企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-借款費(fèi)用

【最新資料，WORD文檔，可編輯】一、基本要求（一）企業(yè)應(yīng)正確計(jì)算每期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用，并嚴(yán)格區(qū)分每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款費(fèi)用。每個(gè)會(huì)計(jì)期末，企業(yè)都應(yīng)正確計(jì)算當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用，包括因借款而發(fā)生的利息、因借款而發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)在當(dāng)期應(yīng)攤銷的金額、因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用金額以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。在正確計(jì)算每期實(shí)際發(fā)生的借款費(fèi)用的基礎(chǔ)上，企業(yè)還應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件，將其中因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款費(fèi)用資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本；其他借款費(fèi)用作為財(cái)務(wù)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。（二）企業(yè)應(yīng)正確確定借款費(fèi)用資本化的期間確定借款費(fèi)用資本化的期間是正確計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的重要前提。資本化的期間，是指借款費(fèi)用從開(kāi)始資本化到停止資本化的這一段期間。根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，開(kāi)始資本化的時(shí)點(diǎn)為以下三個(gè)條件同時(shí)具備時(shí)，即資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生和為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始；停止資本化的時(shí)點(diǎn)為所購(gòu)置或建造的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)。停止資本化以后所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。這里的資本化期間適用于因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。因?qū)ｉT借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，只要是在所購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，均應(yīng)在發(fā)生時(shí)予以資本化。需要注意的是，借款費(fèi)用在從開(kāi)始資本化到停止資本化這一段期間內(nèi)，如果由于某種原因?qū)е沦Y產(chǎn)的購(gòu)置或建造過(guò)程發(fā)生中斷， 則應(yīng)根據(jù)中斷的性質(zhì)和時(shí)間長(zhǎng)短， 確定中斷期間是否應(yīng)暫停借款費(fèi)用的資本化。如果屬于非正常中斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月的，應(yīng)于中斷期間暫停借款費(fèi)用的資本化，將這段時(shí)間發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，直至購(gòu)置或建造活動(dòng)重新開(kāi)始。但如果中斷是使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，則借款費(fèi)用的資本化應(yīng)繼續(xù)進(jìn)行。（三）企業(yè)應(yīng)正確計(jì)算每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的范圍是因購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)所發(fā)生的借款費(fèi)用，也就是專門借款發(fā)生的借款費(fèi)用。為此企業(yè)應(yīng)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，計(jì)算每期因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款利息、應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)、輔助費(fèi)用和匯兌差額。計(jì)算因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息資本化金額，應(yīng)與發(fā)生在該項(xiàng)資產(chǎn)上的支出掛鉤，根據(jù)至當(dāng)期末止購(gòu)置或建造該項(xiàng)資產(chǎn)的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率確定。如果專門借款存在折價(jià)或溢價(jià)，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額作為利息的調(diào)整額，對(duì)資本化率作相應(yīng)調(diào)整。因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)全部予以資本化，例如債券發(fā)行傭金，應(yīng)在實(shí)際支付時(shí)予以資本化。每期應(yīng)予資本化的匯兌差額，為外幣專門借款本金及其利息當(dāng)期所發(fā)生的匯兌差額。（四）企業(yè)應(yīng)正確核算每期發(fā)生的借款費(fèi)用對(duì)于應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)通過(guò)“在建工程”科目核算，具體可在“在建工程”科目下設(shè)置“借款費(fèi)用”明細(xì)科目進(jìn)行核算；企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的其他借款費(fèi)用通過(guò)“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目進(jìn)行核算。二、關(guān)于引言本準(zhǔn)則不涉及與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用，與融資租賃有關(guān)的融資費(fèi)用根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——租賃》的規(guī)定進(jìn)行處理；本準(zhǔn)則也不涉及房地產(chǎn)商品開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的借款費(fèi)用，以及籌建期間和清算期間發(fā)生的借款費(fèi)用。房地產(chǎn)商品開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的借款費(fèi)用，以及籌建期間和清算期間發(fā)生的借款費(fèi)用，按照有關(guān)規(guī)定處理。三、關(guān)于定義借款費(fèi)用，指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和輔助費(fèi)用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。（1）因借款而發(fā)生的利息因借款而發(fā)生的利息，包括企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)等借入資金發(fā)生的利息、發(fā)行債券發(fā)生的利息，以及承擔(dān)帶息債務(wù)應(yīng)計(jì)的利息等。2）因借款而發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)的攤銷因借款而發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)主要是發(fā)行債券發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷實(shí)質(zhì)上是對(duì)借款利息的調(diào)整，因而構(gòu)成了借款費(fèi)用的組成部分。企業(yè)應(yīng)在借款的存續(xù)期間對(duì)折價(jià)或溢價(jià)進(jìn)行分期攤銷。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷，可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。3）因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用因借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，是指企業(yè)在借款過(guò)程中發(fā)生的諸如手續(xù)費(fèi)、傭金、印刷費(fèi)、承諾費(fèi)等費(fèi)用。由于這些費(fèi)用是因安排借款而發(fā)生的，也是借入資金的一部分代價(jià)，因而這些費(fèi)用構(gòu)成了借款費(fèi)用的組成部分。4）因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，是指由于匯率變動(dòng)而對(duì)外幣借款本金及其利息的記賬本位幣金額產(chǎn)生的影響金額。