稅務(wù)籌劃（第二版） 蓋地課件 第九章 所得稅的稅務(wù)籌劃

第九章所得稅的稅務(wù)籌劃第一節(jié)

所得稅優(yōu)惠政策的運(yùn)用第二節(jié)應(yīng)納稅所得額的稅務(wù)籌劃第三節(jié)已納所得稅抵扣的稅務(wù)籌劃第四節(jié)所得稅會(huì)計(jì)政策的稅務(wù)籌劃第五節(jié)代扣代繳所得稅的稅務(wù)籌劃

第一節(jié)所得稅優(yōu)惠政策的運(yùn)用一、運(yùn)用選擇地區(qū)投資優(yōu)惠進(jìn)行稅務(wù)籌劃

我國(guó)稅法規(guī)定的地區(qū)性?xún)?yōu)惠，主要有：經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，減按15％繳納企業(yè)所得稅；新辦的高新技術(shù)企業(yè)，自投產(chǎn)年度起，免征所得稅兩年。在國(guó)務(wù)院確定的國(guó)家高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)設(shè)立的、被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期十年以上的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，從獲利年度起，第一第二年免繳企業(yè)所得稅。自被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)的納稅年度起，減按15％繳納企業(yè)所得稅。

對(duì)設(shè)在西部地區(qū)國(guó)家鼓勵(lì)類(lèi)產(chǎn)業(yè)的內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)，在2001年至2010年期間，減按15％的稅率繳納企業(yè)所得稅。經(jīng)省政府批準(zhǔn)，民族自治地區(qū)的內(nèi)資企業(yè)可以定期減征或免征企業(yè)所得稅，外商投資企業(yè)可以減征或免征地方所得稅。設(shè)在中西部地區(qū)的外商投資企業(yè)，在現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行期滿(mǎn)后的三年內(nèi)，可以減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。

二、運(yùn)用選擇優(yōu)惠年度進(jìn)行稅務(wù)籌劃

對(duì)于新辦企業(yè)，年度中間開(kāi)業(yè)、實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不足六個(gè)月的，可向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)選擇就當(dāng)年所得納稅，其減征免征所得稅的執(zhí)行期限，推遲到下一年度計(jì)算。但是，企業(yè)選擇下年度享受稅收優(yōu)惠后，下年度發(fā)生虧損的，其上年已納稅款不退。

【例9－1】某設(shè)在高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)，2005年10月成立，當(dāng)年實(shí)現(xiàn)所得額26萬(wàn)元，預(yù)計(jì)2006年可以實(shí)現(xiàn)所得額160萬(wàn)元，2007年可以實(shí)現(xiàn)所得額240萬(wàn)元。企業(yè)所得稅稅率15％。分析：企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)期不足六個(gè)月，可選擇當(dāng)年所得減征或推遲到下一年度減免。（1）企業(yè)選擇開(kāi)業(yè)當(dāng)年享受稅收優(yōu)惠時(shí)：

2005年的26萬(wàn)元所得、2006年的160萬(wàn)元所得可以免稅，免稅額為27.9萬(wàn)元。2007年應(yīng)納所得稅額＝240×15％＝36（萬(wàn)元）（2）企業(yè)選擇開(kāi)業(yè)次年享受稅收優(yōu)惠時(shí)：2005年應(yīng)納所得稅額＝26×15％＝3.9（萬(wàn)元）2006年的160萬(wàn)元所得、2007年的240萬(wàn)元所得則可以免稅，免稅額為60萬(wàn)元。從兩個(gè)方案的結(jié)果看，顯然，企業(yè)選擇開(kāi)業(yè)的次一年度開(kāi)始享受稅收優(yōu)惠稅務(wù)籌劃的效果更好。三、運(yùn)用選擇投資項(xiàng)目進(jìn)行稅務(wù)籌劃我國(guó)稅法規(guī)定的投資項(xiàng)目的稅收優(yōu)惠主要有：（一）對(duì)新辦的獨(dú)立核算的從事咨詢(xún)業(yè)（包括科技、法律、會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)等）、信息業(yè)、技術(shù)服務(wù)的企業(yè)或經(jīng)營(yíng)單位，自開(kāi)業(yè)之日起，第一年和第二年免征所得稅。（二）對(duì)新辦的獨(dú)立核算的從事交通運(yùn)輸業(yè)、郵電通訊業(yè)的企業(yè)或經(jīng)營(yíng)單位，自開(kāi)業(yè)之日起，第一年免征企業(yè)所得稅，第二年減半繳納企業(yè)所得稅。

