高級財(cái)務(wù)會計(jì)完整課件

國家級重點(diǎn)學(xué)科

東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)系列高級財(cái)務(wù)會計(jì)東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院高級財(cái)務(wù)會計(jì)課程組2009年8月1.國家級重點(diǎn)學(xué)科

東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)系列高級財(cái)務(wù)會計(jì)東北財(cái)經(jīng)大教學(xué)目標(biāo)通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：掌握各有關(guān)專題的基本理論與方法關(guān)注會計(jì)前沿的發(fā)展動態(tài)完整把握財(cái)務(wù)會計(jì)學(xué)科體系提高從事實(shí)務(wù)工作的能力2.教學(xué)目標(biāo)通過本課程教學(xué)，使學(xué)生：2.課程簡介基礎(chǔ)會計(jì)中級財(cái)務(wù)會計(jì)特殊業(yè)務(wù)特殊呈報(bào)特殊行業(yè)涉及專題：預(yù)修課程：3.課程簡介基礎(chǔ)會計(jì)特殊業(yè)務(wù)涉及專題：預(yù)修課程：3.內(nèi)容體系第一章企業(yè)合并會計(jì)第二章合并會計(jì)報(bào)表第三章外幣業(yè)務(wù)會計(jì)第四章租賃會計(jì)第六章股份支付會計(jì)第八章企業(yè)清算與重組會計(jì)第五章衍生金融工具會計(jì)第七章物價(jià)變動會計(jì)第九章生物資產(chǎn)會計(jì)第十章油氣開采會計(jì)第十一章保險(xiǎn)合同會計(jì)特殊業(yè)務(wù)特殊呈報(bào)特殊行業(yè)4.內(nèi)容體系第一章企業(yè)合并會計(jì)第二章合并會計(jì)報(bào)表第三章課程定位對于本科階段的學(xué)習(xí)來講，“高級財(cái)務(wù)會計(jì)”課程是“中級財(cái)務(wù)會計(jì)”課程的延伸；對于研究生階段的學(xué)習(xí)來講，“高級財(cái)務(wù)會計(jì)”課程是會計(jì)學(xué)專業(yè)碩士研究生“財(cái)務(wù)呈報(bào)”課程的基礎(chǔ)。

5.課程定位對于本科階段的學(xué)習(xí)來講，“高級財(cái)務(wù)會計(jì)”課程是“中級教學(xué)環(huán)節(jié)（1）課前準(zhǔn)備閱讀教學(xué)計(jì)劃相關(guān)問題；閱讀教材中相關(guān)章節(jié)及補(bǔ)充材料；復(fù)習(xí)上一次課程講授內(nèi)容。講授主要知識點(diǎn)；討論重點(diǎn)、難點(diǎn)問題；習(xí)題與案例解析個人作業(yè)小組作業(yè)（2）課堂授課（3）課后復(fù)習(xí)6.教學(xué)環(huán)節(jié)（1）課前準(zhǔn)備閱讀教學(xué)計(jì)劃相關(guān)問題；講授主要知識點(diǎn)；教材及主要參考資料主要教材：傅榮、孫光國主編：《高級財(cái)務(wù)會計(jì)習(xí)題與案例》

（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009年6月第2版）相關(guān)國際會計(jì)準(zhǔn)則，我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則上市公司年報(bào)參考資料：劉永澤、傅榮編著：《高級財(cái)務(wù)會計(jì)》

（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2009年6月第2版）7.教材及主要參考資料主要教材：傅榮、孫光國主編：《高級財(cái)務(wù)第一章企業(yè)合并會計(jì)第一節(jié)企業(yè)合并的含義與分類第二節(jié)企業(yè)合并會計(jì)處理方法概要第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理第五節(jié)企業(yè)合并的披露核心知識點(diǎn)：對企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量8.第一章企業(yè)合并會計(jì)第一節(jié)企業(yè)合并的含義與分類核心第一節(jié)企業(yè)合并的含義與分類一、企業(yè)合并的含義二、企業(yè)合并的分類主要知識點(diǎn)什么是企業(yè)合并？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？如何理解各類企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)？9.第一節(jié)企業(yè)合并的含義與分類一、企業(yè)合并的含義主要知識既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體一、企業(yè)合并的含義第一節(jié)企業(yè)合并的含義與分類企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。經(jīng)濟(jì)意義上:一個整體法律意義上:可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體交易:公允價(jià)值重組事項(xiàng):賬面價(jià)值10.既是獨(dú)立的法人主體也是獨(dú)立的報(bào)告主體一、企業(yè)合并的含義第一節(jié)（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類（三）按設(shè)計(jì)行業(yè)的不同進(jìn)行分類二、企業(yè)合并的類型11.（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類二、（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類兩類合并的概念兩類合并的實(shí)質(zhì)兩類合并的實(shí)施方式兩類合并的法律結(jié)果企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較12.（一）按合并雙方合并前、后最終控制方是否發(fā)生變化進(jìn)行分類兩類

1.兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。A（母公司）（子公司）（子公司）+CBC+BA控制B、C在12個月以上【例】同一控制非暫時性B、C同為A的子公司B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并13.1.兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)1.兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并A（母公司）（子公司）（子公司）DCC+DA、B分別控制C、DB（母公司）參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制?！纠緾、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并14.1.兩類合并的概念比較非同一控制下的企業(yè)合并A（母公司）合并日與購買日控制定義“控制”關(guān)系的認(rèn)定投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形潛在表決權(quán)實(shí)際取得控制權(quán)之日“交易日”與“購買日”有何區(qū)別？關(guān)鍵詞15.控制定義實(shí)際取得控制權(quán)之日關(guān)鍵詞15.2。兩類合并的實(shí)質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準(zhǔn)則沒有把這種合并視為“交易”，只是當(dāng)作一個經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。因此，相應(yīng)的會計(jì)處理中采用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這種合并實(shí)質(zhì)上是一種交易——購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因?yàn)槿绱?，相?yīng)的會計(jì)處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價(jià)值——公允價(jià)值。16.2。兩類合并的實(shí)質(zhì)比較同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合3。兩類合并的合并對價(jià)的形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔(dān)負(fù)債發(fā)行權(quán)益性證券兩類合并，合并方的合并對價(jià)都有可能是：17.3。兩類合并的合并對價(jià)的形式比較付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)兩類合并不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并控股合并合并方取得股權(quán)

