第十二章銷售與收款循環(huán)審計

第十章銷售與收款循環(huán)審計第一節(jié)銷售與收款循環(huán)概述1.業(yè)務(wù)循環(huán)法2.分項審計法3.銷售與收款循環(huán)中涉及的主要財務(wù)報表項目資產(chǎn)負債表利潤表應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)收款項、應(yīng)交稅費、長期應(yīng)收賬款、壞賬準備營業(yè)收入、銷售費用、營業(yè)稅金及附加一、銷售與收款循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)活動1.接受顧客訂單應(yīng)編制一式多聯(lián)的銷售單。銷售單是證明管理層有關(guān)銷售交易的“發(fā)生”認定的憑據(jù)之一，也是此筆銷售的交易軌跡的起點。2.批準賒銷信用

將銷售單→顧客已被授權(quán)的賒銷信用額度→至今尚欠的賬款余額加以比較。3.按銷售單供貨

倉庫只有在收到經(jīng)過批準的銷售單時才能供貨。4.按銷售單裝運貨物裝運部門職員在裝運之前，還必須進行獨立驗證，以確定從倉庫提取的商品都附有經(jīng)批準的銷售單，并且，所提取商品的內(nèi)容與銷售單一致。5.向顧客開具賬單（1）在編制每張銷售發(fā)票之前，應(yīng)獨立檢查是否存在裝運憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準的銷售單。

（2）應(yīng)依據(jù)已授權(quán)批準的商品價目表編制銷售發(fā)票。（3）獨立檢查銷售發(fā)票計價和計算的正確性。（4）將裝運憑證上的商品總數(shù)與相對應(yīng)的銷售發(fā)票上的商品總數(shù)進行比較。6.記錄銷售記錄銷售的控制程序：（1）只依據(jù)附有有效裝運憑證和銷售單的銷售發(fā)票記錄銷售。這些裝運憑證和銷售單應(yīng)能證明銷售交易的發(fā)生及其發(fā)生的日期。（2）控制所有事先連續(xù)編號的銷售發(fā)票。（3）獨立檢查已處理銷售發(fā)票上的銷售金額同會計記錄金額的一致性。

（4）記錄銷售的職責(zé)應(yīng)銷售交易的其他功能相分離。（5）對記錄的接觸予以限制，以減少未經(jīng)授權(quán)批準的記錄發(fā)生。（6）定期獨立檢查應(yīng)收賬款的明細賬與總賬的一致性。（7）定期向顧客寄送對賬。

7.辦理和記錄現(xiàn)金、銀行存款收入8.辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓9.注銷壞賬10.提取壞賬準備壞賬準備的數(shù)額必須能夠抵補企業(yè)以后無法收回的銷貨款。二、涉及的主要憑證和會計記錄1.顧客訂貨單2.銷售單3.發(fā)運憑證4.銷售發(fā)票5.商品價目表6.貸項通知單7.應(yīng)收賬款明細賬8.主營業(yè)務(wù)收入明細賬9.折扣與折讓明細賬10.匯款通知書11.庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬12.壞賬審批表13.顧客月末對賬單14.轉(zhuǎn)賬憑證15.收款憑證第二節(jié)銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測試一、銷售交易的內(nèi)部控制(一)銷售交易內(nèi)部控制目標、內(nèi)部控制及審計測試的關(guān)系(二)銷售交易的內(nèi)部控制及測試1.適當(dāng)?shù)穆氊?zé)分離（1）負責(zé)主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款記賬的職員不得經(jīng)手貨幣資金；（2）賒銷批準職能與銷售職能的分離；

（3）單位應(yīng)當(dāng)將銷售、發(fā)貨、收款三項業(yè)務(wù)的部門（或崗位）分別設(shè)立；（4）單位在銷售合同訂立前，應(yīng)當(dāng)指定專門人員就銷售價格、信用政策、發(fā)貨及收款方式等具體事項與客戶進行談判。談判人員至少應(yīng)有兩人以上，并與訂立合同的人員相分離；（5）編制銷售發(fā)票通知單的人員與開具銷售發(fā)票的人員應(yīng)相互分離；（6）銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷售現(xiàn)款；（7）單位應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準。測試：觀察2.正確的授權(quán)審批對于授權(quán)審批的問題，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注以下四個關(guān)鍵點上的審批程序：（1）在銷售發(fā)生之前，賒銷已經(jīng)正確審批；（2）非經(jīng)正當(dāng)審批，不得發(fā)出貨物；（3）銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經(jīng)過審批；（4）審批人應(yīng)當(dāng)根據(jù)銷售與收款授權(quán)批準制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進行審批，不得超越審批權(quán)限。測試：檢查憑證3.充分的憑證和記錄（清點）4.憑證的預(yù)先編號（清點）5.按月寄出對賬單由不負責(zé)現(xiàn)金出納和銷售及應(yīng)收賬款記賬的人員按月向顧客寄發(fā)對賬單測試：觀察