（三）企業(yè)在原設(shè)計(jì)規(guī)定的產(chǎn)品以外，綜合利用本企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的、在《資源綜合利用目錄》內(nèi)的資源作主要原料生產(chǎn)的產(chǎn)品所得，自生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起，免征所得稅五年。（四）企業(yè)事業(yè)單位進(jìn)行技術(shù)轉(zhuǎn)讓?zhuān)约霸诩夹g(shù)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中發(fā)生的與技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的技術(shù)咨詢(xún)、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓(xùn)的所得，年凈收入在30萬(wàn)元以下的，免繳所得稅；超過(guò)30萬(wàn)元的部分，依法繳納所得稅。（五）對(duì)生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期10年以上的，從開(kāi)始獲利年度起，第1年和第2年免征企業(yè)所得稅，第3年至第5年減半繳納企業(yè)所得稅。為防治環(huán)境污染，保護(hù)生態(tài)環(huán)境，加速社會(huì)服務(wù)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，對(duì)從事污水、垃圾處理業(yè)務(wù)的外商投資企業(yè)可以認(rèn)定為生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，并享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。【例9－3】某中外合資企業(yè)，在選擇投資項(xiàng)目時(shí)，擬在紡織工業(yè)和室內(nèi)外裝潢種選擇其中的一種項(xiàng)目，經(jīng)營(yíng)期15年，預(yù)計(jì)將于2001年4月建成投產(chǎn)。企業(yè)預(yù)測(cè)的有關(guān)年度獲利情況如表9－1。分析：（1）假如該合資企業(yè)從事紡織工業(yè)，因?yàn)榧徔椆I(yè)屬于生產(chǎn)性行業(yè)，該外商投資企業(yè)就可以享受“兩免三減”的稅收優(yōu)惠。2001至2005年應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅和地方所得稅額為：＝（310+300+410）×33％×50％＝168.3（萬(wàn)元）（2）而假如該合資企業(yè)從事室內(nèi)外裝潢，因?yàn)椴粚儆谏a(chǎn)性行業(yè)，該外商投資企業(yè)就不能享受“兩免三減”的稅收優(yōu)惠。

2001至2005年應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅和地方所得稅額為：＝（120+230+310+300+410）×33％＝452.1（萬(wàn)元）選擇第生產(chǎn)性行業(yè)進(jìn)行投資使得該企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)減輕283.8萬(wàn)元。

四、運(yùn)用優(yōu)惠稅率進(jìn)行稅務(wù)籌劃

考慮到許多利潤(rùn)水平較低的小型企業(yè)，稅法在規(guī)定所得稅率33％之外，還規(guī)定了兩檔照顧性稅率，對(duì)年所得額在3萬(wàn)元（含）以下的企業(yè)，減按18％的稅率繳納所得稅；對(duì)年所得額在10萬(wàn)元（含）以下的企業(yè)，減按27％的稅率繳納所得稅。

【例9－4】某企業(yè)2006年初申報(bào)2005年應(yīng)納稅所得額為10.1萬(wàn)元。如果該企業(yè)在2005年12月預(yù)測(cè)到這個(gè)結(jié)果，則可以在12月31日前安排支付一筆2000元的費(fèi)用，其年終應(yīng)納稅所得變?yōu)?.9萬(wàn)元，就可以按照27％的稅率繳納2.673萬(wàn)元的所得稅；否則就要按照33％的稅率繳納3.333萬(wàn)元的所得稅。雖然多支付了0.2萬(wàn)元的費(fèi)用，卻少繳納0.66萬(wàn)元的稅款。五、運(yùn)用安排有關(guān)就業(yè)人員的稅收優(yōu)惠進(jìn)行稅務(wù)籌劃

