第七章國際稅收

第七章

國際稅收2/6/20231第七章國際稅收SJMSJM第一節(jié)國際稅收的產(chǎn)生一、國際稅收的產(chǎn)生

國際稅收與國家稅收有著密切的內(nèi)在聯(lián)系，它的出現(xiàn)晚于國家稅收。

從稅收演化來說明國際稅收何時產(chǎn)生？2/6/20232第七章國際稅收SJMSJM稅收的演化階段:

1.古老的直接稅2.間接稅3.近代直接稅4.現(xiàn)代直接稅2/6/20233第七章國際稅收SJMSJM1.古老的直接稅階段

這一階段大體貫穿于奴隸社會和封建社會。

這一時期的經(jīng)濟特征：自給自足的自然經(jīng)濟，以農(nóng)業(yè)為主要生產(chǎn)部門。這一時期的稅收特征：

（1）以農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的收獲物為直接課征對象的直接稅是當(dāng)時的最基本的稅種。

2/6/20234第七章國際稅收SJMSJM

（2）計稅標(biāo)準(zhǔn)不是農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者的真實收入，而是土地的畝數(shù)、農(nóng)業(yè)勞動力的人口數(shù)或農(nóng)業(yè)家庭的戶數(shù)等。（3）納稅人和課稅對象一般只限于一個國家的地域范圍之內(nèi)。

此時，國與國之間不會發(fā)生稅收利益沖突問題，也就不可能產(chǎn)生國際稅收問題。2/6/20235第七章國際稅收SJMSJM2.間接稅階段

這一階段從進入資本主義開始。

這一時期的經(jīng)濟特征：社會產(chǎn)品大量增加，商品生產(chǎn)和交換迅速擴大。

這一時期的稅收特征：

（1）以商品為課稅對象的間接稅代替了以農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者收獲物為征稅對象的古老的直接稅。2/6/20236第七章國際稅收SJMSJM（2）跨國課稅對象產(chǎn)生

商品經(jīng)濟對商品流通的依賴性使資本主義商品流通范圍隨著資本主義生產(chǎn)的發(fā)展而日益擴大，從國內(nèi)市場延伸到國際市場。因此，跨國課稅對象開始出現(xiàn)。

是指兩個或兩個以上國家都享有征稅權(quán)的課稅對象。2/6/20237第七章國際稅收SJMSJM【例7-1-1】跨國課稅對象出現(xiàn)

某商品生產(chǎn)、出口進口、批發(fā)和零售甲國乙國甲國有權(quán)對本國的生產(chǎn)商和出口商征稅乙國有權(quán)對本國的進口商、批發(fā)商和零售商征稅跨國課稅對象2/6/20238第七章國際稅收SJMSJM值得注意的是：

間接稅的征稅依據(jù)是商品的流轉(zhuǎn)額，它與交易行為密切相關(guān)，而交易行為具有明顯的地域性。所以，間接稅只能由應(yīng)稅行為發(fā)生所在國征收。在這種情況下，國際稅收分配關(guān)系是不會發(fā)生的。雖然出現(xiàn)了跨國課稅對象，但此時國際稅收問題還沒有出現(xiàn)。2/6/20239第七章國際稅收SJMSJM3.近代直接稅階段

1799年，英國首創(chuàng)所得稅，到20世紀(jì)初，所得稅已在世界大多數(shù)國家中普遍推廣，并在一些主要的資本主義國家中代替間接稅而成為主要稅種。

所得稅的發(fā)展標(biāo)志著稅收進入了近代直接稅階段。2/6/202310第七章國際稅收SJMSJM這一階段稅收的特點：

（1）所得稅的課稅對象不受一國疆域的限制。因此，出現(xiàn)了跨國所得。（2）跨國所得的出現(xiàn)使跨國家征稅成為現(xiàn)實，由此引發(fā)了重復(fù)征稅問題。國與國之間稅收利益如何分配？國際稅收問題由此而產(chǎn)生是指來源于一國但為另一國居民所擁有的所得。2/6/202311第七章國際稅收SJMSJM4.現(xiàn)代直接稅階段

