某企業(yè)所得稅概述課件

第一章企業(yè)所得稅概述

第一節(jié)征稅對象和納稅人一、征稅對象的范圍

（一）生產經營所得

（二）其他所得

二、納稅人

（一）企業(yè)所得稅納稅人的確定原則

《企業(yè)所得稅暫行條例》第二條和《實施細則》第四條規(guī)定，實行獨立經濟核算的企業(yè)或者組織，為企業(yè)所得稅的納稅義務人。

“獨立經濟核算”是指同時具備三個條件

①在銀行開設結算賬戶；②獨立建立賬簿，編制財務會計報表；③獨立計算盈虧。

應當注意企業(yè)所得稅的納稅人同法人既有聯(lián)系又有區(qū)別。

國稅函發(fā)[1998]676號文規(guī)定，對經國家有關部門批準成立，獨立開展生產經營活動的企業(yè)或組織，按有關法律、法規(guī)規(guī)定應該實行獨立經濟核算，但未進行獨立經濟核算的，雖不同時具備稅法規(guī)定的獨立經濟核算三個條件，也應當認定為企業(yè)所得稅納稅義務人。第一章企業(yè)所得稅概述1例1：某分公司于2001年6月成立(假設不符合減免稅條件)，成立后一直沒有在所在地稅務機關進行企業(yè)所得稅納稅申報，而是由其總公司統(tǒng)一交納企業(yè)所得稅。在2003年5月國稅稽查部門對該公司的檢查中發(fā)現(xiàn)其雖不具有法人資格，但在開業(yè)時已同時具備在銀行開設結算賬戶、獨立建立賬簿、編制財務會計報表、獨立計算盈虧等獨立核算的條件，按照《細則》的規(guī)定應該獨立在所在地稅務機關納稅，于是要求該公司補交自2001年度以來應該繳納的所得稅款，并做相應處罰。例2：A集團公司在B地設立一個非法人銷售機構C銷售處，在B地負責所在區(qū)域的產品銷售，C銷售處設立后，為了便于貨款回收在當?shù)劂y行開設了賬戶，在財務上設立了銷售收入和費用支出等有關賬簿，并按月向A集團公司報送資產負債表和利潤表。對C銷售處的企業(yè)所得稅納稅人問題應如何認定？

C銷售處雖不是法人單位，單其完全符合獨立核算的三個標準，應此應認定為企業(yè)所得稅的納稅人。例1：某分公司于2001年6月成立(假設不符合減免2（二）企業(yè)所得稅納稅人的范圍

根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》第二條及其《實施細則》第三條的規(guī)定，企業(yè)所得稅納稅人的范圍包括：國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、股份制企業(yè)、有生產經營所得和其他所得的其他組織。

應注意兩點：1、國稅發(fā)[2000]16號文件規(guī)定，自2000年1月1日起，對個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)停止征收企業(yè)所得稅，其投資者的生產經營所得，比照個體工商戶的生產、經營所得征收個人所得稅。

2、國稅函[2003]422號《國家稅務總局關于外國投資者出資比例低于25%的

外商投資企業(yè)稅務處理問題的通知》規(guī)定，外資低于25%企業(yè)適用稅制一律按照內資企業(yè)處理，不得享受外商投資企業(yè)稅收待遇。但國務院另有特別規(guī)定的除外。（二）企業(yè)所得稅納稅人的范圍

根據(jù)《企業(yè)所得稅暫3（三）企業(yè)所得稅納稅人的具體規(guī)定

1、企業(yè)依法合并、兼并后納稅人的規(guī)定合并是指兩個或兩個以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定或合同約定，合并為一個企業(yè)的法律行為。兼并是指一個企業(yè)購買其他企業(yè)的產權，使其他企業(yè)失去法人資格或改變法人實體的一種行為。合并（吸收合并和新設合并）、兼并，一般不須經清算程序。企業(yè)合并、兼并時，合并或兼并各方的債權、債務由合并、兼并后的企業(yè)或者新設的企業(yè)承繼。

被吸收或兼并的企業(yè)和存續(xù)企業(yè)依照《條例》及其實施細則規(guī)定，符合企業(yè)所得稅納稅人條件的，分別以被吸收或兼并的企業(yè)和存續(xù)企業(yè)為納稅人；被吸收或兼并的企業(yè)已不符合企業(yè)所得稅納稅人條件的，應以存續(xù)企業(yè)為納稅人，被吸收或兼并企業(yè)的未了稅務事宜，應由存續(xù)企業(yè)承繼。例3：甲公司采用吸收合并的方式將乙公司并入甲公司，乙公司被甲公司吸收后已不具備法人資格，成為甲公司的一個分支機構，一是如果“乙公司”符合獨立經濟核算的條件，能夠同時具備在銀行開設結算賬戶，獨立建立賬簿，編制財務會計報表，獨立計算盈虧等條件，因此從企業(yè)所得稅規(guī)定來看，甲公司和乙公司都為企業(yè)所得稅的納稅人。二是如果“乙公司”不符合獨立經濟核算的條件，則甲公司為企業(yè)所得稅的納稅人。（三）企業(yè)所得稅納稅人的具體規(guī)定例3：甲公司采用吸收42、企業(yè)分立后納稅人的規(guī)定分立是指一個企業(yè)依照有關法律、法規(guī)的規(guī)定，分立為兩個或兩個以上的企業(yè)的法律行為。分立可以采取存續(xù)分立和新設分立兩種形式。存續(xù)分立(亦稱“派生分立”)是指原企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設立為一個或數(shù)個新的企業(yè)。新設分立(亦稱“解散分立”)是指原企業(yè)解散，分立出的各方分別設立為新的企業(yè)。企業(yè)無論采取何種方式分立，一般不須經清算程序。分立前企業(yè)的債權和債務，按法律規(guī)定的程序和分立協(xié)議的約定，由分立后的企業(yè)承繼。稅務處理：分立后各企業(yè)符合企業(yè)所得稅納稅人條件的，以各企業(yè)為納稅人。分立前企業(yè)的未了稅務事宜，由分立后的企業(yè)承繼。例4：依前例，如果甲公司采用存續(xù)分立的方式將其一部分資產剝離出去成立乙公司，甲公司仍保持其原有法人資格，新設的乙公司也具備法人資格。由于乙公司符合獨立經濟核算的條件，按規(guī)定其為企業(yè)所得稅的納稅人。2、企業(yè)分立后納稅人的規(guī)定稅務處理：分立后各企業(yè)53、企業(yè)全部或部分被承租經營后納稅人的規(guī)定

國稅發(fā)[1997]8號規(guī)定：企業(yè)全部或部分被個人、其他企業(yè)、單位承租經營，但未改變被承租企業(yè)的名稱，未變更工商登記，并仍以被承租企業(yè)名義對外從事生產經營活動，不論被承租企業(yè)與承租方如何分配經營成果，均以被承租企業(yè)為企業(yè)所得稅納稅義務人，就全部收入所得繳納企業(yè)所得稅。

4、企業(yè)集團納稅人的規(guī)定企業(yè)集團原則商應當以獨立核算的核心企業(yè)和緊密層、半緊密層成員企業(yè)分別為納稅人，但凈國務院批準設立的企業(yè)集團，其核心企業(yè)對緊密層企業(yè)資產控股為100%的，須經國家稅務總局批準，可由控股的成員企業(yè)現(xiàn)在由核心企業(yè)統(tǒng)一合并納稅。3、企業(yè)全部或部分被承租經營后納稅人的規(guī)定4、企業(yè)集團納稅人6第二節(jié)企業(yè)所得稅的稅率、納稅地點、

納稅期限

一、企業(yè)所得稅的稅率（一）法定稅率企業(yè)所得稅法定稅率為33％的比例稅率。

（二）照顧稅率

年應納稅所得額在3萬元(含3萬元)以下的，減按18％的稅率計算繳納；年應納稅所得額在10萬元(含10萬元)以下至3萬元的，減按27％的稅率計算繳納。應注意：1、國稅發(fā)[1994]第132號文規(guī)定，企業(yè)上一年度發(fā)生虧損，可用當年所得予以彌補，按彌補虧損后的所得額來確定適用稅率。

