經(jīng)濟效益審計第五章內(nèi)部控制審計

經(jīng)濟效益審計第二篇企業(yè)管理審計1第五章

內(nèi)部控制審計

［本章學(xué)習(xí)目的］本章對內(nèi)部控制基本理論到內(nèi)部控制審計的基本內(nèi)容、基本程序和主要方法等方面進行系統(tǒng)的闡述。［本章重點］內(nèi)部控制理論內(nèi)涵內(nèi)部控制審計的內(nèi)容內(nèi)部控制審計程序與方法2本章主要內(nèi)容第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述第二節(jié)內(nèi)部控制審計模式第三節(jié)內(nèi)部控制審計內(nèi)容第四節(jié)注冊會計師執(zhí)行的內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)3一、內(nèi)部控制概述

（一）內(nèi)部控制理論的發(fā)展第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述階段時間背景內(nèi)容特征內(nèi)部牽制20世紀(jì)20-40年代控制弊端以組織控制職責(zé)分離為主內(nèi)部控制制度20世紀(jì)40-70年代提高審計效率劃分為內(nèi)部會計控制和管理控制內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)20世紀(jì)70-90年代風(fēng)險導(dǎo)向評估控制形成三要素納入控制環(huán)境內(nèi)部控制框架20世紀(jì)90年代至今實現(xiàn)組織目標(biāo)形成5要素結(jié)構(gòu)風(fēng)險管理框架20世紀(jì)初至今實現(xiàn)組織目標(biāo)形成8要素結(jié)構(gòu)4安然公司連續(xù)六年被《財富》雜志評選為“美國最具創(chuàng)新精神公司”，然而真正使安然公司在全世界聲名大噪的，卻是使這個擁有上千億資產(chǎn)的公司2002年在幾周內(nèi)破產(chǎn)的持續(xù)多年精心策劃、乃至制度化系統(tǒng)化的財務(wù)造假丑聞。事件起因：2001年年初，一家有著良好聲譽的短期投資機構(gòu)老板吉姆·切歐斯公開對安然的盈利模式表示了懷疑。切歐斯注意到：1.有些文件涉及了安然背后的合伙公司，這些公司和安然有著說不清的幕后交易2.作為安然的首席執(zhí)行官，斯基林一直在拋出手中的安然股票———而他不斷宣稱安然的股票會從當(dāng)時的70美元左右升至126美元。5人們開始真正追究安然的盈利情況和現(xiàn)金流向。到了2001年8月中旬，人們對于安然的疑問越來越多，并最終導(dǎo)致了股價下跌。2001年11月30日，安然股價跌至0．26美元，市值由峰值時的800億美元跌至2億美元。安然公司的管理層，包括董事會、監(jiān)事會和公司高級管理人員。他們面臨的指控包括疏于職守、虛報賬目、誤導(dǎo)投資人以及牟取私利等。安然假賬問題也讓其審計公司安達信面臨著被訴訟的危險。位列世界第一的會計師事務(wù)所安達信作為安然公司財務(wù)報告的審計者，既沒審計出安然虛報利潤，也沒發(fā)現(xiàn)其巨額債務(wù)。2001年6月，安達信曾因?qū)徲嫻ぷ髦谐霈F(xiàn)欺詐行為被美國證券交易委員會罰了700萬美元。6世通公司的前身是創(chuàng)辦于1983年的長途電話折扣公司（LDDS），上世紀(jì)90年代以來，該公司利用兼并、收購等手段瘋狂擴張，一次次上演“小魚吃大魚”和“快魚吃慢魚”的戲法，迅速發(fā)展為全美第二大長途電話公司、全球第一大互聯(lián)網(wǎng)供應(yīng)商。2001年，公司高額負(fù)債的狀況引起美國證券監(jiān)管機構(gòu)的關(guān)注，2002年3月，美國證券交易委員會（SEC）宣布對世通公司過往的兼并事件和公司向CEO伯納德·埃伯斯提供3.66億美元巨額貸款一事進行調(diào)查。6月，世通新任CEO主持的一次內(nèi)部審計暴露出更大的丑聞：從2001年開始，世通公司與擴建電信系統(tǒng)工程有關(guān)的大量費用沒有被作為正常成本入帳，而是作為資本支出處理，這一會計“技巧”為世通帶來了38億美元的巨額“利潤”。8月8日和9月19日，世通公司又被發(fā)現(xiàn)有兩筆錯帳，該公司財務(wù)丑聞涉及的金額增加到90多億美元。7具有諷刺意味的是，世通公司的審計人竟然是安達信會計師事務(wù)所。世通丑聞曝光后，盡管安達信聲稱“審計員的工作依賴于世通公司管理層的誠實和正直”，意欲洗脫干系，但世通高層卻認(rèn)為安達信未能發(fā)現(xiàn)世通的帳目有問題“是難以置信的”。美國一個聯(lián)邦大陪審團宣布安達信妨礙司法罪成立。美國得克薩斯州地方法庭對安達信作出最嚴(yán)厲的判決：罰款50萬美元，在5年內(nèi)不得從事相關(guān)業(yè)務(wù)。8“相信上帝”是印在美元鈔票上的一句格言。有人諷刺道，CEO不可信，會計師事務(wù)所、股票分析師也不可信，看來美國人只能相信鈔票上印制的這句格言了。頻頻曝光的公司丑聞令美國政府大傷腦筋，不得不采取一些應(yīng)急措施。910一、內(nèi)部控制概述

（二）內(nèi)部控制的含義Coso報告對內(nèi)部審計的定義：

三目標(biāo)，五要素《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》所稱內(nèi)部控制：是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的、旨在實現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。

第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述11監(jiān)督控制環(huán)境溝通信息控制風(fēng)險溝通信息活動評估一、內(nèi)部控制概述

（二）內(nèi)部控制五要素第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述12以上因素非常類似于醫(yī)生看病1、機構(gòu)的控制環(huán)境為病人的身體和所面臨的環(huán)境；控制環(huán)境2、通過多種手段了解病人的病情；風(fēng)險評估3、對癥下藥；控制活動4、醫(yī)生要根據(jù)病人病情的變化調(diào)整治療措施為此需要觀察病人，監(jiān)督病情。監(jiān)督5、醫(yī)生在實施前四個環(huán)節(jié)時，都離不開信息的溝通和交流。信息與溝通13內(nèi)部控制的局限性環(huán)境因素成本效益因素人為因素超越制度因素一、內(nèi)部控制概述

（三）內(nèi)部控制的局限性第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述14內(nèi)部控制審計的制度背景