我國(guó)稅法規(guī)定，對(duì)新辦的服務(wù)型企業(yè)（廣告業(yè)、桑拿、按摩、網(wǎng)吧、氧吧除外）、新辦的商貿(mào)企業(yè)(從事批發(fā)、批零兼營(yíng)以及其他非零售業(yè)務(wù)的商貿(mào)企業(yè)除外)，當(dāng)年新招用下崗失業(yè)人員達(dá)到職工總數(shù)30%（含）以上并簽1年以上（含一1）勞動(dòng)合同的，3年內(nèi)免繳企業(yè)所得稅。當(dāng)年新招用下崗失業(yè)人員不足職工總數(shù)30%，但簽1年以上（含1年）勞動(dòng)合同的，3年內(nèi)可按計(jì)算的比例減征企業(yè)所得稅。減征比例=（企業(yè)當(dāng)年新招用的下崗失業(yè)人員÷企業(yè)職工總數(shù)×100%）×2。六、運(yùn)用再投資退稅優(yōu)惠政策進(jìn)行稅務(wù)籌劃

我國(guó)稅法規(guī)定，再投資退稅按不同的投資方式，分為兩種優(yōu)惠處理辦法：外商投資企業(yè)的外國(guó)投資者，將從企業(yè)取得的利潤(rùn)直接再投資于該企業(yè)、增加注冊(cè)資本，或者作為資本投資開(kāi)辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，經(jīng)投資者申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，退還其再投資部分已繳納所得稅稅款的40％。

外國(guó)投資者在中國(guó)境內(nèi)直接再投資舉辦、擴(kuò)建產(chǎn)品出口企業(yè)或先進(jìn)技術(shù)企業(yè)，以及外國(guó)投資者將從海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的企業(yè)獲得的利潤(rùn)直接再投資于海南經(jīng)濟(jì)特區(qū)內(nèi)的基礎(chǔ)設(shè)建設(shè)項(xiàng)目和農(nóng)業(yè)開(kāi)發(fā)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的、經(jīng)投資者申請(qǐng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，全部退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款。

【例9－7】設(shè)在某高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開(kāi)發(fā)區(qū)內(nèi)的中外合資電信有限公司，1999年成立，注冊(cè)資本1億元，中外雙方各50％，2000年開(kāi)始生產(chǎn)，同年被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)和先進(jìn)技術(shù)企業(yè)，自獲利年度起享受“兩免三減半”的優(yōu)惠。公司2000至2005年的稅后利潤(rùn)均未分配，金額分別是1000萬(wàn)元、1200萬(wàn)元、1100萬(wàn)元、1300萬(wàn)元、1500萬(wàn)元、4600萬(wàn)元。2006年，公司決定并報(bào)有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)增加注冊(cè)資本4000萬(wàn)員，中外各2000萬(wàn)元，外國(guó)投資者用未分配利潤(rùn)進(jìn)行再投資。外國(guó)投資者申請(qǐng)退稅，并提供有關(guān)證明。分析：依據(jù)有關(guān)規(guī)定，該合資企業(yè)所得稅稅率15％，因?qū)儆谛罗k企業(yè)，自投產(chǎn)年度起免所得稅兩年。再投資的企業(yè)屬于高新技術(shù)企業(yè)和先進(jìn)技術(shù)企業(yè)，退稅率100％。（1）假如外國(guó)投資者未能提供再投資利潤(rùn)所屬年度的證明，稅局就按照外國(guó)投資者再投資前的企業(yè)未分配利潤(rùn)中屬于外商的部分，從最早年度推算。

2000萬(wàn)元的再投資利潤(rùn)所屬年度分別是：2000年：500萬(wàn)元；2001年600萬(wàn)元；2002年550萬(wàn)元；2003年350萬(wàn)元，據(jù)此計(jì)算再投資退稅額。但是因?yàn)?000年、2001年屬于免稅期未繳納所得稅，故不需退稅。再投資退稅額＝550÷[1－（7.5％+3％）]×7.5％×100％＋350÷[1－（7.5％+3％）]×7.5％×100％＝75.42（萬(wàn)元）