6.內(nèi)部核查程序由內(nèi)部審計人員或其他獨立人員核查銷售交易的處理和記錄。測試：檢查內(nèi)部審計人員的報告，或其他獨立人員在他們核查的憑證上的簽字等方法實施控制測試。二、收款交易的內(nèi)部控制1.及時辦理銷售收款業(yè)務(wù)。2.企業(yè)應(yīng)將銷售收入及時入賬，不得賬外設(shè)賬，不得擅自坐支現(xiàn)金。銷售人員應(yīng)當(dāng)避免接觸銷售現(xiàn)款。3.企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立應(yīng)收賬款賬齡分析制度和逾期應(yīng)收賬款催收制度。4.企業(yè)應(yīng)當(dāng)按客戶設(shè)置應(yīng)收賬款臺賬，及時登記每一客戶應(yīng)收賬款余額增減變動情況和信用額度使用情況。5.企業(yè)對于可能成為壞賬的應(yīng)收賬款應(yīng)當(dāng)報告有關(guān)決策機構(gòu)，由其進行審查，確定是否確認為壞賬。(6)企業(yè)注銷的壞賬應(yīng)當(dāng)進行備查登記，做到賬銷案存。已注銷的壞賬又收回時應(yīng)當(dāng)及時入賬，防止形成賬外資金。(7)企業(yè)應(yīng)收票據(jù)的取得和貼現(xiàn)必須經(jīng)由保管票據(jù)以外的主管人員的書面批準。(8)企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期與往來客戶通過函證等方式核對應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、預(yù)收款項等往來款項。三、評估重大錯報風(fēng)險第三節(jié)銷售與收款循環(huán)的實質(zhì)性程序一、銷售與收款交易的實質(zhì)性程序(一)銷售與收款交易的實質(zhì)性分析程序1.識別需要運用實質(zhì)性分析程序的賬戶余額或交易2.確定期望值(二)銷售交易的細節(jié)測試1.測試登記入賬的銷售交易是否真實？（真實性）（1）未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬；（逆查）（2）銷售交易重復(fù)入賬；（檢查交易記錄）（3）向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨，并作為銷售交易登記入賬。（逆查）另一方法：追查應(yīng)收賬款明細賬中貸方發(fā)生額的記錄。（1）如果應(yīng)收賬最終收回貨款或合理原因退貨，銷售交易通常是真實的；（2）如果貸方發(fā)生額是注銷壞賬，（3）長期掛賬說明可能存在虛構(gòu)的銷售交易，進一步查。

2.發(fā)生的銷售交易是否均已登記入賬（完整性）由原始憑證追查至明細賬3.測試登記入賬的銷售交易計價是否準確

典型方法：復(fù)算會計記錄中的數(shù)據(jù)。（1）以主營業(yè)務(wù)收入明細賬中的會計分錄為起點，將所選擇的交易業(yè)務(wù)的合計數(shù)與應(yīng)收賬款明細賬和銷售發(fā)票存根進行比較核對。（2）銷售發(fā)票單價與經(jīng)過批準的商品價目表進行比較核對，其金額小計和合計數(shù)也要進行復(fù)算。（3）發(fā)票中列出的商品的規(guī)格、數(shù)量和顧客代號等，則應(yīng)與發(fā)運憑證進行比較核對。（4）審核顧客訂貨單和銷售單4.測試登記入賬的銷售交易分類是否恰當(dāng)

銷售分為現(xiàn)銷和賒銷兩種區(qū)分正常銷售與營業(yè)資產(chǎn)的銷售（例如固定資產(chǎn)銷售）注冊會計師可以通過審核原始憑證確定具體交易業(yè)務(wù)的類別是否恰當(dāng)，并以此與賬簿的實際記錄做比較。5.測試銷售交易的記錄是否及時核對日期：一般要將所選取的提貨單或其他發(fā)運憑證的日期與相應(yīng)的銷售發(fā)票存根、主營業(yè)務(wù)收入明細賬和應(yīng)收賬款明細賬上的日期做比較。6.測試銷售交易是否已正確地記入明細賬并正確地匯總加總主營業(yè)務(wù)收入明細賬數(shù)、總賬和應(yīng)收賬款明細賬或庫存現(xiàn)金、銀行存款日記賬核對。(三)收款交易的細節(jié)測試與銷售交易的細節(jié)測試一樣，收款交易的細節(jié)測試范圍在一定程度上要取決于關(guān)鍵控制是否存在以及控制測試的結(jié)果。二、營業(yè)收入的實質(zhì)性程序1.獲取或編制主營業(yè)務(wù)收入明細表，復(fù)核加計是否正確，并與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對是否相符。2.檢查主營業(yè)務(wù)收入的確認條件、方法是否符合企業(yè)會計準則，前后期是否一致；