——為什么要進行內(nèi)部控制審計？第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述152011年國內(nèi)內(nèi)控審計情況截至2012年4月30日，共有230家上市公司披露了內(nèi)部控制審計報告報告類型數(shù)量（標(biāo)準(zhǔn)）無保留意見內(nèi)控審計報告225份帶強調(diào)事項段的無保留意見內(nèi)控審計報告4份否定意見內(nèi)控審計報告1份（全國有38家證券資格會計師事務(wù)所從事了230家上市公司的內(nèi)控審計業(yè)務(wù)）。16為什么要進行內(nèi)部控制審計？一、美國薩班斯法案（2002）302條：規(guī)定公司首席執(zhí)行官和首席財務(wù)官，在報備或提交的每一份年度報告中應(yīng)對公司的內(nèi)部控制設(shè)計、運行、評價、內(nèi)部控制缺陷進行詳細(xì)披露。404條：規(guī)定上市公司每份年度報告必須包括一份“內(nèi)部控制報告”17為什么要進行內(nèi)部控制審計？二、中國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》2008：執(zhí)行本規(guī)范的上市公司，應(yīng)當(dāng)對本公司的內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評估報告，并可聘請具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制的有效性進行審計。18財政部發(fā)布企業(yè)內(nèi)部控制配套指引（2010）2011-1-1，在境內(nèi)外同時上市的公司，60多家2012-1-1，滬深主板，1000多家擇機，中小板和創(chuàng)業(yè)板鼓勵，非上市大中型企業(yè)為什么要進行內(nèi)部控制審計？19執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的企業(yè)，必須對本企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，同時聘請具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對其財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進行審計，出具審計報告。為什么要進行內(nèi)部控制審計？20內(nèi)部控制審計的現(xiàn)實意義“企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的制定發(fā)布是繼我國企業(yè)會計準(zhǔn)則、審計準(zhǔn)則體系建成并有效實施之后的又一項重大系統(tǒng)工程。”

——財政部副部長王軍

“企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的發(fā)布將對防范企業(yè)風(fēng)險、規(guī)范企業(yè)管理、促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響和積極推動作用”

——審計署副審計長董大勝

企業(yè)內(nèi)部控制配套指引為企業(yè)戰(zhàn)略、董事會職責(zé)、風(fēng)險評估、員工薪酬、誠實守信、受托責(zé)任和審計等問題設(shè)定了良好實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，有助于企業(yè)管理當(dāng)局防范經(jīng)營和管理風(fēng)險、提升公司治理水平?！澜玢y行高級專家陳楠希21內(nèi)部控制審計的定義通過對被審計單位的內(nèi)控制度的審查、分析測試、評價、確定其可信程度，從而對內(nèi)控是否有效做出鑒定的一種現(xiàn)代審計方法。第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述22二、內(nèi)部控制審計的目標(biāo)與評價標(biāo)準(zhǔn)第一節(jié)內(nèi)部控制審計概述評價主體評價目的評價標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部審計促進實現(xiàn)組織目標(biāo)，強化內(nèi)部制度建設(shè)合理、適當(dāng)、有效性外部審計評估控制風(fēng)險，確定實質(zhì)性測試的重點健全、有效性23第二節(jié)

內(nèi)部控制審計模式一、按要素進行審計審計范圍可以是全部活動的全部控制要素；也可以是部分活動和部分控制要素。審計方法中調(diào)查方法包括：調(diào)查表、調(diào)查問卷、流程圖、問題敘述等；測試方法包括詢問、查閱文檔、實地觀察等。二、按業(yè)務(wù)循環(huán)進行審計1.銷貨及收款環(huán)節(jié)2.采購及付款環(huán)節(jié)3.生產(chǎn)環(huán)節(jié)4.固定資產(chǎn)管理環(huán)節(jié)5.貨幣資金管理環(huán)節(jié)6.關(guān)聯(lián)交易環(huán)節(jié)7.擔(dān)保與融資環(huán)節(jié)8.投資環(huán)節(jié)9.研發(fā)環(huán)節(jié)10.人事管理環(huán)節(jié)24控制環(huán)境因素主要內(nèi)容作用公司治理結(jié)構(gòu)股東會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層、組織結(jié)構(gòu)、權(quán)責(zé)劃分保障性作用經(jīng)理層和員工道德、價值觀、能力關(guān)鍵性作用人力資源人員配備、培訓(xùn)、考核、薪酬、獎勵基礎(chǔ)性作用企業(yè)文化基本信念、價值觀念、道德規(guī)范、生活、思維、行為方式基礎(chǔ)性作用一、內(nèi)部控制環(huán)境審計(一)控制環(huán)境構(gòu)成要素內(nèi)容及作用第三節(jié)

內(nèi)部控制審計內(nèi)容25一、內(nèi)部控制環(huán)境審計(二)控制環(huán)境審計內(nèi)容

內(nèi)部環(huán)境審計主要包括對治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部機構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配、企業(yè)文化、人力資源政策、內(nèi)部機構(gòu)設(shè)置和反舞弊機制五方面的內(nèi)容的審計。

第三節(jié)內(nèi)部控制審計內(nèi)容26一、內(nèi)部環(huán)境審計（一）內(nèi)部環(huán)境的審查內(nèi)容（1）審計治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部機構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配情況；治理結(jié)構(gòu)：股東大會、董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層、審計委員會機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配：編制內(nèi)部管理手冊（使全體員工掌握內(nèi)部機構(gòu)設(shè)置、崗位職責(zé)、業(yè)務(wù)流程等情況，明確權(quán)責(zé)分配，正確行使職權(quán)）27一、內(nèi)部環(huán)境審計（一）內(nèi)部環(huán)境的審查內(nèi)容（1）審計治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部機構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配情況；一些集團公司意圖里利用企業(yè)集團組建來提升公司價值，但卻沒有達到預(yù)定的效果和效率，請看以下案例：28案例1大德公司是國內(nèi)最大的公司交通運輸集團，資產(chǎn)規(guī)模百億元，下屬二級子公司140家，涉及公交運輸、出租、汽車制造和修理、房地產(chǎn)、廣告、餐飲等各行業(yè)。集團總部主要經(jīng)營城市內(nèi)公共交通，對下屬的運營分公司安排詳盡的工作計劃，統(tǒng)一撥款，并在每季度進行工作反饋和考評。集團下屬的出租公司為國家劃撥的全資子公司；2930集團企業(yè)總部對出租公司僅按年度下達生產(chǎn)計劃并于年終匯總統(tǒng)計，出租公司的主要經(jīng)營權(quán)在子公司自身。

