會(huì)計(jì)變更及差錯(cuò)更正

會(huì)計(jì)變更及差錯(cuò)更正第一頁，共97頁。OUTLINE第一節(jié)會(huì)計(jì)變更第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正第二頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更一、會(huì)計(jì)變更定義會(huì)計(jì)變更通常是指會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)的變更。一個(gè)報(bào)告主體的會(huì)計(jì)變更可能會(huì)對(duì)該主體所披露的特定日期的財(cái)務(wù)狀況和一定時(shí)期的經(jīng)營成果產(chǎn)生很大影響，也可能對(duì)比較財(cái)務(wù)報(bào)表和歷史總結(jié)所反映的變動(dòng)趨勢(shì)產(chǎn)生重大影響。因此，會(huì)計(jì)變更的反映與報(bào)告應(yīng)該便于財(cái)務(wù)報(bào)表的分析與理解。

會(huì)計(jì)變更通?？梢苑譃闀?huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更兩種類型。第三頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈠會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)的概念1.定義會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)，是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。從這個(gè)定義中可以看出，會(huì)計(jì)政策包括兩個(gè)部分：第一，會(huì)計(jì)政策是在這幾個(gè)環(huán)節(jié)中所涉及到的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法；第二，會(huì)計(jì)政策是與會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告這幾個(gè)環(huán)節(jié)相聯(lián)系的。第四頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈠會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)的概念2.會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體的會(huì)計(jì)處理方法⑴對(duì)會(huì)計(jì)原則的理解

作為會(huì)計(jì)政策的原則，是指會(huì)計(jì)確認(rèn)的原則，即指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)的具體原則。第五頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈠會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)的概念2.會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體的會(huì)計(jì)處理方法⑴對(duì)會(huì)計(jì)原則的理解例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)—或有事項(xiàng)》規(guī)定的以該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)、履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)、該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量作為預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件就是預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)的具體會(huì)計(jì)原則。第六頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈠會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)的概念2.會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體的會(huì)計(jì)處理方法⑵對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的理解

作為會(huì)計(jì)政策的基礎(chǔ)，是指會(huì)計(jì)計(jì)量的基礎(chǔ)，即在遵循會(huì)計(jì)確認(rèn)原則的前提下在會(huì)計(jì)計(jì)量中采用的計(jì)量基礎(chǔ)（即計(jì)量屬性），包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值等。第七頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈠會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)的概念2.會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體的會(huì)計(jì)處理方法⑵對(duì)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的理解

例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)—投資性房地產(chǎn)》中涉及成本模式和公允價(jià)值模式，成本（歷史成本）和公允價(jià)值就是計(jì)量基礎(chǔ)。第八頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈠會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)的概念2.會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體的會(huì)計(jì)處理方法⑶對(duì)會(huì)計(jì)處理方法的理解

作為會(huì)計(jì)政策的會(huì)計(jì)處理方法，是指按照會(huì)計(jì)原則和計(jì)量基礎(chǔ)的要求，由企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中采用或者選擇的、適合于本企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法。第九頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈠會(huì)計(jì)政策(accountingpolicies)的概念2.會(huì)計(jì)政策涉及會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和具體的會(huì)計(jì)處理方法⑶對(duì)會(huì)計(jì)處理方法的理解

例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)—投資性房地產(chǎn)》中涉及成本模式和公允價(jià)值模式，成本（歷史成本）和公允價(jià)值就是計(jì)量基礎(chǔ)。第十頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈡企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用1.企業(yè)應(yīng)在國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定的會(huì)計(jì)政策范圍內(nèi)選擇適用的會(huì)計(jì)政策

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許采用的會(huì)計(jì)政策中選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，并正確地運(yùn)用所選定的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行相關(guān)交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。第十一頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈡企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用1.企業(yè)應(yīng)在國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定的會(huì)計(jì)政策范圍內(nèi)選擇適用的會(huì)計(jì)政策

比如，按照現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)不應(yīng)采用后進(jìn)先出法等

實(shí)務(wù)中某項(xiàng)交易或者事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理，具體準(zhǔn)則或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》未作規(guī)范的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定的原則、基礎(chǔ)和方法進(jìn)行處理；待作出具體規(guī)定時(shí)，從其規(guī)定。第十二頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈡企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用2.會(huì)計(jì)政策應(yīng)當(dāng)保持前后各期的一致性會(huì)計(jì)信息使用者需要比較一個(gè)以上期間的會(huì)計(jì)信息，以判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的趨勢(shì)。因此，企業(yè)選用的會(huì)計(jì)政策一般情況下不能也不應(yīng)當(dāng)隨意變更，以保持會(huì)計(jì)信息的可比性。但只要有合理的證據(jù)，符合一定的條件，企業(yè)的會(huì)計(jì)政策也是可以變更的。第十三頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈡企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用2.會(huì)計(jì)政策應(yīng)當(dāng)保持前后各期的一致性如果確實(shí)需要改變會(huì)計(jì)政策，則應(yīng)當(dāng)將變更的情況、變更的原因及其對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，在財(cái)務(wù)報(bào)告中說明。第十四頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈡企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用3.會(huì)計(jì)政策的披露按照我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在報(bào)表附注中披露其所采用的會(huì)計(jì)政策的主要內(nèi)容。需要披露的會(huì)計(jì)政策項(xiàng)目主要有11項(xiàng)。第十五頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈢會(huì)計(jì)政策變更的含義與條件1.定義