4。兩類合并的法律結(jié)果比較合并后主體仍為多個法律主體合并后主體為一個法律主體合并方取得凈資產(chǎn)企業(yè)合并的第二種分類方法18.不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并吸收合并新設(shè)合并形成母子公司關(guān)系（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類吸收合并新設(shè)合并控股合并企業(yè)合并法律意義上的企業(yè)合并比較……19.（二）按合并后主體的法律形式不同進(jìn)行分類吸收合并企業(yè)合并法律吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較++==+=+123吸收合并創(chuàng)立合并控股合并母公司子公司20.吸收合并、新設(shè)合并、控股合并比較++==+=+123吸創(chuàng)控股同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1：吸收合并、新設(shè)合并結(jié)果2：控股合并長期股權(quán)投資企業(yè)合并形成的其他方式取得的投資后的處理：成本法、權(quán)益法合并時的處理：購買法、權(quán)益結(jié)合法共同控制、重大影響、非控、非共控、非重大影響企業(yè)合并與長期股權(quán)投資的關(guān)系會計(jì)方法控制21.同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并結(jié)果1：結(jié)果2：長（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類橫向合并縱向合并混合合并企業(yè)合并22.（三）按涉及行業(yè)的不同進(jìn)行分類橫向合并企業(yè)合并22.第二節(jié)企業(yè)合并的會計(jì)處理方法概要

一、企業(yè)合并會計(jì)的主要內(nèi)容二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本內(nèi)容三、權(quán)益結(jié)合法與購買法的財(cái)務(wù)影響比較主要知識點(diǎn)企業(yè)合并會計(jì)要解決什么問題？如何理解和應(yīng)用權(quán)益結(jié)合法？如何理解和應(yīng)用購買法？23.第二節(jié)企業(yè)合并的會計(jì)處理方法概要一、企業(yè)合并會計(jì)的一、企業(yè)合并會計(jì)的主要內(nèi)容企業(yè)合并會計(jì)的主要內(nèi)容對企業(yè)合并交易（或事項(xiàng)）進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量下面主要介紹企業(yè)合并的確認(rèn)、計(jì)量方法……合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制24.一、企業(yè)合并會計(jì)的主要內(nèi)容企業(yè)合并會計(jì)的主要內(nèi)容對企業(yè)合并交吸收合并、新設(shè)合并

控股合并

借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶

[取得的凈資產(chǎn)]

貸：有關(guān)負(fù)債賬戶借：長期股權(quán)投資[取得股權(quán)]

貸：現(xiàn)金應(yīng)付債券[支付的合并對價(jià)]

股本等現(xiàn)金等[支付的合并費(fèi)用]

貸：現(xiàn)金應(yīng)付債券[支付的合并對價(jià)]

股本等現(xiàn)金等[支付的合并費(fèi)用]

對企業(yè)合并的確認(rèn)與計(jì)量——合并方賬務(wù)處理基本框架25.吸收合并、新設(shè)合并控股合并借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶借：長期股權(quán)投確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題合并方合并日

購買方購買日如何確認(rèn)與計(jì)量取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)支付的合并對價(jià)應(yīng)如何計(jì)量？兩者如果有差異，應(yīng)如何處理？合并費(fèi)用如何處理？權(quán)益結(jié)合法和購買法，對以上問題有不同回答。26.確認(rèn)與計(jì)量企業(yè)合并的賬務(wù)處理中的關(guān)鍵問題合并方合并日如何確認(rèn)二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本內(nèi)容（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容（二）購買法的基本內(nèi)容基本特點(diǎn)如何應(yīng)用學(xué)習(xí)重點(diǎn)27.二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的基本內(nèi)容（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容——含義

(poolingofinterests)IASNo.22：權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。IFRSNo.3：權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要對價(jià)形式的企業(yè)合并。28.（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容——含義IASNo.22：IFR“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實(shí)施吸收合并為例A企業(yè)B企業(yè)A企業(yè)股東以本公司股份作為對價(jià)吸收B企業(yè)B企業(yè)股東合并后主體同為合并后主體的股東29.“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實(shí)施吸收合并為例A企業(yè)B企業(yè)合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面價(jià)值確定合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用不需要確認(rèn)合并商譽(yù)需要調(diào)整股東權(quán)益合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算難點(diǎn)：如何調(diào)整股東權(quán)益？期中合并時當(dāng)年凈收益如何計(jì)算？（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容——特點(diǎn)30.合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易難點(diǎn)：（一）權(quán)益結(jié)合法的基（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容——應(yīng)用要點(diǎn)合并后主體的股東權(quán)益＝合并后主體擁有的參與各方合并前股東權(quán)益之和合并前后權(quán)益總額不變據(jù)此調(diào)整資本溢價(jià)據(jù)此調(diào)整留存收益合并后主體股本總額＝發(fā)行在外普通股面值總額合并后主體投入資本總額＝合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和如果合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，則：合并后投入資本總額＝合并后主體股本總額合并后主體留存收益＝合并后主體股東權(quán)益－合并后主體投入資本以換股上市的吸收合并為例來歸納31.（一）權(quán)益結(jié)合法的基本內(nèi)容——應(yīng)用要點(diǎn)合并后主體的股東權(quán)益＝例1：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股25萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益600200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150250合并前股東權(quán)益750合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股東權(quán)益750實(shí)施方式32.例1：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)例2：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股20萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150200合并前股東權(quán)益790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益790資本公積50資本公積=9040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積+實(shí)施方式33.例2：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)例3：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益90500150300合并前股東權(quán)益790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益790資本公積40資本公積=040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式34.例3：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)例4：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)660200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150300合并前股東權(quán)益810合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股東權(quán)益810資本公積50資本公積=1060資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式35.例4：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)（二）購買法的基本內(nèi)容——含義IASNo.22：購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對另一個企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。支付對價(jià)收購B企業(yè)或購買控股權(quán)A企業(yè)購買方B企業(yè)B企業(yè)的股東被購買方36.（二）購買法的基本內(nèi)容——含義IASNo.22：支付對價(jià)收（二）購買法的基本內(nèi)容——特點(diǎn)購買方的認(rèn)定是首要步驟合并的實(shí)質(zhì)是購買交易合并成本主要取決于合并對價(jià)的公允價(jià)值及直接合并費(fèi)用需要確認(rèn)合并商譽(yù)合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同難點(diǎn)：如何確定合并成本？如何確定公允價(jià)值？如何計(jì)量合并商譽(yù)？37.（二）購買法的基本內(nèi)容——特點(diǎn)購買方的認(rèn)定是首要步驟難點(diǎn)：3（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值]