2、兩檔照顧性稅率不能理解為同一年度應納稅所得額分別適用不同稅率分段計算。（三）優(yōu)惠稅率

1、對國家規(guī)劃布局內的重點軟件企業(yè)，如當年未享受免稅優(yōu)惠的，減按10%的稅率征收所得稅。（蘇國稅發(fā)[2003]第101號）第二節(jié)企業(yè)所得稅的稅率、納稅地點、

納稅期限

一、企業(yè)所7

2、國務院批準的高新技術開發(fā)區(qū)內的高新技術企業(yè)，經省級以上（含）科技行政主管部門確定為高新技術企業(yè)的，可減按15%征收企業(yè)所得稅。（蘇國稅發(fā)[2003]第101號）3、對設在西部地區(qū)，以國家規(guī)定的鼓勵類產業(yè)項目為主營業(yè)務，且其當年主營業(yè)務收入超過企業(yè)總收入70%的企業(yè)，實行企業(yè)自行申請，稅務機關審核的管理辦法。經稅務機關審核確認后，企業(yè)方可減按15%稅率繳納企業(yè)所得稅。（國稅發(fā)［2002］47號）

二、企業(yè)所得稅的納稅地點除法律另有規(guī)定，企業(yè)所得稅由納稅人向其生產經營、財務核算、注冊登記所在地主管稅務機關繳納。法律另有規(guī)定是指：1、經國稅總局批準實行匯總（合并）納稅的企業(yè)；2、建筑安裝企業(yè)

國稅發(fā)［1995］227號規(guī)定：建筑安裝企業(yè)離開工商登記注冊地或經營管理所在地(以下簡稱所在地)到本縣(區(qū))以外地區(qū)施工的，應向其所在地的主管稅務機關申請開具外出經營活動稅收管理證明(以下簡稱外出經營證)，其經營所得，由所在地主管稅務機關一并計征所得稅。否則，其經營所得由企業(yè)項目施工地(以下簡稱施工地)主管稅務機關就地征收所得稅。

2、國務院批準的高新技術開發(fā)區(qū)內的高新技術企業(yè)，經省級83、連鎖經營企業(yè)

對內資連鎖企業(yè)省內跨區(qū)域設立的直營門店，凡在總部領導下統(tǒng)一經營、與總部微機聯(lián)網(wǎng)、并由總部實行統(tǒng)一采購配送、統(tǒng)一核算、統(tǒng)一規(guī)范化管理，并且不設銀行結算帳戶、不編制財務報表和賬簿的，由總部向其所在地主管稅務機關統(tǒng)一繳納企業(yè)所得稅。依照《中華人民共和國外商投資和外國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國外商外資和外國企業(yè)所得稅法實施細則》的有關規(guī)定，對從事跨區(qū)域連鎖經營的外商投資企業(yè)，由總機構向其所在地主管稅務機關統(tǒng)一繳納企業(yè)所得稅。（財稅[2003]1號

）3、連鎖經營企業(yè)9三、企業(yè)所得稅的繳納

企業(yè)所得稅按年計征，按月或季預繳，年終匯算清繳。納稅人應在月份或季度終了后的十五日內向其所在地主管稅務機關報送會計報表和企業(yè)所得稅納稅申報表申報預繳所得稅。第四季度或12月份應納的所得稅，也必須在季度或月份終了后的15日內申報預繳。納稅申報的期限有例外：1、納稅人在納稅年度中間破產或終止經營——自停止生產經營活動之日起30日內向主管稅務機關辦理所得稅申報，60日內辦理企業(yè)所得稅匯算清繳。2、納稅人在納稅年度中間發(fā)生合并、分立的——應在辦理變更稅務登記前辦理所得稅申報。（一）企業(yè)所得稅的預繳

《實施細則》第四十五條規(guī)定：企業(yè)所得稅分月或者分季預繳，由主管稅務機關根據(jù)納稅人應納稅額的大小，具體核定。第四十六條規(guī)定：按納稅期限的實際數(shù)預繳。按實際數(shù)預繳有困難的，可以按上一年度應納稅所得額的1/12或1/4，或者經當?shù)囟悇諜C關認可的其他方法分期預繳所得稅。預繳方法一經確定，不得隨意改變。三、企業(yè)所得稅的繳納10財稅字［1997］116號文規(guī)定：境外所得部分的應繳稅款可按半年或按年計算預繳，具體預繳日期和稅款數(shù)額由當?shù)囟悇諜C關審核確定。納稅人應于次年1月15日之前預繳全年應交稅款。年度終了后四個月內，稅務機關對納稅人來源于境外的所得和境內的所得，合并統(tǒng)一進行匯算清繳。納稅人按實際數(shù)預繳時，應按稅務部門核定的按季或按月預繳時間預繳企業(yè)所得稅時，應將其季（月）累計實現(xiàn)的所得額換算成全年計稅所得額，然后按換算的全年計稅所得額適用的所得稅率去乘季度（月份）累計實現(xiàn)的所得額，再減去累計已經繳納的企業(yè)所得稅，即是當季度（月份）應預繳的所得稅額。例5：某企業(yè)2002年度第一季度預繳企業(yè)所得稅申報其季度應納稅所得額為20000元，其應納所得稅額是多少？如果該企業(yè)第二季度申報所得為55000元，如何確定其應納所得稅額？①將季度所得換算成年度所得20000×（12÷3）=80000（元）②以80000元作為全年應納稅所得額確定其適用稅率為，第一季度應預繳企業(yè)所得稅額為：20000×27%=5400（元）財稅字［1997］116號文規(guī)定：境外所得部分11③二季度應預繳企業(yè)所得稅額：55000×（12÷6）=110000（元），其適用的所得稅稅率為33%55000×33%=18150（元）18150—5400=12750（元）應當注意的是：

國稅函[1996]第008號文規(guī)定，企業(yè)所得稅是采取“按年計算，分期預繳，年終匯算清繳”的辦法征收的，預繳是為了保證稅款均衡入庫的一種手段。平時在預繳中無論是采用何種方法預繳，都存在不能準確計算當期應納稅所得額的問題。因此，企業(yè)在預繳中少繳的稅款不應作為偷稅處理。

國稅函[1995]第593號文規(guī)定，對納稅人未按規(guī)定的繳庫期限預繳所得稅的，應視同滯納行為處理，除責令其限期繳納稅款外，同時按規(guī)定加收滯納金。

蘇國稅函[2004]第023號文規(guī)定：企業(yè)以前年度按規(guī)定未彌補完的虧損，可在下一年度預繳申報時先彌補，匯繳申報時統(tǒng)一計算當年的彌補虧損額。

③二季度應預繳企業(yè)所得稅額：應當注意的是：12(二)企業(yè)所得稅匯算清繳（國稅發(fā)［1998］182號）

國稅發(fā)[1996]197號文件規(guī)定，自1998年度匯算清繳開始，企業(yè)所得稅年度納稅申報期限，由原來年度終了后四十五日內調整為年度終了后四個月內。在四個月內，向所在地稅務機關報送會計決算報表和企業(yè)所得稅納稅申報表進行匯算清繳，多退少補，或在下一年度內辦理抵繳或補繳手續(xù)。1、納稅人依法自核自繳、自行申報、自行匯算清繳所得稅

（1）在稅法規(guī)定的申報期內，由納稅人自行計算年度應納稅所得額和應繳所得稅額，根據(jù)預繳稅款情況，計算全年應繳應退稅額，并填寫《年度所得稅納稅申報表》及其附表，向稅務機關進行年度納稅申報，經稅務機關審核后，辦理結清稅款手續(xù)。

納稅人納稅年度內無論盈利、虧損、或處于減免稅期，均應辦理年度企業(yè)所得稅申報。納稅人已按規(guī)定預繳稅款，因特殊原因不能在規(guī)定期限辦理年度企業(yè)所得稅申報的，應在申報期限內提出書面申請，經主管稅務機關核準，在核準的期限內辦理。

