2022年注冊會計師備考會計知識要點(diǎn)(三)

2022年注冊會計師備考會計知識要點(diǎn)（三）2022年12月31日，有客觀證據(jù)說明A企業(yè)發(fā)生嚴(yán)峻財務(wù)困難，商業(yè)銀行據(jù)此認(rèn)定對A企業(yè)的貸款發(fā)生了減值，并預(yù)期2022年12月31日將收到利息300萬元，2022年12月31日將收到本金5000萬元。

2022年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)期原來的現(xiàn)金流量估量不會轉(zhuǎn)變，但當(dāng)年實際收到的利息為200萬元。

2022年12月31日，商業(yè)銀行經(jīng)與A企業(yè)協(xié)商，最終收回貸款6000萬元，假定不考慮其他因素（計算結(jié)果保存兩位有效數(shù)字）。

要求：依據(jù)上述資料編制相關(guān)的會計分錄。

[例題1答案]

（1）2022年1月1日發(fā)放貸款：

借：貸款——本金8000

貸：存放中心銀行款項等7514

貸款——利息調(diào)整486

攤余本錢＝8000-486=7514（萬元）

（2）2022年12月31日確認(rèn)并收到貸款利息：

借：應(yīng)收利息800（8000×10%）

貸款——利息調(diào)整101.68

貸：利息收入901.68（7514×12%）

借：存放同業(yè)等800

貸：應(yīng)收利息800

攤余本錢＝7514+901.68-800=7615.68（萬元）

（3）2022年12月31日，確認(rèn)貸款利息：

借：應(yīng)收利息800（8000×10%）

貸款——利息調(diào)整113.88

貸：利息收入913.88（7615.68×12%）

計提貸款損失預(yù)備前，貸款的攤余本錢=7615.68+913.88=8529.56（萬元），2022年12月31日，商業(yè)銀行估計從A企業(yè)貸款將收到的現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算如下：

300/（1+12%）+5000/(1+12%)^2=4253.83(萬元)

應(yīng)確認(rèn)貸款減值損失=8529.56-4253.83=4275.73（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失4275.73

貸：貸款損失預(yù)備4275.73

借：貸款——已減值8529.56

——利息調(diào)整270.44（486-101.68-113.88）

貸：貸款——本金8000

應(yīng)收利息800

確認(rèn)減值損失后，貸款的攤余本錢=8529.56-4275.73=4253.83（萬元）

（4）2022年12月31日，確認(rèn)利息收入并收到利息：

借：貸款損失預(yù)備510.46

貸：利息收入510.46（4253.83×12%）

借：存放同業(yè)等200

貸：貸款——已減值200

計提貸款損失預(yù)備前，貸款的攤余本錢=4253.83+510.46-200=4564.29（萬元），2022年12月31日，商業(yè)銀行預(yù)期原來的現(xiàn)金流量估量不會轉(zhuǎn)變，因此從A企業(yè)將收到的現(xiàn)金流量現(xiàn)值計算如下：5000/（1+12%）=4464.29（萬元）

應(yīng)計提的貸款損失預(yù)備＝4564.29-4464.29=100（萬元）

借：資產(chǎn)減值損失100

貸：貸款損失預(yù)備100

確認(rèn)減值損失后，貸款的攤余本錢＝4564.29-100=4464.29（萬元）

（5）2022年12月31日，結(jié)算貸款：

借：貸款損失預(yù)備535.71（4464.29×12%）

貸：利息收入535.71

借：存放同業(yè)等6000

貸款損失預(yù)備3329.56（4275.73-510.46+100-535.71）

貸：貸款——已減值8329.56(8529.56-200)

資產(chǎn)減值損失1000

[經(jīng)典例題2]

遠(yuǎn)大公司于2022年1月1日成立，并開頭采納余額百分比法計提壞賬預(yù)備，計提比率為2％。2022年末應(yīng)收款項的余額為800萬元；2022年2月確認(rèn)壞賬損失20萬元，2022年11月收回已作為壞賬損失處理的應(yīng)收款項15萬元，2022年末應(yīng)收款項的余額為1200萬元，則遠(yuǎn)大公司2022年末提取壞賬預(yù)備的金額是（）萬元。

A.13B.28C.8D.3

[例題2答案]A

[答案解析]2022年末“壞賬預(yù)備”科目的應(yīng)有余額＝1200×2％＝24（萬元），2022年末計提壞賬預(yù)備的金額＝24－（800×2％－20＋15）＝13（萬元）。