出租公司下面也有超過10家子公司，投資業(yè)務(wù)范圍非常分散；隨著經(jīng)營收入的提高，出租公司的管理費用等增長迅速，每年實際的凈資產(chǎn)回報率僅為0.0098%（當(dāng)年出租行業(yè)的平均凈資產(chǎn)回報率大約為10%）案例2WG公司是國內(nèi)著名的藥材經(jīng)營集團企業(yè)，資產(chǎn)規(guī)模為14億元；下屬全資、控股和參股企業(yè)42家，主要涉及中藥材、中藥飲片和中藥生產(chǎn)、經(jīng)銷和科研等業(yè)務(wù)。集團企業(yè)前身為實施行業(yè)管理的行政單位，集團企業(yè)成立后自身主要經(jīng)營某市市場的藥品批零業(yè)務(wù)和藥材的吞吐業(yè)務(wù)，集團企業(yè)主要職能部門主要圍繞本事業(yè)部開展工作。3132隨著業(yè)務(wù)發(fā)展，許多原來省級藥材公司無償歸并成為集團的二級公司；集團設(shè)立了投資管理部門對子公司進行管理，投資管理部的主要職責(zé)是參加子公司的股東會議，并負(fù)責(zé)收回每年股利。下屬子公司都運作相近的業(yè)務(wù)，但業(yè)務(wù)幾乎沒有關(guān)聯(lián)，各子公司各自為戰(zhàn)。在市場化前提下，巨大的競爭壓力來自民間和中小企業(yè)，許多子公司經(jīng)濟效益低下，部分子公司甚至嚴(yán)重虧損。類似的，很多企業(yè)以失敗、破產(chǎn)而告終，不少集團企業(yè)發(fā)生嚴(yán)重的內(nèi)部控制事件，一些企業(yè)組建集團后沒有達到預(yù)期的協(xié)同效應(yīng)。分析原因其中公司治理結(jié)構(gòu)不完善是關(guān)鍵之一。集團企業(yè)在組建初期對公司治理沒有給予很大的關(guān)注，不明白公司治理結(jié)構(gòu)在企業(yè)風(fēng)險管理中的作用，所以沒有真正明確企業(yè)的權(quán)力機構(gòu)、決策機構(gòu)、執(zhí)行機構(gòu)和監(jiān)督機構(gòu)的權(quán)責(zé)。33一、內(nèi)部環(huán)境審計（一）內(nèi)部環(huán)境的審查內(nèi)容（2）審計企業(yè)文化建設(shè)情況；職業(yè)道德修養(yǎng)和專業(yè)勝任能力文化建設(shè)：積極向上的價值觀和社會責(zé)任感員工行為守則法制教育：加強法制教育，依法決策、依法辦事、依法監(jiān)督34一、內(nèi)部環(huán)境審計（一）內(nèi)部環(huán)境的審查內(nèi)容（3）審計人力資源政策的制定與執(zhí)行情況；招聘培訓(xùn)管理薪酬績效管理休假、輪崗制度限制性規(guī)定（掌握國家秘密或重要商業(yè)秘密的員工離崗的限制性規(guī)定）其他政策：職業(yè)道德修養(yǎng)35一、內(nèi)部環(huán)境審計（一）內(nèi)部環(huán)境的審查內(nèi)容（4）審計內(nèi)部審計機制的設(shè)立情況；內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置：審計委員會人員配置：內(nèi)審人員從業(yè)資格，專業(yè)勝任能力工作的獨立性：是否給予一定的權(quán)限和工作條件報告制度：有權(quán)直接向董事會或?qū)徲嬑瘑T會報告內(nèi)部控制中重大缺陷36一、內(nèi)部環(huán)境審計（一）內(nèi)部環(huán)境的審查內(nèi)容（5）審計反舞弊機制的設(shè)立與執(zhí)行情況舞弊是指以故意的行為獲得不公平的或者非法的收益，包括虛假報告和侵吞資產(chǎn)。

37某公司：1、董事會形同虛設(shè)，從未召開過會議，重大決策由總經(jīng)理一人決定；2、用人政策：隨意用人，任人唯親3、產(chǎn)權(quán)關(guān)系：混亂，轉(zhuǎn)讓股權(quán)未兌現(xiàn)購股資金，部分股東不承認(rèn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為；4、總經(jīng)理合伙創(chuàng)辦的企業(yè)與公司財務(wù)不分，公司資金被合伙企業(yè)無償占有38二、風(fēng)險評估審計風(fēng)險—由于不確定因素的存在，影響組織目標(biāo)實現(xiàn)的可能性。審計人員應(yīng)當(dāng)確定管理層：如何識別——估計該風(fēng)險重要性——評估風(fēng)險發(fā)生的可能性——管理措施。目標(biāo)設(shè)定審計風(fēng)險識別審計風(fēng)險分析審計風(fēng)險應(yīng)對審計39二、風(fēng)險評估審計1、目標(biāo)設(shè)定的審計（五大目標(biāo)）

合規(guī)目標(biāo)經(jīng)營目標(biāo)報告目標(biāo)資源目標(biāo)戰(zhàn)略目標(biāo)40二、風(fēng)險評估審計2、風(fēng)險識別審計（內(nèi)外因素）內(nèi)部因素：人員素質(zhì)（職業(yè)操守、員工專業(yè)勝任能力）；管理因素（經(jīng)營方式、資產(chǎn)管理、業(yè)務(wù)流程等）；自主創(chuàng)新因素（研究開發(fā)、技術(shù)投入）；財務(wù)因素（財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量）；安全環(huán)保因素（員工健康、環(huán)境保護）41案例3河北邯鄲農(nóng)行金庫5100萬元被盜時間：2007年4月14日14點地點：河北邯鄲市農(nóng)業(yè)銀行金庫案值：近5100萬元現(xiàn)金人民幣被盜（一個多月）身份：兩疑犯為銀行現(xiàn)金管理中心管庫員農(nóng)行河北省分行行長瞿建耀：“不出事是偶然，出事是必然?！币煞溉螘苑澹骸拔以谔优艿臅r候連飯都沒心思吃，但我看到彩票投注點就想下車買點，沒什么其他想法，就是手癢癢?！?2二、風(fēng)險評估審計2、風(fēng)險識別審計（內(nèi)外因素）外部因素：經(jīng)濟因素（經(jīng)濟形勢、市場競爭）；法律因素（監(jiān)管要求）；社會因素（安全穩(wěn)定、文化傳統(tǒng)、社會信用、消費者行為）；科學(xué)技術(shù)因素（科技進步、工藝改進）；自然因素（自然災(zāi)害、環(huán)境狀況）43二、風(fēng)險評估審計3、風(fēng)險分析審計（風(fēng)險發(fā)生的概率和預(yù)計后果）抓因果分析方法（定性和定量結(jié)合）分析團隊（吸收專業(yè)人員，組成風(fēng)險分析團隊，嚴(yán)格按規(guī)范程序開展，保證分析結(jié)果的準(zhǔn)確性）個人風(fēng)險偏好（分析、掌握管理層、董事的風(fēng)險偏好，采取適當(dāng)?shù)目刂拼胧?，避免因個人風(fēng)險偏好給企業(yè)經(jīng)營帶來重大損失）4445CEO對風(fēng)險的偏好程度一直是企業(yè)評判其能否擔(dān)當(dāng)重任的標(biāo)準(zhǔn)之一。沃頓商學(xué)院財政學(xué)教授尼古拉·羅桑諾（NikolaiRoussanov）在研究了1500家大型公司CEO的婚姻狀況數(shù)據(jù)后發(fā)現(xiàn)，CEO的婚姻狀況會影響投資決策。