商譽(yù)[差額]

貸：銀行存款等[支付的合并對價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用]吸收合并的基本賬務(wù)處理理解關(guān)鍵合并成本=購買方支付的合并對價(jià)的公允價(jià)值、直接合并費(fèi)用合并商譽(yù)=合并成本—取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值38.（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理借：有關(guān)凈資產(chǎn)（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理借：長期股權(quán)投資A

貸：銀行存款等[支付的合并對價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用]A控股合并的基本賬務(wù)處理理解關(guān)鍵合并商譽(yù)包括在長期股權(quán)投資入賬價(jià)值中，單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中不能直接單項(xiàng)列示，合并資產(chǎn)負(fù)債表中將以“商譽(yù)”項(xiàng)目列示。39.（二）購買法的基本內(nèi)容——賬務(wù)處理借：長期股權(quán)投資被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值

500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

520萬購買方支付的合并對價(jià)

550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬合并價(jià)差50萬舉例吸收合并100%控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn)520貸：銀行存款550商譽(yù)30借：長期股權(quán)投資550貸：銀行存款550其中包括30萬的商譽(yù)40.被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值購買二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的財(cái)務(wù)影響比較（一）對合并當(dāng)年財(cái)務(wù)會計(jì)信息的主要影響

（二）對合并以后各年財(cái)務(wù)會計(jì)信息的主要影響

在物價(jià)上漲條件下，與購買法相比，權(quán)益結(jié)合法下在合并當(dāng)年對并入凈資產(chǎn)的較低計(jì)價(jià)、對合并商譽(yù)的不予確認(rèn)以及對被合并方凈收益的全部計(jì)入，不僅導(dǎo)致了合并當(dāng)年的較高收益，也帶來了以后各年較低的資產(chǎn)折舊基礎(chǔ)和較高的凈資產(chǎn)收益率；并有可能為股東帶來更多的可供分配利潤。歸納正是這些不同的影響，導(dǎo)致了權(quán)益結(jié)合法的應(yīng)用障礙，也成為各國對這個方法進(jìn)行取舍時的主要考慮因素。41.二、權(quán)益結(jié)合法與購買法的財(cái)務(wù)影響比較（一）對合并當(dāng)年財(cái)務(wù)會第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)二、賬務(wù)處理歸納主要知識點(diǎn)如何對同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？如何在合并日對股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？這里僅以對企業(yè)合并事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。42.第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理一、確認(rèn)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)合并費(fèi)用的處理合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬合并方支付的合并對價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量直接合并費(fèi)用當(dāng)期損益發(fā)行債券的費(fèi)用債券初始計(jì)量金額發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用抵減溢價(jià)收入兩者之差調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵調(diào)整順序43.一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)合并費(fèi)用的處理合并方取得的凈資產(chǎn)或放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較44.放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]現(xiàn)金、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]B資本公積[A大于B的差額]*C貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A貸：現(xiàn)金等借：管理費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。以下同同一控制下的合并45.放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款應(yīng)付債券——利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券——面值1800280011有關(guān)負(fù)債800資本公積200同一控制下的合并46.發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]股本[發(fā)行股票的面值]B資本公積[A大于（B+C）的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負(fù)債800資本公積199同一控制下的合并47.發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值]A貸：現(xiàn)金、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]B資本公積[A大于B的差額]*C如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。同一控制下的合并48.放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額]A貸：應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。應(yīng)付債券——面值應(yīng)付債券——利息調(diào)整銀行存款長期股權(quán)投資1800111600資本公積200同一控制下的合并49.發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本[發(fā)行股票的面值]B資本公積[A大于（B+C）的差額]D銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C例：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額]A銀行存款長期股權(quán)投資股本資本公積50.發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)二、賬務(wù)處理歸納這里也僅以對企業(yè)合并交易的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。主要知識點(diǎn)如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何對合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量？如何確定被購買方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？51.第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會計(jì)處理一、確一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)1——購買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計(jì)量吸收合并——取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬控股合并——取得的股權(quán)按合并成本進(jìn)行初始計(jì)量即使是控股合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表中對被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。引申所以，要對合并成本在取得的凈資產(chǎn)和合并商譽(yù)之間進(jìn)行分配52.一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)1——購買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)2——合并成本的計(jì)量合并成本作為合并對價(jià)付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，其公允價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。=合并對價(jià)的公允價(jià)值+直接合并費(fèi)用引申通過多次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。53.一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)2——合并成本的計(jì)量合并成本作為一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)合并成本與取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額要點(diǎn)3——合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量商譽(yù)當(dāng)期損益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商譽(yù)的確認(rèn)：——吸收合并：在合并方單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告——控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告合并商譽(yù)的計(jì)量：——在不同的“合并理念”下，有不同的計(jì)量結(jié)果——現(xiàn)行會計(jì)規(guī)范：基本采用“實(shí)體理念”，但合并商譽(yù)的計(jì)量沒有采用“全部商譽(yù)法”54.