20世紀(jì)初，資本主義國家相繼由自由競爭階段發(fā)展到壟斷階段，資本和生產(chǎn)國際化趨勢越來越明顯。這一時期的經(jīng)濟特征：除跨國公司在世界范圍內(nèi)迅速發(fā)展之外，加工訂貨、補償貿(mào)易、合作生產(chǎn)、合資經(jīng)營、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、許可證交易以及國際信貸、國際證券、國際租賃等多種投資形式和經(jīng)濟合作形式大量出現(xiàn)。

2/6/202312第七章國際稅收SJMSJM商品、資本、技術(shù)和人員勞務(wù)在國際間大規(guī)模流動，企業(yè)和個人的各種投資收入、勞務(wù)收入、經(jīng)營利潤及財產(chǎn)分配越來越超出國家的范圍而趨于國際化。各國經(jīng)濟相互聯(lián)系和相互合作更為密切。2/6/202313第七章國際稅收SJMSJM這一時期出現(xiàn)一些稅收問題：（1）“獎出限入”——“關(guān)稅戰(zhàn)”頻繁發(fā)生。

◆發(fā)達國家：對本國商品的出口減稅、免稅、補貼向別國大量輸出商品和傾銷商品◆落后國家：對別國進口商品征收高額的進口關(guān)稅、反補貼稅和反傾銷稅

限制外貨進口，以使本國生產(chǎn)不受外貨傾銷的影響

因此，國際貿(mào)易發(fā)展受到嚴(yán)重阻礙。2/6/202314第七章國際稅收SJMSJM（2）存在重復(fù)征稅。在跨國所得和跨國財產(chǎn)的征稅上存在重復(fù)征稅問題。

加重了跨國納稅人的稅收負擔(dān)，影響了國際貿(mào)易活動的正常進行。

（3）國際逃稅和避稅現(xiàn)象十分嚴(yán)重。

有關(guān)國家財政收入蒙受損失，國際競爭環(huán)境有失公平。2/6/202315第七章國際稅收SJMSJM國際稅收得到發(fā)展1947年由美國、英國、法國等23國簽訂的“關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定”，是關(guān)稅國際協(xié)調(diào)的典范。1963年由美、英、法、日、意等24個成員國所組成的經(jīng)濟合作與發(fā)展組織草擬并于1977年修訂了《關(guān)于對所得和財產(chǎn)避免雙重征稅的協(xié)定范本》（簡稱《經(jīng)合組織范本》），這標(biāo)志著國際稅收協(xié)定進入了規(guī)范化階段。

2/6/202316第七章國際稅收SJMSJM1967年8月，由聯(lián)合國經(jīng)濟及社會理事會通過一項決議，成立了一個由8個發(fā)達國家和10個發(fā)展中國家組成的稅收專家小組，于1979年擬定通過了《關(guān)于發(fā)達國家與發(fā)展中國家間避免雙重征稅協(xié)定范本》（簡稱《聯(lián)合國范本》）。這標(biāo)志著國際稅收進入較成熟的階段。1995年1月1日，世界貿(mào)易組織正式成立，它的前身就是關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定。

2/6/202317第七章國際稅收SJMSJM國際稅收產(chǎn)生的前提條件：

國際稅收的產(chǎn)生和存在，是在國家稅收存在的基礎(chǔ)上，由下列兩個前提條件共同決定的：

（1）跨國所得的大量形成；（2）世界各國普遍征收所得稅并行使不同的征稅權(quán)利。

2/6/202318第七章國際稅收SJMSJM國際稅收產(chǎn)生的經(jīng)濟前提：經(jīng)濟全球化及其所帶來的納稅人收入國際化國際稅收產(chǎn)生的直接動因：所得稅制的普遍實施和對跨國所得的重復(fù)征稅2/6/202319第七章國際稅收SJMSJM二、國際稅收概念與特點（一）國際稅收的概念