（2）依法自行納稅申報的納稅人。

(二)企業(yè)所得稅匯算清繳（國稅發(fā)［1998］182號）13（3）納稅人依法自行納稅申報的時間。除國家另有規(guī)定外，納稅人應于年度終了二個月內自行向主管稅務機關進行納稅申報，匯算清繳企業(yè)所得稅。（4）納稅人依法自行納稅申報的地點。納稅人應按屬地管理原則向其所在地主管稅務機關進行納稅申報。匯總、合并繳納所得稅的成員企業(yè)，向所在地主管稅務機關報送納稅申報資料，并繳足按規(guī)定的比例應就地預交的企業(yè)所得稅。匯總納稅的各成員企業(yè)的年度納稅申報表必須經當?shù)囟悇諜C關簽字蓋章后，方可上報上級企業(yè)匯總申報納稅。（5）納稅人依法自行納稅申報應報送的資料。納稅人辦理年度企業(yè)所得稅申報時，應向主管稅務機關報送年度企業(yè)所得稅申報表及其附表、會計決算報表和稅務機關要求報送的其他資料。納稅人必須如實、正確地填寫企業(yè)所得稅申報表及其附表，并對企業(yè)所得稅申報表及所附送的資料的真實性、準確性負法律責任。2、主管稅務機關受理納稅人納稅申報（1）符合性審查。（2）微機錄入管理。（3）審核結果的反饋。（3）納稅人依法自行納稅申報的時間。2、主管稅務機關14特別注意年度企業(yè)所得稅稅務稽查

1、國稅發(fā)[1994]第132號文規(guī)定，稅務部門查出的以前年度的所得稅，應按被查出年度的適用稅率補征所得稅。2、國稅函[1998]第063號文規(guī)定，對年度企業(yè)所得稅的檢查，宜在納稅人報送年度企業(yè)所得稅申報表之后進行。這種檢查（包括匯算清繳期間的檢查和匯算清繳結束后的檢查）查補的稅款，其滯納金應從匯算清繳結束的次日起計算加收，罰款及其他法律責任，應按征管法的有關規(guī)定執(zhí)行

3、關于對被查出以前年度應納稅所得額補征所得稅問題（蘇國稅發(fā)[1995]第432號）①對被查年度為盈利的納稅人，應將被查出的應納稅所得額與被查年度的應納稅所得額相加，然后就其全部應納稅所得額按適用稅率計算出的應繳所得稅減去已繳所得稅款后的部分為應補征所得稅額。計算公式：應補征企業(yè)所得稅額=(被查出的應納稅所得額+被查年度的應納稅所得稅)×適用稅率-被查年度已繳所得稅額；②對被查年度為虧損的納稅人，一律就被查出的應納稅所得額按適用稅率補征所得稅；③對納稅人被查出的以前年度應納稅所得，除不能作為新增利潤提取效益工資及享受減免稅優(yōu)惠政策外，還應按征管法的有關規(guī)定進行處罰。特別注意年度企業(yè)所得稅稅務稽查15第三節(jié)匯總、合并納稅企業(yè)征稅規(guī)定一、匯總、合并納稅中的幾個概念（一）匯總納稅匯總納稅是一個企業(yè)總機構和分支機構的經營所得，通過匯總納稅申報表，由匯繳企業(yè)統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅。匯總納稅主要是非法人單位之間的匯總。如中國工商銀行就是實行匯總納稅。（二）合并納稅合并納稅是一個集團母公司和其集團子公司的經營所得，通過合并納稅申報表，由匯繳企業(yè)統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅。合并納稅主要是法人單位之間的合并，例如中化集團就是實行合并納稅。（三）匯繳企業(yè)實行匯總、合并納稅的企業(yè)總機構和集團母公司簡稱匯繳企業(yè)。例如中國工商銀行和中國化工進出口總公司就是匯繳企業(yè)。

（四）成員企業(yè)參與匯總或合并納稅的分支機構和集團子公司簡稱成員企業(yè)。例如中國工商銀行總行所屬參與匯總納稅的各分行以及中國化工進出口總公司所屬參與合并納稅的各子公司就是成員企業(yè)。第三節(jié)匯總、合并納稅企業(yè)征稅規(guī)定一、匯總、合并納稅中的16二、納稅人、納稅地點、納稅方式（一）納稅人參與匯總、合并納稅的匯繳企業(yè)和成員企業(yè)均為企業(yè)所得稅的納稅人。（二）納稅地點實行匯總、合并納稅必須經國家稅務總局批準。除另有規(guī)定者外，企業(yè)應在申請匯總（合并）納稅年度的3月31日以前，向國家稅務總局提出匯總（合并）納稅的申請報告，同時抄送企業(yè)所在地省級稅務機關；對超過申請期限、申報資料不全以及存在弄虛作假情況的，國家稅務總局將不予受理。凡經國家稅務總局批準實行匯總、合并納稅的成員企業(yè)，除查補的稅款外，其余應納稅款一律由匯繳企業(yè)統(tǒng)一計算在其所在地繳納，成員企業(yè)所在地稅務機關不再就地征收企業(yè)所得稅。未列入?yún)R總、合并納稅范圍的成員企業(yè)，一律就地繳納企業(yè)所得稅。（三）納稅方式

國稅發(fā)［2001］13號文件規(guī)定，經批準實行匯總、合并繳納企業(yè)所得稅的企業(yè)總機構（以下稱匯總納稅）或集團母公司（以下稱匯繳企業(yè)）及其匯總納稅的成員企業(yè)（以下稱成員企業(yè)），除以下企業(yè)外，一律執(zhí)行“統(tǒng)一計算、分級管理、就地預交、集中清算”的匯總納稅辦法。二、納稅人、納稅地點、納稅方式（三）納稅方式17（1）由鐵道部匯總納稅的鐵路運輸企業(yè)；（2）由國家郵政總局匯總納稅的郵政企業(yè)；（3）由中國工商銀行、中國農業(yè)銀行、中國建設銀行、中國銀行匯總納稅的各級分行、支行；（4）由中國人民財產保險公司、中國人壽保險公司匯總納稅的各級分公司；（5）國家稅務總局規(guī)定的其他企業(yè)。匯繳企業(yè)和成員企業(yè)在同一省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市區(qū)域內的，是否實行“統(tǒng)一計算、分級管理、就地預交、集中清算”的征收管理辦法，由各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市稅務機關決定。三、匯總、合并納稅企業(yè)的預繳、申報、繳納（一）匯總、合并納稅企業(yè)的預繳