他們發(fā)現(xiàn)，單身CEO通常更激進，更容易成為風(fēng)險偏好型決策者，在投資上表現(xiàn)為更高的杠桿率、大量的研發(fā)支出和快速擴張，而已婚的CEO則更加謹(jǐn)慎。

對于創(chuàng)業(yè)和小型公司來說，單身CEO可能會讓企業(yè)獲得較快的發(fā)展，當(dāng)然也隱藏著更大的風(fēng)險；而已婚者可能成為更關(guān)注風(fēng)控的企業(yè)的更優(yōu)人選。

二、風(fēng)險評估審計4、風(fēng)險應(yīng)對策略的審計（對抗風(fēng)險的能力）風(fēng)險回避風(fēng)險承擔(dān)風(fēng)險降低風(fēng)險分擔(dān)46三、控制活動審計主要包括對職責(zé)分工、授權(quán)、審核批準(zhǔn)、預(yù)算、財產(chǎn)保護、會計系統(tǒng)、內(nèi)部報告、經(jīng)濟活動分析、績效考評、信息技術(shù)等控制措施審計。47三、控制活動審計不相容職務(wù)分離不相容職務(wù)分離控制要求企業(yè)全面系統(tǒng)地分析、梳理業(yè)務(wù)流程中所涉及的不相容職務(wù)，實施相應(yīng)的分離措施，形成各司其職、各負(fù)其責(zé)、相互制約的工作機制。48三、控制活動審計（一）職責(zé)分工審計1.查明組織是否根據(jù)單位目標(biāo)和職能任務(wù)，按照科學(xué)、精簡理設(shè)置職能部門和工作崗位，明確各部門、各崗位的職責(zé)權(quán)限。492.查明職責(zé)分工確定過程中，是否充分考慮到對授權(quán)、批準(zhǔn)、保管、稽核檢查等不相容職務(wù)相互分離的制衡要求。3.組織是否根據(jù)各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)與事項的流程和特征，分析與梳理執(zhí)行該項業(yè)務(wù)與事項涉及的不相容職務(wù)，并結(jié)合崗位職責(zé)分工采取分離措施。4.組織是否結(jié)合崗位特點和重要程度，建立規(guī)范的崗位輪換制度、強制休假制，以強化職責(zé)分工。（二）授權(quán)控制的審計1．授權(quán)的依據(jù)——依事而不是依人2．授權(quán)的界限——不可越權(quán)授權(quán)3．授權(quán)的“度”——適度授權(quán)4．授權(quán)的保障——監(jiān)督三、控制活動審計50（三）會計系統(tǒng)控制的內(nèi)容（一）會計準(zhǔn)則和相關(guān)的會計制度的選擇（二）會計政策選擇（三）會計估計確定（四）文件和憑證控制（五）會計檔案保管控制（六）業(yè)務(wù)流程控制（七）組織和人員控制會計系統(tǒng)控制的內(nèi)容（八）建立會計崗位制度三、控制活動審計51會計系統(tǒng)控制審計要點1.查明組織是否根據(jù)會計法及國家統(tǒng)的會計制度，制定適合本單位需要的會計制度。2.會計制度中是否明確會計憑證、會計賬簿和財務(wù)報告以及相關(guān)信息披露的處理程序。3.會計制度中是否規(guī)范了會計政策的選用標(biāo)準(zhǔn)和審批程序。4.會計制度中是否規(guī)定了會計檔案保管和會計工作交接辦法。5.會計制度中是否規(guī)范了會計崗位責(zé)任制、會計監(jiān)督職責(zé)，以確保會計信息及財務(wù)報告的真實、可靠和完整。三、控制活動審計52四、信息與溝通審計審計目標(biāo)：信息管理系統(tǒng)的安全可靠和有序運行。審計內(nèi)容：信息收集與加工的審計信息溝通審計53五、內(nèi)部監(jiān)督審計審計目標(biāo)：查明組織所采用的對內(nèi)部控制制度監(jiān)督檢查方式方法的合理性和有效性。審計內(nèi)容：1.持續(xù)性監(jiān)督檢查審計

(連續(xù)、全面、系統(tǒng)、動態(tài))

2.專項監(jiān)督檢查審計（個別評估）

3.缺失的報道審計（匯總報告缺陷——分析原因——更正措施——追查）54第四節(jié)注冊會計師執(zhí)行的內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)

《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的企業(yè)，必須對本企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，同時聘請具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對其財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進行審計，出具審計報告。注冊會計師在內(nèi)部控制審計過程中注意到的企業(yè)非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷，應(yīng)當(dāng)提示投資者、債權(quán)人和其他利益相關(guān)者關(guān)注。55新聯(lián)誼事務(wù)所集團/《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》結(jié)構(gòu)總則（5條）計劃審計工作（4條）實施審計工作（10條）評價控制缺陷（3條）完成審計工作（4條）出具審計報告（7條）記錄審計工作（2條）56新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真審計目標(biāo)第四條

注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審計工作，應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，為發(fā)表內(nèi)部控制審計意見提供合理保證。注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對內(nèi)部控制審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計報告中增加“非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。57新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真審計目標(biāo)對特定時點企業(yè)財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，包括：設(shè)計有效性（合理性）運行的有效性58新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真有效性第十四條

注冊會計師應(yīng)當(dāng)測試內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性。

如果某項控制由擁有必要授權(quán)和專業(yè)勝任能力的人員按照規(guī)定的程序與要求執(zhí)行，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標(biāo)，表明該項控制的設(shè)計是有效的。

如果某項控制正在按照設(shè)計運行,執(zhí)行人員擁有必要授權(quán)和專業(yè)勝任能力，能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標(biāo)，表明該項控制的運行是有效的。59新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真InternalControlOverFinancialReporting財務(wù)報告內(nèi)部控制包括下列方面的政策和程序：

（1）保存充分、適當(dāng)?shù)挠涗?，?zhǔn)確、公允地反映企業(yè)的交易和事項；

（2）合理保證按照企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定編制財務(wù)報表；合理保證收入和支出的發(fā)生以及資產(chǎn)的取得、使用或處置經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)；