由于這部分匯兌差額是與外幣借款直接相聯(lián)系的，因而也構(gòu)成借款費(fèi)用的組成部分。專門借款，指為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)。這種款項(xiàng)應(yīng)有明確的用途，即為購(gòu)置或建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)而專門借入的，并具有標(biāo)明該用途的借款合同。四、關(guān)于確認(rèn)（一）應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍和借款范圍應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍本準(zhǔn)則規(guī)定，借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍是固定資產(chǎn)。只有發(fā)生在固定資產(chǎn)購(gòu)置或建造過(guò)程中的借款費(fèi)用，才能在符合條件的情況下予以資本化；發(fā)生在其他資產(chǎn)（如存貨、無(wú)形資產(chǎn)）上的借款費(fèi)用，不能予以資本化。關(guān)于應(yīng)予資本化的資產(chǎn)范圍，有幾點(diǎn)需要說(shuō)明：1）這里所指的固定資產(chǎn)，既包括企業(yè)自己購(gòu)買或建造的固定資產(chǎn)，也包括委托其他單位建造的固定資產(chǎn)。2）固定資產(chǎn)一旦達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，就應(yīng)停止借款費(fèi)用資本化。購(gòu)入不需要安裝的固定資產(chǎn)，在購(gòu)入時(shí)就視為已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。2.應(yīng)予資本化的借款范圍本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款范圍為專門借款，即為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)，不包括流動(dòng)資金借款等。（二）具體確認(rèn)原則在企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)借款費(fèi)用中，利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)原則與輔助費(fèi)用有所不同。分述如下：1.利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)本準(zhǔn)則規(guī)定的借款利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額的確認(rèn)原則為：因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，在符合本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件的情況下，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入該項(xiàng)資產(chǎn)的成本；其他的借款利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。這里所說(shuō)的“符合本準(zhǔn)則規(guī)定的資本化條件”是指符合本準(zhǔn)則關(guān)于借款費(fèi)用允許資本化的期間和資本化金額的確定方法等方面的規(guī)定。例如，雖然本準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予資本化的借款為專門借款，但專門借款發(fā)生的利息并不是都可以資本化。如要資本化，首先應(yīng)當(dāng)滿足本準(zhǔn)則規(guī)定的關(guān)于開(kāi)始資本化的三個(gè)條件，之后還需要與發(fā)生在資產(chǎn)上的支出相掛鉤。在這一過(guò)程中，如果出現(xiàn)了暫停資本化的情況，還應(yīng)根據(jù)本準(zhǔn)則關(guān)于暫停資本化的規(guī)定，在中斷期間暫停資本化。另外在資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后則應(yīng)停止資本化。輔助費(fèi)用的確認(rèn)本準(zhǔn)則規(guī)定的輔助費(fèi)用確認(rèn)原則為：因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化；以后發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。如果輔助費(fèi)用的金額較小，也可以于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。因安排其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。這條規(guī)定有以下幾層含義：（1）因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化。具體來(lái)說(shuō)，不論是一次性支付的輔助費(fèi)用，如發(fā)行債券手續(xù)費(fèi)，還是分期支付的輔助費(fèi)用，如為已借入未劃撥款項(xiàng)而按期支付的承諾費(fèi)，均應(yīng)在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，于實(shí)際發(fā)生時(shí)予以資本化；在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之后發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。2）因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，如果金額較小，根據(jù)重要性原則，也可以于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。3）因安排除專門借款外的其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。例如，安排為生產(chǎn)產(chǎn)品而借入款項(xiàng)所發(fā)生的輔助費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用；又如，安排為開(kāi)發(fā)軟件借入款項(xiàng)而發(fā)生的輔助費(fèi)用等，也應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。五、關(guān)于開(kāi)始資本化本準(zhǔn)則規(guī)定，因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，應(yīng)當(dāng)在以下三個(gè)條件同時(shí)具備時(shí)開(kāi)始資本化：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生。這里所指的資產(chǎn)支出只包括為購(gòu)建固定資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式而發(fā)生的支出。具體來(lái)說(shuō)：（1）支付現(xiàn)金是指用貨幣資金支付固定資產(chǎn)的購(gòu)置或建造支出。 如用現(xiàn)金、銀行存款或其他貨幣資金等購(gòu)買工程用材料，用現(xiàn)金支付建造固定資產(chǎn)的職工工資等。（2）轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)是指將非現(xiàn)金資產(chǎn)用于固定資產(chǎn)的建造與安裝， 如將企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于固定資產(chǎn)的建造，或以企業(yè)自己生產(chǎn)的產(chǎn)品向其他企業(yè)換取用于固定資產(chǎn)建造所需要的物資等。3）承擔(dān)帶息債務(wù)是指因購(gòu)買工程用材料等而承擔(dān)的帶息應(yīng)付款項(xiàng)（如帶息應(yīng)付票據(jù)）。企業(yè)以賒購(gòu)方式向供貨單位購(gòu)買工程用物資，由此產(chǎn)生的債務(wù)可能帶息，也可能不帶息。如果是不帶息債務(wù)，就不計(jì)入資產(chǎn)支出，因?yàn)樵谠搨鶆?wù)償付前不需承擔(dān)利息，企業(yè)不會(huì)因這部分未償付債務(wù)承擔(dān)借款費(fèi)用，亦即沒(méi)有任何借款費(fèi)用是應(yīng)當(dāng)歸屬于這部分未償付債務(wù)的。直到企業(yè)償付債務(wù)實(shí)際發(fā)生了資源流出時(shí)，才能作為資產(chǎn)的支出。而對(duì)于帶息債務(wù)來(lái)說(shuō)，情況就不同了，由于企業(yè)要為這筆債務(wù)付出代價(jià)，承擔(dān)利息，與企業(yè)用銀行借款支付資產(chǎn)支出的性質(zhì)是一樣的。因此，帶息債務(wù)應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)支出，用以計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額。 例如，企業(yè)于2000年3月1日采用帶息應(yīng)付票據(jù)方式購(gòu)買了 10萬(wàn)元的工程用材料，票據(jù)期限為 3個(gè)月，年利率為 6％，到期還本付息。 3月31日編制當(dāng)月會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)付票據(jù)尚未償付，則該筆應(yīng)付票據(jù)本金 10萬(wàn)元應(yīng)作為當(dāng)月資產(chǎn)支出。