[例題總結(jié)與延長]

一、例題1

1.由于“貸款”科目主要用于金融企業(yè)，不是很常見，所以對于大局部學(xué)員來說比擬生疏，建議學(xué)員參考新準(zhǔn)則的《附錄—會計科目和主要賬務(wù)處理》中“貸款”科目賬務(wù)處理說明。

2.貸款采納實際利率法攤銷的處理和持有至到期投資類似，但在計提減值預(yù)備時，要留意同時將貸款的本金、利息調(diào)整的科目余額以及應(yīng)收未收的利息轉(zhuǎn)到“貸款——已減值”科目中，這是比擬特別的處理，這樣做目的是便于金融機(jī)構(gòu)對于減值的貸款進(jìn)展專項的治理和追蹤。

3.減值以后，根據(jù)實際利率法以攤余本錢為根底確認(rèn)的利息收入要沖減“貸款損失預(yù)備”，對于按合同本金和合同利率計算確定的應(yīng)收利息金額應(yīng)進(jìn)展表外登記。

4.在貸款的將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值發(fā)生變化時，不調(diào)整實際利率，而是調(diào)整攤余本錢，教材在這一點(diǎn)上和持有至到期投資的處理一樣。

二、例題2

1.應(yīng)收款項的處理教材上根本沒有過多涉及，是比擬根底的內(nèi)容，但是新準(zhǔn)則將應(yīng)收款項作為金融資產(chǎn)，示意著應(yīng)收款項作為金融資產(chǎn)進(jìn)展公允價值計量或者是攤余本錢計量的時代已經(jīng)不遠(yuǎn)，也表達(dá)了新企業(yè)會計準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則的趨同。

2.應(yīng)收賬款壞賬預(yù)備的計提和核算思路

（1）“壞賬預(yù)備”科目是資產(chǎn)的備抵科目，它增加與削減的方向均與應(yīng)收賬款科目相反，應(yīng)收賬款的賬面價值＝應(yīng)收賬款的賬面余額－壞賬預(yù)備，壞賬預(yù)備計提的越大，應(yīng)收賬款的賬面價值就會越?。?/p>

（2）壞賬預(yù)備在計提時，分為兩步，第一步是確定金額，其次步是進(jìn)展相關(guān)的會計核算。

第一步：確定金額。

首先需要了解兩個概念：本期期末壞賬預(yù)備應(yīng)有余額和本期壞賬預(yù)備發(fā)生額。前者是經(jīng)過計算壞賬預(yù)備賬戶期末應(yīng)到達(dá)的余額，而后者是本期計提壞賬預(yù)備時會計分錄中的金額。

兩者的關(guān)系是：本期壞賬預(yù)備期初余額＋本期收回已核銷的壞賬－本期發(fā)生的壞賬＋本期計提額＝本期期末壞賬預(yù)備應(yīng)有余額

其次：把握以下公式(即上述公式的變形)：

當(dāng)期應(yīng)計提的壞賬預(yù)備＝當(dāng)期按應(yīng)收賬款計算應(yīng)有壞賬預(yù)備余額－期末計提前“壞賬預(yù)備”科目的貸方余額(或＋“壞賬預(yù)備”科目的借方余額)

當(dāng)期按應(yīng)收賬款計算應(yīng)有壞賬預(yù)備余額＝當(dāng)期應(yīng)收賬款期末余額×通過減值測試確定的壞賬預(yù)備計提比率

“壞賬預(yù)備”科目的貸(借)方余額：計提壞賬預(yù)備前，“壞賬預(yù)備”科目的實際余額。

其次步：會計核算。

計提壞賬預(yù)備的分錄：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：壞賬預(yù)備

或相反分錄：

借：壞賬預(yù)備

貸：資產(chǎn)減值損失

[學(xué)問點(diǎn)理解與總結(jié)]

1.貸款的計量：

（1）初始計量：

借：貸款——本金（貸款合同規(guī)定的本金金額）

——利息調(diào)整（差額，或貸記）

貸：汲取存款/存放中心銀行款項等（實際支付的金額）

（2）后續(xù)計量：

1）確認(rèn)貸款利息收入：

借：應(yīng)收利息（合同本金×合同利率）

貸：利息收入（期初攤余本錢×實際利率）

貸款——利息調(diào)整（差額，或借記）

【注】合同利率與實際利率差異較小的，也可以采納合同利率計算確定利息收入。

2）收到貸款利息：

借：汲取存款/存放中心款項/存放同業(yè)