是指兩個或兩個以上國家對跨國納稅人的跨國所得或跨國財產(chǎn)各自行使征稅權(quán)力，而形成的國家之間的稅收分配關(guān)系。2/6/202320第七章國際稅收SJMSJM（二）國際稅收的特點1.國際稅收反映的是國家之間的稅收分配關(guān)系，而國家稅收反映的是征稅人與納稅人之間的征納關(guān)系。2.國家稅收是憑借政治權(quán)力強制課征的，而國際稅收憑借的是具有國際公法性質(zhì)的國際稅收協(xié)定、公約及慣例。3.國際稅收沒有獨立的納稅人，沒有獨立的課稅對象，沒有獨立的稅種。2/6/202321第七章國際稅收SJMSJM第二節(jié)稅收管轄權(quán)及其沖突根據(jù)國際法，任何一個獨立的國家都擁有其基本的主權(quán)，包括：獨立權(quán)、平等權(quán)、自衛(wèi)權(quán)、管轄權(quán)等。管轄權(quán)是一個主權(quán)國家所擁有的對其管轄范圍內(nèi)的一切人與物進行管理、約束和依據(jù)本國法律進行裁決的權(quán)利。2/6/202322第七章國際稅收SJMSJM一、稅收管轄權(quán)及其確立原則

(一)稅收管轄權(quán)的概念稅收管轄權(quán)是指國家在征稅方面所擁有的權(quán)力。

稅收管轄權(quán)具有獨立性和排他性。國家在征稅方面行使權(quán)力完全自主，在處理本國稅務(wù)時不受外來干涉和控制。2/6/202323第七章國際稅收SJMSJM（二）稅收管轄權(quán)確立原則1.屬地原則:

是以納稅人的收入來源地或經(jīng)濟活動所在地為標(biāo)準(zhǔn)，確定國家行使稅收管轄權(quán)范圍的一種原則。按照屬地原則，一國政府只對納稅人來自本國境內(nèi)的收入或在本國境內(nèi)從事的經(jīng)濟活動依照本國稅法規(guī)定征稅。地域稅收管轄權(quán)2/6/202324第七章國際稅收SJMSJM2.屬人原則

以是否擁有本國國籍或是否為本國居民為標(biāo)準(zhǔn)，確定國家行使稅收管轄權(quán)范圍的一種原則。

按照屬人原則，一國政府只對本國公民或居民取得的所得或財產(chǎn)行使課稅權(quán)力。居民稅收管轄權(quán)公民稅收管轄權(quán)2/6/202325第七章國際稅收SJMSJM二、稅收管轄權(quán)類型及含義1.地域稅收管轄權(quán)——按屬地原則確立的。國家有權(quán)對來源于本國的收入和存在于本國的財產(chǎn)課稅，無論這種收入和財產(chǎn)歸誰所有。也稱收入來源地管轄權(quán)。

2/6/202326第七章國際稅收SJMSJM

2.居民（或公民）稅收管轄權(quán)——按屬人原則確立的。國家有權(quán)對本國居民（或公民）取得的所有收入和所有財產(chǎn)征稅，無論其收入從何處取得，財產(chǎn)存在于哪個國家。

居民（或公民）身份如何確定？2/6/202327第七章國際稅收SJMSJM居民身份的確認標(biāo)準(zhǔn)自然人居民身份住所標(biāo)準(zhǔn)法人居民身份納稅人擁有永久性和習(xí)慣性住所居留時間標(biāo)準(zhǔn)納稅人居留一定時間意愿標(biāo)準(zhǔn)納稅人在某國居留意愿登記注冊標(biāo)準(zhǔn)總機構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)管理中心標(biāo)準(zhǔn)主要經(jīng)濟活動標(biāo)準(zhǔn)資本控制標(biāo)準(zhǔn)2/6/202328第七章國際稅收SJMSJM公民身份的確定：一般國家都是以國籍來確定。