收入應(yīng)在下列條件予以確認：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；（2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；（3）收入的金額能夠可靠地計量；（4）相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（5）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。具體：（1）交款提貨：收到或取得收取貨款的權(quán)利，同時已將發(fā)票賬單和提貨單交給對方。（2）預(yù)收款項：商品發(fā)出。（3）托收承付：商品已經(jīng)發(fā)出、勞務(wù)已經(jīng)提供，辦妥收款手續(xù)。（4）委托代銷：視同買斷：按委托方以協(xié)議價正常銷售處理；收手續(xù)費：委托方以收到代銷清單。

（5）采用遞延方式銷售：應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。（3年以上）（6）長期工程合同收入：應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認合同收入。

（7）委托外貿(mào)企業(yè)代理出口：應(yīng)在收到外貿(mào)發(fā)運憑證和銀行交款憑證時確認收入。（8）對外轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)和銷售商品房的：應(yīng)在土地使用權(quán)和商品房已經(jīng)移交，并將發(fā)票結(jié)算賬單提交對方時確認收入。3.必要時，選擇實施以下實質(zhì)性分析程序。（1）通過進行以下比較，同時考慮有關(guān)數(shù)據(jù)間關(guān)系的影響，以建立有關(guān)數(shù)據(jù)的期望值：

①本期與上期進行比較，分析產(chǎn)品銷售的結(jié)構(gòu)和價格變動是否正常，并分析異常變動的原因；②比較本期各月各類的波動情況，分析其變動趨勢是否正常，是否符合被審計單位季節(jié)性、周期性的經(jīng)營規(guī)律，查明異常現(xiàn)象和重大波動的原因；③計算本期重要產(chǎn)品的毛利率，與上期比較，檢查是否存在異常，各期之間是否存在重大波動，查明原因；④將本期重要產(chǎn)品的毛利率與同行業(yè)企業(yè)進行對比分析，檢查是否存在異常；⑤根據(jù)增值稅發(fā)票申報表或普通發(fā)票，估算全年收入，與實際收入金額比較，檢查是否存在虛開發(fā)票或銷售而未開發(fā)票的情況。

（2）確定可接受的差異額。（3）將實際的情況與期望值相比較，識別需要進一步調(diào)查的差異。（4）如果其差額超過可接受的差異額，調(diào)查并獲取充分的解釋和恰當(dāng)?shù)淖糇C審計證據(jù)。（5）評估分析程序的測試結(jié)果。

4.查價：獲取產(chǎn)品價格目錄，抽查售價是否符合價格政策，并注意銷售給關(guān)聯(lián)方或關(guān)系密切的重要客戶的產(chǎn)品價格是否合理，有無以低價或高價結(jié)算轉(zhuǎn)移收入，相互之間轉(zhuǎn)移利潤的現(xiàn)象。5.抽取本期一定數(shù)量的發(fā)運憑證，審查存貨出庫日期、品名、數(shù)量等是否與銷售發(fā)票、銷售合同、記賬憑證等一致。

6.抽取本期一定數(shù)量的記賬憑證，審查入賬日期、品名、數(shù)量、單價、金額等是否與銷售發(fā)票、發(fā)運憑證、銷售合同等一致。7.結(jié)合對應(yīng)收賬款實施的函證程序，選擇主要客戶函證本期銷售額。8.對于出口銷售，應(yīng)當(dāng)將銷售記錄與出口報關(guān)單、貨運提單、銷售發(fā)票等出口銷售單據(jù)進行核對，必要時向海關(guān)函證。9.實施銷售的截止測試注冊會計師在審計中應(yīng)該注意把握三個日期：一是發(fā)票開具日期或者收款日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。

注冊會計師可以考慮選擇三條審計路線實施主營業(yè)務(wù)收入的截止測試：一是以賬簿記錄為起點。（多計？）二是以銷售發(fā)票為起點。（少計？）三是以發(fā)運憑證為起點。（少計？）