國稅發(fā)［2001］13號文件的規(guī)定，母子公司體制的企業(yè)集團和總機構以母公司本部和各級子公司為就地預交所得稅的成員企業(yè)；總分公司體制的企業(yè)以總公司和符合獨立核算條件的各級分公司為就地預交所得稅的成員企業(yè)；匯總納稅的銀行保險企業(yè)，以分行（分公司）、支行及相當于支行一級的辦事處（分理處），為就地預交所得稅的成員企業(yè)；其他經國家稅務總局審核批準實行匯總納稅的企業(yè)，以審核確定的成員企業(yè)，就地預交所得稅。（1）由鐵道部匯總納稅的鐵路運輸企業(yè)；三、匯總、合并納稅企業(yè)18成員企業(yè)就地預交企業(yè)所得稅的比例，除另有規(guī)定者外，一般為年度應納所得稅額的60％。在經濟特區(qū)、上海浦東新區(qū)、以及西部地區(qū)屬于國家鼓勵的匯總納稅成員企業(yè)，可按年度應納稅所得額的15％就地預交?？倷C構各成員企業(yè)盈虧相差懸殊，就地預交稅款與集中清算結果差額較大的，可由總機構報國家稅務總局批準后，對個別影響較大的成員企業(yè)就地預交的比例予以適當調整。國稅函[2002]226號文件的規(guī)定，匯繳企業(yè)和成員企業(yè)應按月或按季就地預交企業(yè)所得稅，稅款于月度或季度終了后15日內申報入庫。例6：見教材P24（二）匯總、合并納稅企業(yè)的申報1、成員企業(yè)成員企業(yè)就地預交的稅款，應根據(jù)稅收法規(guī)的有關規(guī)定分期預繳，年終進行匯算清繳。其全年實際繳納的所得稅稅款，應等于按規(guī)定比例就地預交的全部稅款。匯總納稅的各成員企業(yè)的年度納稅申報表必須經當?shù)囟悇諜C關簽字蓋章后，方可上報上級企業(yè)匯總申報納稅。凡成員企業(yè)未經當?shù)囟悇諜C關簽字蓋章的納稅申報，上級企業(yè)所在地稅務機關不予受理。成員企業(yè)就地預交企業(yè)所得稅的比例，除另有規(guī)192、匯繳企業(yè)匯繳企業(yè)應在年度終了后4個月內，向所在地主管稅務機關報送匯總后的《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》及有關財務會計報表，并附送各二級成員企業(yè)匯總的《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》，集中清算，統(tǒng)一辦理匯繳企業(yè)所得稅的年度匯算清繳。匯繳企業(yè)根據(jù)匯總的企業(yè)所得稅年度納稅申報表，統(tǒng)一計算的應納所得稅額，大于成員企業(yè)按規(guī)定比例在當?shù)仡A交的企業(yè)所得稅額的部分，由匯繳企業(yè)在規(guī)定時間內補繳；小于成員企業(yè)在當?shù)仡A交的企業(yè)所得稅額的部分，由匯繳企業(yè)抵繳下一年度統(tǒng)一計算的應繳企業(yè)所得稅額。除另有規(guī)定外，成員企業(yè)應在年度終了后45日內完成年度納稅申報?？倷C構應在年度終了后4個月內完成年度匯總納稅申報，其中間各環(huán)節(jié)的申報時間，由總機構所在地省級稅務機關根據(jù)具體情況確定，并通報各地稅務機關。成員企業(yè)未在規(guī)定時間內辦理納稅申報的，所在地稅務機關應就地對其征收企業(yè)所得稅。2、匯繳企業(yè)203、應注意的問題（1）成員企業(yè)技術改造國產設備投資可抵免的企業(yè)所得稅額，以成員企業(yè)就地預交的企業(yè)所得稅按規(guī)定抵免。就地應預交的企業(yè)所得稅不足抵免的部分，經當?shù)囟悇諜C關出具證明，由匯繳企業(yè)在集中清算企業(yè)所得稅時抵免。（2）成員企業(yè)在總機構集中清繳年度發(fā)生的虧損，由總機構在年度匯總清算時統(tǒng)一盈虧相抵，并可按稅法規(guī)定遞延抵補，各成員企業(yè)均不得再用本企業(yè)以后年度的應納稅所得額進行彌補虧損。（3）成員企業(yè)所在地稅務機關對成員企業(yè)檢查出的以前年度違反稅收規(guī)定應補繳的所得稅，應按規(guī)定稅率就地全額補征入庫，不得作為當年或以前年度就地預交的稅款，不參與總機構的匯繳清繳。四、納稅信息的反饋所得稅匯算清繳結束后，匯繳企業(yè)應當在年度終了后6個月內，將各成員企業(yè)的納稅情況反饋給各成員企業(yè)所在地稅務機關，建立信息反饋制度，程序如下：1、匯繳企業(yè)所在地稅務機關依據(jù)匯繳納稅申報表，經核對無誤后，出具“匯總、合并納稅成員企業(yè)納稅情況反饋單”（以下簡稱反饋單），交與匯繳企業(yè)；3、應注意的問題四、納稅信息的反饋212、匯繳企業(yè)將反饋單分別送達各成員企業(yè)；3、成員企業(yè)將反饋單報送所在地稅務機關備案，作為稅務機關就地監(jiān)管的檢查依據(jù)；4、對層次較多的企業(yè)，由稅務機關逐級出具下一級成員企業(yè)或機構的反饋單，依上述程序，最終報送各成員企業(yè)所在地稅務機關；5、成員企業(yè)在年度終了6個月后，不能向所在地稅務機關提供反饋單的，所在地稅務機關有權取消成員企業(yè)當年的匯總、合并納稅資格，并依據(jù)稅收法規(guī)規(guī)定核實其應稅所得，就地征稅。對取消匯總、合并納稅的成員企業(yè)，其所在地稅務機關應當逐級上報國家稅務總局備案。五、匯總成員企業(yè)不同稅率問題的處理成員企業(yè)在低稅率地區(qū)的，原則上不納入?yún)R總納稅的范圍；由于企業(yè)經營管理何核算特點，需要將低稅率地區(qū)的成員企業(yè)納入?yún)R總納稅的范圍的，總機構在高稅率地區(qū)，其在低稅率地區(qū)的成員企業(yè)，統(tǒng)一按總機構的稅率匯總納稅；總機構在低稅率地區(qū)的，區(qū)內、區(qū)外企業(yè)必須分別核算，分別按規(guī)定稅率計算繳納企業(yè)所得稅，不能分開核算的統(tǒng)一按33%的稅率征收所得稅。例7：見教材P22-232、匯繳企業(yè)將反饋單分別送達各成員企業(yè)；五、匯總成員企22

第四節(jié)核定征收企業(yè)所得稅規(guī)定

一、核定征收的范圍

1、依照稅收法律法規(guī)規(guī)定可以不設賬簿的或按照稅收法律法規(guī)規(guī)定應設置但未設置賬簿的；2、只能準確核算收入總額或收入總額能夠查實，但其成本費用支出不能準確核算的；3、只能準確核算成本費用支出或成本費用支出能夠查實，但其收入總額不能準確核算的；4、收入總額及成本費用支出均不能正確核算，不能向主管稅務機關提供真實、準確、完整納稅資料，難以查實的；5、賬目設置和核算雖然符合規(guī)定，但并未按規(guī)定保存有關賬簿、憑證及有關納稅資料的；6、發(fā)生納稅義務,未按照稅收法律法規(guī)規(guī)定的期限辦理納稅申報，經稅務機關責令限期申報，逾期仍不申報的。二、核定征收方式

1、定額征收主管稅務機關要對納稅人的有關情況進行調查研究，分類排隊，認真測算，并在此基礎上，按年從高直接核定納稅人的應納所得稅額。第四節(jié)核定232、核定應稅所得率征收

應納所得稅額＝應納稅所得額×適用稅率應納稅所得額＝收入總額×應稅所得率或＝成本費用支出額/(1-應稅所得率)×應稅所得率

工業(yè)、交通運輸業(yè)、商業(yè)7%―20%建筑業(yè)、房地產開發(fā)業(yè)10%―20%飲食服務業(yè)10%―25%娛樂業(yè)20%―40%其他行業(yè)10%―30%

企業(yè)經營多業(yè)的，無論其經營項目是否單獨核算，均由主管稅務機關根據(jù)其主營項目，核定其適用某一行業(yè)的應稅所得率。納稅人年度應納所得稅額或應稅所得率一經核定，除發(fā)生（1）實行改組改制的；（2）生產經營范圍、主營業(yè)務發(fā)生重大變化的；（3）因遭受風、火、水、震等人力不可抗拒災害的情況外，一個納稅年度內一般不得調整。例8：見教材P112、核定應稅所得率征收24三、申報繳納（一）定額征收辦法下的申報繳納

主管稅務機關應將核定的應納稅額分解到月或季，由納稅人根據(jù)各月或季核定的應納稅額，填制《企業(yè)所得稅納稅申報表》，在規(guī)定的期限內進行納稅申報。（二）核定應稅所得率辦法下的申報納稅

實行核定應稅所得率征收辦法的,納稅人可按下列規(guī)定進行納稅申報：1、實行按月或者季預繳，年終匯算清繳的辦法申報納稅。2、納稅人預繳所得稅時，應依照確定的應稅所得率計算所屬期實際應繳納的稅額進行預繳。3、納稅人預繳所得稅或年終進行所得稅匯算清繳時，應按規(guī)定填制預繳所得稅申報表或《企業(yè)所得稅納稅申報表》，并在規(guī)定的時限內報送主管稅務機關。四、應當注意的問題

納稅人實行核實征收方式的，不得享受企業(yè)所得稅各項優(yōu)惠政策。納稅人按規(guī)定在享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策期間或優(yōu)惠政策到期后3年內，如出現(xiàn)核定征收方式征收企業(yè)所得稅情形之一的，一經查實，應追回因享受優(yōu)惠政策而減免的稅款(不包括2000年1月1日以前享受優(yōu)惠政策已經期滿的納稅人)，其中，按規(guī)定執(zhí)行優(yōu)惠政策尚未到期的，還應按核定征收的方式恢復征稅。具體政策參見國稅發(fā)［2000］038號