如果這 10萬(wàn)元是不帶息的應(yīng)付票據(jù)或應(yīng)付賬款，則3月31日編制當(dāng)月會(huì)計(jì)報(bào)表并計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額時(shí)，不將其作為資產(chǎn)支出。需要注意的是，如果企業(yè)委托其他單位建造固定資產(chǎn)，則企業(yè)向受托單位支付第一筆預(yù)付款或第一筆進(jìn)度款時(shí)，即認(rèn)為資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生。借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生。這一條件是指已經(jīng)發(fā)生了因購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入款項(xiàng)的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用或匯兌差額。例如，企業(yè)以發(fā)行債券的方式籌集資金來(lái)建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)，在債券本身可能還沒(méi)有開(kāi)始計(jì)息時(shí)，就為發(fā)行債券向承銷機(jī)構(gòu)支付了一筆承銷費(fèi)，即發(fā)生了專門借款的輔助費(fèi)用。此時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生。為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。本準(zhǔn)則所指的“為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)”主要是指資產(chǎn)的實(shí)體建造活動(dòng)。例如主體設(shè)備的安裝、廠房的實(shí)際建造等。但是“為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始”不包括僅僅持有資產(chǎn)、但沒(méi)有發(fā)生為改變資產(chǎn)狀態(tài)而進(jìn)行建造活動(dòng)的情況。如只購(gòu)置了建筑用地但未發(fā)生有關(guān)房屋建造活動(dòng)就不包括在內(nèi)。在上述三個(gè)條件同時(shí)滿足的情況下，因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷或匯兌差額應(yīng)當(dāng)開(kāi)始資本化，只要其中有一個(gè)條件沒(méi)有滿足，就不能開(kāi)始資本化。例如，企業(yè)為購(gòu)置或建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)借入的專門借款已經(jīng)劃入企業(yè)賬戶，即借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生，固定資產(chǎn)的實(shí)體建造工作也已經(jīng)開(kāi)始，但由于為建造該項(xiàng)資產(chǎn)所購(gòu)買的工程物資款項(xiàng)均未支付，而且這些應(yīng)付款項(xiàng)都是不帶息債務(wù)，另外，也沒(méi)有發(fā)生其他與固定資產(chǎn)購(gòu)建有關(guān)的支出，因而已發(fā)生的專門借款的借款費(fèi)用，盡管是為建造該項(xiàng)固定資產(chǎn)而專門借入的款項(xiàng)所發(fā)生的，也不能計(jì)入該項(xiàng)資產(chǎn)的成本，只能確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，因?yàn)椴环祥_(kāi)始資本化的第一個(gè)條件。又如，企業(yè)已經(jīng)使用銀行存款購(gòu)買了建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)所需的工程物資，固定資產(chǎn)的實(shí)體建造工作也已經(jīng)開(kāi)始， 但為建造該項(xiàng)資產(chǎn)專門借入的款項(xiàng)還沒(méi)有到位， 因此沒(méi)有發(fā)生相應(yīng)的借款費(fèi)用，此時(shí)，也不能開(kāi)始資本化，因?yàn)椴环祥_(kāi)始資本化的第二個(gè)條件。再比如，企業(yè)為了建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)已經(jīng)使用銀行存款購(gòu)買了工程所需物資，發(fā)生了資產(chǎn)支出，為購(gòu)建該項(xiàng)固定資產(chǎn)專門借入的款項(xiàng)也已經(jīng)開(kāi)始計(jì)息，即借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生，此時(shí)，已經(jīng)符合了開(kāi)始資本化的第一、二個(gè)條件，但固定資產(chǎn)的實(shí)體建造還沒(méi)有開(kāi)始，即為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)還沒(méi)有開(kāi)始，不符合開(kāi)始資本化的第三個(gè)條件，在這種情況下，專門借款發(fā)生的借款費(fèi)用也不能開(kāi)始資本化。需要注意的是，因安排專門借款而發(fā)生的一次性支付的輔助費(fèi)用，一般不考慮開(kāi)始資本化的三個(gè)條件，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化，如發(fā)行債券的手續(xù)費(fèi)、初始借款手續(xù)費(fèi)應(yīng)當(dāng)在實(shí)際支付時(shí)予以資本化。六、關(guān)于資本化金額的確定企業(yè)每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，包括當(dāng)期應(yīng)予資本化的利息、借款折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用和匯兌差額。（一）利息資本化金額的確定根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，利息資本化金額的確定應(yīng)與發(fā)生在固定資產(chǎn)購(gòu)建活動(dòng)上的支出掛鉤。在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，因購(gòu)置或建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)而發(fā)生的利息，其資本化金額應(yīng)為至當(dāng)期末止購(gòu)置或建造該項(xiàng)資產(chǎn)的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率；如果借款存在折價(jià)或溢價(jià)，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額作為利息的調(diào)整額， 對(duì)資本化率作相應(yīng)調(diào)整。 利息資本化金額的計(jì)算公式為： 每一會(huì)計(jì)期間利息的資本化金額 ＝ 至當(dāng)期末止購(gòu)建固定資產(chǎn)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ×資本化率累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的確定上述公式中的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)應(yīng)按每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)與會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)之比計(jì)算確定。其計(jì)算公式為： 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝∑ 每筆資產(chǎn)支出金額 × 每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)上述公式中的“每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)”是指發(fā)生在固定資產(chǎn)上的支出所應(yīng)承擔(dān)借款費(fèi)用的時(shí)間長(zhǎng)度?！皶?huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)”是指計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額的會(huì)計(jì)期間的長(zhǎng)度。上述時(shí)間長(zhǎng)度一般應(yīng)以天數(shù)計(jì)算，有時(shí)考慮到資產(chǎn)支出發(fā)生筆數(shù)較多，而且發(fā)生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)計(jì)算，具體可根據(jù)借款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算期和發(fā)生的資產(chǎn)支出筆數(shù)的多寡和均衡情況而定。