10.存在銷貨退回的，檢查相關(guān)手續(xù)是否符合規(guī)定，結(jié)合原始銷售憑證檢查其會計處理是否正確；結(jié)合存貨項目審計關(guān)注其真實性。11.檢查銷售折扣與折讓。12.檢查有無特殊的銷售行為。如：以舊換新

13.調(diào)查集團內(nèi)部銷售的情況，記錄其交易價格、數(shù)量和金額，并追查在編制合并財務(wù)報表時是否已于以抵銷。14.調(diào)查向關(guān)聯(lián)方銷售的情況，記錄其交易品種、數(shù)量、金額以及占主營業(yè)務(wù)收入總額的比例。對于合并范圍內(nèi)的銷售活動，記錄應(yīng)予合并抵銷的金額。15.檢查主營業(yè)務(wù)收入的列報是否恰當(dāng)。三、應(yīng)收賬款的實質(zhì)性程序（一）取得或編制應(yīng)收賬款明細表。（二）檢查涉及應(yīng)收賬款的相關(guān)財務(wù)指標。（三）檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確?！ㄋ模┫騻鶆?wù)人函證應(yīng)收賬款。1.函證是指注冊會計師為了獲取影響財務(wù)報表或相關(guān)披露認定的項目的信息，通過直接來自第三方對有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。2.函證應(yīng)收賬款的目的在于證實應(yīng)收賬款賬戶余額的真實性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計單位及其有關(guān)人員在銷售交易中發(fā)生的錯誤或舞弊行為。3.函證的方式(1)積極函證積極函證→任何情況下都必須回函

(2)消極函證消極函證→僅在不同意才回函。采用消極函證情況：①重大錯報風(fēng)險評估為低水平；②涉及大量余額較小的賬戶；③預(yù)期不存在大量的錯誤；④沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。4.函證范圍確定A函證的必要性：除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對被審計單位財務(wù)報表而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款進行函證。如果注冊會計師不對應(yīng)收賬款進行函證，應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。如果認為函證很可能是無效的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

B、確定函證范圍考慮的因素：①應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要性。若應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占的比重較大，則函證的范圍應(yīng)相應(yīng)大一些。②應(yīng)收賬款明細賬戶的數(shù)量。明細賬戶越多，應(yīng)選取四樣本也就越多。③被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的強弱。若內(nèi)部控制制度較健全，則可以相應(yīng)減少函證量；反之，則應(yīng)相應(yīng)擴大函證范圍。

④以前期間的函證結(jié)果。若以前期間函證中發(fā)現(xiàn)過重大差異，或欠款糾紛較多，則函證范圍應(yīng)相應(yīng)擴大一些。⑤檢查風(fēng)險對函證樣本量的影響。如檢查風(fēng)險較小，則應(yīng)選取較多的樣本進行函證。⑥函證方式的選擇。若采用積極的函證方式，則可以相應(yīng)減少函證量；若采用消極的函證方式，則要相應(yīng)增加函證量。5.函證對象的確定①大額或賬齡較長的項目；②與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項目；③關(guān)聯(lián)方項目；④主要客戶(包括關(guān)系密切的客戶)項目；⑤交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目；⑥可能產(chǎn)生重大錯報或舞弊的非正常的項目6．函證時間的選擇①注冊會計師通常以資產(chǎn)負債表日為截止日，在資產(chǎn)負債表日后適當(dāng)時間內(nèi)實施函證。②如果重大錯報風(fēng)險評估為低水平，注冊會計師可選擇資產(chǎn)負債表日前適當(dāng)日期為截止日實施函證，并對所函證項目自該截止日起至資產(chǎn)負債表日止發(fā)生的變動實施實質(zhì)性程序。7．函證的控制注冊會計師應(yīng)當(dāng)采取下列措施對函證實施過程進行控制：(1)將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；(2)將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；(3)在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；(4)詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；(5)將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；(6)將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。

此外應(yīng)注意：

A被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函的情況。，注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢證者及時寄回詢證函原件。

B注冊會計師還經(jīng)常會遇到采用積極的函證方式實施函證而未能收到回函的情況。對此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系，查明是由于被詢證者地址遷移、差錯而致信函無法投遞，還是這筆應(yīng)收賬款本來就是一筆假賬。一般來說應(yīng)發(fā)送第二次乃至第三次詢證函，如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序。C如果實施函證和替代審計程序都不能提供財務(wù)報表有關(guān)認定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施追加的審計程序。

