第2章債務(wù)重組

第二章債務(wù)重組第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理第三節(jié)債務(wù)重組的信息披露第一節(jié)債務(wù)重組的性質(zhì)與方式一、債務(wù)重組的性質(zhì)2.1.1.ppt二、債務(wù)重組的方式2.1.2.ppt三、重組損益的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告2.1.3.ppt一、債務(wù)重組的性質(zhì)

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。本章討論的債務(wù)重組的基本特征：債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難（無法或者沒有能力按原定條件償還債務(wù)）和債權(quán)人作出讓步（如債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金或者利息，降低債務(wù)人應(yīng)付債務(wù)的利率等）。二、債務(wù)重組的方式1、以資產(chǎn)清償債務(wù)以資產(chǎn)清償債務(wù)，是指?jìng)鶆?wù)人轉(zhuǎn)讓其資產(chǎn)給債權(quán)人以清償債務(wù)的債務(wù)重組方式。2、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指?jìng)鶆?wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時(shí)債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的債務(wù)重組方式。3、修改其他債務(wù)條件。（本金、利息、償還期）4、上述三種方式的組合。三、重組損益的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》要求債務(wù)人和債權(quán)人用轉(zhuǎn)讓（受讓）非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確認(rèn)重組過程中的利得或損失。在利潤(rùn)表中，分別列示為財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益（非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額-視同銷售）和債務(wù)重組損益（債務(wù)與公允價(jià)值的差額）。第二節(jié)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)—債務(wù)重組》規(guī)定，債務(wù)方應(yīng)當(dāng)確認(rèn)債務(wù)重組收益，并計(jì)入當(dāng)期損益。一、以資產(chǎn)清償債務(wù)2.2.1.ppt（p29練習(xí)題1、2）二、以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本2.2.2.ppt三、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)2.2.3.ppt四、以組合方式清償債務(wù)2.2.4.ppt

p30練習(xí)題3一、以資產(chǎn)清償債務(wù)1、債務(wù)人以現(xiàn)金償還債務(wù)的會(huì)計(jì)處理2、債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的會(huì)計(jì)處理

1、債務(wù)人以現(xiàn)金償還債務(wù)的會(huì)計(jì)處理（1）債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

（2)債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，分別情況進(jìn)行處理：債權(quán)人未對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)直接將該差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)將該差額先沖減減值準(zhǔn)備，①減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。②沖減后減值準(zhǔn)備尚有余額的，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。如果債權(quán)人對(duì)重組債權(quán)不是分別提取減值準(zhǔn)備，而是采取一攬子提取減值準(zhǔn)備的方法，則債權(quán)人應(yīng)先計(jì)算出對(duì)應(yīng)于重組債務(wù)的減值準(zhǔn)備，再確定是否確認(rèn)債務(wù)重組損失。例2-1p20①債權(quán)人S公司債務(wù)重組日，可收回的債權(quán)金額為194000元（234000-40000）。借：銀行存款194000營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失28300壞賬準(zhǔn)備11700貸：應(yīng)收賬款234000②債務(wù)人Y公司借：應(yīng)付賬款23400貸：銀行存款194000營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得400002、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的會(huì)計(jì)處理

（1）債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，扣除轉(zhuǎn)讓過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，在重組當(dāng)期確認(rèn)為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益（相當(dāng)銷售轉(zhuǎn)讓）。以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的轉(zhuǎn)讓損益，應(yīng)分下述情況處理：①非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理。②非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)視同固定資產(chǎn)處置。③非現(xiàn)金資產(chǎn)為無形資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)視同無形資產(chǎn)處置。④非現(xiàn)金資產(chǎn)為企業(yè)投資的，應(yīng)當(dāng)視同投資的處置。(2)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值作為入賬價(jià)值，債權(quán)人發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等，也應(yīng)計(jì)入受讓資產(chǎn)的價(jià)值。債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，分別情況進(jìn)行處理（視“壞賬準(zhǔn)備”情況分別處理）。對(duì)于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，如債權(quán)人不向債務(wù)人另行支付增值稅，則增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額可以作為沖減重組債權(quán)的賬面價(jià)值處理。否則，不能沖減重組債權(quán)的賬面價(jià)值。例2-2p21①債務(wù)人Y公司會(huì)計(jì)處理如下：借：固定資產(chǎn)清理162000累計(jì)折舊60000固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備18000貸：固定資產(chǎn)240000借：固定資產(chǎn)清理2000貸：銀行存款2000借：應(yīng)付票據(jù)207000貸：固定資產(chǎn)清理164000（賬面余額）營(yíng)業(yè)外收入—處理非流動(dòng)資產(chǎn)收益26000（公允價(jià)值-賬面余額）—債務(wù)重組利得17000（債務(wù)余額-固定資產(chǎn)公允價(jià)值）②債權(quán)人S公司會(huì)計(jì)處理如下：借：固定資產(chǎn)190000營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失17000貸：應(yīng)收票據(jù)207000例2-3p22①債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理：借：應(yīng)付賬款400000營(yíng)業(yè)外支出—無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失143000(39萬+1.3萬-26萬）貸：無形資產(chǎn)390000應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅13000(260000*5%)營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得140000（40萬-26萬）②債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理：借：無形資產(chǎn)260000營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失140000貸：應(yīng)收賬款400000