（2）假如投資者能提供再投資利潤(rùn)屬于2005年獲得的，就可以多退稅。再投資退稅額＝2000÷[1－（15％+3％）]×15％×100％＝365.85（萬(wàn)元）方案2比方案1少享受再投資退稅額290.43萬(wàn)元。七、運(yùn)用購(gòu)買(mǎi)國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資進(jìn)行稅務(wù)籌劃

為鼓勵(lì)企業(yè)加大投資力度，支持企業(yè)技術(shù)改造，促進(jìn)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定發(fā)展，稅法規(guī)定，凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè)，其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40%可從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。

【例9－8】某公司是2001年成立的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，開(kāi)業(yè)后經(jīng)營(yíng)狀況良好，公司決定于2004年新上一個(gè)生產(chǎn)線(xiàn)并對(duì)企業(yè)進(jìn)行相關(guān)的技術(shù)改造。在擬投資的新項(xiàng)目中，公司擬購(gòu)買(mǎi)某設(shè)備1200萬(wàn)元。公司的盈利情況如表9-2所示。（假定利潤(rùn)總額和應(yīng)納稅總額相同，地方所得稅全免。）如何利用購(gòu)買(mǎi)設(shè)備進(jìn)行稅務(wù)籌劃？分析：（1）假如公司購(gòu)買(mǎi)國(guó)產(chǎn)設(shè)備因?yàn)楣緩?002年開(kāi)始盈利，則2002年、2003年公司免繳所得稅，2004年－2006年減半繳納所得稅。公司2004年應(yīng)納所得稅＝（1600×30％）×50％＝240（萬(wàn)元）公司2005年應(yīng)納所得稅＝（1800×30％）×50％＝270（萬(wàn)元）

按照規(guī)定，允許公司將2004年購(gòu)買(mǎi)國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40％（即480萬(wàn)元）在2005-2008年的5年內(nèi)，從各年比設(shè)備購(gòu)置前一年新增加的企業(yè)所得稅中抵免。因?yàn)槠髽I(yè)購(gòu)買(mǎi)國(guó)產(chǎn)設(shè)備的前一年（2003年）處于稅法規(guī)定免稅年度,其設(shè)備購(gòu)買(mǎi)前一年度的企業(yè)所得稅額以零為基數(shù),計(jì)算其新增企業(yè)所得稅。則2004年比上年新增加的企業(yè)所得稅為240萬(wàn)元，只能抵補(bǔ)480萬(wàn)元國(guó)產(chǎn)設(shè)備抵扣款中的240萬(wàn)元；2005年比上年新增加的企業(yè)所得稅為270萬(wàn)元，可以繼續(xù)抵補(bǔ)240萬(wàn)元的國(guó)產(chǎn)設(shè)備抵扣款。公司2004年實(shí)際繳納企業(yè)所得稅為零，2005年實(shí)際繳納企業(yè)所得稅30萬(wàn)元。（2）假如公司購(gòu)買(mǎi)國(guó)外設(shè)備公司2004年應(yīng)納所得稅＝（1600×30％）×50％＝240（萬(wàn)元）公司2005年應(yīng)納所得稅＝（1800×30％）×50％＝270（萬(wàn)元）兩年繳納企業(yè)所得稅＝510（萬(wàn)元）可見(jiàn)，由于購(gòu)買(mǎi)了設(shè)備，公司在2004、2005兩年內(nèi)少繳企業(yè)所得稅480萬(wàn)元。八、利用企業(yè)的“三新”技術(shù)開(kāi)發(fā)進(jìn)行稅務(wù)籌劃

為了促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步，鼓勵(lì)企業(yè)積極研究開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝，國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定，對(duì)盈利的國(guó)有、集體工業(yè)企業(yè)研究開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，比上年實(shí)際發(fā)生額增長(zhǎng)達(dá)到10％以上的（含10％），其當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，除按規(guī)定據(jù)實(shí)列支外，年終經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，可再按其實(shí)際發(fā)生額的50％，直接抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。對(duì)增長(zhǎng)未達(dá)到10％以上的，不得抵扣。第二節(jié)應(yīng)納稅所得額的稅務(wù)籌劃企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算公式是：應(yīng)納稅所得額＝收入總額－準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額應(yīng)納稅所得額的確定是正確計(jì)算應(yīng)納稅額的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，也是企業(yè)稅務(wù)籌劃的核心。一、合理壓縮收入總額依據(jù)稅法規(guī)定，計(jì)繳所得稅的收入包括：生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、利息收入、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收入、其他收入。（一）籌劃方法1．凡是企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，其銷(xiāo)售收入應(yīng)適時(shí)入賬。依據(jù)會(huì)計(jì)制度及有關(guān)規(guī)定，不應(yīng)該入收入類(lèi)賬戶(hù)的，則不要入；能少入收入類(lèi)賬戶(hù)的，要盡可能少入賬；能推遲入賬的，盡可能推遲入賬。