一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)3——合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量商譽(yù)當(dāng)一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)4——合并費(fèi)用的處理合并成本與同一控制下企業(yè)合并相同直接合并費(fèi)用發(fā)行證券費(fèi)用55.一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要點(diǎn)要點(diǎn)4——合并費(fèi)用的處理合并成本與同放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購買方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較56.放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購買方賬務(wù)處理歸納發(fā)行債券實(shí)施的企放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被購買方資產(chǎn)公允價(jià)值]貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被購買方負(fù)債公允價(jià)值]A貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價(jià)值]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值]如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值]營業(yè)外收入等[合并對價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差]B營業(yè)外收入[A大于（B+C）之差]D借：商譽(yù)[（B+C）大于A之差]D借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A應(yīng)交稅費(fèi)等[相關(guān)稅費(fèi)]商譽(yù)[差額]還要確認(rèn)營業(yè)成本對價(jià)的公允價(jià)值銀行存款等[直接相關(guān)費(fèi)用]C非同一控制下的合并57.放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]C商譽(yù)[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A貸：應(yīng)付債券銀行存款等[債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用][直接相關(guān)費(fèi)用+債券相關(guān)費(fèi)用]B非同一控制下的合并58.發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]商譽(yù)[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A貸：股本資本公積銀行存款等[面值][直接相關(guān)費(fèi)用+股票相關(guān)費(fèi)用]B[溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用]非同一控制下的合并59.發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價(jià)值]B借：長期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值]營業(yè)外收入等[合并對價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差]B借：長期股權(quán)投資應(yīng)交稅費(fèi)等[相關(guān)稅費(fèi)]C還要確認(rèn)營業(yè)成本對價(jià)的公允價(jià)值銀行存款等[直接相關(guān)費(fèi)用]C[合并成本=B+C]A非同一控制下的合并[B+C]A60.放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：貸：營業(yè)收入發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資貸：應(yīng)付債券銀行存款等[債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用][直接相關(guān)費(fèi)用+債券相關(guān)費(fèi)用]B[合并成本=B]A發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[合并成本=B]A貸：股本資本公積銀行存款等[面值][直接相關(guān)費(fèi)用+股票相關(guān)費(fèi)用]B[溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用]非同一控制下的合并61.發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資貸：應(yīng)付債券[債券第五節(jié)企業(yè)合并的披露在合并財(cái)務(wù)報(bào)表之外對企業(yè)合并有關(guān)信息的披露前述關(guān)于對企業(yè)合并交易或事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量結(jié)果，將體現(xiàn)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表之中。企業(yè)合并合并報(bào)表見第二章披露什么……62.第五節(jié)企業(yè)合并的披露在合并財(cái)務(wù)報(bào)表之外前述關(guān)于對企業(yè)1．參與合并企業(yè)的基本情況。2．屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)。3．合并日的確定依據(jù)。4．以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對價(jià)的，所支付對價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例。5．被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及合并日的賬面價(jià)值；被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。6．合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被合并方或有負(fù)債的情況。7．被合并方采用的會計(jì)政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的說明8．合并后已處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。一、同一控制下企業(yè)合并的披露63.1．參與合并企業(yè)的基本情況。一、同一控制下企業(yè)合并的披露631．參與合并企業(yè)的基本情況。2．購買日的確定依據(jù)。3．合并成本的構(gòu)成及其賬面價(jià)值、公允價(jià)值及公允價(jià)值的確定方法。4．被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在上一會計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及購買日的賬面價(jià)值和公允價(jià)值。5．合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被購買方或有負(fù)債的情況。6．被購買方自合并日起至報(bào)告期末的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。7．商譽(yù)的金額及其確定方法。8．因合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額計(jì)入當(dāng)期損益的金額。9．合并后已處置或擬處置被購買方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。二、非同一控制下企業(yè)合并的披露64.1．參與合并企業(yè)的基本情況。二、非同一控制下企業(yè)合并的披露6第二章合并財(cái)務(wù)報(bào)表第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述第二節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制程序第三節(jié)股權(quán)取得日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制第四節(jié)股權(quán)取得日后合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制第五節(jié)股權(quán)取得日后合并利潤表的編制第六節(jié)股權(quán)取得日后合并現(xiàn)金流量表的編制核心知識點(diǎn)：合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制原理和方法65.第二章合并財(cái)務(wù)報(bào)表第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述核心知識點(diǎn)：第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述主要知識點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的種類如何確定合并范圍如何理解“控制”一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的涵義二、合并報(bào)表的種類三、合并范圍的確定66.第一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表概述主要知識點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的特點(diǎn)一合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的財(cái)務(wù)報(bào)表。一、合并財(cái)務(wù)報(bào)表的涵義特點(diǎn)（與單獨(dú)報(bào)表比）反映的對象不同

編制主體不同

編制基礎(chǔ)不同

編制方法不同

企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)信息（非單個企業(yè)）企業(yè)集團(tuán)的控股公司或母公司

（非單個企業(yè)）單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表

（非賬簿記錄資料）采用工作底稿，編制調(diào)整/抵消分錄

（非按賬簿余額/發(fā)生額填列）67.合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指反映母公司和其全部子公司形成二、合并會計(jì)報(bào)表的種類股權(quán)取得日的合并報(bào)表

股權(quán)取得日后的合并報(bào)表

合并資產(chǎn)負(fù)債表

合并利潤表

合并所有者權(quán)益變動表

合并現(xiàn)金流量表

按編制時間及目的不同進(jìn)行分類按反映的具體內(nèi)容不同進(jìn)行分類同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并合并利潤表