（1）如果企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，則應(yīng)當(dāng)以該月中每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算確定該月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)；如果每月資產(chǎn)支出的筆數(shù)較多，支出發(fā)生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以以每月月初資產(chǎn)支出余額和當(dāng)月資產(chǎn)支出的算術(shù)平均數(shù)之和作為當(dāng)月的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)，即：累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)＝月初資產(chǎn)支出余額+當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)上述公式中的“當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)”按如下公式計(jì)算：當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)＝當(dāng)月資產(chǎn)支出總額／ 22）如果企業(yè)按季、半年或年計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)以每筆資產(chǎn)支出金額乘以每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與該季（半年或年）天數(shù)之比，計(jì)算確定該季（半年或年）累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)；如果資產(chǎn)支出筆數(shù)較多，支出發(fā)生比較均衡，為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)作為計(jì)算累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)，即以月數(shù)作為確定承擔(dān)借款費(fèi)用的時(shí)間長(zhǎng)度的最小單位。此時(shí)可以根據(jù)每月月初資產(chǎn)支出余額和每月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)之和除以會(huì)計(jì)期間涵蓋的月數(shù)，加總計(jì)算確定該季（半年或年）累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)，其計(jì)算公式為：累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)＝∑［（月初資產(chǎn)支出余額+當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)）×1/會(huì)計(jì)期間涵蓋的月數(shù)］需要注意的是，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)按照該累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以相應(yīng)會(huì)計(jì)期間的利率（即季利率、半年利率或者年利率），求得該期應(yīng)予資本化的利息金額。企業(yè)也可以首先按照每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以月利率計(jì)算出每月應(yīng)予資本化的利息金額，然后加總得到該季（半年或年度）應(yīng)予資本化的利息金額。以下舉例說(shuō)明上述情況下累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)的計(jì)算方法：（1）企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用【例1】風(fēng)華公司為增值稅一般納稅企業(yè)，從2000年1月1日開(kāi)始建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)，并為建造該項(xiàng)資產(chǎn)專門從銀行借入了500萬(wàn)元的3年期借款，年利率為6％。資產(chǎn)于2000年4月1日建造完工。為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)每月均為30天。公司在2000年1月～3月間發(fā)生的資產(chǎn)支出如下：1月1日，支付購(gòu)買工程用物資款項(xiàng)140.40萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為20.40萬(wàn)元；2月10日，支付建造資產(chǎn)的職工工資9萬(wàn)元；3月15日，將企業(yè)的產(chǎn)品用于建造固定資產(chǎn)，該產(chǎn)品的成本為60萬(wàn)元，其中，材料成本為50萬(wàn)元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為8.50萬(wàn)元，該產(chǎn)品計(jì)稅價(jià)格為100萬(wàn)元，增值稅銷項(xiàng)稅額為17萬(wàn)元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付；3月31日，為3月15日用于固定資產(chǎn)建造的本企業(yè)產(chǎn)品，交納增值稅8.50萬(wàn)元。公司如按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，應(yīng)根據(jù)每月每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)：1月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)＝140.40×30/30140.40（萬(wàn)元）2月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝140.40×30/30＋9×20/30146.40（萬(wàn)元）3月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝140.40×30/30＋9×30/3068.50×15/30＋8.50×0/30＝183.65（萬(wàn)元）（2）企業(yè)按季（或半年、全年）計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用【例2】承例1，假設(shè)其他條件不變，公司按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。公司應(yīng)根據(jù)2000年第一季度每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)季天數(shù)之比，計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)：公司第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)＝140.40×90/90＋9×50/90＋68.50×15/90156.82（萬(wàn)元）3）企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，且資產(chǎn)支出筆數(shù)較多、支出發(fā)生比較均衡的情況（簡(jiǎn)化計(jì)算方法）【例3】承例1，假設(shè)其他條件不變，公司為建造固定資產(chǎn)而在2000年1月～3月間發(fā)生的資產(chǎn)支出如下：1月1日，支付購(gòu)買工程用物資款項(xiàng)35.10萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為5.10萬(wàn)元；1月6日，支付項(xiàng)目設(shè)計(jì)方案費(fèi)20萬(wàn)元；1月15日，支付工程用物資款46.80萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為6.80萬(wàn)元；1月20日，支付建造該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資2萬(wàn)元；1月28日，支付工程用料款32.76萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為4.76萬(wàn)元；2月6日，將本公司生產(chǎn)的產(chǎn)品用于工程建設(shè)，產(chǎn)品成本為4萬(wàn)元，其中材料成本為3萬(wàn)元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為0.51萬(wàn)元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付；2月8日，支付項(xiàng)目顧問(wèn)費(fèi)2萬(wàn)元；2月12日，用銀行存款購(gòu)買工程用低值易耗品1.17萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為0.17萬(wàn)元；2月20日，支付建造該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資2萬(wàn)元；2月28日，交納2月6日用于工程建設(shè)的本公司產(chǎn)品的增值稅應(yīng)納稅額0.51萬(wàn)元；3月10日，支付工程用物資款29.25萬(wàn)元，其中增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為4.25萬(wàn)元；3月20日，支付建造該項(xiàng)資產(chǎn)的職工工資5萬(wàn)元；3月28日，用本企業(yè)的產(chǎn)品向外單位換進(jìn)一批工程用物資，產(chǎn)品成本為30萬(wàn)元，其中材料成本為20萬(wàn)元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為3.40萬(wàn)元，為生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗用的材料價(jià)款及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額已支付；3月31日，交納3月28日用本企業(yè)產(chǎn)品交換工程用物資的增值稅應(yīng)納稅額5.10萬(wàn)元。公司按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。公司可以根據(jù)每月每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)月天數(shù)之比，計(jì)算每月累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)。