2．凡是企業(yè)尚未發(fā)生的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，不能預(yù)先入賬。即不能根據(jù)合同、協(xié)議、口頭約定等來(lái)預(yù)計(jì)任何可能形成的經(jīng)濟(jì)收益。這不僅是稅務(wù)籌劃的需要，也是會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎原則所需要的。3．凡是介乎負(fù)債和收入之間的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，寧作負(fù)債而不能作收入處理。

4．凡是介乎債權(quán)和收入之間的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，寧作債權(quán)增加而不作收入增加處理。5．凡是介乎于對(duì)外投資和對(duì)外銷(xiāo)售之間的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，寧作對(duì)外投資而不作對(duì)外銷(xiāo)售業(yè)務(wù)處理。6．凡是有理由推遲確認(rèn)的收入，則盡可能推遲確認(rèn)。（二）特殊情況的處理應(yīng)該注意：第一，以分期收款方式銷(xiāo)售商品的，可以按合同約定的購(gòu)買(mǎi)人應(yīng)付價(jià)款的日期確定銷(xiāo)售收入的實(shí)現(xiàn)；第二，建筑、安裝、裝配工程和提供勞務(wù)，持續(xù)時(shí)間超過(guò)本年度的，可以按完工進(jìn)度或完成的工作量確定收入的實(shí)現(xiàn)；第三，為其他企業(yè)加工、制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)一年的，可以按完工進(jìn)度或交付時(shí)間確定收入的實(shí)現(xiàn)。二、利用準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目進(jìn)行稅務(wù)籌劃

（一）利用利息支出進(jìn)行稅務(wù)籌劃1.注意利息支出的合法性2.應(yīng)該盡量向金融機(jī)構(gòu)貸款3.納稅人互相之間拆借的利息支出可以列支

（二）利用公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出進(jìn)行稅務(wù)籌劃稅法規(guī)定，納稅人（金融保險(xiǎn)企業(yè)除外）用于公益性、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年應(yīng)納稅所得額3％以?xún)?nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。金融、保險(xiǎn)企業(yè)用于公益性、救濟(jì)性的捐贈(zèng)，在年應(yīng)納稅所得額1.5％以?xún)?nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。

企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等社會(huì)力量，通過(guò)非營(yíng)利性的社會(huì)團(tuán)體和國(guó)家機(jī)關(guān)向紅十字事業(yè)的捐贈(zèng)、向福利性、非盈利性的老年服務(wù)機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)、對(duì)公益性青少年活動(dòng)場(chǎng)所（其中包括新建）的捐贈(zèng)、農(nóng)村義務(wù)教育的捐贈(zèng)，準(zhǔn)予在繳納所得稅前的所得額中全額扣除。企業(yè)等社會(huì)力量通過(guò)中華社會(huì)文化發(fā)展基金對(duì)文化事業(yè)的捐贈(zèng)，在年應(yīng)納稅所得額10％以?xún)?nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。納稅人直接向受贈(zèng)人的捐贈(zèng)不允許扣除。三、選擇合適的虧損彌補(bǔ)年度和彌補(bǔ)方法進(jìn)行稅務(wù)籌劃（一）對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)取得的所得，一律先就地繳納所得稅，然后再進(jìn)行分配。聯(lián)營(yíng)企業(yè)的虧損，由聯(lián)營(yíng)企業(yè)就地按規(guī)定進(jìn)行彌補(bǔ)。（二）投資方如果發(fā)生虧損（稅務(wù)機(jī)關(guān)核實(shí)），則從聯(lián)營(yíng)企業(yè)分回的稅后利潤(rùn)可以先用于彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)虧損后仍有余額，再按規(guī)定補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。（三）企業(yè)境外業(yè)務(wù)（同一國(guó)家）之間的盈虧可以互相彌補(bǔ)，但企業(yè)境內(nèi)外業(yè)務(wù)之間的盈虧不得互相彌補(bǔ)。第三節(jié)已納所得稅抵扣的稅務(wù)籌劃一、利用境外所得已納稅額扣除進(jìn)行稅務(wù)籌劃（一）境外已納稅額的抵扣方法1．境外已納的所得稅稅款境外已納的所得稅稅款，是指納稅人來(lái)源于中國(guó)境外的所得在境外實(shí)際繳納的所得稅稅款。不包括減免稅或納稅后又得到補(bǔ)償，以及由他人代為承擔(dān)的稅款。