會(huì)計(jì)政策變更，是指企業(yè)對(duì)相同的交易或者事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為【例如】長期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量方法的轉(zhuǎn)換，即由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法，由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法，主要是增資與減資而發(fā)生的兩種方法的轉(zhuǎn)換。這種情況下的變更不屬于會(huì)計(jì)政策變更，因增資與減資使長期股權(quán)投資的性質(zhì)發(fā)生了變化，所以它不再屬于同一事項(xiàng)下的政策變更。第十六頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈢會(huì)計(jì)政策變更的含義與條件2.會(huì)計(jì)政策變更的條件（下列條件之一時(shí)）⑴法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求變更。

這種情況是由于實(shí)施了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度，或修訂了原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度，要求變更會(huì)計(jì)政策。第十七頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈢會(huì)計(jì)政策變更的含義與條件2.會(huì)計(jì)政策變更的條件（下列條件之一時(shí)）⑵變更會(huì)計(jì)政策能夠使所提供的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息更為可靠、更為相關(guān)。

由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變，企業(yè)依據(jù)原來的會(huì)計(jì)政策所提供的會(huì)計(jì)信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)改變?cè)瓡?huì)計(jì)政策，按變更后的新會(huì)計(jì)政策進(jìn)行核算，以便提供更為可靠、相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。第十八頁，共97頁。【補(bǔ)充例題1?多選題】以下會(huì)計(jì)政策變更事項(xiàng)中，符合現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的有（）。

A.因原有會(huì)計(jì)政策不能可靠地反映企業(yè)的真實(shí)情況而改變會(huì)計(jì)政策

B.因企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求變更會(huì)計(jì)政策

C.因更換了董事長而改變會(huì)計(jì)政策

D.投資企業(yè)因被投資企業(yè)發(fā)生虧損而改變股權(quán)投資的核算方法第十九頁，共97頁。【答案】AB【解析】企業(yè)可以變更會(huì)計(jì)政策的兩種情況：①法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求變更；②變更會(huì)計(jì)政策以后，能夠使所提供的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息更為可靠、更為相關(guān)，故選項(xiàng)AB正確。第二十頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈢會(huì)計(jì)政策變更的含義與條件3.下列情況不屬于會(huì)計(jì)政策變更⑴對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。

例如，企業(yè)以前沒有對(duì)外長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)，當(dāng)年對(duì)外進(jìn)行長期股權(quán)投資，屬于初次發(fā)生的交易，企業(yè)采用成本法或權(quán)益法進(jìn)行核算，并不屬于會(huì)計(jì)政策變更。第二十一頁，共97頁。對(duì)于不重要的交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，雖然符合會(huì)計(jì)政策變更的定義，但根據(jù)重要性原則，如果不按照會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行核算，不會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可比性，也不會(huì)引起會(huì)計(jì)信息使用者的誤解，因而不作為會(huì)計(jì)政策變更處理。

例如，企業(yè)長期以來一直將小型工具方面的開支，計(jì)入當(dāng)期損益。本期改變其會(huì)計(jì)處理方法，將此類開支予以資本化，按工具的使用年限分年計(jì)提折舊。由于小型工具的費(fèi)用在該企業(yè)費(fèi)用總額中所占比重很小，對(duì)于會(huì)計(jì)政策的這種改變，不作會(huì)計(jì)政策變更處理，并不影響會(huì)計(jì)信息的可比性，因而不屬于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所定義的會(huì)計(jì)政策變更。第二十二頁，共97頁。⑵本期發(fā)生的交易或者事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。例如，甲公司持有對(duì)乙公司的長期股權(quán)投資，由于甲公司對(duì)乙公司無控制、無共同控制且無重大影響，因而過去一直采用成本法核算。

本期甲公司對(duì)乙公司追加投資，從而達(dá)到能對(duì)其施加重大影響的程度，因而改按權(quán)益法核算。

因?yàn)樽芳油顿Y后與追加投資前相比，對(duì)乙公司的投資已經(jīng)發(fā)生了本質(zhì)區(qū)別，即由無重大影響變?yōu)橛兄卮笥绊懀鳛闀?huì)計(jì)政策的成本法與權(quán)益法分別適用于不同類型的長期股權(quán)投資，因而在這種情況下改變會(huì)計(jì)處理方法，不屬于會(huì)計(jì)政策變更。第二十三頁，共97頁?！狙a(bǔ)充例題2?多選題】下列交易或事項(xiàng)中，屬于會(huì)計(jì)政策變更的有（）。