二、以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本1債務(wù)人的處理，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股份的公允價(jià)值總額之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損益；該項(xiàng)股權(quán)的公允價(jià)值與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額作為資本公積處理。債務(wù)轉(zhuǎn)為資本時(shí)，債務(wù)人可能發(fā)生的一些稅費(fèi)，有的可以作為抵減資本公積處理，如股票發(fā)行費(fèi)用；有的計(jì)入當(dāng)期損益，如印花稅。2債權(quán)人的處理，債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)按股權(quán)的公允價(jià)值計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資，發(fā)生的一些稅費(fèi)如印花稅也計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資；債權(quán)人因放棄債權(quán)的賬面余額與享有股權(quán)的公允價(jià)值之間的差額應(yīng)確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。對(duì)已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；沖減后，減值準(zhǔn)備尚有余額的，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。

例2-4p231、債務(wù)人Y公司會(huì)計(jì)處理借：應(yīng)付票據(jù)207000貸：股本20000資本公積——股本溢價(jià)172000(19.2萬-2萬)營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得15000(20.7萬-19.2萬）借：管理費(fèi)用——印花稅768貸：銀行存款7682、債權(quán)人S公司會(huì)計(jì)處理借：長(zhǎng)期股權(quán)投資192768（公允價(jià)值+印花稅）營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失15000（20.7萬-19.2萬）貸：應(yīng)收票據(jù)207000銀行存款768

三、以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)

企業(yè)采用修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的（如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等），應(yīng)當(dāng)區(qū)分是否涉及或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。所謂或有應(yīng)付（或應(yīng)收）金額，是指需要根據(jù)未來某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付（應(yīng)收）金額，而且該未來事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。

1、不涉及或有應(yīng)付金額的債務(wù)重組1)債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理如果修改后的債務(wù)條款中不涉及或有應(yīng)付金額，則重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于重組后債務(wù)的入賬價(jià)值（即修改其他債務(wù)條件后的債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值）的差額應(yīng)確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。2)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理如果修改后的債務(wù)條款中不涉及或有應(yīng)收金額，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的入賬價(jià)值（即修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的入賬價(jià)值）之間的差額為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。債權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；沖減后，減值準(zhǔn)備尚有余額的，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。

補(bǔ)充例題：甲公司銷售一批商品給乙公司，價(jià)款5000000元(含增值稅)。按雙方協(xié)議規(guī)定，款項(xiàng)應(yīng)于2006年3月20日之前付清。由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，乙公司不能在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)償付甲公司。經(jīng)雙方協(xié)商，于2006年3月20日進(jìn)行債務(wù)重組。重組協(xié)議如下：甲公司同意豁免乙公司債務(wù)2000000元，其余款項(xiàng)于重組日起一年后付清;債務(wù)延長(zhǎng)期間，甲公司加收余款2%的利息，利息與債務(wù)本金一同支付。假定甲公司為該債權(quán)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備為500000元，現(xiàn)行一年期市場(chǎng)利率為6%。乙公司：債務(wù)人(1)2006年3月20日債務(wù)重組將來應(yīng)付金額：3060000元（余款+利息）將來應(yīng)付金額的公允價(jià)值：可以通過計(jì)算將來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值來確定(下同)3060000×PS(1,6%)=3060000×0.9434=2886804(元)（若現(xiàn)行一年期市場(chǎng)利率也為2%，則應(yīng)付金額的公允價(jià)值就是余款本金3000000元）計(jì)入損益金額：5000000-2886804=2113196(元)借：應(yīng)付賬款-甲公司5000000貸：應(yīng)付賬款-債務(wù)重組2886804營(yíng)業(yè)外收入-債務(wù)重組收益2113196(2)一年后付款借：應(yīng)付賬款-債務(wù)重組2886804財(cái)務(wù)費(fèi)用173196貸：銀行存款3060000甲公司：債權(quán)人(1)2006年3月20日債務(wù)重組將來應(yīng)收金額：3060000元（余款+利息）將來應(yīng)收金額現(xiàn)值：2886804元債務(wù)重組損失：5000000-2886804-500000=1613196(元)借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組2886804壞賬準(zhǔn)備500000營(yíng)業(yè)外支出-債務(wù)重組損失1613196貸：應(yīng)收賬款-乙公司5000000(2)一年后收款借：銀行存款3060000貸：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組2886804財(cái)務(wù)費(fèi)用1731962、涉及或有應(yīng)付金額的債務(wù)重組1)債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理如果修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件（補(bǔ)充了解---與或有事項(xiàng)相關(guān)的義務(wù)同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債：1該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；2履行該義務(wù)很可能(可能性超過50%

