債務重組會計準則與稅法差異分析

1第1頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月本講主要內容：一、債務重組方式二、債務重組的涉稅問題解讀與分析（一）債務人（二）債權人三、債務重組準則的主要變化2第2頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月債務重組方式

一、債務重組的概念：指在債務人發(fā)生財務困難的情況下（前提），債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定（依據(jù)）作出讓步（結果）的事項基本特征：債務人發(fā)生財務困難：指因債務人出現(xiàn)資金周轉困難或者經(jīng)營陷入困境等，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務的情況。債權人作出讓步：指債權人同意發(fā)生財務困難的債務人現(xiàn)在或者將來以低于重組債務賬面價值的金額或者價值償還債務。3第3頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月二、債務重組的方式

債務重組主要有以下幾種方式：（一）以資產(chǎn)清償債務（現(xiàn)金、非現(xiàn)金）（二）將債務轉為資本

（三）修改其他債務條件（四）以上三種方式的組合4第4頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月債務重組的涉稅問題解讀與分析一、以現(xiàn)金清償債務1、核算原則第四條以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外收入）；第九條以現(xiàn)金清償債務的，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外支出）。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。

沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。5第5頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月1、核算原則債務人——“營業(yè)外收入—債務重組利得”（債務重組利得=重組債務的賬面價值-支付的現(xiàn)金）

債權人——“營業(yè)外支出--債務重組損失”（債務重組損失＝重組債權的賬面余額－收到的現(xiàn)金－已計提的壞賬準備）

2、會計處理：債務人：

借：應付賬款--XX企業(yè)貸：銀行存款貸：營業(yè)外收入—債務重組利得6第6頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月債權人：A.實收金額<賬面價值借：銀行存款壞賬準備營業(yè)外支出貸：應收賬款--XX企業(yè)B.實收金額>賬面價值借：銀行存款壞賬準備貸：應收賬款--XX企業(yè)資產(chǎn)減值損失7第7頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月3、稅務處理《企業(yè)債務重組所得稅管理辦法》（國家稅務總局令第6號

）第六條債務重組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務等，債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業(yè)當期的應納稅所得額中；債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。

8第8頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月類型會計稅法差異債務人利得＝重組債務的賬面余額－支付的現(xiàn)金重組所得=重組債務的計稅成本—支付的現(xiàn)金無債權人損失＝重組債務的賬面余額－收到的現(xiàn)金－已計提的壞賬準備重組損失=重組債權的計稅成本—收到的現(xiàn)金未計提壞賬準備，無差異已計提壞賬準備的，形成差異調減的應納所得稅額＝當期沖減的壞賬準備金額。以現(xiàn)金清償債務會計與稅法的差異計稅成本=賬面余額9第9頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月二、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務（一）用以清償債務的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值的計量1.非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于企業(yè)持有的股票、債券、基金等金融資產(chǎn)的，應當按照企業(yè)會計準則有關金融工具確認和計量的規(guī)定確定其公允價值。10第10頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月2.非現(xiàn)金資產(chǎn)屬于存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等其他資產(chǎn)，且(1)存在活躍市場的，應當以其市場價格為基礎確定其公允價值；(2)不存在活躍市場但與其類似資產(chǎn)存在活躍市場的，應當以類似資產(chǎn)的市場價格為基礎確定其公允價值；(3)采用上述兩種方法仍不能確定非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值的，應當采用估值技術等合理的方法確定其公允價值。11第11頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月（二）核算原則1、債務人第五條

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益（營業(yè)外收入）。轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。12第12頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，應當分別下列情況進行處理：1、非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應當作為銷售處理，按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》的規(guī)定，以其公允價值確認收入，同時結轉相應的成本。即，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收入，計入“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”等科目；同時結轉相應的成本，計入“主營業(yè)務成本”、“其他業(yè)務成本”等科目。2、非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，記入“營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得”或“營業(yè)外支出——處置非流動資產(chǎn)損失”科目。3、非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權投資（含金融資產(chǎn)）的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資損益。

13第13頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月2、債權人第十條以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務的，債權人應當對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，比照本準則第九條的規(guī)定處理。第九條：差額，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。指南：重組債權已計提減值準備的，應當先將上述差額沖減已計提的減值準備，沖減后仍有損失的，計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的，應予轉回并抵減當期資產(chǎn)減值損失。債權人收到存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權投資等非現(xiàn)金資產(chǎn)的，應當以其公允價值入賬。

14第14頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月（三）基本處理方法1、會計處理方法債務人：（兩個差額）重組債務的賬面價值與償債資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認債務重組利得抵債資產(chǎn)公允價值與賬面價值之間的差額，按照資產(chǎn)處置處理債權人：重組債權的賬面余額與受讓資產(chǎn)（或者權益）的公允價值之間的差額，確認債務重組損失，重組債權已計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。受讓資產(chǎn)按公允價值入賬賬面價值=賬面余額-已提的減值準備15第15頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月2、稅務處理方法《企業(yè)債務重組所得稅管理辦法》（國家稅務總局令第6號