（3）合理保證及時防止或發(fā)現(xiàn)并糾正未經(jīng)授權(quán)的、對財務(wù)報表有重大影響的交易和事項。

財務(wù)報告內(nèi)部控制60新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真非財務(wù)報告內(nèi)部控制

非財務(wù)報告內(nèi)部控制，是指除財務(wù)報告內(nèi)部控制之外的其他控制，通常是指為了合理保證經(jīng)營的效率效果、遵守法律法規(guī)、實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略而設(shè)計和運行的控制，以及用于保護資產(chǎn)安全的內(nèi)部控制中與財務(wù)報告可靠性目標(biāo)無關(guān)的控制。61新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真非財務(wù)報告內(nèi)部控制

非財務(wù)報告內(nèi)部控制舉例企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立科學(xué)的供應(yīng)商評估和準(zhǔn)入制度

大宗商品采用招標(biāo)方式，一般物資采用詢價，小額零星采用直接購買企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格執(zhí)行固定資產(chǎn)的日常維修和大修理計劃，定期對固定資產(chǎn)進行維護保養(yǎng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)強化對生產(chǎn)線等關(guān)鍵設(shè)備運轉(zhuǎn)的監(jiān)控，嚴(yán)格操作流程，實行崗前培訓(xùn)和崗位許可制度，確保設(shè)備安全運轉(zhuǎn)62新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真整合審計

第五條

注冊會計師可以單獨進行內(nèi)部控制審計，也可將內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計整合進行（以下簡稱整合審計）。在整合審計中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性進行測試，以同時實現(xiàn)下列目標(biāo)：

（一）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在內(nèi)部控制審計中對內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見。

（二）獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在財務(wù)報表審計中對控制風(fēng)險的評估結(jié)果。63新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真整合審計定位于整合審計，主要考慮審計效率審計成本對客戶的負(fù)擔(dān)64新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真運用自上而下方法

第十條

注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照自上而下的方法實施審計工作。自上而下的方法是注冊會計師識別風(fēng)險、選擇擬測試控制的基本思路。65新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真運用自上而下方法

自上而下方法

自上而下方法的思路

為什么自上而下

企業(yè)層面

識別重要賬戶、列報及相關(guān)認(rèn)定

了解錯報的可能來源

穿行測試

選擇擬測試的控制66新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真“自上而下”方法的思路自上而下的方法按照下列思路展開：

1．從財務(wù)報表層次初步了解內(nèi)部控制整體風(fēng)險；

2．識別企業(yè)層面控制；

3．識別重要賬戶、列報及其相關(guān)認(rèn)定；

4．了解錯報的可能來源；

5．選擇擬測試的控制。

67新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真為什么“自上而下”

提高設(shè)計效率和效果充分利用企業(yè)層面控制的作用，確定合理的測試范圍防止注冊會計師花費不必要的時間和精力了解不重要的業(yè)務(wù)流程和控制。所謂不重要是指不影響財務(wù)報表是否發(fā)生重大錯報的可能性。將審計資源引向高風(fēng)險領(lǐng)域，合理分配審計資源68新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真企業(yè)層面控制第十一條注冊會計師測試企業(yè)層面控制，應(yīng)當(dāng)把握重要性原則，至少應(yīng)當(dāng)關(guān)注：（一）與內(nèi)部環(huán)境相關(guān)的控制。（二）針對董事會、經(jīng)理層凌駕于控制之上的風(fēng)險而設(shè)計的控制。

（三）企業(yè)的風(fēng)險評估過程。

（四）對內(nèi)部信息傳遞和財務(wù)報告流程的控制。

（五）對控制有效性的內(nèi)部監(jiān)督和自我評價。69新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真業(yè)務(wù)層面控制第十二條

注冊會計師測試業(yè)務(wù)層面控制，應(yīng)當(dāng)把握重要性原則，結(jié)合企業(yè)實際、企業(yè)內(nèi)部控制各項應(yīng)用指引的要求和企業(yè)層面控制的測試情況，重點對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動中的重要業(yè)務(wù)與事項的控制進行測試。

注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注信息系統(tǒng)對內(nèi)部控制及風(fēng)險評估的影響。

70新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真業(yè)務(wù)層面控制

銷售與收款循環(huán)

采購與付款循環(huán)

生產(chǎn)與倉儲循環(huán)

工薪與人士循環(huán)

籌資與投資循環(huán)

其他循環(huán)71新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真評價控制缺陷

注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價其識別的各項內(nèi)部控制缺陷的嚴(yán)重程度，以確定這些缺陷單獨或組合起來，是否構(gòu)成重大缺陷。

72新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真評價控制缺陷

設(shè)計缺陷DedignWeakness

缺少為實現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的控制

現(xiàn)存控制設(shè)計不適當(dāng)，即使正常運行也難以實現(xiàn)控制目標(biāo)

運行缺陷OperatingWeakness

現(xiàn)存設(shè)計完好的控制沒有按設(shè)計意圖運行執(zhí)行人員沒有必要的授權(quán)或缺乏勝任能力以有效地實施控制

73新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真評價控制缺陷重大缺陷MaterialWeakness

內(nèi)部控制中存在的、具有合理可能性導(dǎo)致不能及時防止或發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表重大錯報的一項控制缺陷或多項控制缺陷的組合。重要缺陷SignificantWeakness內(nèi)部控制中存在的、其嚴(yán)重程度不如重大缺陷但足以引起負(fù)責(zé)監(jiān)督財務(wù)報告的人員關(guān)注的一項控制缺陷或多項控制缺陷的組合。一般缺陷一般缺陷是內(nèi)部控制中存在的、除重大缺陷和重要缺陷之外的缺陷。74新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真評價控制缺陷

評價控制缺陷嚴(yán)重程度的標(biāo)準(zhǔn)是否具有合理可能性不能防止、發(fā)現(xiàn)并糾正賬戶余額或列報中的錯報導(dǎo)致錯報的金額受控制缺陷影響的財務(wù)報表金額或交易金額本期或預(yù)計未來期間受控制缺陷影響的賬戶余額或各類交易涉及的交易量。表明存在重大缺陷的跡象75新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真評價控制缺陷第二十二條

表明內(nèi)部控制可能存在重大缺陷的跡象，主要包括：

（一）注冊會計師發(fā)現(xiàn)董事、監(jiān)事和高級管理人員舞弊。

（二）企業(yè)更正已經(jīng)公布的財務(wù)報表。

（三）注冊會計師發(fā)現(xiàn)當(dāng)期財務(wù)報表存在重大錯報，而內(nèi)部控制在運行過程中未能發(fā)現(xiàn)該錯報。

（四）企業(yè)審計委員會和內(nèi)部審計機構(gòu)對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效。76新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真評價控制缺陷