A.所得稅核算方法由應(yīng)付稅款法改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

B.發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法

C.低值易秏品由一次攤銷法改為五五攤銷法

D.固定資產(chǎn)折舊由直線法改為雙倍余額遞減法【答案】AB第二十四頁，共97頁?！窘馕觥窟x項(xiàng)C低值易耗品攤銷方法的變更，屬于不重要的事項(xiàng)，通常不界定為會(huì)計(jì)政策變更。選項(xiàng)D為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法的變更與固定資產(chǎn)折舊方法的變更有相似之處，但通常將前者作為政策變更，后者作為估計(jì)變更，這是現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的慣例。第二十五頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理1.會(huì)計(jì)政策變更需要考慮的問題⑴是否計(jì)算和確認(rèn)會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；⑵如果確認(rèn)會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，是將其計(jì)入當(dāng)期（變更期）損益還是調(diào)整當(dāng)期期初留存收益。第二十六頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理2.方法分類⑴追溯調(diào)整法指對(duì)某類交易或其他事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，要視同該類交易或其他事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就采用了此次變更擬改用的新的會(huì)計(jì)政策，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，據(jù)以對(duì)本期期初留存收益和相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目以及比較財(cái)務(wù)報(bào)表中相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。第二十七頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更⑴追溯調(diào)整法如果企業(yè)提供比較財(cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間的會(huì)計(jì)政策變更，應(yīng)當(dāng)調(diào)整比較期間各期的凈損益和其他有關(guān)項(xiàng)目，視同該政策在比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間一直采用；

會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)中屬于比較財(cái)務(wù)報(bào)表期間以前期間的部分，應(yīng)當(dāng)調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表最早期間的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也作相應(yīng)調(diào)整。第二十八頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更追溯調(diào)整法優(yōu)點(diǎn)可以較好地保證前后期間報(bào)表的可比性。追溯調(diào)整法缺點(diǎn)操作較為復(fù)雜，而且在某些情況下，會(huì)計(jì)變更的累積影響數(shù)無法合理確定，就無法運(yùn)用這種方法，也就是說，這種方法的運(yùn)用受客觀條件的限制。第二十九頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理2.方法分類⑵當(dāng)期法指對(duì)某類交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，將其計(jì)入變更當(dāng)期的損益，且不必調(diào)整比較財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)。但為了使報(bào)表具有可比性，需要報(bào)告?zhèn)淇紨?shù)據(jù)。現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不允許采用這種方法，故不詳細(xì)舉例說明。第三十頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理2.方法分類⑶未來適用法指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí)，不進(jìn)行追溯調(diào)整，只需將新的會(huì)計(jì)政策適用于變更當(dāng)期及未來期間發(fā)生的交易或事項(xiàng)的方法。也就是不計(jì)算與確認(rèn)會(huì)計(jì)政策變更有關(guān)的累積影響數(shù)。但根據(jù)披露要求，企業(yè)應(yīng)計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤的影響數(shù)。第三十一頁，共97頁?！纠?5—2】甲公司于20×5年1月1日以80000000元的價(jià)格購入一棟寫字樓用于出租，作為投資性房地產(chǎn)進(jìn)行管理，寫字樓的使用壽命為20年。雖然寫字樓所在地有活躍的房地產(chǎn)市場、寫字樓的公允價(jià)值信息能夠可靠地確定，但甲公司擬采用成本模式對(duì)該投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，采用年限平均法計(jì)提折舊。假定20×5年與20×6年寫字樓沒有發(fā)生減值。公司從20×7年起對(duì)該投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式改為公允價(jià)值模式。假如甲公司為上市公司，需要按季對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告。20×7年3月31日，該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為81500000元。假定甲公司對(duì)投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)政策變更采用未來適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在未來適用法下，在會(huì)計(jì)政策變更日不需要對(duì)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值做任何調(diào)整，只需將原來成本模式下的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式下的初始確認(rèn)金額。直到期末才按公允價(jià)值計(jì)量。第三十二頁，共97頁?！敬鸢浮?/p>

成本模式下每年的折舊

＝80000000÷20＝4000000（元）（1）20×7年1月1日編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄。借：投資性房地產(chǎn)—成本72000000

投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊8000000貸：投資性房地產(chǎn)80000000（2）20×7年3月31日編制有關(guān)項(xiàng)目的調(diào)整分錄。

借：投資性房地產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)9500000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益9500000變更日不對(duì)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值做任何調(diào)整，只是將原來成本模式下的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式下的初始確認(rèn)金額，賬面價(jià)值沒有任何變化。第三十三頁，共97頁。二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理2.方法分類⑶未來適用法未來適用法的優(yōu)點(diǎn)

不需要計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，因而操作比較簡單。未來適用法的缺點(diǎn)

會(huì)減弱會(huì)計(jì)政策變更前后會(huì)計(jì)信息的可比性，特別是減弱比較財(cái)務(wù)報(bào)表中前后期間會(huì)計(jì)信息的可比性。第三十四頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理3.會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法的選擇⑴企業(yè)依據(jù)法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更會(huì)計(jì)政策的。