2．境外所得依稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額境外所得依稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額，是指納稅人的境外所得，依照中國(guó)的企業(yè)所得稅稅法的有關(guān)規(guī)定，扣除為取得該項(xiàng)所得攤計(jì)的成本、費(fèi)用以及損失，得出應(yīng)納稅所得額，據(jù)以計(jì)算的應(yīng)納稅額。

3．抵扣額的確認(rèn)納稅人來(lái)源于境外所得在境外實(shí)際繳納的稅款，低于按上述公式計(jì)算的扣除限額的，可以從應(yīng)納稅額中據(jù)實(shí)扣除；超過(guò)扣除限額的，其超過(guò)部分不得在本年度的應(yīng)納稅額中扣除，也不得列為費(fèi)用支出，但可用以后年度稅額扣除的余額補(bǔ)扣，補(bǔ)扣期限最長(zhǎng)不得超過(guò)5年。（二）境外所得已納稅額扣除的稅務(wù)籌劃方法1．分國(guó)不分項(xiàng)抵扣2．定率抵扣【例9－11】某企業(yè)2005年度境內(nèi)應(yīng)納稅所得額150萬(wàn)元，所得稅率33%；其在A、B兩國(guó)設(shè)有分支機(jī)構(gòu)，在A國(guó)機(jī)構(gòu)的所得額60萬(wàn)元，所得稅率為30%；在B國(guó)機(jī)構(gòu)的所得額40萬(wàn)元，所得稅率35%。在A、B兩國(guó)已分別繳納所得稅18萬(wàn)元、14萬(wàn)元。企業(yè)境外所得已納稅款選擇哪種抵扣方式對(duì)自己有利？

分析：（1）限額抵扣法境內(nèi)外所得按我國(guó)稅法計(jì)算的應(yīng)納稅額=（150+60+40）×33%=82.5（萬(wàn)元）A國(guó)抵扣限額=（150+60）×33%×[60÷（150+60）]=19.8（萬(wàn)元）B國(guó)抵扣限額=（150+40）×33%×[40÷（150+40）]=13.2（萬(wàn)元）在A國(guó)納所得稅18萬(wàn)元，低于抵扣限額，可全額抵扣；在B國(guó)納所得稅14萬(wàn)元，高于抵扣限額，按限額抵扣。企業(yè)當(dāng)年境內(nèi)外所得應(yīng)納所得稅額=82.5－18－13.2=51.3（萬(wàn)元）（2）定率抵扣法抵扣額=（60+40）×16.5%=16.5（萬(wàn)元）應(yīng)納所得稅稅額=82.5－16.5=66（萬(wàn)元）采用限額抵扣法比采用定率抵扣法節(jié)省稅收14.7萬(wàn)元。二、利用境內(nèi)分回利潤(rùn)已納稅額調(diào)整進(jìn)行稅務(wù)籌劃