第二十一條

在確定一項內(nèi)部控制缺陷或多項內(nèi)部控制缺陷的組合是否構(gòu)成重大缺陷時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價補償性控制（替代性控制）的影響。企業(yè)執(zhí)行的補償性控制應(yīng)當(dāng)具有同樣的效果。

77新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真評價控制缺陷舉例公司每月處理的大量公司間交易涉及廣泛的業(yè)務(wù)活動，包括涉及公司間利潤的存貨轉(zhuǎn)移，研究開發(fā)成本向業(yè)務(wù)單元的分?jǐn)偅鹃g單項交易常常是重大的。公司要求逐月進行公司間對賬，并在業(yè)務(wù)單元間函證余額。CPA了解到，目前公司沒有按時開展對賬工作，這些賬目經(jīng)常出現(xiàn)重大差異。而且，公司管理層沒有執(zhí)行任何補償性控制來調(diào)查重大的公司間賬目差異。

7879評價控制缺陷舉例敬德敬業(yè)至誠至真基于上述情況，注冊會計師可以確定此控制缺陷為重大缺陷。因為，由于該控制缺陷引起的財務(wù)報表錯報可以被合理地預(yù)計為是重大的，由于公司間單項交易常常是重大的，而且涉及大范圍活動。另外，在公司間賬目上尚未對賬的差異是重要的，由于這種錯報常常發(fā)生，財務(wù)報表錯報可能出現(xiàn)，而且補償性控制無效。新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真完成審計工作獲取聲明ObtainingWrittenRepresentations溝通缺陷CommunicatingDeficiencies形成意見Forminganopinion80新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真管理層聲明注冊會計師向企業(yè)管理層獲取書面聲明。管理層聲明的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：管理層認(rèn)可其對建立和保持有效的內(nèi)部控制負(fù)責(zé)管理層已對內(nèi)部控制的有效性作出評價，并說明評價運用的標(biāo)準(zhǔn)管理層沒有利用注冊會計師在內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計中執(zhí)行的程序及其結(jié)果作為管理層自我評價的基礎(chǔ)管理層根據(jù)控制標(biāo)準(zhǔn)評價內(nèi)部控制的有效性結(jié)論81新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真管理層聲明管理層已向注冊會計師披露識別出的、內(nèi)部控制在設(shè)計或運行方面存在的所有缺陷，包括已專門向注冊會計師披露的所有重要缺陷或重大缺陷導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的所有舞弊，以及其他不會導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報，但涉及管理層和其他在內(nèi)部控制中具有重要作用的員工的所有舞弊注冊會計師在以前年度審計中識別的且已與審計委員會溝通的控制缺陷是否已經(jīng)得到解決，已經(jīng)尚有哪些缺陷未得到解決82新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真管理層聲明在審計報告日后，內(nèi)部控制是否發(fā)生變化，或者是否存在對內(nèi)部控制產(chǎn)生重要影響的其他因素，包括管理層針對重要缺陷和重大缺陷采取的任何糾正措施83新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真拒絕提提供書面聲明的處理第二十四條

企業(yè)如果拒絕提供或以其他不當(dāng)理由回避書面聲明，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將其視為審計范圍受到限制，解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。84新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真溝通缺陷

第二十五條

注冊會計師應(yīng)當(dāng)與企業(yè)溝通審計過程中識別的所有控制缺陷。對于其中的重大缺陷和重要缺陷，應(yīng)當(dāng)以書面形式與董事會和經(jīng)理層溝通。注冊會計師認(rèn)為審計委員會和內(nèi)部審計機構(gòu)對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效的，應(yīng)當(dāng)就此以書面形式直接與董事會和經(jīng)理層溝通。書面溝通應(yīng)當(dāng)在注冊會計師出具內(nèi)部控制審計報告之前進行85新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真形成審計意見

第二十六條

注冊會計師應(yīng)當(dāng)對獲取的證據(jù)進行評價，形成對內(nèi)部控制有效性的意見。

無保留意見UnqualifiedOpinion

標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告

調(diào)強調(diào)事項段的審計報告否定意見AdverseOpinion無法表示意見DisclaimerofOpinion86新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真出具審計報告

審計報告要素

標(biāo)準(zhǔn)審計報告

否定意見審計報告

無法表示意見審計報告

CombinedReports

SeparateReport

非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的處理

期后期間發(fā)生情況的處理87新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真出具審計報告第二十七條

注冊會計師在完成內(nèi)部控制審計工作后，應(yīng)當(dāng)出具內(nèi)部控制審計報告。標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：

（一）標(biāo)題。

（二）收件人。

（三）引言段。

（四）企業(yè)對內(nèi)部控制的責(zé)任段。

（五）注冊會計師的責(zé)任段。

（六）內(nèi)部控制固有局限性的說明段。

（七）財務(wù)報告內(nèi)部控制審計意見段。

（八）非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段。

（九）注冊會計師的簽名和蓋章。

（十）會計師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章。88新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真標(biāo)準(zhǔn)審計報告

第二十八條

符合下列所有條件的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制出具無保留意見的內(nèi)部控制審計報告：

（一）企業(yè)按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》以及企業(yè)自身內(nèi)部控制制度的要求，在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制。

（二）注冊會計師已經(jīng)按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的要求計劃和實施審計工作，在審計過程中未受到限制。89新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告格式

標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計報告格式（P書：104-105）90新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真帶強調(diào)事項段的審計報告

第二十九條

注冊會計師認(rèn)為財務(wù)報告內(nèi)部控制雖不存在重大

缺陷，但仍有一項或者多項重大事項需要提請內(nèi)部控制審計報告使用者注意的，應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計報告中增加強調(diào)事項段予以說明。

注冊會計師應(yīng)當(dāng)在強調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒內(nèi)部控制審計報告使用者關(guān)注，并不影響對財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表的審計意見。91新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真帶強調(diào)事項段的情形

管理層內(nèi)部控制評價報告的表達不完整或不恰當(dāng)

期后事項

其他信息存在對事實的重大錯報92新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真帶強調(diào)事項段的情形

管理層內(nèi)部控制評價報告的表達不完整或不恰當(dāng)如果管理層評估報告的表達不完整或不恰當(dāng)，注冊會計師應(yīng)該在審計報告中增加強調(diào)事項段，說明這一情況并解釋得出該結(jié)論的理由。如果重大缺陷尚未包含在管理層內(nèi)部控制評估報告中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中說明重大缺陷已經(jīng)識別、但沒有包含在管理層內(nèi)部控制評估報告中。如果管理層評估報告中包含了重大缺陷，但注冊會計師認(rèn)為這些重大缺陷未能在所有重大方面得到公允反映，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中說明這一結(jié)論，并公允表達有關(guān)重大缺陷的必要信息。93新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真帶強調(diào)事項段的情形