在評價函證的可靠性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮：（1）對詢證函的設(shè)計、發(fā)出及收回的控制情況；（2）被詢證者的勝任能力、獨立性、授權(quán)回函情況、對函證項目的了解及其客觀性；（3）被審計單位施加的限制或回函中的限制。8．對不符事項的處理入賬時間不同而產(chǎn)生的不符事項：(1)詢證函發(fā)出時，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計單位尚未收到貨款；(2)詢證函發(fā)出時，被審計單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；(3)債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審計單位尚未收到?4)債務(wù)人對收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。9．對函證結(jié)果的總結(jié)和評價(1)注冊會計師應(yīng)重新考慮：對內(nèi)部控制的原有評價是否適當(dāng)；控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；相關(guān)的風(fēng)險評價是否適當(dāng)?shù)取?2)如果函證結(jié)果表明沒有審計差異，則注冊會計師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的。

(五)確定已收回的應(yīng)收賬款金額。(六)對未函證應(yīng)收賬款實施替代審計程序。(七)檢查壞賬的確認和處理。(八)抽查有無不屬于結(jié)算業(yè)務(wù)的債權(quán)。(九)檢查應(yīng)收賬款的貼現(xiàn)、質(zhì)押或出售。(十)對應(yīng)收賬款實施關(guān)聯(lián)方及其交易審計程序。(十一)檢查應(yīng)收賬款的列報是否恰當(dāng)。練習(xí)：CPA對A公司應(yīng)收賬款審計時發(fā)現(xiàn)如下信息單位名稱金額賬齡備注B公司100000002-5年C公司100001年內(nèi)D公司200002年購銷雙方發(fā)生過質(zhì)量糾紛E公司5000E是A的子公司G公司100001.51.選3個肯定式函證對象，1個否定式函證對象列出函證對象與函證方式選擇的理由。2.什么情況可不實施函證程序？CPA如何控制？未函證程序如何處理？3.如果以傳真、電子郵件等方式回函CPA如何控制？4.如果客戶回函稱“貴公司2009年度12越15日開出的紅字退貨發(fā)票金額5000元已注銷了詢證函所欠款”

CPA如何處理？

第五節(jié)壞賬準備審計一、壞賬準備的審計目標壞賬準備的審計目標一般包括：1.確定壞賬準備的計提方法和比例是否恰當(dāng)，計提是否充分；2.確定壞賬準備增減變動的記錄是否完整；3.確定壞賬準備期末余額是否正確；4.確定壞賬準備是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。二、壞賬準備的實質(zhì)性程序（一）取得或編制壞賬準備明細表，復(fù)核加計正確，與壞賬準備總賬數(shù)、明細賬合計數(shù)核對是否相符。（二）將應(yīng)收賬款壞賬準備本期計提數(shù)與資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細項目的發(fā)生額核對是否相符。（三）檢查應(yīng)收賬款壞賬準備計提和核銷的批準程序，取得書面報告等證明文件，評價計提壞賬準備所依據(jù)的資料、假設(shè)及方法。

下列情況一般不能全額計提壞賬準備：1.當(dāng)年發(fā)生的應(yīng)收賬款，以及未到期的應(yīng)收賬款；2.計劃對應(yīng)收賬款進行重組；3.與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應(yīng)收賬款；4.其他已逾期，但無確鑿證據(jù)證明不能收回的應(yīng)收賬款。

（四）檢查壞賬損失。（五）檢查函證結(jié)果。（六）實施分析程序。（七）檢查應(yīng)收賬款壞賬準備的披露是否恰當(dāng)。

第六節(jié)其他相關(guān)賬戶審計一、應(yīng)收票據(jù)審計(一)應(yīng)收票據(jù)的審計目標應(yīng)收票據(jù)的審計目標一般包括：1.確定資產(chǎn)負債表中記錄的應(yīng)收票據(jù)是否存在；2.確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)收票據(jù)是否均已記錄；3.確定記錄的應(yīng)收票據(jù)是否由被審計單位擁有或控制；