三、申報繳納25第二章收入總額的確定第一節(jié)收入的范圍和確認一、會計、稅法收入含義、范圍的比較（一）會計收入的概念和范圍1、收入的概念與特征收入，指企業(yè)在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業(yè)資產等日?；顒又行纬傻慕洕娴目偭魅搿Ｊ杖胗幸韵绿攸c：

（1）收入從企業(yè)的日?；顒又挟a生，而不是從偶發(fā)的交易或事項中產生；（2）收入可能表現(xiàn)為企業(yè)資產的增加，；也可能表現(xiàn)為企業(yè)負債的減少；或者二者兼而有之。（3）收入能導致企業(yè)所有者權益的增加（4）收入只包括本企業(yè)經濟利益的流入，不包括為第三方或客戶代收的款項。

2、會計收入的范圍

會計上所講的收入包括（1）商品銷售收入；(2)提供勞務收入；(3)建造合同收入；(4)讓渡資產使用權收入。其中商品銷售商品僅包括取得貨幣資產方式的商品銷售及正常情況下的以商品抵償債務的交易，不包括非貨幣交易、期貨、債務重組中的銷售商品交易。企業(yè)以商品進行投資、捐贈及自用等，會計上均不作為銷售商品處理，應按成本結轉。第二章收入總額的確定26（二）稅法中收入的含義和范圍

1、稅法中收入的含義稅法對收入沒有作出原則性、總括性的規(guī)定，而是根據(jù)不同稅種稅收政策待遇的差別對企業(yè)的應稅收入進行了劃分。企業(yè)所得稅暫行條例及其實施細則列舉的比較詳細，納稅人的收入包括（1）生產、經營收入；（2）財產轉讓收入；（3）利息收入；（4）租賃收入；（5）特許權使用費收入；（6）股息收入；（7）其他收入?？梢娖髽I(yè)所得稅的收入總額是指納稅人從各種來源、以各種方式取得的全部收入，稅法明確規(guī)定不征的除外。2、稅法中收入的范圍所得稅暫行條例及其實施細則中的收入比會計收入的口徑大，既包括會計上的收入、利得；也包括營業(yè)外收入、補貼收入等非營業(yè)收入；又包括視同銷售收入、不作收入的價外費用；還包括在建工程試運轉收入等會計上沖減成本的收益和其他經濟利益。（二）稅法中收入的含義和范圍2、稅法中收入的范27二、會計、稅法收入的確認（一）會計、稅法中商品銷售收入的確認1、會計中商品銷售收入的確認《企業(yè)會計制度》第85條和《具體會計準則——收入》規(guī)定企業(yè)銷售商品時，如同時符合以下4個條件，即確認收入：（1）企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方；（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；（3）與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；（4）相關的收入和成本能夠可靠地計量。2、稅法中商品銷售收入的確認原則和確認時點企業(yè)所得稅暫行條例及其實施細則未對商品銷售收入的確認作出規(guī)定，僅僅在第54條對可以分期確定經營業(yè)務的收入進行規(guī)定，但在增值稅、消費稅暫行條例中對收入的確認都進行了具體規(guī)定?？傊惙ㄖ惺杖氲拇_認基本上是建立在原行業(yè)會計制度收入確認原則的基礎之上，企業(yè)銷售實現(xiàn)的標志，一是產品（商品）已經發(fā)出或勞務已經提供；二是價款已經收到或取得索取價款的憑據(jù)，二、會計、稅法收入的確認28（二）會計、稅法中勞務收入的確認

1、會計中勞務收入的確認《企業(yè)會計制度》第89條規(guī)定，企業(yè)勞務收入應分別下列情況進行確認：（1）在同一會計年度內開始并完成的勞務，應在勞務完成時確認收入，確認的金額為合同或協(xié)議總金額，確認方法可參照商品銷售收入的確認原則。（2）如勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，且在資產負債表日能對該項交易的結果作出可靠估計的，應按完工百分比法確認收入。提供勞務的交易結果能否可靠估計，依據(jù)以下條件進行判斷，如同時滿足以下條件，則交易的結果能夠可靠地估計。a、合同總收入和總成本能夠可靠地計量。b、與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)。c、勞務的完成程度能夠可靠地確定。（3）如資產負債表日不能對交易的結果作出可靠估計，應按已經發(fā)生并預計能夠補償?shù)膭趧粘杀敬_認收入，并按相同金額結轉成本；如預計已經發(fā)生的勞務成本不能得到補償，則不應確認收入，但應將已經發(fā)生的成本確認為當期費用。特殊勞務交易的處理——見教材P27-28（二）會計、稅法中勞務收入的確認292、稅法中勞務收入的確認稅法中短期勞務合同，在提供了勞務并開出發(fā)票賬單時，確認收入的實現(xiàn)。所得稅實施細則第54條第二款規(guī)定，建筑、安裝、裝配工程和提供勞務，持續(xù)時間超過１年的，可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現(xiàn)。但稅法未就完工進度或完成工作量的計算方法作出具體規(guī)定。

會計上的完成程度可以采用以下方法確定：①已完工作的測量(又稱：專業(yè)技術測量法)；本年確認的收入＝勞務總收入×本年末止勞務的完成程度－以前年度已確認的收入本年確認的費用＝勞務總成本×本年末止勞務的完成程度－以前年度已確認的費用②已經提供的勞務占應提供勞務總量的比例(又稱：勞務量比例法)；③已經發(fā)生的成本占估計總成本的比例（又稱：工程合同成本比例法）2、稅法中勞務收入的確認30（三）會計、稅法讓渡資產使用權收入的確認1、會計讓渡資產使用權收入的確認

《企業(yè)會計制度》第91條規(guī)定，讓渡資產使用權而發(fā)生的收入包括利息收入和使用費收入。（1）利息和使用費收入，應當在以下條件均能滿足時予以確認：a.、與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；b、收入的金額能夠可靠地計量。2、稅法讓渡資產使用權收入的確認

實施細則中的特許權使用費收入是指納稅入提供或者轉讓專利權、非專利技術、商標權，著作權以及其他特許權的使用權而取得的收入；利息收入，是指納稅人購買各種債券等有價證券的利息，外單位欠款付給的利息以及其他利息收入。會計上的特許權使用費收入與稅法一致，稅法中對特許權使用費收入確認沒有特別規(guī)定，一般按收入實現(xiàn)的兩個標志把握。但稅法上的利息收入的口徑比會計大，包括長、短期債券投資的利息收入。而且稅法上還分免稅利息收入和應稅利息收入。（三）會計、稅法讓渡資產使用權收入的確認2、稅法讓31第二節(jié)收入的計量和核算

一、銷售收入的計量和核算（一）商品銷售收入的計量

商品銷售收入的金額應根據(jù)企業(yè)與購貨方簽訂的合同或協(xié)議金額確定，無合同或協(xié)議的，應按購銷雙方都同意或都能接受的價格確定。

（二）商品銷售收入的核算例11：某工業(yè)企業(yè)于2001年4月20日以托收承付方式向B企業(yè)銷售一批商品，成本為60000元，增值稅發(fā)票上注明：售價100000元，增值稅17000元。該批商品已經發(fā)出，并已向銀行辦妥托收手續(xù)。此時得知B企業(yè)在另一項交易中發(fā)生巨額損失，資金周轉十分困難。經與購貨方交涉，確定此項收入目前收回的可能性不大，決定不確認收入。因此應將已發(fā)出的商品成本轉入“發(fā)出商品”科目，應作分錄：借：發(fā)出商品60000貸：庫存商品60000同時將增值稅發(fā)票上注明的增值稅額作如下處理：借：應收賬款--應收銷項稅額17000貸：應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）17000企業(yè)2001年度所得稅匯算清繳時的納稅調整假定2002年5月5日該企業(yè)得知B企業(yè)經營情況逐漸好轉，B企業(yè)承諾近期付款，該企業(yè)可以確認收入：2002年度所得稅匯算清繳時的納稅調整。