但考慮到每月資產(chǎn)支出的筆數(shù)較多，支出發(fā)生比較均勻，也可以簡(jiǎn)化計(jì)算，即用每月月初資產(chǎn)支出余額和每月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù)之和作為當(dāng)月的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)。具體計(jì)算如下： 1月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝月初資產(chǎn)支出余額+當(dāng)月資產(chǎn)支出總額 /20＋（35.10＋20＋46.8＋2＋32.76）/20＋136.66/268.33（萬(wàn)元）2月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝136.66＋（4.51+2＋1.17＋20.51）/2136.66＋10.19/2141.76（萬(wàn)元）3月份累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝146.85＋（29.25＋5＋33.45.10）/2146.85＋72.75/2183.23（萬(wàn)元）計(jì)算過(guò)程見(jiàn)下表：月份 月初資產(chǎn)支出余額 當(dāng)月資產(chǎn)支出總額 當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù) 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) 月末資產(chǎn)支出余額(1)＝上月(5)(2)(3)＝(2)/2(4)＝(1)+(3)(5)＝(1)+(2)1035.10+20+46.80+2+32.76＝136.66136.66/2＝68.3368.33136.662136.664.51+2+1.17+2+0.5110.1910.19/2＝5.10141.76146.853146.8529.25+5+33.4+5.1072.7572.75/2＝36.38183.23219.60（4）企業(yè)按季(或半年、全年)計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用，且資產(chǎn)支出筆數(shù)較多、支出發(fā)生比較均衡的情況（簡(jiǎn)化計(jì)算方法）【例4】承例 3，假設(shè)其他條件不變，公司按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用。公司可以以 2000年第一季度每筆資產(chǎn)支出金額和每筆支出所需要承擔(dān)借款費(fèi)用的天數(shù)與當(dāng)季天數(shù)之比，計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)，但考慮到資產(chǎn)支出筆數(shù)較多，支出發(fā)生比較均勻，也可以簡(jiǎn)化計(jì)算，即選擇以月數(shù)（而非天一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù) ＝∑［(月初資產(chǎn)支出余額 +當(dāng)月資產(chǎn)支出算術(shù)平均數(shù) )×1/會(huì)計(jì)期間涵蓋的月數(shù)］＝［0＋（35.10＋20＋46.8＋2＋32.76）/2］1/3＋［136.66＋（4.51＋2＋1.17＋2＋0.51）/2］×1/3＋［146.85＋（29.25＋533.4＋5.10）/2］×1/3＝131.11（萬(wàn)元）2.資本化率的確定資本化率應(yīng)當(dāng)分別不同情況，按下列原則確定：（1）為購(gòu)建固定資產(chǎn)只借入了一筆專門借款，資本化率即為該項(xiàng)借款的利率。一般來(lái)說(shuō)，在為購(gòu)建某項(xiàng)固定資產(chǎn)只借入一筆專門借款的情況下，該項(xiàng)借款的利率即為資本化率，如果這一項(xiàng)專門借款為采用面值發(fā)行的債券，則債券的票面利率即為資本化率。當(dāng)為購(gòu)建固定資產(chǎn)專門折價(jià)或溢價(jià)發(fā)行了一筆債券時(shí)，此時(shí)即使只存在這一筆專門借款，也不能直接將債券的票面利率作為資本化率，而應(yīng)重新計(jì)算債券的實(shí)際利率作為資本化率。資本化率即實(shí)際利率的計(jì)算公式為： 債券當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息 ± 當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)資本化率＝×100%債券期初賬面價(jià)值上述公式中的“債券當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息”是指當(dāng)期按債券的票面價(jià)值乘以票面利率計(jì)算得出的利息金額。上述公式中的“當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)”是指按實(shí)際利率法或直線法計(jì)算的折價(jià)或溢價(jià)的每期攤銷金額。上述公式中的“債券期初賬面價(jià)值”是指每期期初債券的賬面價(jià)值，包括上期應(yīng)計(jì)的利息和上期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額，如果債券是分期付息的，還應(yīng)扣除分期付息情況下每期已經(jīng)支付的利息金額。如果到期還本、分期付息的債券每期應(yīng)計(jì)和支付的利息，均未通過(guò)“應(yīng)付債券”科目核算，則每期期初債券的賬面價(jià)值中只包括上期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)。如果企業(yè)選擇按月份、季度或半年計(jì)算一次借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的金額，由于每期需要調(diào)整債券期初賬面價(jià)值，比較繁瑣，為簡(jiǎn)化工作量，也可以采取按年調(diào)整的辦法處理，即以每年年初債券的賬面價(jià)值作為這一年中每期期初債券的賬面價(jià)值。①按實(shí)際利率法攤銷折價(jià)或溢價(jià)企業(yè)選擇按實(shí)際利率法攤銷折價(jià)或溢價(jià)時(shí)，資本化率按照插值法的計(jì)算如下：【例5】企業(yè)為建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)于2000年1月1日發(fā)行3年期債券，票面價(jià)值為1000萬(wàn)元，票面年利率為5％，每年年末支付利息，到期還本，債券發(fā)行價(jià)格為900萬(wàn)元（不考慮發(fā)行債券的輔助費(fèi)用）。每年年末支付的利息＝1000×5％＝50（萬(wàn)元）50×PA（3，r）＋1000×PV（3，r）＝900當(dāng)r＝9％時(shí)，50×2.531295＋1000×0.772183＝898.74775＜900當(dāng)r＝8％時(shí)，50×2.577097＋1000×0.793832＝922.68685＞900用插值法計(jì)算如下：利率現(xiàn)值8％922.6869r9009％898.7478898.7478－900898.7478-922.6869＝9％-r9％-8％r＝8.95％實(shí)際利率為8.95％，即資本化率也為8.95％。按照插值法計(jì)算出實(shí)際利率后，可以直接將這一利率作為資本化率，不需要再根據(jù)這一實(shí)際利率計(jì)算每期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)金額。②按直線法攤銷折價(jià)或溢價(jià)如果企業(yè)選擇按直線法攤銷折價(jià)或溢價(jià)，資本化率的計(jì)算如下：【例6】承例 5，則發(fā)行債券第一年的資本化率為： 資本化率＝

50+100/3(1000-100)100%＝9.26%發(fā)行債券第二年的資本化率為： 資本化率＝ 50+100/3(1000-100+50+100/3-50)100%＝8.93%2）為購(gòu)建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款，則資本化率應(yīng)為這些專門借款的加權(quán)平均利率。如果為購(gòu)建固定資產(chǎn)借入一筆以上的專門借款，在這些借款都沒(méi)有折價(jià)或溢價(jià)的情況下，加權(quán)平均利率的計(jì)算公式為：加權(quán)平均利率＝專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和專門借款本金加權(quán)平均數(shù)×100%上述公式的分子“專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和”是指企業(yè)因借入款項(xiàng)在當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息金額。上述公式的分母“專門借款本金加權(quán)平均數(shù)”是指各專門借款的本金余額在會(huì)計(jì)期間內(nèi)的加權(quán)平均數(shù)，其計(jì)算應(yīng)根據(jù)每筆專門借款的本金乘以該借款在當(dāng)期實(shí)際占用的天數(shù)與會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)之比確定。計(jì)算公式為：專門借款本金加權(quán)平均數(shù)＝∑每筆專門借款本金×每筆專門借款實(shí)際占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù)為簡(jiǎn)化計(jì)算，也可以月數(shù)作為計(jì)算專門借款本金加權(quán)平均數(shù)的權(quán)數(shù)?！纠?】企業(yè)為建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)于1999年1月1日專門借入了100萬(wàn)元，3月1日又專門借入了100萬(wàn)元，資產(chǎn)的建造工作從1月1日開(kāi)始。