如果國家發(fā)布了相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。

如果國家沒有發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法，而且會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)能夠合理確定，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

如首次執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006）》的，應(yīng)依據(jù)第38號(hào)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定處理。第三十五頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理3.會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法的選擇⑵如果由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況發(fā)生變化，企業(yè)為了提供更可靠、更相關(guān)的有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等方面的會(huì)計(jì)信息而變更會(huì)計(jì)政策，而且會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)能夠合理確定，則應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第三十六頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理3.會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法的選擇⑶如果會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定，則無論因何種原因變更會(huì)計(jì)政策，均采用未來適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第三十七頁，共97頁?？梢姡谖覈?，企業(yè)會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理，除了在法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求企業(yè)變更會(huì)計(jì)政策，且國家發(fā)布了相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法的情況下，要按照國家發(fā)布的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理之外，企業(yè)只能根據(jù)具體情況確定應(yīng)采用追溯調(diào)整法還是未來適用法，而不允許采用當(dāng)期法。第三十八頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理3.追溯調(diào)整法處理步驟第一步：計(jì)算累積影響數(shù)

1.根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)

2.計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異

3.計(jì)算差異的所得稅影響金額第三十九頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理3.追溯調(diào)整法處理步驟第一步：計(jì)算累積影響數(shù)4.確定前期中的每一期的稅后差異5.計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)在實(shí)務(wù)操作中，為了能夠明晰地對(duì)比出兩種會(huì)計(jì)政策的差異，可以同時(shí)列示出兩種會(huì)計(jì)政策下的業(yè)務(wù)處理，通過直接對(duì)比的方式來發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)處理的差異并找出調(diào)整分錄。第四十頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理3.追溯調(diào)整法處理步驟第二步：進(jìn)行會(huì)計(jì)處理（1）損益類賬戶要換成“利潤分配—未分配利潤”；（2）關(guān)于所得稅，應(yīng)注意可能要求計(jì)算確定遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，并作出會(huì)計(jì)分錄。第四十一頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更二、會(huì)計(jì)政策變更(changesinaccountingpolicies)㈣會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理3.追溯調(diào)整法處理步驟第三步：報(bào)表項(xiàng)目調(diào)整1.會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)應(yīng)包括在當(dāng)年的會(huì)計(jì)報(bào)表的期初留存收益中2.對(duì)于比較會(huì)計(jì)報(bào)表諸項(xiàng)目也應(yīng)按新的會(huì)計(jì)政策口徑來調(diào)整。常見的影響項(xiàng)目是：比較會(huì)計(jì)報(bào)表期間的期初留存收益和當(dāng)年的利潤分配和期末留存收益。第四步：附注說明（表外披露）第四十二頁，共97頁。【例15—1】甲公司于20×5年1月1日以80000000元的價(jià)格購入一棟寫字樓用于出租，作為投資性房地產(chǎn)進(jìn)行管理，寫字樓的使用壽命為20年。雖然寫字樓所在地有活躍的房地產(chǎn)市場、寫字樓的公允價(jià)值信息能夠可靠地確定，但甲公司擬采用成本模式對(duì)該投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，采用年限平均法計(jì)提折舊。假定20×5年與20×6年寫字樓沒有發(fā)生減值。公司從20×7年起對(duì)該投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式改為公允價(jià)值模式。公司保存的會(huì)計(jì)資料比較齊備，可以通過會(huì)計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為25%，公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積。甲公司流通在外的股票為10000萬股。按兩種模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值如表15—1所示。第四十三頁，共97頁?！敬鸢浮康谝徊剑河?jì)算累積影響數(shù)

1.按兩種模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值

如表15—1所示。成本模式下每年的折舊＝80000000÷20＝4000000（元）2.計(jì)算改變投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式后的累積影響數(shù)如表15—2所示。第四十四頁，共97頁。2.計(jì)算改變投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式后的累積影響數(shù)如表15—2所示。第二步：進(jìn)行會(huì)計(jì)處理⑴對(duì)20×5年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄如下：分析過程如下，如果2005年采用公允價(jià)值計(jì)量，則①?zèng)_銷折舊的會(huì)計(jì)分錄

借：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊4000000

貸：其他業(yè)務(wù)成本4000000②調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)借：投資性房地產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)1000000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益1000000③考慮所得稅影響

借：所得稅費(fèi)用

1250000

貸：遞延所得稅負(fù)債1250000利潤分配—未分配利潤5000000×25%利潤分配—未分配利潤利潤分配—未分配利潤將上述3筆分錄中損益類科目替換為“利潤分配—未分配利潤”綜合上述3筆分錄，得調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)分錄借：投資性房地產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)1000000

投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊4000000

貸：利潤分配—未分配利潤3750000

遞延所得稅負(fù)債1250000第四十五頁，共97頁。2.計(jì)算改變投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式后的累積影響數(shù)如表15—2所示。綜合上述3筆分錄，得調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)分錄借：投資性房地產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)1000000

