投資的性質(zhì)與分類培訓講義

湖北經(jīng)濟學院·會計學院第四章投資11/14/20231學習目的

通過本章學習，能夠?qū)ζ髽I(yè)的投資有一個較全面的了解，理解并熟練掌握交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)和長期股權投資相關業(yè)務的會計處理。11/14/20232湖北經(jīng)濟學院.會計學院本章重點及難點交易性金融資產(chǎn)的核算持有至到期投資的核算可供出售金融資產(chǎn)的核算長期股權投資的核算11/14/20233湖北經(jīng)濟學院.會計學院本章結構

第一節(jié)投資的性質(zhì)與分類

第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)

第三節(jié)持有至到期投資

第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)

第五節(jié)長期股權投資11/14/20234湖北經(jīng)濟學院.會計學院

第一節(jié)投資的性質(zhì)與分類

一、定義投資是指通過分配來增加財富，或為謀求其他利益將資產(chǎn)讓渡給其他單位所獲得的另一項資產(chǎn)。

如購買股票、債券、基金，與其他企業(yè)共同創(chuàng)辦聯(lián)營企業(yè)或子公司等。投資主要包括：（1）將企業(yè)的部分資產(chǎn)轉讓給其他單位使用，通過其他單位使用投資者投入的資產(chǎn)創(chuàng)造效益后進行分配，或者通過投資改善貿(mào)易關系等達到獲取利益的目的；（2）將企業(yè)的現(xiàn)金投資于一定的金融資產(chǎn)，通過金融資產(chǎn)的買賣使得資本增值。這兩個方面的投資目的和增加財富的方式是不一樣的。4.1投資的性質(zhì)與分類11/14/20235湖北經(jīng)濟學院.會計學院

二、分類

1.按其持有意圖及能力分類交易性金融資產(chǎn)持有至到期投資可供出售金融資產(chǎn)長期股權投資

2.按享有的權益不同分類權益性投資債權性投資混合性投資4.1投資的性質(zhì)與分類11/14/20236湖北經(jīng)濟學院.會計學院金融工具：是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。組成部分1、金融資產(chǎn)2、金融負債（交易性、其他）3、權益工具

金融工具4.1投資的性質(zhì)與分類11/14/20237湖北經(jīng)濟學院.會計學院基本金融工具是指符合傳統(tǒng)的資產(chǎn)、負債定義，已經(jīng)在資產(chǎn)負債表被確認和計量的金融資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、普通股及未來期間收付金融資產(chǎn)的債權債務。基本金融工具合約的價值由標的物本身的價值決定。如公司債券作為債券發(fā)行公司與債券持有人之間的合約，其價值由債券本身的價值決定。4.1投資的性質(zhì)與分類11/14/20238湖北經(jīng)濟學院.會計學院衍生金融工具

是指價值隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、信用等級等的變動而變動的金融工具或其他合同。衍生金融工具是從基礎資產(chǎn)派生出來的金融工具。其價值派生于或衍生于金融基礎商品（如股票、債券）的一種雙邊合約。共同特征是保證金交易，因此具有杠桿效益。衍生工具包括：遠期合同、期貨合同、期權和互換及其組合。自1973年以來，隨著以固定匯率為核心的布雷頓森林體系的瓦解，發(fā)達國家普遍實行了浮動匯率制，與此同時，世界上越來越多的國家逐步放棄了對利率的管制。由于匯率、利率的雙重浮動，衍生工具應運而生。4.1投資的性質(zhì)與分類11/14/20239湖北經(jīng)濟學院.會計學院衍生金融工具大多屬于待履行或處于履行中的合約，這些項目對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營業(yè)績起著非常重大甚至生死攸關的影響。傳統(tǒng)會計模式對會計要素的確認是基于過去實際發(fā)生的交易事項。按照傳統(tǒng)，應該將衍生金融工具游離于表外，但從會計信息的相關性和可靠性角度來看，顯然是不行的。所以應將表外業(yè)務表內(nèi)化。4.1投資的性質(zhì)與分類11/14/202310湖北經(jīng)濟學院.會計學院金融資產(chǎn)是指企業(yè)的下列資產(chǎn)：（1）庫存現(xiàn)金，銀行存款；（2）持有的其他企業(yè)的權益工具（股票投資、股權投資）；（3）從其他單位收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權利（貸款、應收款項、債券投資等）；（4）其他合同權利或衍生工具。有價證券：股票；債券；基金;期權。11/14/202311湖北經(jīng)濟學院.會計學院企業(yè)按其持有意圖及能力，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認時分為：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)持有至到期投資貸款和應收款項可供出售金融資產(chǎn)另：長期股權投資貨幣資金11/14/202312湖北經(jīng)濟學院.會計學院4.2交易性金融資產(chǎn)

第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)一、交易性金融資產(chǎn)的含義和計量（一）交易性金融資產(chǎn)的含義企業(yè)持有的以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，可以進一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。某項金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)后，不得與其他類別的金融資產(chǎn)相互重分類。11/14/202313湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）交易性金融資產(chǎn)的計價