合并資產(chǎn)負(fù)債表合并現(xiàn)金流量表

合并資產(chǎn)負(fù)債表

合并類型不同，合并報(bào)表也不同兩種分類標(biāo)準(zhǔn)68.二、合并會計(jì)報(bào)表的種類股權(quán)取得日的股權(quán)取得日后的合并報(bào)表合三、合并范圍合并范圍含義：是指納入合并報(bào)表的企業(yè)范圍正確界定合并范圍的意義：完善合并會計(jì)的理論體系避免實(shí)務(wù)中的主觀隨意性提高合并報(bào)表信息相關(guān)性確定基礎(chǔ)：控制具體界定：母公司的全部子公司重點(diǎn)問題如下……69.三、合并范圍合并范圍含義：正確界定合并范圍的意義：確定基（一）“控制”的含義及其認(rèn)定定義：控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)利。認(rèn)定原則：具體認(rèn)定：投資方擁有半數(shù)以上表決權(quán)因而能夠控制被投資方的情形投資方持有半數(shù)以上股權(quán)但卻不能控制被投資方的情形注意辨析實(shí)質(zhì)重于形式持有股權(quán)與擁有表決權(quán)“潛在”表決權(quán)70.（一）“控制”的含義及其認(rèn)定定義：控制是指有權(quán)決定一個企業(yè)的（二）母公司與子公司甲公司投資并控制乙公司母公司子公司無論規(guī)模大小、無論經(jīng)營性質(zhì)是否與母公司相同母公司所控制的特殊目的實(shí)體如果：則：都要納入合并范圍71.（二）母公司與子公司投資并控制母公司子公司無論規(guī)模第二節(jié)合并會計(jì)報(bào)表的編制程序一、合并報(bào)表的編制原則二、編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)工作三、合并報(bào)表的編制步驟四、關(guān)于調(diào)整分錄主要知識點(diǎn)“一體性”原則的理解統(tǒng)一會計(jì)期間、統(tǒng)一會計(jì)政策的意義編制調(diào)整分錄的目的和方法工作底稿的設(shè)計(jì)和應(yīng)用72.第二節(jié)合并會計(jì)報(bào)表的編制程序一、合并報(bào)表的編制原則主要知（一）以單獨(dú)報(bào)表為基礎(chǔ)原則一、合并報(bào)表的編制原則是真實(shí)性原則的要求解釋了為什么在合并日后的以后各期編報(bào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時需要在合并財(cái)務(wù)報(bào)表工作底稿中對“期初未分配利潤”項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。（二）一體性原則在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時對集團(tuán)內(nèi)部交易和事項(xiàng)要予以抵銷73.（一）以單獨(dú)報(bào)表為基礎(chǔ)原則一、合并報(bào)表的編制原則是真實(shí)性原則（一）統(tǒng)一會計(jì)政策（二）統(tǒng)一會計(jì)期間（三）提供必備資料二、編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)工作還要將母公司單獨(dú)報(bào)表中以成本法反映的對子公司股權(quán)投資數(shù)據(jù)，按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。也可以將此項(xiàng)工作在后面將要提到的工作底稿中進(jìn)行。注意:74.（一）統(tǒng)一會計(jì)政策二、編制合并報(bào)表的基礎(chǔ)工作還要將母三、合并會計(jì)報(bào)表的編制程序基礎(chǔ)工作開設(shè)工作底稿將單獨(dú)報(bào)表數(shù)據(jù)過入工作底稿加計(jì)合計(jì)數(shù)編制調(diào)整分錄、抵消分錄計(jì)算合并數(shù)將合并數(shù)抄入各合并報(bào)表75.三、合并會計(jì)報(bào)表的編制程序基礎(chǔ)工作開設(shè)工作底稿將單獨(dú)報(bào)表數(shù)據(jù)四、關(guān)于調(diào)整分錄（一）哪些調(diào)整？（二）為何調(diào)整？為統(tǒng)一會計(jì)政策、統(tǒng)一會計(jì)期間所作的調(diào)整對非同一控制下企業(yè)合并取得的子公司，將其可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為報(bào)告基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整將母公司對子公司長期股權(quán)投資的成本法結(jié)果按權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整實(shí)現(xiàn)抵銷前的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)可比性滿足所選擇的合并理念的要求滿足實(shí)務(wù)中長期以來對抵銷分錄編制基礎(chǔ)的慣性思維同一控制下企業(yè)合并，將被并方合并前留存收益中合并方應(yīng)享有的份額轉(zhuǎn)入合并后主體留存收益

體現(xiàn)權(quán)益之結(jié)合76.四、關(guān)于調(diào)整分錄（一）哪些調(diào)整？（二）為何調(diào)整？為統(tǒng)一會計(jì)政被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值

500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

520萬購買方支付的合并對價(jià)

550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬調(diào)整方法【例1】子公司凈資產(chǎn)按合并日公允價(jià)值為基礎(chǔ)報(bào)告

——購買方購買被購買方100％股權(quán)假定只是固定資產(chǎn)的評估增值77.被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值購買表1合并報(bào)表工作底稿項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股東權(quán)益3002008006005500－－6003001050500抵消

5505001420*0309001050調(diào)整確認(rèn)

30調(diào)整抵消

520500+20800+（600+2020）2078.表1第三節(jié)股權(quán)取得日合并報(bào)表的編制主要知識點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)表種類不同調(diào)整分錄有所不同主要抵消合并時的股權(quán)投資一、同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并報(bào)表二、非同一控制下企業(yè)合并股權(quán)取得日的合并報(bào)表79.第三節(jié)股權(quán)取得日合并報(bào)表的編制主要知識點(diǎn)合并財(cái)務(wù)報(bào)一、同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)取得日合并報(bào)表合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、期初至合并日的合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn)合并利潤表的編制要點(diǎn)合并現(xiàn)金流量表的編制要點(diǎn)為統(tǒng)一會計(jì)政策、會計(jì)期間所作的調(diào)整將子公司合并前留存收益進(jìn)行調(diào)整對子公司凈資產(chǎn)按其帳面價(jià)值報(bào)告要反映本期合并前的實(shí)現(xiàn)凈利潤情況；被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤單項(xiàng)反映要反映本期期初至合并日的現(xiàn)金流動情況80.一、同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)取得日合并報(bào)表合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)資料：被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值500萬，其中：股本400萬，留存收益100萬。合并方支付的合并對價(jià)450萬，取得被并方100%的控股權(quán)?！纠?】同一控制下股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制合并的賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資500