【例9－12】國(guó)內(nèi)某企業(yè)A出資與某一從事建材工業(yè)的經(jīng)營(yíng)期15年的外商投資企業(yè)B進(jìn)行聯(lián)營(yíng)。B企業(yè)2000年開(kāi)始獲利，且當(dāng)年開(kāi)始享受“兩免三減半”的優(yōu)惠。B企業(yè)2001年、2002年、2003年、2004年均盈利。A企業(yè)的所得稅稅率為33％，B企業(yè)所在地區(qū)的企業(yè)所得稅稅率30％，地方所得稅全免。2004年，A從B企業(yè)分回利潤(rùn)85萬(wàn)元；2005年A也從B企業(yè)分回利潤(rùn)85萬(wàn)元。分析：（1）由于2004年是B企業(yè)的減半納稅時(shí)期，聯(lián)營(yíng)企業(yè)實(shí)際適用所得稅稅率為15％。按規(guī)定，其享受的優(yōu)惠的部分應(yīng)視同已經(jīng)繳納。因此，當(dāng)A企業(yè)得到從B分來(lái)的85萬(wàn)元利潤(rùn)時(shí)，盡管該部分利潤(rùn)在B企業(yè)僅繳納所得稅額15萬(wàn)元，在A卻要繳納所得稅額33萬(wàn)元，但不需要補(bǔ)稅。本例中A企業(yè)享受了18萬(wàn)元的稅收饒讓優(yōu)惠。

（2）2001年B企業(yè)不再享受稅收優(yōu)惠，按正常稅率納稅，實(shí)際適用稅率是30％，B企業(yè)實(shí)際納稅36．43萬(wàn)元，在A卻要繳納所得稅額40．07萬(wàn)元。由于享受地方所得稅減免的優(yōu)惠，勿需補(bǔ)稅，但只能享受3．64萬(wàn)元的稅收饒讓。第四節(jié)所得稅會(huì)計(jì)政策的稅務(wù)籌劃

一、利用企業(yè)存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行稅務(wù)籌劃

（一）盈利企業(yè)由于盈利企業(yè)的存貨成本可在所得額中稅前抵扣，存貨成本的抵稅效應(yīng)能夠得到充分發(fā)揮，因此應(yīng)選擇前期成本較大的計(jì)價(jià)方法。當(dāng)發(fā)生通貨膨脹、材料價(jià)格不斷上漲時(shí)，后進(jìn)的材料先出去，計(jì)入成本的費(fèi)用就高，應(yīng)選擇后進(jìn)先出法；反之，在通貨緊縮時(shí)期，可選擇先進(jìn)先出法?！纠?-13】某企業(yè)在2004年先后進(jìn)貨兩批，數(shù)量一致，進(jìn)價(jià)分別是500萬(wàn)元和700萬(wàn)元。2005年和2006年各售出一半，售價(jià)均為900萬(wàn)元。所得稅稅率為33％。在加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法下，銷(xiāo)售成本、所得稅、凈利潤(rùn)見(jiàn)圖表9－3所示。

從表9－3可知，雖然各項(xiàng)數(shù)據(jù)的兩項(xiàng)合計(jì)相等，但不同的計(jì)價(jià)方法對(duì)不同年份的數(shù)據(jù)產(chǎn)生了影響。2005年度，企業(yè)應(yīng)納所得稅額在加權(quán)平均法下為99萬(wàn)元，在先進(jìn)先出法下為132萬(wàn)元，在后進(jìn)先出法下為66萬(wàn)元?？梢?jiàn)，采用后進(jìn)先出法，在物價(jià)上升的情況下，企業(yè)耗用原材料的成本較高，可以少繳所得稅；反之，就應(yīng)采取先進(jìn)先出法。二、利用固定資產(chǎn)折舊計(jì)算方法進(jìn)行稅務(wù)籌劃（一）運(yùn)用不同的折舊方法進(jìn)行稅務(wù)籌劃1．盈利企業(yè)在選擇折舊方法時(shí)，應(yīng)著眼于使折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)盡可能早地發(fā)揮作用。2．享受所得稅優(yōu)惠政策的企業(yè)處于減免所得稅優(yōu)惠期內(nèi)的企業(yè)，由于減免稅期內(nèi)折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)會(huì)全部或部分地被減免優(yōu)惠所抵消，應(yīng)選擇減免稅期內(nèi)折舊少、非減免稅期折舊多的折舊方法。