第二節(jié)32（三）折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓和銷貨退回的涉稅處理

1、折扣銷售(商業(yè)折扣)折扣銷售特點是：折扣銷售是在商品銷售時發(fā)生。稅務處理——國稅函[1997]472號

（1）納稅人銷售貨物給購貨方的銷售折扣，如果銷售額和折扣額在同一張銷售發(fā)票上注明的，可按折扣后的銷售額計算征收所得稅；如果將折扣額另開發(fā)票，則不得從銷售額中減除折扣額。（2）納稅人銷售貨物給購貨方的回扣，其支出不得在所得稅前列支。例12：A企業(yè)銷售產品，每件售價100元，購買500件以上者，每件售價90元。B企業(yè)購買600件，若A企業(yè)開出一張增值稅專用發(fā)票，標明售價100元，折扣10元，差額90元，即A企業(yè)按90元收取價款，此時售貨方銷售額及銷項稅額分別為90×600=54000元和90×600×17％=9180元。購貨方得到一張增值稅專用發(fā)票，進貨金額為90×600=54000元，進項稅額為9180元2、現(xiàn)金折扣

特點是：銷售折扣在商品銷售后發(fā)生。稅法和會計規(guī)定：現(xiàn)金折扣不得沖減銷售收入3、銷售折讓稅法規(guī)定：若納稅人取得稅務機關開具的“進貨退出及索取折讓證明單”可以開具紅字發(fā)票沖減銷售收入及銷項稅額，否則不行。

（三）折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓和銷貨退回的涉稅處理334、銷貨退回

會計制度及相關準則規(guī)定，企業(yè)銷售商品發(fā)生的銷售退回、其相關的收入、成本等一般應直接沖減退回當期的銷售收入和銷售成本等。屬于資產負債表日后事項涉及的報告年度所屬期間的銷售退回，應當作為資產負債表日后調整事項，調整報告年度相關的收入、成本等。國稅發(fā)[2003]第045號的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的銷售退回，只要購貨方提供退貨的適當證明，可沖銷退貨當期的銷售收入。

蘇國稅發(fā)[2003]第147號規(guī)定：“適當證明”是指購買方退回的原購貨發(fā)票或購買方取得的當?shù)刂鞴芏悇諜C關開具的進貨退出或索取折讓證明單。

（1）銷貨退回的正常業(yè)務

按照稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的銷售退回，只要購貨方提供退貨的適當證明，可沖減退貨當期的銷售收入。（2）屬于資產負債表日后事項涉及的報告年度所屬期間的銷售退回

國稅發(fā)[2003]第045號規(guī)定：企業(yè)年終申報納稅前發(fā)生的資產負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調整，應作為會計報告年度的納稅調整；企業(yè)年終申報納稅匯算清繳后發(fā)生的資產負債表日后事項，所涉及的應納所得稅調整，應作為本年度的納稅調整。4、銷貨退回34

蘇國稅發(fā)[2003]第147號文規(guī)定：資產負債表日后事項指調整事項，不包括非調整事項?！澳杲K納稅申報前”（簡稱“年度申報”）是指次年的４月３０日前。

財會[2003]29號文規(guī)定：A、資產負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之前。企業(yè)年終申報納稅匯算清繳前發(fā)生的屬于資產負債表日后事項的銷售退回，所涉及的應納稅所得額的調整，應作為報告年度的納稅調整。

應按資產負債表日后有關調整事項的會計處理方法，調整報告年度會計報表相關的收入、成本等，并相應調整報告年度的應納稅所得額，以及報告年度應交的所得稅。蘇國稅發(fā)[2003]第147號文規(guī)定：35賬務處理如下：（1）借：以前年度損益調整（應沖減的收入）應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）（可沖回的增值稅銷項稅額）貸：應收賬款或銀行存款（按應退回或已退回的價款）（2）借：庫存商品（退回商品的成本）貸：以前年度損益調整（3）借：應交稅金（應調整的消費稅等其他相關稅費）貸：以前年度損益調整（4）如涉及到調整應交所得稅和所得稅費用的借：應交稅金——應交所得稅貸：以前年度損益調整（5）將“以前年度損益調整”科目的余額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目借：利潤分配——未分配利潤貸：以前年度損益調整

賬務處理如下：36B、資產負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報告年度所得稅匯算清繳之后，但在報告年度財務報告批準報出日之前。

按照會計制度及相關準則的規(guī)定，其銷售退回仍應作為資產負債表日后調整事項進行賬務處理，并調整報告年度會計報表相關的收入、成本等；按照稅法規(guī)定在此期間的銷售退回所涉及的應交所得稅的調整應作為本年度的納稅調整事項。

①對于報告年度所得稅費用的計量應當根據(jù)企業(yè)采用的所得稅會計處理方法分別確定：

企業(yè)采用應付稅款法核算所得稅的，對于報告年度所得稅匯算清繳后至報告年度財務報告批準報出日之間發(fā)生的屬于報告年度銷售退回的所得稅影響，不調整報告年度的所得稅費用和應交所得稅。企業(yè)采用納稅影響會計法核算所得稅的，應按照可調整本年度應納稅所得額、屬于報告年度的銷售退回對報告年度利潤總額的影響數(shù)與現(xiàn)行所得稅稅率計算的金額，借記“遞延稅款”科目，貸記“以前年度損益調整（調整所得稅費用）”科目。即，報告年度所得稅匯算清繳以后至報告年度財務報告批準報出日之間發(fā)生的屬于報告年度銷售退回的所得稅影響，應相應調整報告年度會計報表的所得稅費用。B、資產負債表日后事項中涉及報告年度所屬期間的37②對本年度所得稅費用計量的影響，應視所采用的所得稅會計處理方法分別確定：企業(yè)采用應付稅款法核算所得稅的，在計算本年度應納稅所得額時，應按本年度實現(xiàn)的利潤總額，減去報告年度所得稅匯算清繳后至報告年度財務報告批準報出日之間發(fā)生的銷售退回影響的報告年度利潤總額的金額，作為本年度應納稅所得額，并按本年度應交的所得稅，確認本年度所得稅費用。企業(yè)采用納稅影響會計法核算所得稅的，在計算本年度應納稅所得額和應交所得稅時，應同時轉回因報告年度所得稅匯算清繳后至報告年度財務報告批準報出日之間發(fā)生的屬于報告年度的銷售退回相應確認的遞延稅款金額。企業(yè)應按本年度實現(xiàn)的利潤總額，減去報告年度所得稅匯算清繳后至報告年度財務報告批準報出日之間發(fā)生的銷售退回影響的報告年度利潤總額的金額，作為本年度應納稅所得額，并按應納稅所得額和現(xiàn)行所得稅稅率計算的應交所得稅，確認為本年度應交的所得稅。企業(yè)應按本年度應交所得稅加上本年度轉回的報告年度銷售退回已確認的遞延稅款借方金額，確認為當期所得稅費用，同時轉回有關的遞延稅款。②對本年度所得稅費用計量的影響，應視所采用的所得稅會計處理方38

例12：某股份有限公司2002年度的財務報告于2003年4月20日經董事會批準對外報出，2002年度的所得稅匯算清繳于2003年2月15日完成。2003年4月5日發(fā)生2002年度銷售的商品退回，因該公司2002年度所得稅匯算清繳已經結束，按照稅法規(guī)定該部分銷售退回應減少的應納稅所得額在2003年度所得稅匯算清繳時與2003年度的其他應納稅所得額一并計算，但在對外提供2002年度財務報告時，按會計制度及相關準則的規(guī)定，該部分銷售退回應當調整2002年度會計報表相關的收入、成本、利潤等。

具體政策見財會［2003］29號

5、價外費用會計上根據(jù)價外費用的性質分別進行處理。

蘇國稅發(fā)[2000]330號文規(guī)定：“納稅人的一切收入，包括納稅人收取的各種費用和價外基金（資金、附加），以及納稅人取得國家財政性補貼和其他補貼，除國務院或財政部、國家稅務總局明確規(guī)定不征收企業(yè)所得稅的項目外，都應并入企業(yè)的收入總額，依法計征企業(yè)所得稅。”例12：某股份有限公司2002年度的財務報告39

財稅字［1997］022號文規(guī)定：

企業(yè)銷售貨物或提供應稅勞務向購貨方收取的價外費用，無論會計制度規(guī)定如何處理，均應并入銷售額計征流轉稅和所得稅。

總結：企業(yè)收到會計制度不作為收入或減少費用處理而稅法上應作為應稅所得處理的價外費用，應在所得稅申報繳納時作為當期應納稅所得額的調增額。(四）特殊銷售業(yè)務的處理1、代銷（1）視同買斷（加價銷售）——見教材P37—39（2）收取手續(xù)費——見教材P39—40（3）加價銷售，同時收取手續(xù)費財稅字［1997］022號文規(guī)定：企業(yè)銷402、分期收款銷售——見教材P43—44