期后事項注冊會計師可能知悉在管理層評估日并不存在、但在期后期間發(fā)生的事項。如果這類期后事項對內(nèi)部控制有重大影響，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告中增加強調(diào)事項段，以描述該事項及其影響，或提醒審計報告使用者關(guān)注管理層內(nèi)部控制評估報告中披露的該事項及其影響。94新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真帶強調(diào)事項段的情形

其他信息存在對事實的重大錯報如果注冊會計師認(rèn)為其他信息含有對事實的重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)就此與管理層進行討論。如果討論后仍認(rèn)為存在對事實的重大錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式，將其看法告知管理層和審計委員會。95新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真帶強調(diào)事項段的審計報告

帶強調(diào)事項段的審計報告格式（P書：105）96新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真否定意見的審計報告第三十條

注冊會計師認(rèn)為財務(wù)報告內(nèi)部控制存在一項或多項

重大缺陷的，除非審計范圍受到限制，應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。注冊會計師出具否定意見的內(nèi)部控制審計報告，還應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：

（一）重大缺陷的定義。

（二）重大缺陷的性質(zhì)及其對財務(wù)報告內(nèi)部控制的影響程度。97新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真否定意見的審計報告

否定意見的內(nèi)部控制審計報告（P書：106）98新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真無法表示意見的審計報告

第三十一條

注冊會計師審計范圍受到限制的，應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告，并就審計范圍受到限制的情況，以書面形式與董事會進行溝通。注冊會計師在出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告時，應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計報告中指明審計范圍受到限制，無法對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。

注冊會計師在已執(zhí)行的有限程序中發(fā)現(xiàn)財務(wù)報告內(nèi)部控制存在重大缺陷的，應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計報告中對重大缺陷作出詳細(xì)說明。

99新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真無法表示意見的審計報告

無法表示意見的審計報告（P書：106-107）100新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷的處理

第三十二條

注冊會計師對在審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)區(qū)別具體情況予以處理：

（一）注冊會計師認(rèn)為非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷為一般缺陷的，應(yīng)當(dāng)與企業(yè)進行溝通，提醒企業(yè)加以改進，但無需在內(nèi)部控制審計報告中說明。