4.確定應(yīng)收票據(jù)及其壞賬準備增減變動的記錄是否完整；5.確定應(yīng)收票據(jù)是否可收回，壞賬準備的計提方法和比例是否恰當(dāng)，計提是否充分；6.確定應(yīng)收票據(jù)及其壞賬準備期末余額是否正確；7.確定應(yīng)收票據(jù)及其壞賬準備是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。(二)應(yīng)收票據(jù)的實質(zhì)性程序1.獲取或編制應(yīng)收票據(jù)明細表。2.取得被審計單位“應(yīng)收票據(jù)備查簿”，核對其是否與賬面記錄一致。在應(yīng)收票據(jù)明細表上標出至審計時已兌現(xiàn)或已貼現(xiàn)的應(yīng)收票3.監(jiān)盤庫存票據(jù)，并與“應(yīng)收票據(jù)備查簿”的有關(guān)內(nèi)容核對；檢查庫存票據(jù)，注意票據(jù)的種類、號數(shù)、簽收的日期、到期日、票面金額、合同交易號、付款人、承兌人、背書人姓名或單位名稱，以及利率、貼現(xiàn)率、收款日期、收回金額等是否與“應(yīng)收票據(jù)備查簿”的記錄相符；關(guān)注是否對背書轉(zhuǎn)讓或貼現(xiàn)的票據(jù)負有連帶責(zé)任；注意是否存在已作質(zhì)押的票據(jù)和銀行退回的票據(jù)。

4．必要時選取部分票據(jù)(特別關(guān)注有疑問的商業(yè)承兌匯票)向出票人實施函證，證實其存在性和可收回性，并對函證結(jié)果進行匯總、分析，對不符事項作出適當(dāng)處理。5.對于大額票據(jù)，應(yīng)取得相應(yīng)銷售合同或協(xié)議、銷售發(fā)票和出庫單等原始交易資料進行核對，以證實是否存在真實的交易。6.復(fù)核帶息票據(jù)的利息計算是否正確，并檢查其會計處理是否正確。注意逾期應(yīng)收票據(jù)是否已按規(guī)定停止計提利息。

7.對貼現(xiàn)的應(yīng)收票據(jù)，復(fù)核其貼現(xiàn)息計算是否正確，會計處理是否正確；編制已貼現(xiàn)和已轉(zhuǎn)讓但未到期的商業(yè)承兌匯票清單，并檢查是否存在貼現(xiàn)保證金。8.請被審計單位協(xié)助，在應(yīng)收票據(jù)明細表上標出至外勤審計時已兌現(xiàn)或已貼現(xiàn)的應(yīng)收票據(jù)，核對收款憑證等資料，以確認其資產(chǎn)負債表日的真實性。9．對與應(yīng)收票據(jù)相關(guān)的壞賬準備進行審計(審計程序參見與應(yīng)收賬款相關(guān)壞賬準備的審計程序)。10.對應(yīng)收票據(jù)實施關(guān)聯(lián)方及其交易審計程序。11.檢查應(yīng)收票據(jù)的列報是否恰當(dāng)。二、長期應(yīng)收款審計(一)長期應(yīng)收款的審計目標長期應(yīng)收款的審計目標一般包括：1.確定資產(chǎn)負債表中的長期應(yīng)收款是否存在；2.確定被審計單位所有應(yīng)當(dāng)記錄的長期應(yīng)收款均已記錄；3.確定記錄的長期應(yīng)收款和未實現(xiàn)融資收益是否由被審計單位擁有或控制；

4.確定長期應(yīng)收款的發(fā)生、收回和未實現(xiàn)融資收益的入賬、攤銷的記錄是否完整；5.確定長期應(yīng)收款是否可收回，壞賬準備的計提方法和比例是否恰當(dāng)，計提是否充分，其壞賬準備增減變動的記錄是否完整；6.確定長期應(yīng)收款及其壞賬準備和未實現(xiàn)融資收益期末余額是否正確；7.確定長期應(yīng)收款及其壞賬準備和未實現(xiàn)融資收益是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。(二)長期應(yīng)收款—賬面余額實質(zhì)性程序1.獲取或編制長期應(yīng)收款明細表。2.分析長期應(yīng)收款賬齡及余額構(gòu)成，了解每一明細項目的性質(zhì)，查閱長期應(yīng)收款相關(guān)合同協(xié)議，了解長期應(yīng)收款是否按合同或協(xié)議規(guī)定按期收款，檢查長期應(yīng)收款是否真實。3.選擇長期應(yīng)收款的重要項目函證其余額和交易條款，對未回函的再次發(fā)函或?qū)嵤┨娲膶徲嫵绦颉?/p>

4.對于融資租賃產(chǎn)生的長期應(yīng)收款項，取得相關(guān)的合同和契約，進行檢查。5.對于采用遞延方式、有融資性質(zhì)的銷售形成的長期應(yīng)收款，取得相關(guān)的銷售合同或協(xié)議，檢查是否滿足確認銷售的條件；檢查合同規(guī)定的售價、每期租金、收款期等要素；檢查所銷售資產(chǎn)在銷售確認日的公允價值；檢查會計處理是否正確；