投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊4000000

貸：利潤分配—未分配利潤3750000

遞延所得稅負(fù)債1250000調(diào)整利潤分配。

按凈利潤的10%提取的法定盈余公積

＝3750000×10%＝375000（元）借：利潤分配—未分配利潤375000貸：盈余公積375000第四十六頁，共97頁。2.計(jì)算改變投資性房地產(chǎn)計(jì)量模式后的累積影響數(shù)如表15—2所示。第二步：進(jìn)行會(huì)計(jì)處理⑵對(duì)20×6年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄如下：分析過程如下，如果2006年采用公允價(jià)值計(jì)量，則①?zèng)_銷折舊的會(huì)計(jì)分錄

借：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊4000000

貸：其他業(yè)務(wù)成本4000000②考慮所得稅影響

借：所得稅費(fèi)用1000000

貸：遞延所得稅負(fù)債1000000利潤分配—未分配利潤4000000×25%利潤分配—未分配利潤將上述2筆分錄中損益類科目替換為“利潤分配—未分配利潤”綜合上述2筆分錄，得調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)分錄借：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊4000000

貸：利潤分配—未分配利潤3000000

遞延所得稅負(fù)債1000000第四十七頁，共97頁。綜合上述2筆分錄，得調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)分錄借：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊4000000貸：利潤分配—未分配利潤3000000

遞延所得稅負(fù)債1000000調(diào)整利潤分配。

按凈利潤的10%提取的法定盈余公積

＝3000000×10%＝300000（元）借：利潤分配—未分配利潤300000貸：盈余公積300000第四十八頁，共97頁。以上對(duì)20×5年和20×6年有關(guān)事項(xiàng)的調(diào)整分錄可以合并編制如下：借：投資性房地產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)1000000

投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊8000000貸：利潤分配—未分配利潤6750000

遞延所得稅負(fù)債2250000調(diào)整利潤分配。借：利潤分配—未分配利潤675000貸：盈余公積6750009000000×25%前面都是分析過程，真正追溯調(diào)整的會(huì)計(jì)分錄，只需要按照最后綜合20×5年和20×6年的累計(jì)影響數(shù)做最后這里的2筆會(huì)計(jì)分錄就可以了第四十九頁，共97頁。第三步：報(bào)表項(xiàng)目調(diào)整(財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述)甲公司在列報(bào)20×7年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整20×7年資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的年初余額、利潤表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額及所有者權(quán)益變動(dòng)表有關(guān)項(xiàng)目的上年金額和本年金額。資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的調(diào)整。調(diào)增投資性房地產(chǎn)年初余額9000000元；調(diào)增遞延所得稅負(fù)債年初余額2250000元；調(diào)增盈余公積年初余額675000元；調(diào)增未分配利潤年初余額6075000元。第五十頁，共97頁。第三步：報(bào)表項(xiàng)目調(diào)整(財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整和重述)利潤表項(xiàng)目的調(diào)整。調(diào)減營業(yè)成本上年金額4000000元；調(diào)增所得稅費(fèi)用上年金額1000000元；調(diào)增凈利潤上年金額3000000元；調(diào)增基本每股收益上年金額0.03元。所有者權(quán)益變動(dòng)表項(xiàng)目的調(diào)整。調(diào)增會(huì)計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積上年金額375000元，未分配利潤上年金額3375000元，所有者權(quán)益合計(jì)上年金額3750000元；調(diào)增會(huì)計(jì)政策變更項(xiàng)目中盈余公積本年金額300000元，未分配利潤本年金額2700000元，所有者權(quán)益合計(jì)本年金額3000000元。第四步：附注說明(略)第五十一頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈠會(huì)計(jì)估計(jì)的概念及特點(diǎn)1.會(huì)計(jì)估計(jì)(accountingestimates)的概念

指企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。2.會(huì)計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)⑴需要進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)的根本原因是由于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在不確定性因素例如，固定資產(chǎn)的折舊年限、固定資產(chǎn)殘值等需要根據(jù)經(jīng)驗(yàn)作出估計(jì)。第五十二頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈠會(huì)計(jì)估計(jì)的概念及特點(diǎn)2.會(huì)計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)⑵會(huì)計(jì)估計(jì)的依據(jù)是最近可利用的信息或資料

企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)時(shí)，通常應(yīng)根據(jù)當(dāng)時(shí)的情況和經(jīng)驗(yàn)，以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)進(jìn)行。但是，隨著時(shí)間的推移、環(huán)境的變化，進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)的基礎(chǔ)可能會(huì)發(fā)生變化。第五十三頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈠會(huì)計(jì)估計(jì)的概念及特點(diǎn)2.會(huì)計(jì)估計(jì)的特點(diǎn)⑶進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)削弱會(huì)計(jì)核算的可靠性

由于存在會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量的前提，在確認(rèn)和計(jì)量過程中，不得不對(duì)許多尚在延續(xù)中、其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)予以估計(jì)入賬。