各國對原始國籍的確定，通常采用兩個標(biāo)準(zhǔn)：

（1）血統(tǒng)標(biāo)準(zhǔn)：即以某一自然人的血統(tǒng)關(guān)系（父母的國籍）來確定其國籍；

（2）出生地標(biāo)準(zhǔn)：即以自然人的出生地點來確定其國籍。2/6/202329第七章國際稅收SJMSJM3.稅收公民管轄權(quán)的局限性

主要表現(xiàn)在以下兩方面：1.對于一個很少甚至從來也不在自己的國籍國居住，而是經(jīng)常在別國居住并從事經(jīng)營活動的自然人來說，其國籍國如果僅僅由于他是本國的公民，對其來源于或存在于世界范圍的課稅對象征稅，往往是脫離實際的；2/6/202330第七章國際稅收SJMSJM

2.對于一個跨國法人來說，其主要業(yè)務(wù)活動通常在其管理機構(gòu)所在國進行，為開展經(jīng)營活動所需的種種權(quán)利，也必須由該國賦予，但其納稅義務(wù)卻要在自己的國籍國，這顯然是不合理的，也必將帶來實際困難。

基于上述情況，目前只有少數(shù)國家仍在行使公民管轄權(quán)，絕大多數(shù)國家行使居民管轄權(quán)。2/6/202331第七章國際稅收SJMSJM三、稅收管轄權(quán)的選擇

（一）選擇地域管轄權(quán)的國家和地區(qū)

烏拉圭、哥斯達黎加、肯尼亞、玻利維亞、委內(nèi)瑞拉、馬拉維、沙特阿拉伯、塞舌爾、加納、新加坡、馬耳他、埃塞俄比亞和我國香港特別行政區(qū)等。

法國、巴西只對公司所得實行地域管轄權(quán)，而對個人所得稅則實行雙重管轄權(quán)?！駟为氝x擇居民管轄權(quán)的國家目前尚未發(fā)現(xiàn)2/6/202332第七章國際稅收SJMSJM（二）選擇雙重管轄權(quán)的國家和地區(qū)

除了選擇地域管轄權(quán)的國家以外，美國、英國、日本、中國和印度等大多數(shù)國家都選擇了雙重稅收管轄權(quán)。還行使公民管轄權(quán)發(fā)達國家側(cè)重于居民管轄權(quán)發(fā)展中國家側(cè)重于地域管轄權(quán)2/6/202333第七章國際稅收SJMSJM四、稅收管轄權(quán)的沖突

由于各國行使的稅收管轄權(quán)不同，致使稅收管轄權(quán)出現(xiàn)交叉，稱稅收管轄權(quán)沖突。

常見沖突類型：1.居民稅收管轄權(quán)與地域稅收管轄權(quán)沖突；2.公民稅收管轄權(quán)與地域稅收管轄權(quán)沖突；3.居民稅收管轄權(quán)與公民稅收管轄權(quán)沖突；導(dǎo)致國際重復(fù)征稅2/6/202334第七章國際稅收SJMSJM第三節(jié)國際雙重征稅及其減除一、國際重復(fù)征稅的概念

國際重復(fù)征稅是指兩個或兩個以上國家，對參與國際經(jīng)濟活動的同一納稅人的同一所得，同時征收相同或相似的稅收。

2/6/202335第七章國際稅收SJMSJM二、國際重復(fù)征稅的消極影響

1.違反稅收的公平原則

一個參與國際經(jīng)濟活動、有來自國外收入或存在于國外財產(chǎn)的人與一個僅在國內(nèi)從事經(jīng)濟活動的人相比，即使兩人納稅能力相同，前者的稅收負擔(dān)卻要大于后者，這顯然是違背稅收的公平原則的。2/6/202336第七章國際稅收SJMSJM

2.違反稅收的效率原則在開放經(jīng)濟條件下，稅收的效率原則要求稅收應(yīng)促進資本、勞動等要素在國際間的有效流動。而國際重復(fù)征稅使得跨國投資者與僅在本國國內(nèi)投資的投資者相比，稅負明顯加重，其稅后資本收益率相對降低，資本因而從本來得到有效利用的國家或地區(qū)撤出，使國際資本流動偏離了最有效率的狀態(tài)。2/6/202337第七章國際稅收SJMSJM三、減除國際重復(fù)征稅的原則