假定企業(yè)按季計(jì)算資本化金額。在3月31日，企業(yè)的第一筆專門借款占用了3個(gè)月，第二筆專門借款占用了1個(gè)月，則第一季度“專門借款本金加權(quán)平均數(shù)”為：專門借款本金加權(quán)平均數(shù)=[100×3/3＋100×1/3]＝133.3（萬(wàn)元）如果這些專門借款存在折價(jià)或溢價(jià)的情況，還應(yīng)當(dāng)將每期應(yīng)攤銷折價(jià)或溢價(jià)的金額作為利息的調(diào)整額，對(duì)加權(quán)平均利率即資本化率作相應(yīng)調(diào)整。折價(jià)或溢價(jià)的攤銷可以采用實(shí)際利率法，也可以采用直線法。此時(shí)，加權(quán)平均利率的計(jì)算公式為：專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和±當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)加權(quán)平均利率＝100%專門借款本金加權(quán)平均數(shù)需要注意的是，如果上述專門借款中有存在折價(jià)或溢價(jià)的債券，則該債券的本金應(yīng)按每期期初債券的賬面價(jià)值作為基數(shù)進(jìn)行加權(quán)平均，為簡(jiǎn)化工作量，也可以每年年初債券的賬面價(jià)值作為這一年中每期期初的賬面價(jià)值?！纠?】某企業(yè)2000年1月1日開(kāi)始建造一項(xiàng)固定資產(chǎn)，專門借款有兩項(xiàng)：①2000年1月1日借入的3年期借款100萬(wàn)元，年利率為6％；②2000年4月1日發(fā)行的3年期債券200萬(wàn)元，票面年利率為5％，債券發(fā)行價(jià)格為170萬(wàn)元，折價(jià)30萬(wàn)元（不考慮發(fā)行債券發(fā)生的輔助費(fèi)用）。假定資產(chǎn)建造從 1月1日開(kāi)始，截至30日，計(jì)算得出的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為

3月31日，計(jì)算得出的累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為150萬(wàn)元，債券折價(jià)采用直線法攤銷。

90萬(wàn)元，截至 6月2000年第一季度和第二季度適用的資本化率計(jì)算如下：由于第一季度只有一筆專門借款，資本化率即為該借款的利率，即 1.5％（6％×3/12）。由于第二季度有兩筆專門借款，適用的資本化率為兩項(xiàng)專門借款的加權(quán)平均利率。加權(quán)平均利率計(jì)算如下： 專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和 ± 當(dāng)期應(yīng)攤銷的折價(jià)或溢價(jià)加權(quán)平均利率＝×100%借款本金加權(quán)平均數(shù)100×6%×3/12+200×5%×3/12+[(200-170)÷3×3/12］100+170100%2.41%利息資本化金額的限額本準(zhǔn)則規(guī)定，在應(yīng)予資本化的每一會(huì)計(jì)期間，利息和折價(jià)或溢價(jià)攤銷的資本化金額，不得超過(guò)當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額。如果根據(jù)累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率計(jì)算得出的利息資本化金額超過(guò)當(dāng)期專門借款實(shí)際發(fā)生的利息與折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額之和（或差）時(shí)，以當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息與折價(jià)或溢價(jià)的攤銷金額之和（或差）作為當(dāng)期應(yīng)予資本化的利息金額。利息資本化金額計(jì)算舉例【例9】承例 8，企業(yè)在第一季度和第二季度應(yīng)予資本化的利息金額為：第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為90萬(wàn)元，則第一季度應(yīng)予資本化的利息金額＝90×1.5％＝1.35(萬(wàn)元)第一季度專門借款實(shí)際發(fā)生的利息金額＝100×6％×3/12＝1.5（萬(wàn)元）賬務(wù)處理為：借：在建工程——借款費(fèi)用13500財(cái)務(wù)費(fèi)用1500貸：長(zhǎng)期借款15000第二季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為150萬(wàn)元，則第二季度應(yīng)予資本化的利息金額＝150×2.41％＝3.615（萬(wàn)元）第二季度專門借款實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額＝100×6％×3/12＋200×5％×3/12＋30/3×3/12＝6.5（萬(wàn)元）賬務(wù)處理為：借：在建工程——借款費(fèi)用36150財(cái)務(wù)費(fèi)用28850貸：長(zhǎng)期借款15000應(yīng)付債券——應(yīng)計(jì)利息25000——債券折價(jià)25000（二）輔助費(fèi)用資本化金額的確定本準(zhǔn)則所指的應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用僅包括為購(gòu)置或建造某項(xiàng)固定資產(chǎn)的專門借款發(fā)生的輔助費(fèi)用，即因安排其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，均應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。對(duì)于某些金額不大的專門借款輔助費(fèi)用，根據(jù)重要性原則，也可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用，不予資本化。簡(jiǎn)單地說(shuō)，輔助費(fèi)用的資本化金額就是輔助費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生金額，不與發(fā)生在所購(gòu)建的固定資產(chǎn)上的支出相掛鉤?！纠?0】某企業(yè)為建造一幢廠房于1999年1月1日按面值發(fā)行了1億元的5年期債券，年利率為8％，按債券面值的2％支付中介機(jī)構(gòu)手續(xù)費(fèi)200萬(wàn)元，已用銀行存款支付完畢。廠房的建造工作從1999年1月1日開(kāi)始，建造期為3年。應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用金額＝200（萬(wàn)元）企業(yè)支付發(fā)行債券手續(xù)費(fèi)的賬務(wù)處理為：借：在建工程——借款費(fèi)用2000000貸：銀行存款2000000（三）外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確定本準(zhǔn)則規(guī)定，如果專門借款為外幣借款，則在每一個(gè)應(yīng)予資本化的會(huì)計(jì)期間，匯兌差額的資本化金額為當(dāng)期外幣專門借款本金及利息所發(fā)生的匯兌差額，不與發(fā)生在所購(gòu)建的固定資產(chǎn)上的支出相掛鉤。在所購(gòu)建的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之后所發(fā)生的，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益?！纠?1】某企業(yè)1999年1月1日借入120萬(wàn)美元用于某項(xiàng)固定資產(chǎn)的建造，年利率為8％，期限為3年。企業(yè)從1月1日開(kāi)始資產(chǎn)建造，當(dāng)日發(fā)生支出60萬(wàn)美元，當(dāng)日美元對(duì)人民幣的匯率為＄1＝￥8.20。1月31日，匯率為＄1＝￥8.25，2月28日，匯率為＄1＝￥8.27。企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，對(duì)外幣賬戶采用業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的匯率作為折算匯率。由于1月份的利息費(fèi)用是在1月31日才計(jì)算的，因此1月31日沒(méi)有產(chǎn)生利息上的匯兌差額。1月31日，應(yīng)予資本化的匯兌差額計(jì)算如下：外幣專門借款本金及其利息的匯兌差額＝120×（8.25－8.20）＋0＝6（萬(wàn)元）本期外幣借款匯兌差額的資本化金額＝6（萬(wàn)元）賬務(wù)處理為：借：在建工程——借款費(fèi)用60000貸：長(zhǎng)期借款——美元戶600002月28日，2月份應(yīng)予資本化的匯兌差額計(jì)算如下：外幣專門借款本金及利息的匯兌差額＝120×(8.27－8.25)＋120×8％/12×(8.27—8.25)＋0＝2.416（萬(wàn)元）賬務(wù)處理為：借：在建工程——借款費(fèi)用24160貸：長(zhǎng)期借款——美元戶24160七、關(guān)于暫停資本化本準(zhǔn)則規(guī)定，如果固定資產(chǎn)的購(gòu)置或建造由于某些不可預(yù)見(jiàn)或管理決策等方面的原因發(fā)生非正常中斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月的，中斷期間的借款費(fèi)用應(yīng)暫停資本化，將其計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，直至購(gòu)置或建造活動(dòng)重新開(kāi)始。但如果中斷是使購(gòu)置或建造固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，則所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)繼續(xù)資本化。