但是，估計(jì)是建立在具有確鑿證據(jù)的前提下，而不是隨意的。企業(yè)根據(jù)當(dāng)時(shí)所掌握的可靠證據(jù)作出的最佳估計(jì)，不會(huì)削弱會(huì)計(jì)核算的可靠性。第五十四頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈡會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因1.會(huì)計(jì)估計(jì)變更概念指由于賴以進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或者由于取得新的信息、積累更多的經(jīng)驗(yàn)以及后來的發(fā)展變化，而對(duì)原來的會(huì)計(jì)估計(jì)所作的修正。第五十五頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈡會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因2.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的原因會(huì)計(jì)估計(jì)變更并不意味著原來的會(huì)計(jì)估計(jì)是錯(cuò)誤的，它只是表明，由于情況發(fā)生變化，或者掌握了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)原來的會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行修正可以更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。第五十六頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈢會(huì)計(jì)估計(jì)變更的的會(huì)計(jì)處理1.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的兩個(gè)問題⑴如何在賬面上記錄會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響；⑵如何在比較財(cái)務(wù)報(bào)表上報(bào)告會(huì)計(jì)估計(jì)變更第五十七頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈢會(huì)計(jì)估計(jì)變更的的會(huì)計(jì)處理1.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的會(huì)計(jì)處理方法

一般采用未來適用法為了使不同期間的財(cái)務(wù)報(bào)表可比，如果會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)在以前期間計(jì)入日常經(jīng)營活動(dòng)損益，則以后期間也應(yīng)計(jì)入日常經(jīng)營活動(dòng)損益；

如果會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)在以前期間計(jì)入特殊項(xiàng)目，則以后期間也應(yīng)計(jì)入特殊項(xiàng)目。第五十八頁，共97頁。第一節(jié)會(huì)計(jì)變更三、會(huì)計(jì)估計(jì)變更(changesinaccountingestimates)㈢會(huì)計(jì)估計(jì)變更的的會(huì)計(jì)處理3.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的報(bào)表披露⑴會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因。⑵會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)。⑶會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。第五十九頁，共97頁。【補(bǔ)充例題3.多選題】下列各項(xiàng)中，屬于會(huì)計(jì)政策變更的有（）。A．固定資產(chǎn)攤銷方法由生產(chǎn)總量法改為年限平均法B．因執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將建造合同收入確認(rèn)方法由完成合同法改為完工百分比法C．投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式改為公允價(jià)值模式D．因執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)子公司的長期股權(quán)投資由權(quán)益法改為成本法核算【答案】BCD【解析】選項(xiàng)A屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更。第六十頁，共97頁?！狙a(bǔ)充例題4.多選題】（2009年中級(jí)）下列各項(xiàng)中，屬于會(huì)計(jì)估計(jì)變更的有（）。A.固定資產(chǎn)的凈殘值率由8%改為5%

B.固定資產(chǎn)折舊方法由年限平均法改為雙倍余額遞減法

C.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量由成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式

D.使用壽命確定的無形資產(chǎn)的攤銷年限由10年變更為7年【答案】ABD【解析】選項(xiàng)C，屬于會(huì)計(jì)政策變更。第六十一頁，共97頁?！纠?5—3】乙公司于20×2年1月開始計(jì)提折舊的一臺(tái)管理用新設(shè)備，原價(jià)105000元，估計(jì)使用年限10年，凈殘值5000元，采用年限平均法計(jì)提折舊。至20×6年年初，由于技術(shù)進(jìn)步等原因，需要對(duì)原估計(jì)的使用年限和凈殘值作出修正，估計(jì)該設(shè)備的使用年限為8年，凈殘值為3000元。假定稅法允許按變更后的折舊額在稅前扣除。要求：完成20×6年乙公司對(duì)該項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更的處理?！敬鸢浮?、會(huì)計(jì)分錄

⑴處理原則：未來適用法不必調(diào)整以前各年的折舊，也不計(jì)算會(huì)計(jì)估計(jì)變更的累積影響數(shù)，只需按變更后的會(huì)計(jì)估計(jì)確定以后各年的應(yīng)提折舊額。20×2年1月原價(jià)105000元，估計(jì)使用年限10年，凈殘值5000元至20×6年年初，估計(jì)該設(shè)備的使用年限為8年，凈殘值為3000元。第六十二頁，共97頁?！敬鸢浮?、會(huì)計(jì)分錄⑴處理原則：未來適用法⑵折舊計(jì)算

①按原來的會(huì)計(jì)估計(jì)，每年折舊額為10000元，至20×6年年初已提折舊4年，累計(jì)已提折舊40000元，設(shè)備凈值為65000元。

20×6年年初有關(guān)該設(shè)備的各項(xiàng)目余額為：固定資產(chǎn)105000元減：累計(jì)折舊40000元固定資產(chǎn)凈值65000元20×2年1月原價(jià)105000元，估計(jì)使用年限10年，凈殘值5000元至20×6年年初，估計(jì)該設(shè)備的使用年限為8年，凈殘值為3000元。第六十三頁，共97頁。20×6年年初有關(guān)該設(shè)備的各項(xiàng)目余額為：固定資產(chǎn)105000元減：累計(jì)折舊40000元固定資產(chǎn)凈值65000元②在未來適用法下