6.對有實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，檢查在“長期股權(quán)投資”的賬面價值減記至零以后還需承擔(dān)的投資損失，檢查是否沖減長期應(yīng)收款，若無，應(yīng)作出記錄，必要時建議作適當(dāng)調(diào)整。7.檢查長期應(yīng)收款的的壞賬準備(審計程序參見與應(yīng)收賬款相關(guān)壞賬準備的審計程序)。確定長期應(yīng)收款是否可收回，了解有無未能按合同規(guī)定收款或延期收款現(xiàn)象，壞賬準備的計提方法和比例是否恰當(dāng)，計提是否充分。

8.如果被審計單位為上市公司，應(yīng)標明應(yīng)收關(guān)聯(lián)方[包括持股5％以上(含5％)股東]的款項，執(zhí)行關(guān)聯(lián)方及其交易審計程序，并注明合并報表時應(yīng)予抵銷的金額。9.檢查長期應(yīng)收款的列報是否恰當(dāng)，注意一年內(nèi)到期的長期應(yīng)收款是否在編制財務(wù)報表時已重分類至一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)。(三)長期應(yīng)收款—未實現(xiàn)融資收益實質(zhì)性程序1.獲取或編制未實現(xiàn)融資收益明細表，復(fù)核加計是否正確，并與總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對是否相符。2．對于融資租賃產(chǎn)生的未實現(xiàn)融資收益，根據(jù)合同，進行如下檢查：(1)結(jié)合長期應(yīng)收款科目，檢查未實現(xiàn)融資收益的入賬金額是否正確，攤銷年限是否恰當(dāng)，會計處理是否正確；

(2)檢查未實現(xiàn)融資收益本期是否按實際利率攤銷，復(fù)核攤銷金額是否正確，相關(guān)的會計處理是否正確；(3)檢查期末租賃資產(chǎn)的未擔(dān)保余值是否發(fā)生變動，若有證據(jù)表明未擔(dān)保余值減少的，相應(yīng)的租賃內(nèi)含利率是否已作正確調(diào)整，并將由此引起的租賃投資凈額的減少計入當(dāng)期損益。

3．對于有融資性質(zhì)的銷售形成的長期應(yīng)收款項，取得相關(guān)的銷售合同或協(xié)議，檢查未實現(xiàn)融資收益的入賬金額是否正確，其攤銷年限的確定是否恰當(dāng)，是否按實際利率攤銷，復(fù)核攤銷金額是否正確，相關(guān)的會計處理是否正確4．如果未實現(xiàn)融資收益對應(yīng)的應(yīng)收款項的收回存在問題，檢查未實現(xiàn)融資收益的會計處理是否恰當(dāng)。5．檢查未實現(xiàn)融資收益的披露是否恰當(dāng)。三、預(yù)收款項審計(一)預(yù)收款項審計目標預(yù)收款項的審計目標一般包括：1.確定資產(chǎn)負債表中記錄的預(yù)收款項是否存在；2.確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的預(yù)收款項是否均已記錄；3.確定記錄的預(yù)收款項是否為被審計單位應(yīng)當(dāng)履行的現(xiàn)時義務(wù)；

4.確定預(yù)收款項的發(fā)生及償還記錄是否完整；5.確定預(yù)收款項是否以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價調(diào)整是否已恰當(dāng)記錄；6.確定預(yù)收款項是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。(二)預(yù)收款項的實質(zhì)性程序1.獲取或編制預(yù)收款項明細表，并進行以下檢查：(1)復(fù)核加計是否正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對是否相符；(2)以非記賬本位幣結(jié)算的預(yù)收款項，檢查其采用的折算匯率及折算是否正確；(3)檢查是否存在借方余額，必要時進行重分類調(diào)整；(4)結(jié)合應(yīng)收賬款等往來款項目的明細余額，檢查是否存在應(yīng)收、預(yù)收兩方掛賬的項目，必要時作出調(diào)整。

2.請被審計單位協(xié)助，在預(yù)收款項明細表上標出截至審計日已轉(zhuǎn)銷的預(yù)收款項，對已轉(zhuǎn)銷金額較大的預(yù)收款項進行檢查，核對記賬憑證、倉庫發(fā)貨單、發(fā)運憑證、銷售發(fā)票等，并注意這些憑證日期的合理性。3.抽查預(yù)收款項有關(guān)的銷售合同或協(xié)議、倉庫發(fā)貨記錄、貨運單據(jù)和收款憑證，檢查已實現(xiàn)銷售的商品是否及時轉(zhuǎn)銷預(yù)收款項，確定預(yù)收款項期末余額的正確性和合理性。