地域管轄權(quán)優(yōu)先。即當(dāng)一國政府行使居民（或公民）管轄權(quán)對本國居民（或公民）納稅人的世界范圍的所得或財產(chǎn)課稅時，對其中來源于外國的所得或位于外國的財產(chǎn)應(yīng)優(yōu)先考慮有關(guān)國家政府行使地域管轄權(quán)對此已課稅的事實，允許這部分已在外國納稅的所得或財產(chǎn)免征或減征本國稅收。2/6/202338第七章國際稅收SJMSJM理由：

（1）如果不同意所得來源國優(yōu)先征稅，所得來源國就不會同意其他國居民（或公民）在其境內(nèi)從事經(jīng)濟活動，而發(fā)達國家也希望通過投資、技術(shù)轉(zhuǎn)讓與國際貿(mào)易，從其他國家賺取所得，所以，不得不承認所得來源國在征稅上的優(yōu)先地位。

（2）地域稅收管轄權(quán)實施范圍是一國對本國境內(nèi)發(fā)生的收入征稅，比較容易控制稅源，征收管理也較為簡便易行。2/6/202339第七章國際稅收SJMSJM注意：

地域管轄權(quán)的優(yōu)先地位不能或不等于獨占，而是受到一定限制的。

2/6/202340第七章國際稅收SJMSJM四、減除國際重復(fù)征稅的方式

1.單邊方式：是指居住國（國籍國）政府在其國內(nèi)稅法中，單方面作出關(guān)于本國居民（公民）納稅人境外課稅對象的納稅義務(wù)的規(guī)定，進而全部或部分免除對本國居民（公民）納稅人境外所得或財產(chǎn)的重復(fù)課稅。

這事實上是為鼓勵本國居民或公民對外投資而采取的稅收優(yōu)惠措施。

2/6/202341第七章國際稅收SJMSJM2.雙邊方式：是指兩個國家通過談判，簽訂雙邊國際稅收協(xié)定，以解決國際重復(fù)征稅問題，協(xié)調(diào)兩個主權(quán)國家之間的稅收分配關(guān)系。

這是解決國際重復(fù)征稅問題的有效途徑。自20世紀(jì)60年代以來，雙邊稅收協(xié)定的締結(jié)以成為國際經(jīng)濟關(guān)系的一個顯著特征。

3.多邊方式：是指多個國家通過談判，簽訂避免國際重復(fù)征稅的多邊稅收協(xié)定，以協(xié)調(diào)各國之間的稅收分配關(guān)系。2/6/202342第七章國際稅收SJMSJM五、減除國際重復(fù)征稅的方法

1.扣除法：

=＋－×應(yīng)納居住國所得稅居住國所得非居住國所得已納非居住國稅額居住國稅率2/6/202343第七章國際稅收SJMSJM

【例7-3-1】

甲國居民A在某一納稅年度內(nèi)來自甲國的所得10萬元，來自乙國的所得為2萬元。甲國政府規(guī)定的所得稅稅率為20%，乙國所得稅稅率為30%。甲國采取扣除法免除國際重復(fù)征稅，則居民A在甲國應(yīng)納稅額為多少？2/6/202344第七章國際稅收SJMSJM【演算】a.在乙國已納稅款=2×30%=0.6萬元b.應(yīng)稅所得=總所得－在非居住國已納稅款=（10+2）－0.6=11.4萬元c.應(yīng)納甲國稅款=12×20%=2.4萬元d.實納甲國稅款=11.4×20%=2.28萬元從c、d比較看，采取扣除法，該居民最多只能少繳甲國政府所得稅0.12萬元，因而不能徹底減除而只能減輕國際重復(fù)征稅問題。2/6/202345第七章國際稅收SJMSJM【說明】