貸：銀行存款450

資本公積50抵消分錄：借：股本400

留存收益100

貸：長期股權(quán)投資500調(diào)整分錄：借：資本公積100

貸：留存收益100合并報(bào)表工作底稿中的處理81.資料：【例2】同一控制下股權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制合并的二、非同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)取得日合并報(bào)表合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表只包括合并資產(chǎn)負(fù)債表合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制要點(diǎn)為統(tǒng)一會計(jì)政策、會計(jì)期間進(jìn)行調(diào)整對被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)以公允價(jià)值調(diào)整合并成本與子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之差——確認(rèn)為商譽(yù)，或計(jì)入留存收益為什么對被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)以公允價(jià)值調(diào)整？為什么將合并成本小于取得凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額計(jì)入留存收益？重點(diǎn)思考82.二、非同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)取得日合并報(bào)表合并日的合并財(cái)務(wù)被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值

500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

520萬購買方支付的合并對價(jià)

450萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)？工作底稿的編制【例3】購買方購買被購買方80％股權(quán)（正商譽(yù))假定只是固定資產(chǎn)的評估增值83.被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值購買表2合并報(bào)表工作底稿項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股本、資本公積4002008006004500－－6003001050500抵消

45060014200349001050調(diào)整確認(rèn)

34調(diào)整抵消

5202020少數(shù)股東權(quán)益－－確認(rèn)

10410484.表2被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值

500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

520萬購買方支付的合并對價(jià)

400萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)？工作底稿的編制【例4】購買方購買被購買方80％股權(quán)（“負(fù)商譽(yù)”）假定只是固定資產(chǎn)的評估增值85.被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值購買表3合并報(bào)表工作底稿項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸流動資產(chǎn)固定資產(chǎn)長期股權(quán)投資商譽(yù)負(fù)債股本、資本公積4502008006004000－－6003001050500抵

4006501420009001050調(diào)整確認(rèn)

16調(diào)整抵

5202020少數(shù)股東權(quán)益－－確認(rèn)

104104留存收益001686.表3一、基本原理

二、編制方法第四節(jié)股權(quán)取得日后的合并資產(chǎn)負(fù)債表主要知識點(diǎn)各類抵消分錄的編制原理少數(shù)股東權(quán)益的列報(bào)合并未分配利潤的理解87.一、基本原理

二、編制方法第四節(jié)股權(quán)取得日后的合并資產(chǎn)（一）總體思路一、基本原理編制股權(quán)取得日后的合并資產(chǎn)負(fù)債表，應(yīng)以母公司、納入合并范圍的子公司的單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表為依據(jù)，結(jié)合有關(guān)內(nèi)部交易事項(xiàng)的會計(jì)記錄編制調(diào)整與抵消分錄，并根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債以及股東權(quán)益各項(xiàng)目的合并數(shù)填列合并資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目。抵消分錄主要有哪幾類？各類抵消分錄如何編制？重點(diǎn)關(guān)注：88.（一）總體思路一、基本原理編制股權(quán)取（二）具體方法一、基本原理方法1：首先，抵消與調(diào)整內(nèi)部事項(xiàng)和交易對單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目期初余額的影響（抵消與調(diào)整后的結(jié)果——各項(xiàng)目期初余額合并數(shù)與上期末各項(xiàng)目期末余額合并數(shù)相等）；然后，抵消與調(diào)整內(nèi)部事項(xiàng)和交易對單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表本期發(fā)生額的影響方法2：直接抵消與調(diào)整內(nèi)部事項(xiàng)和交易對單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目期末余額的影響核心確定資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目期末合并數(shù)89.（二）具體方法一、基本原理方法1：首先，抵消與調(diào)整內(nèi)部事項(xiàng)二、編制方法區(qū)分相關(guān)長期股權(quán)投資形成于同一控制下企業(yè)合并還是非同一控制下企業(yè)合并；區(qū)分母公司對子公司的股權(quán)投資是全資還是非全資；所要抵銷的與母公司對子公司長期股權(quán)投資相關(guān)的資料，應(yīng)該是按權(quán)益法調(diào)整后的數(shù)據(jù)。理解要點(diǎn)：第一類抵銷分錄將母公司對子公司權(quán)益性資本投資數(shù)額與子公司股東權(quán)益中母公司持有的份額相抵銷90.二、編制方法區(qū)分相關(guān)長期股權(quán)投資形成于同一控制下企業(yè)合并還是將非全資子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額中按母公司持股比例計(jì)算的份額與母公司對該子公司權(quán)益性資本投資余額相抵銷確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益第一類抵消分錄歸納借：股本資本公積盈余公積未分配利潤貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資價(jià)值]

少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益期末賬面余額][子公司股東權(quán)益期末余額×少數(shù)股權(quán)比例]同一控制下的企業(yè)合并91.將非全資子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額中按母公司持股比例計(jì)算的份額將子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額與母公司對該子公司長期股權(quán)投資余額相抵銷將子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值報(bào)告，同時確認(rèn)合并商譽(yù)

確認(rèn)少數(shù)股東權(quán)益第一類抵消分錄歸納非同一控制下的企業(yè)合并借：股本資本公積盈余公積未分配利潤存貨等商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資[母公司對子公司股權(quán)投資價(jià)值]