收入的確定——按照合同約定的收款日期確認銷售收入每期成本的確定=每期確定的成本×（合同總成本/合同總收入）

例13：某企業(yè)2001年6月1日采用分期收款方式銷售A商品一臺，售價500000元，增值稅率為17%，實際成本為300000元，合同約定款項分5年平均收回，每年的付款日期為當年6月1日，并在商品發(fā)出后先支付第一期貨款。每年收回貨款500000÷5＝100000元。企業(yè)應作如下會計分錄：①發(fā)出商品時：借：分期收款發(fā)出商品300000貸：庫存商品300000②每年6月1日：借：應收賬款（或銀行存款）117000貸：主營業(yè)務收入100000應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）17000③同時結轉商品成本＝100000×（300000÷500000）＝60000元借：主營業(yè)務成本60000貸：分期收款發(fā)出商品600002、分期收款銷售——見教材P43—44413、以舊換新業(yè)務《關于增值稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅發(fā)[1993]154號）文件規(guī)定：“納稅人采取以舊換新方式銷售貨物，應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額?！必敹愖郑?996］074號文規(guī)定：考慮到金銀首飾以舊換新業(yè)務的特殊情況，對金銀首飾以舊換新業(yè)務，可以按銷售方實際收取的不含增值稅的全部價款征收增值稅?！N售金銀首飾以外的貨物，應按新貨物的售價確認銷售收入。例13：——見書P40—414、還本銷售業(yè)務《關于增值稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅發(fā)[1993]154號）文件規(guī)定：納稅人采取還本銷售方式銷售貨物,不得從銷售額中減除還本支出.——按貨物的原銷售價格確認銷售收入。會計處理應注意還本支出的核算例14：見教材P413、以舊換新業(yè)務4、還本銷售業(yè)務426、出口銷售業(yè)務

成交方式有（1）離岸價（FOB）；（2）工廠交貨價格（DAF）；（3）到岸價（CIF）；（4）成本加運費價格（C&F）在不同的成交方式下，商品所有權上的風險和報酬轉移的時間不同，確認收入的時點也不一致。另外，不同的成交方式，表示售價包含的內容不同，所確認的收入金額也不相同。7、銷售材料、廢舊物資業(yè)務

例16：見教材P44—455、以物抵債業(yè)務《關于增值稅幾個業(yè)務問題的通知》（國稅發(fā)[1994]186號）文件規(guī)定：“納稅人采取以物易物方式銷售貨物的，應視同銷售按規(guī)定納稅。對納稅人以低于正常價格作價銷售的，由主管稅務機關根據(jù)納稅人當月同類產品平均銷售價格作價或最近時期同類產品平均銷售價核定其銷售額”?！愂丈戏纸鉃殇N售貨物和償債兩項經濟業(yè)務處理例15：見教材P42—436、出口銷售業(yè)務7、銷售材料、廢舊物資業(yè)務5、以物抵債業(yè)務43二、勞務收入的計量和核算

例17：A企業(yè)于2001年7月1日受托為B公司完成一條生產線的安裝任務，工期為12個月，雙方簽訂的協(xié)議注明，2001年完成總工程的60%；2002年完成400%，B公司應支付安裝費總額為600000元，分三次支付，第一次在開工時預付150000元，第二次在安裝期中間，即2002年1月1日支付300000元，第三次在工程結束時支付150000元。B公司已在7月1日預付第一期款項。A企業(yè)2001年按規(guī)定的工程進度順利完成工程任務，發(fā)生安裝費用200000元。2001年12月31日，A企業(yè)得知B公司當年由于巨額虧損，經營發(fā)生困難，后兩次的安裝費是否能收回，沒有把握。①2001年7月1日，收到B公司預付的培訓費時：借：銀行存款150000貸：預收賬款150000②發(fā)生安裝費用時借：勞務成本200000貸：銀行存款（等）200000

二、勞務收入的計量和核算①2001年7月1日，收到B公司預付44

③2001年12月31日，確認收入：A企業(yè)只將已經發(fā)生的安裝費用200000元中能夠得到補償?shù)牟糠郑?50000元）確認為收入，并將發(fā)生的200000元成本全部確認為當年費用。A企業(yè)發(fā)生的成本：借：預收賬款150000借：主營業(yè)務成本200000貸：主營業(yè)務收入150000貸：勞務成本2000002001年度的納稅調整稅法上應確認收入=600000×60%=360000（元）調增2001年度應納稅所得額210000元[360000-150000]2002年度如果A企業(yè)2002年繼續(xù)提供安裝勞務，B公司仍然效益不好，經營發(fā)生困難，后兩次的安裝費是否能收回，A企業(yè)仍沒有把握，會計上不確認收入。但在2002年度A企業(yè)按完工進度或完成的工作量確定收入600000×40%=240000元，扣除2002年度發(fā)生的培訓費用后的余額作為2002年度應納稅所得額的調增額。③2001年12月31日，確認收入：2045三、讓渡資產使用權的收入（一）特許權使用費收益會計制度規(guī)定，使用費收入按有關合同協(xié)議規(guī)定的收費時間和方法確認。如果合同、協(xié)議規(guī)定使用費一次支付，且不提供后期服務的，應視同該項資產的銷售一次確認收入；如提供后期服務的，應在合同、協(xié)議規(guī)定的有效期內分期確認收入。如合同規(guī)定分期支付使用費的，應按合同規(guī)定的收款時間和金額或合同規(guī)定的收費方法計算的金額分期確認收入。稅法上對轉讓無形自產收取的使用費，按合同規(guī)定的有效期分期確認收入。例18：見教材P53—55（二）利息收入利息收入根據(jù)合同或協(xié)議規(guī)定的存、貸款利率確定。三、讓渡資產使用權的收入（二）利息收入46四、視同銷售收入的計量和核算

《所得稅暫行條例實施細則》第五十五條規(guī)定：“納稅人在基本建設、專項工程及職工福利等方面使用本企業(yè)的商品、產品的，均應作為收入處理?！必敹愖郑?996］079號文規(guī)定：“企業(yè)將自己生產的產品用于在建工程、管理部門、非生產性機構、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面時，應視同對外銷售處理。其產品的銷售價格，應參照同期同類產品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應按成本加合理利潤的方法組成計稅價格?！?/p>

蘇國稅發(fā)[2000]330號〈企業(yè)所得稅規(guī)范化管理規(guī)程〉第27條規(guī)定：“納稅人將自己生產的產品用于在建工程、管理部門、非生產性機構、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面，應視同對外銷售處理。其產品的銷售價格，應參照同期同類產品的市場價格；沒有參照價格的，應按成本加合理利潤的方法組成計稅價格。對企業(yè)以貨易貨等非貨幣性交易的收入，也要及時入賬?！?/p>

財會字[1997]26號文件——核心是“成本轉賬，售價計稅”。例19：見教材P51四、視同銷售收入的計量和核算47五、財產轉入收入的確認

按所得稅暫行條例和實施細則的規(guī)定，納稅人轉讓資產所取得的轉讓收入，高于其轉讓成本的差額應計入應納稅所得額；低于其轉讓成本的差額，可以在當期應納稅所得額中扣除。注意兩點：1、一是國稅發(fā)［2000］118號文規(guī)定：轉讓股權投資損失的扣除，每一納稅年度扣除的股權投資損失,不得超過當年實現(xiàn)的股權投資收益和投資轉讓所得,超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。2、二是國稅函［2000］579號文規(guī)定：納稅人直接借出的款項,無法收回或逾期無法收回而發(fā)生的損失,除金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務的企業(yè)外,其他企業(yè)直接借出的款項,由于債務人破產,關閉,死亡等原因無法收回或逾期無法收回的,一律不得作為財產損失在稅前進行扣除；其他企業(yè)委托金融保險企業(yè)等國家規(guī)定允許從事信貸業(yè)務的企業(yè)借出的款項,由于債務人破產,關閉,死亡等原因無法收回或逾期無法收回的,準予作為財產損失在稅前進行扣除.（一）轉讓固定資產例19：見教材P46——47（二）轉讓無形資產例20：見教材P47——48五、財產轉入收入的確認48六、關聯(lián)企業(yè)間銷售收入的確定《征管法》實施細則第51條所說的關聯(lián)企業(yè)，是指與企業(yè)有以下關系之一的公司、企業(yè)和其他經濟組織：a、在資金、經營、購銷等方面，存在直接或者間接的擁有或者控制關系；b、直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制；c、其他在利益上相關聯(lián)的關系。