單獨使用扣除法的國家較少，有些國家在采取抵免法的同時往往也采取扣除法，如新西蘭規(guī)定：對本國居民來自英聯(lián)邦成員國的所得已繳納的所得稅，可以采用抵免法，而對來自英聯(lián)邦成員國以外國家的所得已繳納的所得稅，則列入費用，在應(yīng)稅所得中扣除。2/6/202346第七章國際稅收SJMSJM

2.低稅法：是指居住國政府對本國居民納稅人已在非居住國繳納稅款的境外收入，在本國按較低的稅率課稅?！菊f明】當(dāng)居住國稅率＜非居住國稅率時，低稅法只能部分免除國際重復(fù)征稅；當(dāng)居住國稅率＞非居住國稅率時，低稅法免除國際重復(fù)征稅的程度是不確定的。2/6/202347第七章國際稅收SJMSJM【例7-3-2】

甲國某居民來自國內(nèi)所得80萬元，來自乙國所得20萬元，甲國的所得稅稅率為35%，但對本國居民來源于國外的所得規(guī)定適用10%的低稅率征稅，乙國的所得稅稅率為40%。該居民應(yīng)該向本國政府繳納多少所得稅？2/6/202348第七章國際稅收SJMSJM【演算】a.已納乙國稅款=20×40%=8萬元b.應(yīng)納甲國稅款=（80+20）×35%=35萬元c.實納甲國稅款=80×35%+20×10%=30萬元d.甲國放棄稅收：35-30=5萬元可見，實行低稅法，使納稅人少交了5萬元稅款，減輕了納稅人的稅負，但并沒有徹底減除重復(fù)征稅問題（8-5=3）。2/6/202349第七章國際稅收SJMSJM【說明】

單獨采用低稅法的國家也較少，只是一些國家在采取抵免法的同時，對重復(fù)征稅問題靈活處理的一種方式。如新加坡規(guī)定：對本國居民來自英聯(lián)邦成員國的所得已繳納的所得稅，可以采用抵免法，而對來自英聯(lián)邦成員國以外國家的所得，則實行降低稅率的辦法。2/6/202350第七章國際稅收SJMSJM

3.免稅法：是指居住國政府在確定本國居民的應(yīng)納稅額時，將其在非居住國取得的收入從總所得中扣除，不予計稅。又稱豁免法。=×應(yīng)納居住國所得稅額居住國所得居住國稅率該方法承認地域管轄權(quán)的獨占地位，這意味著居住國政府完全放棄對其居民來自國外所得征稅的權(quán)力。2/6/202351第七章國際稅收SJMSJM在實行累進稅率的國家，免稅法有兩種做法：

（1）全額免稅法：是指居住國政府對其居民來自于國外的所得全部免予征稅，只對其國內(nèi)所得征稅。計算公式如下：

該做法對居住國政府的財政損失較多，所以，采用免稅法的國家中只有法國、澳大利亞及部分拉美國家采用全額免稅法。應(yīng)納居住國所得稅=居住國所得×居住國稅率2/6/202352第七章國際稅收SJMSJM

（2）累進免稅法：是指居住國政府對其居民的國外所得不予征稅，但在確定對其國內(nèi)所得征稅所適用的稅率時，要將這筆免于征稅的國外所得與國內(nèi)所得匯總一并考慮。其計算公式如下：2/6/202353第七章國際稅收SJMSJM【例7-3-3】免稅法計算比較

甲國某居民在某一納稅年度，來自甲國所得10萬元，來自乙國所得10萬元。甲國個人所得稅稅率為4級超額累進稅率，即所得額在5萬元（含）以下的，適用稅率為5%；在5萬元~15萬元的部分，適用稅率為10%；在15萬元~30萬元的部分，適用稅率為15%；在30萬元以上的，適用稅率為20%。乙國的稅率為15%的比例稅率。

2/6/202354第七章國際稅收SJMSJM

（1）若甲國采取全額免稅法，計算該居民在甲國的應(yīng)納稅額。

計算如下：a.應(yīng)納稅所得額=境內(nèi)所得=10（萬元）b.應(yīng)納稅額=5×5%+（10-5）×10%=0.25+5=0.75（萬元）2/6/202355第七章國際稅收SJMSJM