少數(shù)股東權(quán)益[子公司股東權(quán)益期末賬面價(jià)值][長期股權(quán)投資成本中歸屬于子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的增值部分][差額][子公司股東權(quán)益期末公允價(jià)值×少數(shù)股權(quán)比例]92.將子公司股東權(quán)益各項(xiàng)目余額與母公司對該子公司長期股權(quán)投資余額（一）第一類抵消分錄

第二類抵銷分錄抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù)內(nèi)部應(yīng)收帳款與應(yīng)付賬款的抵消內(nèi)部應(yīng)收帳款上已提壞賬準(zhǔn)備的抵消內(nèi)部應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵消、內(nèi)部預(yù)付賬款與預(yù)收賬款的抵銷、內(nèi)部應(yīng)收股利與應(yīng)付股利的抵銷、內(nèi)部其他應(yīng)收款與其他應(yīng)付款的抵銷分錄，基本與之相同。借：應(yīng)付賬款貸：應(yīng)收賬款借：應(yīng)收賬款[內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備期末余額]

貸：資產(chǎn)減值損失[內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備當(dāng)期計(jì)提數(shù)]

未分配利潤——期初[內(nèi)部應(yīng)收賬款上壞賬準(zhǔn)備期初余額]引申內(nèi)部交易形成的存貨、固定資產(chǎn)、投資等資產(chǎn)，其已提跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備的抵消處理，原理同上。93.（一）第一類抵消分錄

第二類抵銷分錄內(nèi)部應(yīng)收帳款資料：母公司壞賬損失采用備抵法，按年末應(yīng)收賬款余額的0.5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。2007年末母公司應(yīng)收賬款余額30000元為應(yīng)向子公司收取的銷貨款，2008年末母公司應(yīng)收賬款余額50000元全部為子公司的應(yīng)付賬款。兩年中子公司各年末應(yīng)付賬款余額分別為35000、60000元。其他業(yè)務(wù)略。上述資料對單獨(dú)報(bào)表的影響及抵銷分錄的編制見表4。

工作底稿的編制……【例5】內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵消94.資料：工作底稿的編制……【例5】內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的抵消94.表4合并報(bào)表工作底稿（簡示）項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸2007年：未分配利潤未分配利潤——期末未分配利潤29850-15035000應(yīng)收賬款應(yīng)付賬款資產(chǎn)減值損失2008年：應(yīng)收賬款未分配利潤——期末49750①30000①30000②150②150

1500500000-25010060000①50000①50000②100②250250010000000應(yīng)付賬款未分配利潤——期初資產(chǎn)減值損失150

150-1500-150-250②150250095.表4（一）第一類抵消分錄

第三類抵銷分錄抵消內(nèi)部存貨交易的影響抵消以前年度內(nèi)部存貨交易未實(shí)現(xiàn)損益對期初未分配利潤的影響借：營業(yè)收入[內(nèi)部交易銷售收入]

貸：營業(yè)成本B借：營業(yè)成本[A、B中未實(shí)現(xiàn)的部分]

存貨[期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益]抵消當(dāng)年發(fā)生內(nèi)部存貨交易對收入、費(fèi)用的影響借：未分配利潤——期初[以前年度內(nèi)部存貨交易未實(shí)現(xiàn)損益]

貸：營業(yè)成本A抵消期末存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益96.（一）第一類抵消分錄

第三類抵銷分錄抵消以前年度資料：母公司將2000萬元的商品按2400萬元銷售給子公司，子公司于第二年將該存貨中的30%另加10%的毛利售出企業(yè)集團(tuán)。相關(guān)稅費(fèi)及其他業(yè)務(wù)略。僅與此例有關(guān)的數(shù)據(jù)見表5。

工作底稿的編制……【例6】內(nèi)部存貨交易的抵消97.資料：工作底稿的編制……【例6】內(nèi)部存貨交易的抵消97.表5合并報(bào)表工作底稿（簡示）項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表調(diào)整、抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸第一年：營業(yè)利潤第二年：未分配利潤——期初24004002000存貨營業(yè)收入營業(yè)成本存貨營業(yè)收入營業(yè)成本營業(yè)利潤未分配利潤——期末2400①2400①2400②400②400280024000002000400400720792727201680①400①400②280②2802806804004007926001200192140098.表5資料：母公司將800萬元的商品按1000萬元銷售給子公司，子公司將其作為存貨，尚未售出企業(yè)集團(tuán)。所得稅率25%。及其他業(yè)務(wù)略。僅與此例有關(guān)的數(shù)據(jù)見表6。

工作底稿的編制……【例7】內(nèi)部存貨交易的抵消——調(diào)整遞延所得稅如果采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，則：由于抵消了存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間出現(xiàn)差額。這時，需要調(diào)整遞延所得稅。99.資料：工作底稿的編制……【例7】內(nèi)部存貨交易的抵消——調(diào)整遞項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸營業(yè)收入營業(yè)成本利潤總額-所得稅費(fèi)用凈利潤存貨1000080002000500150001000②50①800②500010001000800遞延所得稅資產(chǎn)①10005000①2008000800500應(yīng)交稅費(fèi)5005085000-50表6合并報(bào)表工作底稿（簡示）100.項(xiàng)目單獨(dú)報(bào)表抵銷分錄合并數(shù)母公司子公司借貸營業(yè)收入營業(yè)成本利（一）第一類抵消分錄

第四類抵銷分錄抵消內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的影響抵消固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益及其產(chǎn)生過程借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊[當(dāng)年多提折舊]

貸：管理費(fèi)用等抵消當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的折舊費(fèi)借：營業(yè)收入[內(nèi)部交易銷售收入]

貸：營業(yè)成本[內(nèi)部交易銷售成本]

固定資產(chǎn)——原價(jià)[內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤]交易當(dāng)年101.（一）第一類抵消分錄

第四類抵銷分錄抵消固定資產(chǎn)（一）第一類抵消分錄

抵消固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)損益及其對期初未分配利潤的影響借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊[當(dāng)年多提折舊]