初始確認：按公允價值計量。公允價值：是指在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕痤~。

期末計價:按公允價值計量。11/14/202314湖北經(jīng)濟學院.會計學院二、交易性金融資產(chǎn)的日常核算

設置賬戶：交易性金融資產(chǎn)

購入時，持有期間收益(1)持有期間損失(2)處置時結轉期末公允價值二級科目：交易性金融資產(chǎn)——成本——公允價值變動11/14/202315湖北經(jīng)濟學院.會計學院投資收益公允價值變動損益購入時交易費用處置時損失處置時收益公允價值變動損失處置時結轉收益公允價值變動收益處置時結轉損失取得交易性金融資產(chǎn)所發(fā)生的相關交易費用應當在發(fā)生時計入投資收益。交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增外部費用，包括支付給代理機構、資詢公司、券商的手續(xù)費和傭金及印花稅等其他必要支出。11/14/202316湖北經(jīng)濟學院.會計學院

（一）交易性金融資產(chǎn)的計量

1、初始計量企業(yè)購入交易性金融資產(chǎn)時，按該金融資產(chǎn)取得時的公允價值作為其初始確認金額，記入“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目。取得交易性金融資產(chǎn)所支付價款中包含了已宣告但尚未領取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領取的債券利息的，應當單獨確認為應收項目，記入“應收股利”或“應收利息”科目；發(fā)生的交易費用（支付給代理機構、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金等）計入“投資收益”借方。

2、再計量資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)由于公允價值變動所形成的利得或損失，計入當期損益（公允價值變動損益）。11/14/202317湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）帳務處理公允價值交易費用實際支付的金額已到付息期但尚未領取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利11/14/202318湖北經(jīng)濟學院.會計學院實際支付的金額差額有助于全面評價該交易性金融資產(chǎn)所獲得的全部收益11/14/202319湖北經(jīng)濟學院.會計學院例：（1）朗能公司于2005年3月10日購入曉澤公司股票，實際支付價款為302萬元，其中，2萬元為已宣告但尚未支付的現(xiàn)金股利。另外以存款支付各種交易費用5萬元。（2）2005年4月10日，曉澤公司分派現(xiàn)金股利，朗能公司收到上述已宣告的股利的2萬元。借：交易性金融資產(chǎn)—成本300萬應收股利2萬投資收益5萬貸：銀行存款307萬借：銀行存款2萬貸：應收股利2萬11/14/202320湖北經(jīng)濟學院.會計學院（3）2005年6月30日（資產(chǎn)負債表日），該股票的公允價值為314萬。（4）2005年12月31日（資產(chǎn)負債表日），該股票的公允價值為306萬元。借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動14萬貸：公允價值變動損益14萬借：公允價值變動損益8萬貸：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動8萬314－300314－30611/14/202321湖北經(jīng)濟學院.會計學院（5）續(xù)前例，假定2006年2月10日，曉澤公司宣告分派2005年度現(xiàn)金股利，朗能公司獲利現(xiàn)金股利1萬元。曉澤公司于2006年3月1日分派現(xiàn)金股利。2月10日曉澤公司宣告分派股利時

3月1日，朗能公司收到現(xiàn)金股利時借：應收股利1萬貸：投資收益1萬借：銀行存款1萬貸：應收股利1萬11/14/202322湖北經(jīng)濟學院.會計學院（6）2006年5月18日，企業(yè)將該股票全部出售，所得價款為385萬元，款項已存入銀行。借：銀行存款385萬貸：交易性金融資產(chǎn)——成本300萬——公允價值變動6萬投資收益79萬借：公允價值變動損益6萬貸：投資收益6萬11/14/202323湖北經(jīng)濟學院.會計學院練習1：（1）1月20日，企業(yè)以每股12元的價格購入B公司股票8000股，計96000元，另付相關交易費用720元，B公司已于1月15日宣告現(xiàn)金股利（到賬日為1月22日），每10股派發(fā)4元（共3200元，稅后）。借：交易性金融資產(chǎn)——成本92800應收股利3200投資收益720貸：銀行存款9672011/14/202324湖北經(jīng)濟學院.會計學院

（2）1月22日收到現(xiàn)金股利（3）3月2日，以每股10元的價格出售B公司股票8000股借：銀行存款3200貸：應收股利3200借：銀行存款80000投資收益12800貸：交易性金融資產(chǎn)—成本9280011/14/202325湖北經(jīng)濟學院.會計學院練習2：（1）1月28日，企業(yè)用存出投資款購入A公司股票5000股，每股面值1元，交易價8元，計4萬元，另支付傭金、稅金等300元。借：交易性金融資產(chǎn)——成本40000投資收益300貸：其他貨幣資金——存出投資款40300（2）2月1日，收到A公司派發(fā)的股利，每10股派2元計1000元（稅后）。借：銀行存款1000貸：投資收益100011/14/202326湖北經(jīng)濟學院.會計學院