貸：應(yīng)收利息

3)資產(chǎn)負(fù)債表日，確認(rèn)貸款減值損失：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：貸款損失預(yù)備

同時：

借：貸款——已減值

貸：貸款——本金

——利息調(diào)整（或借記）

應(yīng)收利息（若存在應(yīng)收未收利息時）

4）按實際利率法以攤余本錢為根底確認(rèn)利息收入：

借：貸款損失預(yù)備

貸：利息收入（期初攤余本錢×實際利率）

【注】此時應(yīng)將“合同本金×合同利率”計算確定的應(yīng)收利息進(jìn)展表外登記，不需要確認(rèn)。

借：存放同業(yè)等（減值后收到的本金或利息）

貸：貸款——已減值

借：資產(chǎn)減值損失（攤余本錢－將來現(xiàn)金流量現(xiàn)值）

貸：貸款損失預(yù)備

【注】后續(xù)計提減值時不需要再將本金與利息調(diào)整轉(zhuǎn)入“貸款——已減值”，由于在第一期減值時已經(jīng)做過處理了。

5）的確無法收回的貸款，按治理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)后作為呆賬予以轉(zhuǎn)銷：

借：貸款損失預(yù)備

貸：貸款——已減值

同時，按治理權(quán)限報經(jīng)批準(zhǔn)后轉(zhuǎn)銷表外登記的應(yīng)收未收利息，削減表外“應(yīng)收未收利息”科目金額。

6）已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的貸款以后又收回的：

借：貸款——已減值（原轉(zhuǎn)銷的已減值貸款余額）

貸：貸款損失預(yù)備

借：汲取存款/存放同業(yè)等(實際收到的金額)

貸：貸款——已減值

資產(chǎn)減值損失（差額，或借記）

2.對于應(yīng)收款項，一般企業(yè)對銷售商品或供應(yīng)勞務(wù)形成的應(yīng)收債權(quán)，通常應(yīng)按從購貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價款作為初始確認(rèn)金額。企業(yè)收回或處置應(yīng)收款項時，應(yīng)將取得的價款與該應(yīng)收款項賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

3.劃分為貸款和應(yīng)收款項類的金融資產(chǎn)，與劃分為持有至到期投資的金融資產(chǎn)，其主要差異在于前者不是在活潑市場上有報價的金融資產(chǎn)，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。

關(guān)于資產(chǎn)減值損失確實認(rèn)問題，對于貸款來說在確認(rèn)減值的時候應(yīng)收未收的利息是要記入到減值前的攤余本錢中的，這個處理區(qū)分于持有至到期投資的攤余本錢的處理。金融企業(yè)出于慎重性考慮，考慮到應(yīng)收未收的利息的風(fēng)險，所以將應(yīng)收未收的利息作為計提減值前的攤余本錢的一局部，這和持有至到期投資的處理不同。

4.壞賬預(yù)備的賬務(wù)處理

這是比擬根底的內(nèi)容，有的學(xué)友可能印象不是很深，在這里歸納一下：

1）計提壞帳預(yù)備：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：壞賬預(yù)備

2）發(fā)生壞賬損失：

借：壞賬預(yù)備

貸：應(yīng)收賬款

3）收回已轉(zhuǎn)銷的壞賬：

借：應(yīng)收賬款

貸：壞賬預(yù)備

借：銀行存款

貸：應(yīng)收賬款

或合并為：

借：銀行存款

貸：壞賬預(yù)備

4）沖減已計提的壞賬預(yù)備：

借：壞賬預(yù)備

貸：資產(chǎn)減值損失

[易錯點(diǎn)]

1.幾個重要的分錄：

（1）確認(rèn)減值損失時，把貸款本金、利息調(diào)整以及應(yīng)收未收利息全部轉(zhuǎn)入“貸款——已減值”：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：貸款損失預(yù)備

同時：

借：貸款——已減值

貸：貸款——本金

——利息調(diào)整（或借記）

應(yīng)收利息（若存在應(yīng)收未收利息時）

（2）按實際利率法以每期初的攤余本錢為根底確認(rèn)利息收入：

借：貸款損失預(yù)備

貸：利息收入（期初攤余本錢×實際利率）

（3）當(dāng)減值后，在收到本金或利息時：

借：存放同業(yè)等（減值后收到的本金或利息）

貸：貸款—已減值

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