（二）注冊會計師認(rèn)為非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷為重要缺陷的，應(yīng)當(dāng)以書面形式與企業(yè)董事會和經(jīng)理層溝通，提醒企業(yè)加以改進，但無需在內(nèi)部控制審計報告中說明。（三）注冊會計師認(rèn)為非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷為重大缺陷的，應(yīng)當(dāng)以書面形式與企業(yè)董事會和經(jīng)理層溝通，提醒企業(yè)加以改進；同時應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計報告中增加非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷描述段，對重大缺陷的性質(zhì)及其對實現(xiàn)相關(guān)控制目標(biāo)的影響程度進行披露，提示內(nèi)部控制審計報告使用者注意相關(guān)風(fēng)險。101內(nèi)部控制的評價核心問題：評價的責(zé)任主體是誰？評價組織實施者是誰？評價的內(nèi)容是什么？內(nèi)控評價指引與內(nèi)控審計有何區(qū)別？1021.評價的責(zé)任主體是誰？——基本規(guī)范12條董事會負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的建立健全和有效實施。（企業(yè)內(nèi)部：責(zé)任要分解）1032.評價組織實施者是誰？領(lǐng)導(dǎo)：審計委員會組織：經(jīng)理層操作：內(nèi)部審計機構(gòu)（或經(jīng)授權(quán)的其他監(jiān)督機構(gòu)）和其他內(nèi)部機構(gòu)【企業(yè)現(xiàn)行實務(wù)：財務(wù)部、內(nèi)控合規(guī)部、風(fēng)險管理部~~】1043.評價內(nèi)部控制的內(nèi)容內(nèi)部控制評價，是指企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性進行全面評價，形成評價結(jié)論，出具評價報告的過程。評價內(nèi)部控制就是將之前對內(nèi)部控制的了解和測試過程中掌握的有關(guān)情況與相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)進行對比，對內(nèi)部控制的適當(dāng)性和有效性做出評價。105有效性評價是評價內(nèi)部控制措施的實際執(zhí)行情況。實施相關(guān)控制活動的人員是否具備必需的權(quán)限和能力相關(guān)控制活動是否得到了持續(xù)一致的運行相關(guān)控制活動是如何運行的是否針對細(xì)化控制目標(biāo)設(shè)置了對應(yīng)的控制活動是否針對風(fēng)險設(shè)置了合理的細(xì)化控制目標(biāo)如何評價內(nèi)部控制的有效性106內(nèi)部控制評價表適用于整體層面內(nèi)部控制評價；也適用于某項業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制評價難點：內(nèi)部控制狀況的量化107內(nèi)部控制評價的程序階段程序具體事項準(zhǔn)備階段制定評價工作方案明確評價范圍、工作任務(wù)、人員組織、進度安排和費用預(yù)算等組成評價工作組挑選具備獨立性、業(yè)務(wù)勝任能力和職業(yè)道德素養(yǎng)的評價人員實施階段了解評價單位情況企業(yè)文化和發(fā)展戰(zhàn)略、組織機構(gòu)設(shè)置及職責(zé)分工、領(lǐng)導(dǎo)層成員構(gòu)成及分工等基本情況確定檢查評價范圍、重點進一步確定評價范圍、檢查重點和抽樣數(shù)量；并結(jié)合評價人員的專業(yè)背景進行合理分工開展現(xiàn)場檢查測試綜合運用各種評價方法對內(nèi)部控制設(shè)計與運行的有效性進行現(xiàn)場檢查測試；并對發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷進行初步認(rèn)定報告階段匯總結(jié)果、編制評價報告匯總的評價結(jié)果和認(rèn)定的內(nèi)部控制缺陷為基礎(chǔ)，綜合內(nèi)部控制工作整體情況，客觀、公正、完整地編制內(nèi)部控制評價報告反饋、跟蹤階段提出整改建議及時整改，并跟蹤其整改落實情況108評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（1）定性的結(jié)論：（內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定）內(nèi)部控制缺陷是描述內(nèi)部控制有效性的一個負(fù)向的維度。企業(yè)開展內(nèi)部控制評價，主要工作內(nèi)容之一就是要找出內(nèi)部控制缺陷并有針對性地進行整改。內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定在一定程度上決定內(nèi)部控制評價的成效，且具有一定難度，還需要運用職業(yè)判斷。109評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（1）定性的結(jié)論：（內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定）1）按缺陷成因或來源設(shè)計缺陷：設(shè)計缺陷是指企業(yè)缺少為實現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的控制，或現(xiàn)存控制設(shè)計不適當(dāng)，即使正常運行也難以實現(xiàn)控制目標(biāo)。運行缺陷：指設(shè)計有效（合理且適當(dāng)）的內(nèi)部控制由于運行不當(dāng)（包括由不恰當(dāng)?shù)娜藞?zhí)行、未按設(shè)計的方式運行、運行的時間或頻率不當(dāng)、沒有得到一貫有效運行等）而形成的內(nèi)部控制缺陷。110評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（1）定性的結(jié)論：（內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定）2）按嚴(yán)重程度重大缺陷：是指一個或多個控制缺陷的組合，可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)。當(dāng)存在任何一個或多個內(nèi)部控制重大缺陷時，應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制評價報告中作出內(nèi)部控制無效的結(jié)論。重要缺陷：是指一個或多個控制缺陷的組合，其嚴(yán)重程度低于重大缺陷，但仍有可能導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)。重要缺陷的嚴(yán)重程度低于重大缺陷，不會嚴(yán)重危及內(nèi)部控制的整體有效性，但也應(yīng)當(dāng)引起董事會、經(jīng)理層的充分關(guān)注。一般缺陷：是指除重大缺陷、重要缺陷以外的其他控制缺陷。111評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（1）定性的結(jié)論：（內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定）3）按具體表現(xiàn)形式財務(wù)報告內(nèi)部控制的缺陷：是指不能及時防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財務(wù)報告錯報的內(nèi)部控制缺陷。非財務(wù)報告內(nèi)部控制的缺陷：是指不能及時防止或發(fā)現(xiàn)并糾正企業(yè)實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)、資產(chǎn)安全、經(jīng)營目標(biāo)、合規(guī)目標(biāo)的內(nèi)部控制缺陷。（涉及面廣、認(rèn)定難度大）112評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（2）定量結(jié)論定量評價思路：內(nèi)部控制水平分級、評價指標(biāo)、評價標(biāo)準(zhǔn)、評價指標(biāo)權(quán)重、評價測試結(jié)果113評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（2）定量結(jié)論內(nèi)部控制水平分級（總體完善程度分為五級）內(nèi)部控制系統(tǒng)完善有效內(nèi)部控制系統(tǒng)基本完善有效內(nèi)部控制系統(tǒng)存在明顯缺陷內(nèi)部控制系統(tǒng)存在重大缺陷內(nèi)部控制系統(tǒng)無效或基本沒有控制114評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（2）定量結(jié)論評價指標(biāo)（三級指標(biāo)）一級指標(biāo)：內(nèi)部控制五要素二級指標(biāo)：各要素分解指標(biāo)三級指標(biāo)：控制要點115評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（2）定量結(jié)論評價標(biāo)準(zhǔn)（設(shè)計有效性、運行有效性）設(shè)計的健全性：根據(jù)經(jīng)營管理的需要應(yīng)設(shè)置的都已設(shè)置設(shè)計的合理性：設(shè)計和運行時的適用性和經(jīng)濟性運行的有效性：現(xiàn)有內(nèi)部控制按規(guī)定程序得到了正確執(zhí)行116評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（2）定量結(jié)論評價指標(biāo)權(quán)重（權(quán)重取值在0~1之間，權(quán)重和為1）專家意見平均法德爾斐法（首選）可操作性強、集思廣益層次分析法117評價內(nèi)部控制（四）評價結(jié)論的形成（2）定量結(jié)論評價測試結(jié)果（綜合評價）確定指標(biāo)總體可信賴程度集體打分內(nèi)部控制總得分：∑要素權(quán)重*單項權(quán)重*單項得分118案例：國有商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價的計分方法內(nèi)部控制評價采取評分制，根據(jù)過程評價和結(jié)果評價的實際得分綜合確定內(nèi)部控制體系的總分。其中，過程評價的權(quán)重為70%，結(jié)果評價的權(quán)重為30%，兩項得分加總得出綜合評價總分。119案例：國有商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價的計分方法內(nèi)部控制過程評價實際得分標(biāo)準(zhǔn)分為500分內(nèi)部控制五大要素各占100分上述五部分評價得分加總除以5，得到過程評價的實際得分。120案例：國有商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價的計分方法內(nèi)部控制結(jié)果評價實際得分標(biāo)準(zhǔn)分值為500分其中：資本利潤率、資產(chǎn)利潤率、成本收入比、大額風(fēng)險集中度指標(biāo)、關(guān)聯(lián)方交易指標(biāo)、資產(chǎn)質(zhì)量指標(biāo)、不良貸款撥備覆蓋率、資本充足指標(biāo)、流動性指標(biāo)、案件指標(biāo)10方面指標(biāo)分值各位50分?？偡种灯骄髶Q算為100分，得出結(jié)果評價實際分?jǐn)?shù)。121案例：國有商業(yè)銀行內(nèi)部控制評價的計分方法內(nèi)部控制評價等級的確定122新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真內(nèi)部控制審計與內(nèi)部控制評價內(nèi)部控制審計指引第四條注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，內(nèi)部控制評價指引第二條本指引所稱內(nèi)部控制評價，是指企業(yè)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性進行全面評價、形成評價結(jié)論、出具評價報告的過程。123新聯(lián)誼事務(wù)所集團/敬德敬業(yè)至誠至真內(nèi)部控制審計與內(nèi)部控制評價評價指引第二十五條企業(yè)內(nèi)部控制審計報告應(yīng)當(dāng)與內(nèi)部控制評價報告同時對外披露或報送。內(nèi)部控制審計不能減輕企業(yè)管理層的責(zé)任。注冊會計師在內(nèi)部控制審計或財務(wù)報表審計中實施的審計程序并不是企業(yè)內(nèi)部控制評價的組成部分。124第三節(jié)內(nèi)部控制審計程序與方法四、出具內(nèi)部控制審計報告內(nèi)部控制評價報告應(yīng)當(dāng)分別內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等要素進行設(shè)計，對內(nèi)部控制評價過程、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定及整改情況、內(nèi)部控制有效性的結(jié)論等相關(guān)內(nèi)容作出披露。內(nèi)部控制評價報告應(yīng)當(dāng)報經(jīng)董事會或類似權(quán)力機構(gòu)批準(zhǔn)后對外披露或報送相關(guān)部門。125第三節(jié)內(nèi)部控制審計程序與方法四、出具內(nèi)部控制審計報告內(nèi)部控制評價報告至少應(yīng)當(dāng)披露下列內(nèi)容:(一)董事會對內(nèi)部控制報告真實性的聲明。(二)