3．虧損企業(yè)虧損企業(yè)的折舊方法選擇應(yīng)同企業(yè)的虧損彌補(bǔ)情況相結(jié)合。選擇的折舊方法，必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌補(bǔ)的虧損年度的折舊額降低，保證折舊費(fèi)用的抵稅效應(yīng)得到最大限度的發(fā)揮。（二）利用折舊年限進(jìn)行稅務(wù)籌劃盈利企業(yè)應(yīng)選擇最低的折舊年限，有利于加速固定資產(chǎn)投資的回收。虧損企業(yè)確定最佳折舊年限必須充分考慮企業(yè)虧損的稅前彌補(bǔ)規(guī)定。

三、選擇合理的費(fèi)用分?jǐn)偡椒?/p>

在盈利年度，應(yīng)選擇能使成本費(fèi)用盡快得到分?jǐn)偟姆謹(jǐn)偡椒?，推遲所得稅的納稅義務(wù)時(shí)間。虧損年度，分?jǐn)偡椒ǖ倪x擇應(yīng)充分考慮虧損的稅前彌補(bǔ)程度。在其虧損額預(yù)計(jì)不能或不能全部在未來(lái)年度里得到稅前彌補(bǔ)的年度，應(yīng)選使成本費(fèi)用盡可能地?cái)側(cè)胩潛p能全部得到稅前彌補(bǔ)或盈利的年度，使成本費(fèi)用的抵稅作用得到最大限度發(fā)揮。第五節(jié)代扣代繳所得稅的稅務(wù)籌劃

一、利用預(yù)提所得稅進(jìn)行稅務(wù)籌劃

稅法規(guī)定，外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，而有取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的利潤(rùn)、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但上述所得與其機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的，都應(yīng)當(dāng)繳納20％的所得稅。繳納的所得稅，以實(shí)際受益人為納稅義務(wù)人，以支付人為扣繳義務(wù)人。

（一）將技術(shù)轉(zhuǎn)讓價(jià)款隱藏在設(shè)備價(jià)款之中，逃避特許權(quán)使用費(fèi)的預(yù)提稅，作為投資的進(jìn)口設(shè)備可以不納稅（二）涉外經(jīng)濟(jì)合同中的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁二、利用代扣代繳個(gè)人所得稅進(jìn)行稅務(wù)籌劃（一）利用納稅人身份的轉(zhuǎn)換進(jìn)行稅務(wù)籌劃

【例9-15】一位法國(guó)工程師受雇于一家位于法國(guó)的公司（總公司）。從2004年10月起l他到中國(guó)境內(nèi)的分公司幫助籌建其工程。2005年內(nèi)他曾離境60天回國(guó)向總公司述職，又曾離境40天回國(guó)探親。2005年度，他共領(lǐng)取薪金96000元。由于兩次離境時(shí)間相加超過(guò)90天，因此該工程師為非居民納稅人。由于他從法國(guó)公司收取的96000元的薪金不是來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的所得，所以在我國(guó)無(wú)需繳納個(gè)人所得稅。該工程師合法地利用“非居民納稅人”的身份節(jié)約了在中國(guó)境繳納的個(gè)人所得稅5700元。（二）利用工資薪金所得進(jìn)行稅務(wù)籌劃納稅人取得的全年一次性獎(jiǎng)金，包括年終加薪、實(shí)行年薪制和績(jī)效工資辦法的單位根據(jù)考核情況兌現(xiàn)的年薪和績(jī)效工資。自2005年1月1日起，納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅，并按以下計(jì)稅辦法，由扣繳義務(wù)人發(fā)放時(shí)代扣代繳：

1.先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。

2.將雇員個(gè)人當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，按本條第1項(xiàng)確定的適用稅率和速算扣除數(shù)計(jì)算征稅，計(jì)算公式如下：

（1）如果雇員當(dāng)月工資薪金所得高于(或等于)稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：

應(yīng)納稅額＝雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率一速算扣除數(shù)

（2）如果雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額的，適用公式為：

應(yīng)納稅額＝(雇員當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金一雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額)×適用稅率一速算扣除數(shù)

在一個(gè)納稅年度內(nèi)，對(duì)每一個(gè)納稅人，該計(jì)稅辦法只允許采用一次。（三）利用捐贈(zèng)抵稅的納稅籌劃案例【例9-16】某專(zhuān)家2005年9月取得勞務(wù)報(bào)酬30000元，對(duì)外捐贈(zèng)20000元。

分析：（1）假如該專(zhuān)