本準(zhǔn)則所指的“非正常中斷”包括由于勞動(dòng)糾紛、發(fā)生安全事故、改變?cè)O(shè)計(jì)圖紙、資金周轉(zhuǎn)困難等原因而導(dǎo)致的工程中斷，不包括為使所購(gòu)置或建造的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序而發(fā)生的中斷，或由于可預(yù)見(jiàn)的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷。本準(zhǔn)則所指的“中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月”是指從固定資產(chǎn)的購(gòu)建活動(dòng)中斷開(kāi)始到恢復(fù)購(gòu)建活動(dòng)為止的時(shí)間，連續(xù)超過(guò)3個(gè)月（含3個(gè)月）。需要注意的是，如果中斷是使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的程序，或者中斷是由于可預(yù)見(jiàn)的不可抗力因素造成的，則不需停止借款費(fèi)用的資本化。例如，某企業(yè)在建造廠房期間，逢連綿雨季，妨礙了工程的進(jìn)行，工程施工不得不中斷，待雨季過(guò)后再繼續(xù)施工。由于該地區(qū)該季節(jié)出現(xiàn)連綿雨季是正常情況，因此在這種由于雨季而耽擱施工的持續(xù)期間內(nèi)，借款費(fèi)用資本化應(yīng)繼續(xù)進(jìn)行。八、關(guān)于停止資本化（一）停止資本化的一般原則本準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)所購(gòu)置或建造的固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)當(dāng)停止其借款費(fèi)用的資本化，以后發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。所謂“達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)”是指資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到購(gòu)買方或建造方預(yù)先設(shè)想的可以使用的狀態(tài)。確定借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)需要較多的判斷。為了便于實(shí)際操作，本準(zhǔn)則認(rèn)為可以從以下幾個(gè)方面來(lái)加以判斷：（1）固定資產(chǎn)的實(shí)體建造（包括安裝）工作已經(jīng)全部完成或者實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成，即應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)的購(gòu)置或建造工作已經(jīng)完成；（2）所購(gòu)置或建造的固定資產(chǎn)與設(shè)計(jì)或合同要求相符合或基本相符，即使有極個(gè)別與設(shè)計(jì)或合同要求不相符的地方，也不會(huì)影響其正常使用；（3）繼續(xù)發(fā)生在固定資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。符合上述幾個(gè)條件之一，即應(yīng)認(rèn)為資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。如果所購(gòu)建固定資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或試運(yùn)行，則在試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運(yùn)行或能夠生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時(shí)，或試運(yùn)行結(jié)果表明能夠正常運(yùn)轉(zhuǎn)或營(yíng)業(yè)時(shí)，就應(yīng)當(dāng)認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，并應(yīng)停止借款費(fèi)用的資本化。（二）在資產(chǎn)分別建造、分別完工情況下的停止資本化對(duì)于分別建造、分別完工的資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)區(qū)別以下不同情況，來(lái)界定借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)：在資產(chǎn)分別建造、分別完工的情況下，其任何一部分在其他部分建造期間可以獨(dú)立使用。對(duì)于這種情況，如果已完工部分達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)，其所必需的建造、安裝等活動(dòng)實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成，則該部分資產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化應(yīng)當(dāng)停止。例如，由若干幢建筑物構(gòu)成的工廠廠房，每幢廠房在其他廠房繼續(xù)建造期間均可單獨(dú)使用，那么，當(dāng)其中的一幢廠房完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，應(yīng)停止該幢廠房借款費(fèi)用的資本化。在資產(chǎn)分別建造、分別完工的情況下，其任何一個(gè)部分都必須在固定資產(chǎn)總體完成后才能投入使用。對(duì)于這種情況，即使資產(chǎn)的各部分分別完工，也應(yīng)在該資產(chǎn)整體完工時(shí)才停止借款費(fèi)用的資本化。已經(jīng)完工部分的借款費(fèi)用仍應(yīng)繼續(xù)資本化。例如，涉及幾項(xiàng)工程的鋼鐵廠，只有每項(xiàng)工程都建造完成后，整個(gè)鋼鐵廠才能正常運(yùn)轉(zhuǎn)，因而每一個(gè)單項(xiàng)工程完工后不停止資本化，須等到整個(gè)鋼鐵廠完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)才停止資本化。九、關(guān)于披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露下列與借款費(fèi)用有關(guān)的信息：當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額?！爱?dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額”是指按本準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)算的、當(dāng)期已計(jì)入固定資產(chǎn)成本中的各項(xiàng)借款費(fèi)用之和，包括應(yīng)予資本化的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、匯兌差額和輔助費(fèi)用之和。如果企業(yè)當(dāng)期有兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上處于購(gòu)置或建造過(guò)程的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)披露這些資產(chǎn)當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用總額。當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。由于企業(yè)在某一期間內(nèi)，有新借入的款項(xiàng)，也有償還的款項(xiàng)；而且當(dāng)期可能存在一項(xiàng)以上處于購(gòu)置或建造過(guò)程中的固定資產(chǎn)，因此，為便于各期比較，企業(yè)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。企業(yè)在披露資本化率時(shí)，應(yīng)注意以下問(wèn)題：（1）如果當(dāng)期有兩項(xiàng)或兩項(xiàng)以上的固定資產(chǎn)， 且各項(xiàng)固定資產(chǎn)適用的資本化率不同， 應(yīng)按固定資產(chǎn)項(xiàng)目分別披露，如果各項(xiàng)固定資產(chǎn)在確定資本化金額時(shí)適用的資本化率相同，則可以合并披露。（2）如果對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告的期間長(zhǎng)于計(jì)算借款費(fèi)用資本化金額的期間， 且在計(jì)算借款費(fèi)用資本化金額的各期，用于確定資本化金額的資本化率均不相同，應(yīng)分別各期披露；如果各期計(jì)算資本化金額所使用的資本化率相同，則可以合并披露。例如，企業(yè)按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，對(duì)外提供的是年度財(cái)務(wù)報(bào)告，對(duì)于某項(xiàng)固定資產(chǎn)而言，如果在各季確定借款費(fèi)用資本化金額時(shí)所使用的資本化率不同，則在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中，應(yīng)分別各季披露資本化率；如果各季所使用的資本化率相同，則可以合并披露。十、關(guān)于過(guò)渡性規(guī)定本準(zhǔn)則的過(guò)渡性規(guī)定是新準(zhǔn)則與企業(yè)過(guò)去采用的會(huì)計(jì)方法的銜接，有以下二層含義：自本準(zhǔn)則施行之日起，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理。