20×6年起每年應(yīng)計(jì)提折舊

＝[(65000－3000)/(8－4)]＝15500元。

⑶編制會(huì)計(jì)分錄

借：管理費(fèi)用15500

貸：累計(jì)折舊1550020×2年1月原價(jià)105000元，估計(jì)使用年限10年，凈殘值5000元至20×6年年初，估計(jì)該設(shè)備的使用年限為8年，凈殘值為3000元。第六十四頁，共97頁?！敬鸢浮?、會(huì)計(jì)分錄借：管理費(fèi)用15500貸：累計(jì)折舊155002.在報(bào)表附注中說明

乙公司在20×6年度的報(bào)表附注中應(yīng)作如下說明：本公司一臺(tái)管理用設(shè)備，原始價(jià)值105000元，原估計(jì)使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值5000元，按年限平均法計(jì)提折舊。由于技術(shù)進(jìn)步，該設(shè)備已不能按原估計(jì)使用年限計(jì)提折舊，本公司于20×6年年初變更該設(shè)備的使用年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值為3000元，以反映該設(shè)備的真實(shí)耐用年限和凈殘值。此項(xiàng)會(huì)計(jì)估計(jì)變更使本年度凈利潤減少數(shù)為4125元[（15500－10000）×（1－25%）]。第六十五頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正一、會(huì)計(jì)差錯(cuò)概述㈠會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)的概念會(huì)計(jì)差錯(cuò)是指在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤，如抄寫差錯(cuò)、對(duì)事實(shí)的疏忽和誤解以及會(huì)計(jì)政策的誤用。第六十六頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正一、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)概述㈡會(huì)計(jì)差錯(cuò)的處理原則與分類1.處理原則

企業(yè)發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)差錯(cuò)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)差錯(cuò)的性質(zhì)及時(shí)糾正。2.分類第六十七頁，共97頁。年度資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日?qǐng)?bào)告年度的會(huì)計(jì)差錯(cuò)及以前年度的非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)按照“資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)”的規(guī)定處理本期調(diào)整本期相關(guān)項(xiàng)目前期差錯(cuò)第六十八頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正一、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)概述㈢前期差錯(cuò)1.前期差錯(cuò)定義

本期發(fā)現(xiàn)的前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)，簡稱前期差錯(cuò)。前期差錯(cuò)是由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)。

⑴編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。

⑵前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。第六十九頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正一、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)概述㈢前期差錯(cuò)2.前期差錯(cuò)分類一類是重要的或者雖然不重要但故意造成的前期差錯(cuò)。另一類是不重要且非故意造成的前期差錯(cuò)。前期差錯(cuò)的重要程度，應(yīng)根據(jù)差錯(cuò)的性質(zhì)和金額加以判斷。

例如，企業(yè)的存貨盤盈，應(yīng)將盤盈的存貨計(jì)入當(dāng)期損益。而對(duì)于固定資產(chǎn)盤盈，應(yīng)當(dāng)查明原因，采用追溯重述法進(jìn)行更正。第七十頁，共97頁。3.前期差錯(cuò)處理方法⑴企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。⑵確定前期差錯(cuò)的特定期間影響或累積影響是不切實(shí)可行的可以采用兩種處理方法：①從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整；

②采用未來適用法。⑶對(duì)于不重要且非故意造成的前期差錯(cuò)，可以采用未來適用法。第七十一頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正一、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)概述㈣會(huì)計(jì)差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理步驟

第一步：首先分析會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)與種類

第二步：決定更正差錯(cuò)的方法。

第三步：差錯(cuò)更正。第七十二頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)分析會(huì)計(jì)差錯(cuò)的分析可以從以下幾個(gè)方面著手。㈠辨明會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的會(huì)計(jì)期間會(huì)計(jì)差錯(cuò)有的是在發(fā)現(xiàn)差錯(cuò)的當(dāng)期發(fā)生的，也有的是在上期發(fā)生的，或在更早的以前期間發(fā)生的。會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的會(huì)計(jì)期間不同，更正的要求與方法也可能不同。第七十三頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)分析會(huì)計(jì)差錯(cuò)的分析可以從以下幾個(gè)方面著手。㈠辨明會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的會(huì)計(jì)期間㈡注意會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)的時(shí)間需要明確會(huì)計(jì)差錯(cuò)是在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日前發(fā)現(xiàn)的，還是在此日之后發(fā)現(xiàn)的。第七十四頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)分析會(huì)計(jì)差錯(cuò)的分析可以從以下幾個(gè)方面著手。㈠辨明會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的會(huì)計(jì)期間㈡注意會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)的時(shí)間㈢判斷會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)對(duì)于前期差錯(cuò)，要進(jìn)一步分析其重要性程度和是否屬于故意造成的。第七十五頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)分析㈠辨明會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生的會(huì)計(jì)期間㈡注意會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)的時(shí)間㈢判斷會(huì)計(jì)差錯(cuò)的性質(zhì)㈣分析會(huì)計(jì)差錯(cuò)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響會(huì)計(jì)差錯(cuò)按其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響不同，可以分為只影響資產(chǎn)負(fù)債表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)、只影響利潤表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)、既影響資產(chǎn)負(fù)債表又影響利潤表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。第七十六頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)分析㈣分析會(huì)計(jì)差錯(cuò)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響1.只影響資產(chǎn)負(fù)債表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