)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；3該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。），債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，并將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入?；蛴袘?yīng)付金額如未發(fā)生，應(yīng)當(dāng)沖銷已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入。2)債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理如果修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的賬面價(jià)值?；蛴袘?yīng)收金額實(shí)際發(fā)生時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。

具體業(yè)務(wù)處理見四、以組合方式清償債務(wù)例2-5P25四、以組合方式清償債務(wù)1、債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理

債務(wù)重組以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)資本、修改其他債務(wù)條件等方式組合進(jìn)行的，債務(wù)人①應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、債權(quán)人享有股份的公允價(jià)值沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值；②修改其他債務(wù)條件的，應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值，其相應(yīng)的重組債務(wù)的賬面價(jià)值（即沖減以上①后的重組債務(wù)的賬面價(jià)值）與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，作為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

修改后的債務(wù)條款中如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值（即沖減以上①后的重組債務(wù)的賬面價(jià)值）與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。2、債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理

債務(wù)重組以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、債務(wù)轉(zhuǎn)資本、修改其他債務(wù)條件等方式組合進(jìn)行的，債權(quán)人①應(yīng)先以收到的現(xiàn)金、受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值、因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價(jià)值沖減重組債權(quán)的賬面余額，②差額（即沖減以上①后的重組債務(wù)的賬面價(jià)值）與應(yīng)收金額（修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值即重組后債權(quán)的賬面價(jià)值）進(jìn)行比較，據(jù)此計(jì)算債務(wù)重組損失。權(quán)人已對(duì)債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出；沖減后，減值準(zhǔn)備尚有余額的，應(yīng)予以轉(zhuǎn)回并抵減當(dāng)期資產(chǎn)減值損失。例2-5（P25）債權(quán)人S公司的會(huì)計(jì)處理20*8年7月1日借：銀行存款150000（1）庫(kù)存商品—甲商品300000（2）應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）51000（2）應(yīng)收賬款—債務(wù)重組2800000（3）（將來應(yīng)收的本金）壞賬準(zhǔn)備100000（5）營(yíng)業(yè)外支出179200貸：應(yīng)收賬款3580200（本息和）20*8年12月31日按2%年利率收取利息=2800000×2%×6/12=28000（元）借：銀行存款28000貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息收入28000

20*9年12月21日假定20*9年Y公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)200000元，未能達(dá)到8000000元，則按2%年利率收取利息及本金=2800000×（1+2%）=2856000（元）借：銀行存款2856000貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組2800000財(cái)務(wù)費(fèi)用56000假定20*9年Y公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)9200000元，超過8000000元，則按3%年利率收取利息及本金=2800000×（1+3%）=2884000（元）借：銀行存款2884000貸：應(yīng)收賬款——債務(wù)重組2800000財(cái)務(wù)費(fèi)用84000債務(wù)人Y公司會(huì)計(jì)處理20*8年7月1日借：應(yīng)付賬款——S公司3580200（本息和）貸：銀行存款150000（1）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入300000（2）應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）51000（2）應(yīng)付賬款——債務(wù)重組2800000（3）預(yù)計(jì)負(fù)債28000（280萬*（3%-2%））營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得251200借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本280000存貨跌價(jià)準(zhǔn)備10000貸：庫(kù)存商品——甲商品29000020*8年12月31日按2%年利率支付利息=2800000×2%×6/12=28000（元）

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用28000貸：銀行存款2800020*9年12月31日假定20*9年Y公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)200000元，未能達(dá)到8000000元，則按2%年利率收取利息及本金=2800000×（1+2%）=2856000（元）借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組2800000財(cái)務(wù)費(fèi)用56000（

2800000×2%）貸：銀行存款2856000借：預(yù)計(jì)負(fù)債28000（

2800000×1%）貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用（或營(yíng)業(yè)外收入）28000假設(shè)20*9年Y公司實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)9200000元，超過8000000元，則按3%年利