）第六條債務重組業(yè)務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務等，債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（包括與轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業(yè)當期的應納稅所得額中；債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。

16第16頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月第四條債務人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應當分解為按公允價值轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值相當?shù)慕痤~償還債務兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，債務人（企業(yè)）應當確認有關資產(chǎn)的轉讓所得（或損失）；債權人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應當按照該有關資產(chǎn)的公允價值（包括與轉讓資產(chǎn)有關的稅費）確定其計稅成本，據(jù)以計算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費用、無形資產(chǎn)攤銷費用或者結轉商品銷售成本等。

17第17頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月1.非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的（1）債務人借：應付賬款貸：主營業(yè)務收入（或其他業(yè)務收入）應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）營業(yè)外收入——債務重組利得借：主營業(yè)務成本（或其他業(yè)務成本）存貨跌價準備貸：庫存商品（原材料）等18第18頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月（2）債權人借：庫存商品（公允價值）應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

壞賬準備貸：應收賬款——甲企業(yè)差額借記“營業(yè)外支出－債務重組損失”或貸記“資產(chǎn)減值損失”

19第19頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月案例A公司從B公司購進材料，欠B公司應付賬款117000元，無力償還。雙方達成債務重組協(xié)議：A公司用一批自產(chǎn)的產(chǎn)品抵償債務，該產(chǎn)品的公允價值為80000元，成本為70000元，增值稅稅率為17%。

A公司該產(chǎn)品已計提了5000元的存貨跌價準備，B公司已對該債權計提了1000元壞賬準備。20第20頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月分析債務人以存貨清償重組債務，視同銷售。處理時分兩步走：一、按存貨的公允價值清償債務；二、按存貨的賬面價值結轉成本。21第21頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月債務人A借：應付賬款

117000貸：主營業(yè)務收入

（公允價值）

80000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）13600

營業(yè)外收入——債務重組利得

23400借：主營業(yè)務成本65000

存貨跌價準備

5000

貸：庫存商品7000022第22頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月會計與稅法確認債務重組所得都等于=117000-80000-13600=23400會計，確認的資產(chǎn)轉讓所得為：80000－65000=15000稅法，確認的資產(chǎn)轉讓所得為：80000－70000=10000所以，應調減應納稅所得額5000元。23第23頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月借：庫存商品

（公允價值）

80000

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)13600

壞賬準備

1000

營業(yè)外支出——債務重組損失

22400

貸：應收賬款

117000

債權人B24第24頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月會計重組債務損失＝重組債務的賬面余額－非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值－已計提的壞賬準備=117000-80000-13600-1000=22400稅務債務重組損失=重組債權的計稅成本-非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值=117000-80000-13600=23400非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值=非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值（會計與稅法相同）所以，應調減應納稅所得額1000元。25第25頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月類型會計稅法債務人利得＝重組債務的賬面余額－轉讓存貨的公允價值未計提存貨跌價準備的，無差異，不作調整。已計提存貨跌價準備的，有差異，應調減的應納稅所得額＝已計提的存貨跌價準備。債權人損失＝重組債務的賬面余額－受讓存貨的公允價值－已計提的壞賬準備未計提壞賬準備的，無差異，不作調整。已計提壞賬準備的，有差異，應調減的應納稅所得額＝當期沖減的壞賬準備金額。以存貨清償債務會計與稅法的差異26第26頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月2.非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)的（1）債務人借：應付賬款貸：固定資產(chǎn)清理重組債務的帳面價值－非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值＝貸記“營業(yè)外收入——債務重組利得”①非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值－非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值＝當期損益②貸記“營業(yè)外收入——非流動資產(chǎn)處置利得”或借記“營業(yè)外支出——非流動資產(chǎn)處置損失”27第27頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月借：固定資產(chǎn)清理累計折舊貸：固定資產(chǎn)借：應付賬款貸：固定資產(chǎn)清理營業(yè)外收入—債務重組利得借：固定資產(chǎn)清理貸：營業(yè)外收入—非流動資產(chǎn)處置利得或者：借：營業(yè)外支出——非流動資產(chǎn)處置損失貸：固定資產(chǎn)清理28第28頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月（2）債權人借：固定資產(chǎn)（公允價值）壞賬準備 貸：應收賬款差額借記“營業(yè)外支出——債務重組損失”或貸記“資產(chǎn)減值損失”

29第29頁，課件共33頁，創(chuàng)作于2023年2月3.非現(xiàn)金資產(chǎn)為無形資產(chǎn)的（1）債務人借：應付賬款累計攤銷

無形資產(chǎn)減值準備貸：無形資產(chǎn)應交稅費——應交營業(yè)稅重組債務的帳面價值－非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價