某些會(huì)計(jì)差錯(cuò)只影響資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目。

例如，將一項(xiàng)長期借款誤記為短期借款。顯然，對(duì)該項(xiàng)銀行借款的再分類只影響資產(chǎn)負(fù)債表。因此，如果這項(xiàng)會(huì)計(jì)差錯(cuò)發(fā)生在前期，則不需編制更正分錄；但如果本期要提供比較財(cái)務(wù)報(bào)表，則比較財(cái)務(wù)報(bào)表上的前期有關(guān)項(xiàng)目要通過重新歸類予以更正。第七十七頁，共97頁。第二節(jié)會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正二、會(huì)計(jì)差錯(cuò)(accountingerror)分析㈣分析會(huì)計(jì)差錯(cuò)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響2.只影響利潤表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

只影響利潤表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)通常是由于項(xiàng)目的歸類出現(xiàn)差錯(cuò)。

例如，將利息收入歸入了銷售收入。這類會(huì)計(jì)差錯(cuò)需要重新歸類，但不影響凈利潤。因此，如果這類差錯(cuò)發(fā)生在以前期間，則不需要編制更正分錄；但如果本期需要編制比較財(cái)務(wù)報(bào)表，則比較財(cái)務(wù)報(bào)表上的前期有關(guān)項(xiàng)目要通過重新歸類予以更正。第七十八頁，共97頁。3.既影響資產(chǎn)負(fù)債表又影響利潤表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。

例如，期末漏記一項(xiàng)應(yīng)計(jì)利息，則當(dāng)期利潤表上的利息費(fèi)用少計(jì)，同時(shí)期末資產(chǎn)負(fù)債表上漏列一項(xiàng)應(yīng)付利息。同時(shí)影響利潤表與資產(chǎn)負(fù)債表的會(huì)計(jì)差錯(cuò)還可以進(jìn)一步分為可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)與不可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。

可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)是指那些即使未被發(fā)現(xiàn)，也能在兩個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)自動(dòng)更正的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。第七十九頁，共97頁?？勺詣?dòng)抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)假設(shè)上期末漏記應(yīng)計(jì)利息3000元，所得稅稅率為25%。該項(xiàng)差錯(cuò)對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表的影響如下：1）利息費(fèi)用少計(jì)3000元。2）稅前利潤多計(jì)3000元。3）所得稅費(fèi)用多計(jì)750元。4）凈利潤多計(jì)2250元。5）留存收益多計(jì)2250元。6）應(yīng)付利息少計(jì)3000元。7）應(yīng)交所得稅多計(jì)750元。第八十頁，共97頁。可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)在下期支付利息時(shí)，誤將所付全部利息確認(rèn)為利息費(fèi)用。這項(xiàng)新的會(huì)計(jì)差錯(cuò)對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表的影響如下：1）利息費(fèi)用多計(jì)3000元。2）稅前利潤少計(jì)3000元。3）所得稅費(fèi)用少計(jì)750元。4）凈利潤少計(jì)2250元。由于在第二個(gè)會(huì)計(jì)期間多計(jì)的利息費(fèi)用正好等于上期少計(jì)的利息費(fèi)用，少計(jì)的凈利潤也正好與上期多計(jì)的凈利潤相抵銷。因此，在第二期期末，資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目的金額沒有錯(cuò)誤。也就是說，負(fù)債沒有再被低估，留存收益余額也是正確的。原來的會(huì)計(jì)差錯(cuò)已被自動(dòng)抵銷。第八十一頁，共97頁?？勺詣?dòng)抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)不過應(yīng)當(dāng)指出，即使會(huì)計(jì)差錯(cuò)可以自動(dòng)抵銷，是否需要編制更正分錄和改正財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，要取決于差錯(cuò)是什么時(shí)候發(fā)現(xiàn)的。

如果這種差錯(cuò)在發(fā)生的第二年被發(fā)現(xiàn)，就需要編制一筆更正分錄，以便利息費(fèi)用與凈利潤能得到正確報(bào)告。

如果這種差錯(cuò)在其發(fā)生的第二年以后被發(fā)現(xiàn)，則不需要編制更正分錄。然而，這兩年的財(cái)務(wù)報(bào)表是錯(cuò)誤的，因此，除非已經(jīng)過了比較財(cái)務(wù)報(bào)表的跨越期間，否則仍需改正財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)項(xiàng)目。第八十二頁，共97頁。不可自動(dòng)抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)

指那些在以后的會(huì)計(jì)期間不能抵銷的會(huì)計(jì)差錯(cuò)。