貸：管理費(fèi)用等抵消當(dāng)年按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的折舊費(fèi)借：未分配利潤——期初貸：固定資產(chǎn)——原價(jià)[內(nèi)部交易未實(shí)現(xiàn)利潤]交易以后各年抵消以前年度累計(jì)按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的折舊費(fèi)借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊[以前年度累計(jì)多提折舊]

貸：未分配利潤——期初引申報(bào)廢期間如何進(jìn)行相關(guān)抵消處理102.（一）第一類抵消分錄

抵消固定資產(chǎn)價(jià)值中包含的未一、基本原理

二、編制方法第五節(jié)股權(quán)取得日后的合并利潤表和合并所有者權(quán)益變動表主要知識點(diǎn)主要抵消分錄的編制原理少數(shù)股東損益的列報(bào)合并凈利潤的理解103.一、基本原理

二、編制方法第五節(jié)股權(quán)取得日后的合并利潤表一、基本原理合并利潤表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的利潤表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨(dú)利潤表的影響后，由母公司編制。注意合并所有者權(quán)益變動表的數(shù)據(jù)與合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表有關(guān)的抵消分錄的關(guān)系合并所有者權(quán)益變動表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的所有者權(quán)益變動表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對單獨(dú)所有者權(quán)益變動表的影響后，由母公司合并編制。

104.一、基本原理合并利潤表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的利潤表為基礎(chǔ)，二、編制方法與內(nèi)部債權(quán)及內(nèi)部交易資產(chǎn)有關(guān)的壞賬損失或資產(chǎn)減值損失的抵銷內(nèi)部存貨交易對營業(yè)收入、營業(yè)成本的影響以及存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的抵銷內(nèi)部固定資產(chǎn)交易產(chǎn)生的固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)利潤以及按未實(shí)現(xiàn)利潤計(jì)提的折舊的抵銷內(nèi)部債券投（融）資所發(fā)生的當(dāng)年投資方利息收益與籌資方利息費(fèi)用的抵銷內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益、子公司利潤分配的抵銷工作底稿的合并設(shè)置注意以下關(guān)于抵消分錄的分類與前面連續(xù)排序主要抵消分錄：105.二、編制方法與內(nèi)部債權(quán)及內(nèi)部交易資產(chǎn)有關(guān)的壞賬損失或資產(chǎn)減第五類抵銷分錄抵消內(nèi)部債券投資收益和籌資費(fèi)用抵消分錄：借：投資收益[內(nèi)部債券投資的利息收益]

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用[內(nèi)部債券融資的利息費(fèi)用][例8]資料：A公司是乙公司的母公司；A公司年初按100000元的價(jià)格購入甲子公司同日按面值發(fā)行的三年期債券，該債券利率為6%，每年末付息一次；A公司準(zhǔn)備長期持有債券；本年債券利息已付；其他資料略。A公司在合并報(bào)表工作底稿中的抵消分錄：抵消投資收益和籌資費(fèi)用：借：投資收益6000[6000=100000×6%]

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用6000抵消內(nèi)部債權(quán)債務(wù)：借：應(yīng)付債券100000

貸：持有至到期投資100000106.第五類抵銷分錄抵消分錄：借：投資收益第六類抵銷分錄抵消內(nèi)部股權(quán)投資收益及子公司利潤分配抵消分錄：借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤——期初貸：提取盈余公積應(yīng)付普通股股利未分配利潤——期末[子公司當(dāng)年凈利潤×母公司持股比例][子公司當(dāng)年凈利潤×少數(shù)股東持股比例][子公司期初未分配利潤][子公司當(dāng)年分配數(shù)][子公司年末未分配數(shù)]為什么要對子公司的利潤分配進(jìn)行抵消？為什么要抵消子公司的期初未分配利潤？如何確定并報(bào)告少數(shù)股東損益？第一類、第六類抵消分錄可否合并？如何理解合并未分配利潤項(xiàng)目的含義？重點(diǎn)思考107.第六類抵銷分錄抵消分錄：[子公司當(dāng)年凈利潤×母公司持股比例][例9]第一類、第六類抵消分錄綜合舉例——合并當(dāng)年借：投資收益16

少數(shù)股東損益4

貸：提取盈余公積2

應(yīng)付普通股股利5

未分配利潤——期末13借：股本100

盈余公積2

未分配利潤——期末13

貸：長期股權(quán)投資92

少數(shù)股東權(quán)益23借：長期股權(quán)投資12

貸：投資收益12成本法調(diào)整到權(quán)益法2007年合并報(bào)表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄第一類抵消分錄第六類抵消分錄資料：股本為200萬元的母公司2007年初出資80萬元對甲子公司進(jìn)行股權(quán)投資，持股比例為80%，投資時甲子公司股東權(quán)益為100萬元（均為股本）；投資當(dāng)年甲子公司實(shí)現(xiàn)凈利潤20萬元；甲子公司提取盈余公積2萬元，分配現(xiàn)金股利5萬元，母公司未分配現(xiàn)金股利；假設(shè)未發(fā)生其他業(yè)務(wù)。108.[例9]第一類、第六類抵消分錄綜合舉例——合并當(dāng)年借：投資[例10]第一類、第六類抵消分錄綜合舉例——合并后第二年借：投資收益24

少數(shù)股東損益6

未分配利潤——期初13

貸：提取盈余公積3

應(yīng)付普通股股利8

未分配利潤——期末32借：股本100

盈余公積5

未分配利潤——期末32

貸：長期股權(quán)投資109.6

少數(shù)股東權(quán)益27.4借：長期股權(quán)投資29.6

貸：投資收益17.6

未分配利潤——期初12成本法調(diào)整到權(quán)益法2008年合并報(bào)表工作底稿中的有關(guān)調(diào)整與抵消分錄第一類抵消分錄第六類抵消分錄資料：股本為2