（2）若甲國采取累進免稅法，計算該居民在甲國的應(yīng)納稅額。

計算如下：應(yīng)納稅額=［5×5%+（15-5）×10%+（20-15）×15%］×10÷（10+10）=（0.25+1+0.75）×0.5=1（萬元）

可見，采取累進免稅法，甲國可多征稅0.25萬元。2/6/202356第七章國際稅收SJMSJM【由上例可以看出】全額免稅法是對本國居民的境外所得完全放棄課稅權(quán)，累進免稅法則是對本國居民的境外所得有保留地放棄課稅權(quán)。實行累進免稅法，納稅人的稅負要高于實行全額免稅的稅負，反映了居住國政府對本國居民的國外所得有保留地放棄征稅權(quán)力，也體現(xiàn)了居住國對有關(guān)國家的地域稅收管轄權(quán)僅承認其優(yōu)先地位，而非獨占地位的原則。因此，目前實行免稅法的國家主要采用累進免稅法。2/6/202357第七章國際稅收SJMSJM4.抵免法：

是指居住國政府對其居民在國外取得的所得已納外國政府的所得稅，允許從其應(yīng)繳納的本國政府所得稅款中抵扣。

這是目前國際上廣為通行的一種方法。

抵免法又分為直接抵免和間接抵免兩種。2/6/202358第七章國際稅收SJMSJM（1）直接抵免

適用于同一經(jīng)濟實體的跨國納稅人的稅收抵免。具體包括：①跨國自然人個人的所得稅抵免

②總公司與分公司之間的所得稅抵免③母公司與子公司之間的預(yù)提所得稅抵免2/6/202359第七章國際稅收SJMSJM（2）間接抵免法適用于由同一經(jīng)濟交易聯(lián)系起來的屬于不同經(jīng)濟實體的跨國納稅人之間的稅收抵免，主要適用于母公司與子公司之間。母公司在國外擁有子公司，并持有子公司的股票、控制和操縱子公司。根據(jù)法律規(guī)定，母公司與其國外子公司分別為不同的經(jīng)濟實體，因而在稅收上也成為兩個不同的納稅主體。2/6/202360第七章國際稅收SJMSJM（3）直接抵免的計算方法1.計算公式為：＝×－

應(yīng)納居住國所得稅全部所得居住國稅率允許抵免額2/6/202361第七章國際稅收SJMSJM2.允許抵免額

是居住國政府按照本國稅法規(guī)定計算的、允許居民納稅人抵免國外已納所得稅的最高額，也稱抵免限額。其計算公式為：◆如果居住國所得稅采用累進稅率：2/6/202362第七章國際稅收SJMSJM【抵免額的計算】

某A國居民一年內(nèi)取得所得2萬元，其中居住國所得1.5萬元，B國所得0.5萬元。A國實行超額累進稅率：＜1萬元：稅率20%；＞1萬元：稅率30%；B國實行比例稅率為40%。他應(yīng)向A國繳納多少所得稅？2/6/202363第七章國際稅收SJMSJM計算如下：在A國的允許抵免＝1×20%＋1×30%×0.5/2＝1250（元）在A國應(yīng)納所得稅＝1×20%＋1×30%－0.125＝3750（元）為什么不直接抵免納稅人在國外已納的稅款？2/6/202364第七章國際稅收SJMSJM

仍以上例說明：

納稅人在B國已納稅款=0.5×40%=2000（元）

如果回國后可以全部給予抵免:A國應(yīng)征稅額=1×20%+1×30%-0.2=3000（元）如果A國政府放棄對本國居民國外所得征稅:A國可征稅額=1×20%+0.5×30%=3500（元）2/6/202365第七章國際稅收SJMSJM◆如果居住國所得稅采用比例稅率