4.必要時，選擇預(yù)收款項的若干重大項目函證，并對函證結(jié)果進行匯總、分析，對不符事項作出適當(dāng)處理。5.檢查預(yù)收款項長期掛賬的原因，并作出記錄，必要時提請被審計單位予以調(diào)整。檢查賬齡超過一年的預(yù)收款項未結(jié)轉(zhuǎn)的原因并做出記錄。6.對預(yù)收款項中按稅法規(guī)定應(yīng)預(yù)繳稅費的預(yù)收銷售款，結(jié)合應(yīng)交稅費項目，檢查是否及時、足額繳納有關(guān)稅費。

7.通過貨幣資金的期后測試，以確定預(yù)收款項是否已計入恰當(dāng)期間。8.標明預(yù)收關(guān)聯(lián)方[包括持股5%以上(含5%)股東]的款項，執(zhí)行關(guān)聯(lián)方及其交易審計程序，并注明合并報表時應(yīng)予抵銷的金額。9.檢查預(yù)收款項的列報是否恰當(dāng)。四、應(yīng)交稅費審計(一)應(yīng)交稅費審計目標應(yīng)交稅費的審計目標-般包括：1.確定資產(chǎn)負債表中記錄的應(yīng)交稅費是否存在；2.確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的應(yīng)交稅費是否均已記錄；3.確定記錄的應(yīng)交稅費是否為被審計單位應(yīng)當(dāng)履行的償還義務(wù)；4.確定應(yīng)交稅費是否以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價調(diào)整已恰當(dāng)記錄；5.確定應(yīng)交稅費是否已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務(wù)報表中作出恰當(dāng)列報。(二)應(yīng)交稅費的實質(zhì)性程序1.取得或編制應(yīng)交稅費明細表，并進行以下檢查：(1)復(fù)核加計是否正確，并與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對是否相符；(2)注意印花稅、耕地占用稅以及其他不需要預(yù)計應(yīng)繳數(shù)的稅金有無誤入應(yīng)交稅費項目；(3)分析存在借方余額的項目，查明原因，判斷是否由被審計單位預(yù)繳稅款引起；

2.首次接受委托時，取得被審計單位的納稅鑒定、納稅通知、減免稅批準文件等，了解被審計單位適用的稅種、附加稅費、計稅（費）基礎(chǔ)、稅（費）率，以及征、免、減稅（費）的范圍與期限3.核對期初未交稅費與稅務(wù)機關(guān)受理的納稅申報資料是否一致，檢查緩期納稅及延期納稅事項是否經(jīng)過有權(quán)稅務(wù)機關(guān)批準。

4.取得稅務(wù)部門匯算清繳或其他確認文件、有關(guān)政府部門的專項檢查報告、稅務(wù)代理機構(gòu)專業(yè)報告、被審計單位納稅申報資料等，分析其有效性，并與上述明細表及賬面數(shù)據(jù)進行核對。5.檢查應(yīng)交企業(yè)所得稅：6.檢查應(yīng)交增值稅：7.檢查應(yīng)交營業(yè)稅：8.檢查應(yīng)交消費稅：

9.檢查應(yīng)交土地增值稅：10.檢查應(yīng)交城市維護建設(shè)稅：11.檢查應(yīng)交車船使用稅和房產(chǎn)稅：12.檢查應(yīng)交資源稅的計算是否正確，是否按規(guī)定進行了會計處理。13.檢查應(yīng)交土地使用稅的計算是否正確，是否按規(guī)定進行了會計處理。14.檢查教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費等的計算是否正確，是否按規(guī)定進行了會計處理。15.檢查其他稅（費）項及代扣稅（費）項：

16.檢查被審計單位獲得稅費減免或返還時的依據(jù)是否充分、合法和有效，會計處理是否正確。17.抽查若干筆應(yīng)交稅費相關(guān)的憑證，檢查是否有合法依據(jù)，會計處理是否正確。18.檢查應(yīng)交稅費的列報是否恰當(dāng)。五、營業(yè)稅金及附加審計(一)營業(yè)稅金及附加審計目標營業(yè)稅金及附加的審計目標一般包括：1.確定利潤表中記錄的營業(yè)稅金及附加是否已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)；2.確定所有應(yīng)當(dāng)記錄的營業(yè)稅金及附加是否均已記錄；3.確定與營業(yè)稅金及附加有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已恰當(dāng)記錄；

4.確定營業(yè)稅金及附加是否已記錄于正確