征管法規(guī)定：納稅人與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用。不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅所得額的。稅務機關有權進行合理調整。稅務機關可以按照下列順序和確定的方法調整其計稅收入額或者所得額，核定其應納稅額：a按照獨立企業(yè)之間進行相同或者類似業(yè)務活動的價格。b按照再銷售給無關聯(lián)關系的第三者的價格所應取得的收入和利潤水平。c按照成本加合理的費用和利潤。d按照其他合理的方法。

納稅人與其關聯(lián)企業(yè)未按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來支付價款的，稅務機關自該業(yè)務往來發(fā)生的納稅年度起3年內進行調整；有特殊情況的，可以自該業(yè)務往來發(fā)生的納稅年度起10年內進行調整。六、關聯(lián)企業(yè)間銷售收入的確定49

例21：某公司以每噸2000元的價格銷售給自己投資新辦未滿一年的聯(lián)營公司1000噸鋼材，該鋼材采購成本每噸2300元，增值稅適用稅率為17％，該種鋼材按獨立企業(yè)之間進行銷售價格為2800元／噸。

這種行為屬于未按獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來作價，屬于轉移利潤行為，因此稅務機關應參照獨立企業(yè)之間銷售價格來對該公司的這筆業(yè)務做如下調整。以2800元／噸的價格計算其1000噸鋼材的銷售收入，扣除以2000元／噸的價格計算的收入，800000元差額做為當期應納稅所得額的調增額。

例22：某工業(yè)企業(yè)以A新產品的專利權和貨幣資金出資同其他企業(yè)興辦一有限責任公司，該有限責任公司被認定為高新技術企業(yè)，在某國家高新技術產業(yè)園內。該工業(yè)企業(yè)以成本價向該有限責任公司提供生產A產品所需的材料4000公斤，成本價為每公斤500元（按照有關規(guī)定計算出的成本價）。該種材料的毛利率在20％左右。稅務機關應作如下處理：稅務機關應按該工業(yè)企業(yè)出售給該有限責任公司的材料的成本價加上合理的費用和利潤來計算調整計稅收入額。以成本價500元／公斤加上其毛利潤500×20％＝100確定每公斤銷售收入為500+100＝600(元)，調整增加該工業(yè)企業(yè)計稅銷售收入(600—500)×4000＝400000作為當期應納稅所得額的調增額。例21：某公司以每噸2000元的價格銷售給自50七、計入收入總額的一些具體項目（一）減免或返還流轉稅款的處理會計處理為1、企業(yè)實際收到即征即退、先征后退、先征稅后返還的增值稅借：銀行存款貸：補貼收入2、直接減免的增值稅借：應交稅金——應交增值稅（減免稅款）貸：補貼收入3、企業(yè)實際收到即征即退、先征后退、先征稅后返還的消費稅、營業(yè)稅借：銀行存款貸：主營業(yè)務稅金及附加4、直接減免的消費稅、營業(yè)稅不作賬務處理七、計入收入總額的一些具體項目51稅收政策規(guī)定：

財稅字[1994]74號文規(guī)定：納稅人享受減免或返還的流轉稅，以及取得的國家財政性補貼和其他補貼收入。除國家另有文件指定專項用途的，都應并入納稅人經營所得，計算繳納所得稅。1、即征即退、直接減免的，應并入企業(yè)當年利潤繳納企業(yè)所得稅；2、對先征稅后返還或先征后退的，應并入企業(yè)實際收到退稅或返還稅款年度的企業(yè)利潤繳納企業(yè)所得稅。國稅函發(fā)［1997］021號規(guī)定：1、企業(yè)出口貨物所獲得的增值稅退稅款，應沖抵相應的“進項稅額”或已交增值稅稅金，不并入利潤征收企業(yè)所得稅。2、生產企業(yè)委托外貿企業(yè)代理出口產品，凡按照財政部《關于消費稅會計處理的規(guī)定》((93)財會字第83號)，在計算消費稅時做“應收賬款”處理的，其所獲得的消費稅退稅款，應沖抵“應收賬款”，不并入利潤征收企業(yè)所得稅。3、外貿企業(yè)自營出口所獲得的消費稅退稅款，應沖抵“商品銷售成本”，不直接并入利潤征收企業(yè)所得稅。

財稅字[1998]第080號文規(guī)定，為嚴肅財經法紀，對于稅務機關、財政監(jiān)察專員辦事機構、審計機關等執(zhí)法機關根據(jù)稅法有關規(guī)定查補的增值稅等各項稅款，必須全部收繳入庫，均不得執(zhí)行由財政和稅務機關給予返還的優(yōu)惠政策。

稅收政策規(guī)定：國稅函發(fā)［1997］021號規(guī)定：52財稅字[2000]25號文規(guī)定：

1、自2000年6月24日起至2010年底以前，對增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產的軟件產品，按17％的法定稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3％的部分實行即征即退政策。所退稅款由企業(yè)用于研究開發(fā)軟件產品和擴大再生產，不作為企業(yè)所得稅應稅收入，不予征收企業(yè)所得稅。增值稅一般納稅人將進口的軟件進行轉換等本地化改造后對外銷售，其銷售的軟件可按照自行開發(fā)生產的軟件產品的有關規(guī)定享受即征即退的稅收優(yōu)惠政策企業(yè)自營出口或委托、銷售給出口企業(yè)出口的軟件產品，不適用增值稅即征即退辦法。2、自2000年6月24日起至2010年底以前，對增值稅一般納稅人銷售其自行生產的集成電路產品(含單晶硅片)，按17％的法定稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過6％的部分實行即征即退政策。所退稅款由企業(yè)用于研究開發(fā)集成電路產品和擴大再生產，不作為企業(yè)所得稅應稅收入，不予征收企業(yè)所得稅。企業(yè)自營出口或委托、銷售給出口企業(yè)出口的集成電路產品，不適用增值稅即征即退辦法。

例22：見教材P75財稅字[2000]25號文規(guī)定：53（二）國家財政性補貼和其他補貼收入的處理

財稅字[1995]81號文規(guī)定對企業(yè)取得的國家財政性補貼和其他補貼性收入，如果能提供國務院、財政部和國家稅務總局規(guī)定不計入損益的文件，不計入企業(yè)應納稅所得額；如果不能提供上述不計入損益的文件，則應計入該補貼收入年度的應納稅所得額。

財稅字[2001]13號文規(guī)定：在2003年底前，對中國儲備總公司及其直屬糧庫的財政補貼收入免征企業(yè)所得稅。

例23：某公司按照財政部有關文件規(guī)定，2003年度享受財政貸款補貼500萬元，該補貼收入于2003年12月15日收到，在申報繳納2003年度企業(yè)所得稅時未能提供該項補貼收入不計入損益的文件。按照財稅字[1995]81號文件的規(guī)定，應計入企業(yè)2003年度應納稅所得額，不能作為納稅調整減少額，應照章納稅。（三）壞賬損失收回的處理

納稅人已作為支出，虧損或壞賬處理的應收款項，在以后年度全部或部分收回時，應計入收回年度的應納稅所得額。財務核算壞賬損失有兩種方法，一種是直接轉銷法，一種是備抵法。（二）國家財政性補貼和其他補貼收入的處理（三）壞賬損失收回的54

例23：甲公司欠乙公司的賬款5000元已超過三年，屢催無效，確定無法收回，已對該客戶的應收賬款做壞賬損失處理，但事隔二年，此項欠款又如數(shù)收回。編制如下會計分錄：A、沖銷應收賬款時借：管理費用——一壞賬損失5000貸：應收賬款——甲公司5000B、已沖銷的應收賬款以后又收回時借：應收賬款5000貸：管理費用5000同時，借：銀行存款5000貸：應收賬款5000元在稅務處理上，由于納稅人已將收回的確認為壞賬損失的應收賬款沖減