允許抵免額=非居住國所得×居住國稅率非居住國所得稅額=非居住國所得×非居住國稅率————————————————

比較兩式，有以下三種情況：

①居住國稅率=非居住國稅率時

允許抵免額=已納非居住國所得稅額居住國政府對境外稅收給予全部抵免，稅收抵免相當(dāng)于稅收豁免，稱為全額抵免。2/6/202366第七章國際稅收SJMSJM

②當(dāng)居住國稅率＜非居住國稅率時

允許抵免額＜非居住國所得稅額

居住國政府只允許按允許抵免額抵免，稱為普通抵免。（說明）

2/6/202367第七章國際稅收SJMSJM注意：

對于納稅人在國外已納的稅款大于本國抵免限額的差額——超限抵免額的處理，各國有不同的規(guī)定。（1）美國、加拿大和日本等國規(guī)定，納稅人當(dāng)年的超限抵免額可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，即納稅人可以用當(dāng)年的超限抵免額增加以后某年度的實際抵免額。

2/6/202368第七章國際稅收SJMSJM

超限抵免額向后結(jié)轉(zhuǎn)的期限各國不同：

加拿大：7年美國：5年日本：3年中國：5年（2）英國和德國等國家不允許超限抵免額向后結(jié)轉(zhuǎn)。2/6/202369第七章國際稅收SJMSJM③當(dāng)居住國稅率＞非居住國稅率時

允許抵免額＞非居住國所得稅額

居住國政府對境外稅收給予全部抵免，并按照較高的本國稅率補征其差額，稱補足差額抵免。2/6/202370第七章國際稅收SJMSJM【例7-3-4】抵免法計算題

某企業(yè)2011年取得境內(nèi)應(yīng)稅所得700萬元，其在A國的分公司取得的應(yīng)稅所得為100萬元，且在A國已繳納所得稅為25萬元。如果本國實行抵免法，企業(yè)所得稅稅率為25%，計算該企業(yè)實際應(yīng)納所得稅為多少？2/6/202371第七章國際稅收SJMSJM計算如下：（1）抵免限額=非居住國所得×居住國稅率=100×25%=25萬元（2）∵抵免限額=在A國已納稅款=25萬元∴全額抵免（3）應(yīng)繳納所得稅=全部所得×居住國稅率－抵免限額=（700+100）×25%－25=175萬元

2/6/202372第七章國際稅收SJMSJM

若其境外所得在A國已繳納所得稅為30萬元。該企業(yè)實際應(yīng)納所得稅為多少？

【計算】（1）抵免限額=100×25%=25萬元（2）∵抵免限額＜在A國已納稅款∴抵免限額=25萬元，普通抵免（3）應(yīng)納所得稅=（700+100）×25%-25=175萬元2/6/202373第七章國際稅收SJMSJM

若其境外所得在A國已繳納所得稅為15萬元。請計算該企業(yè)實際應(yīng)納所得稅為多少？【計算】（1）抵免限額=100×25%=25萬元（2）∵抵免限額＞在A國已納稅款∴補足差額抵免（3）應(yīng)納所得稅=（700+100）×25%-25

+（25-15）

=185萬元2/6/202374第七章國際稅收SJMSJM第四節(jié)稅收饒讓一、稅收饒讓的概念稅收饒讓也稱饒讓抵免、虛稅實扣，是指居住國政府對其居民在國外得到減免的那部分所得稅，視同已經(jīng)繳納，同樣給予抵免，不再按本國稅法規(guī)定的稅率予以補征。

2/6/202375第七章國際稅收SJMSJM二、關(guān)于稅收饒讓的幾點說明】稅收饒讓不是減除國際重復(fù)征稅的具體方法，而是居住國政府對從事國際經(jīng)濟活動的本國居民采取的一種稅收優(yōu)惠措施。實行稅收饒讓有賴國與國之間的配合。居住國對稅收饒讓的反映不同。如：截止到2000年6月，我國對外簽定的68個稅收協(xié)定中，有41個列入了稅收饒讓條款。2/6/202376第七章國際稅收SJMSJM第五節(jié)國際稅收協(xié)定概述