包括按照本準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)原則，區(qū)分應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的借款費(fèi)用，并按照本準(zhǔn)則規(guī)定的方法正確計(jì)算每期應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額。如果在本準(zhǔn)則施行之日之前，企業(yè)已經(jīng)存在一項(xiàng)或多項(xiàng)處于購(gòu)置或建造過(guò)程中的固定資產(chǎn)，對(duì)于發(fā)生在這些資產(chǎn)上的借款費(fèi)用所采用的會(huì)計(jì)處理方法與本準(zhǔn)則規(guī)定的方法不一致的，不再進(jìn)行追溯調(diào)整。對(duì)于在施行之日之后發(fā)生在這些資產(chǎn)上的借款費(fèi)用，應(yīng)按照本準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。十一、舉例（一）利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷及輔助費(fèi)用資本化舉例【例12】某企業(yè)采用出包方式于1999年11月1日開(kāi)始建造一座廠房，每月1日向施工方支付進(jìn)度款。2000年該廠房支出數(shù)的年初余額及上半年各月發(fā)生額如下（單位：萬(wàn)元）：資產(chǎn)支出時(shí)間資產(chǎn)支出金額年初余額4001月1日3002月1日6003月1日9004月1日6005月1日8006月1日900該企業(yè)為建造該廠房專門借入了兩筆借款：（1）1999年9月15日與銀行簽訂貸款協(xié)議，借入一筆 3年期借款 1000萬(wàn)元，年利率為 6％。（2）2000年1月1日發(fā)行5年期公司債券，面值為 2000萬(wàn)元，發(fā)行價(jià)格為 1800萬(wàn)元，折價(jià) 200萬(wàn)元，票面年利率為 6％。承銷人按債券總面值的 2％收取手續(xù)費(fèi)，直接從發(fā)行收入中扣除。廠房的實(shí)體建造于 2000年6月30日完成并投入使用。企業(yè)當(dāng)期沒(méi)有其他處于購(gòu)建過(guò)程中的固定資產(chǎn)，按季計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，并對(duì)外提供半年報(bào)。為簡(jiǎn)化計(jì)算，每月均按 30天計(jì)，債券折價(jià)按直線法攤銷。企業(yè)在2000年計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用及其賬務(wù)處理如下：（1）第一季度應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算及其賬務(wù)處理①第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)及應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算第一季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)計(jì)算如下表： 單位：萬(wàn)元資產(chǎn)支出日期 每筆資產(chǎn)支出金額 每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)年初余額 40090/904001月1日30090/903002月1日60060/904003月1日90030/90300合計(jì)2200 1400累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為 1400萬(wàn)元，由于存在兩筆專門借款，均利率。本季應(yīng)分?jǐn)偟膫蹆r(jià)＝ 200÷5×3/12＝10(萬(wàn)元) 資本1000 6 3/12 2000 6 3/12 10

所以資本化率即為這兩項(xiàng)專門借款的加權(quán)平1000+1800×100%＝

1.96%A.利息和折價(jià)攤銷的資本化金額本季利息和折價(jià)攤銷的資本化金額＝ 1400×1.96％＝27.44(萬(wàn)元)本季實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額＝ 1000×6％×3/12＋2000 ×6％×3/12＋10＝55（萬(wàn)元）本季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額 27.44萬(wàn)元小于本期實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額 55萬(wàn)元，因此本季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額為 27.44萬(wàn)元。輔助費(fèi)用資本化金額應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用等于支付給債券承銷人的手續(xù)費(fèi)金額，或者是承銷人直接從發(fā)行收入中扣除的金額，即應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用金額＝2000×2％＝40（萬(wàn)元）②賬務(wù)處理第一季度末，企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用275600(550000-274400)在建工程——借款費(fèi)用674400(274400+400000)貸：長(zhǎng)期借款×6％×3/12)應(yīng)付債券——應(yīng)計(jì)利息×6％×3/12)——債券折價(jià)100000(2000000÷5×3/12)銀行存款4000002）第二季度應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算及其賬務(wù)處理①第二季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)及應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用的計(jì)算第二季度累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)計(jì)算如下表：累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)為 3633萬(wàn)元，適用的資本化率仍為兩項(xiàng)專門借款的加權(quán)平均利率，同第一季度的1.96％。應(yīng)予資本化的利息費(fèi)用計(jì)算如下： 單位：萬(wàn)元資產(chǎn)支出日期 每筆資產(chǎn)支出金額 每筆資產(chǎn)支出占用的天數(shù)會(huì)計(jì)期間涵蓋的天數(shù) 累計(jì)支出加權(quán)平均數(shù)季初余額 220090/9022004月1日60090/906005月1日80060/905336月1日90030/90300合計(jì)45003633A.利息和折價(jià)攤銷的資本化金額本季利息和折價(jià)攤銷的資本化金額＝本季實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額＝本季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額季應(yīng)予資本化的利息和折價(jià)攤銷金額為B.輔助費(fèi)用資本化金額

3.633＋1.96％＝71.21（萬(wàn)元）1000×6％×3/12＋2000×6％×3/12＋10＝55（萬(wàn)元）71.21萬(wàn)元大于實(shí)際發(fā)生的利息和折價(jià)攤銷金額 55萬(wàn)元，因此本55萬(wàn)元。本季沒(méi)有應(yīng)予資本化的輔助費(fèi)用。②賬務(wù)處理第二季度末，企業(yè)應(yīng)作如下賬務(wù)處理：借：在建工程——借款費(fèi)用550000貸：長(zhǎng)期借款150000（×6％×3/12）應(yīng)付債券——應(yīng)計(jì)利息300000（×6％×3/12）——債券折價(jià)100000（2000000÷5×3/12）廠房在6月30日已完成了實(shí)體建造工作，達(dá)到了預(yù)定可使用狀態(tài)，應(yīng)停止借款費(fèi)用的資本化。（3）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其對(duì)外提供的半年報(bào)中，對(duì)與借款費(fèi)用有關(guān)的信息作如下披露：2000年上半年，企業(yè)資本化的借款費(fèi)用為122.44（27.44＋40＋55）萬(wàn)元，用于確定資本化金額的資本化率（季率）為1.96％。（二）外幣專門借款利息及匯兌差額資本化舉例【例13】某中外合資企業(yè)以人民幣為記賬本位幣，1998年1月1日為安裝一條生產(chǎn)線，向銀行借入3年期美元借款180萬(wàn)美元，年利率為8％。假定企業(yè)采用業(yè)務(wù)發(fā)生日匯率折算外幣業(yè)務(wù)，借款當(dāng)日的匯率為＄1＝￥8.20；企業(yè)按月計(jì)算應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用金額，當(dāng)期無(wú)其他外幣借款。該生產(chǎn)線于當(dāng)年1月1日開(kāi)始安裝，3月31日安裝完畢，投入使用。安裝期間，發(fā)生的支出情況如下：1月1日發(fā)生支出90萬(wàn)美元，當(dāng)日匯率為＄1＝￥8.20；2月1日發(fā)生支出60萬(wàn)美元，當(dāng)日匯率為＄1＝￥8.25；3月1日發(fā)生支出20萬(wàn)美元，當(dāng)日匯率為＄1＝￥8.29。1月、2月和3月各月月末匯率分別為： 1月31日為＄1＝￥8.22；2月28日為＄1＝￥8.27；3月31日為＄1＝￥8.30。該企業(yè)按月計(jì)算借款費(fèi)用資本化金額，并對(duì)外提供半年報(bào)。(1)1 月1日借入美元借款時(shí)，企業(yè)應(yīng)作如