（4）8月5日，以每股10元出售A公司股票2500股，計25000元（假定稅已扣）。借：銀行存款25000貸：交易性金融資產(chǎn)—成本20000—公允價值變動500投資收益4500借：公允價值變動損益500貸：投資收益500（3）6月30日，該股票的公允價值為41000元。借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動1000貸：公允價值變動損益100011/14/202327湖北經(jīng)濟學院.會計學院4.3持有至到期投資

第三節(jié)持有至到期投資一、持有至到期投資的含義（一）持有至到期投資：是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。持有至到期投資與可供出售金融資產(chǎn)可以相互重分類。（二）持有至到期投資成本的確定初始計量（取得成本）包括：1、取得投資的公允價值；2、交易費用。

后續(xù)計量：攤余成本（賬面價值）11/14/202328湖北經(jīng)濟學院.會計學院溢價發(fā)行：發(fā)行價格＞面值票面利率>市場利率平價發(fā)行：發(fā)行價格=面值票面利率=市場利率折價發(fā)行：發(fā)行價格＜面值票面利率<市場利率債券的發(fā)行價格初始計量：

對投資者而言，溢價是因為以后多收利息而事先付出的代價；折價是因為以后少收利息而事先得到的補償。發(fā)行價格=未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值=面值的現(xiàn)值+利息的現(xiàn)值11/14/202329湖北經(jīng)濟學院.會計學院（三）科目設置11/14/202330湖北經(jīng)濟學院.會計學院二、持有至到期投資的初始計量（取得投資的賬務處理）借：持有至到期投資——成本（持有至到期投資——利息調(diào)整）應收利息貸：銀行存款等（持有至到期投資——利息調(diào)整）債券面值支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息實際支付的金額借貸方的差額交易費用計入初始成本，反映在“利息調(diào)整”中。11/14/202331湖北經(jīng)濟學院.會計學院三、持有至到期投資利息收入的確認

面值×票面利率攤余成本×實際利率借貸方的差額（溢價攤銷）

借貸方的差額（折價攤銷）

11/14/202332湖北經(jīng)濟學院.會計學院（一）有關利息的計量（實際利率法：購買日至到期日）1.利息收入與應計利息的計算：

應收利息（應計利息）=票面面值×票面利率投資收益（利息收入）=持有至到期投資攤余成本×實際利率

利息調(diào)整=應收（計）利息－利息收入（投資收益）11/14/202333湖北經(jīng)濟學院.會計學院

2.實際利率的確定——插值法持有至到期投資的成本=到其投資的債券面值的復利現(xiàn)值+所收的應計利息的年金現(xiàn)值11/14/202334湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）收到利息收到持有至到期投資按合同支付的利息借：銀行存款貸：應收利息（或持有至到期投資——應計利息）四、收到本金借：銀行存款貸：持有至到期投資——成本分次付息和一次還本付息的債券賬務處理時有何不同？11/14/202335湖北經(jīng)濟學院.會計學院例：2001年1月1日企業(yè)購買債券，實際支付的價款為1186680元（其中包括已到支付期但尚未領取的利息8萬元，該利息由債券購買企業(yè)所有），債券面值為100萬元，票面利率為8%，剩余期限為4年。款項全部以存款支付。其本息的支付為每年分期支付利息、到期一次還本。1106680=1000000×（在實際利率下的）復利現(xiàn)值系數(shù)＋80000×（在實際利率下的）年金現(xiàn)值系數(shù)假設利率取4%：100萬×0.8548＋8萬×3.63=1145400>1106680假設利率為5%：100萬×0.8227+8萬×3.5460=1106380<1106680

實際利率=4.992%11/14/202336湖北經(jīng)濟學院.會計學院持有至到期債權投資利息調(diào)整表11/14/202337湖北經(jīng)濟學院.會計學院（1）2001年1月1日購買債券（2）2001年12月31日確認利息收入（3）按期收回利息時借：持有至到期投資——成本1000000——利息調(diào)整106680應收利息80000貸：銀行存款1186680借：應收利息80000貸：投資收益55245持有至到期投資——利息調(diào)整24755借：銀行存款80000貸：應收利息80000借：銀行存款80000貸：應收利息8000011/14/202338湖北經(jīng)濟學院.會計學院（4）2002年12月31日確認利息收入（5）按期收回利息時借：應收利息80000貸：投資收益54010持有至到期投資——利息調(diào)整25990借：銀行存款80000貸：應收利息8000011/14/202339湖北經(jīng)濟學院.會計學院（6）2003年12月31日確認利息收入（7）按期收回利息時借：應收利息80000貸：投資收益52712持有至到期投資——利息調(diào)整27288借：銀行存款80000貸：應收利息8000011/14/202340湖北經(jīng)濟學院.會計學院（8）2004年12月31日確認利息收入（9）按期收回本金時借：應收利息80000貸：投資收益51353持有至到期投資——利息調(diào)整28647借：銀行存款1000000貸：持有至到期投資——成本1000000借：銀行存款80000貸：應收利息8000011/14/202341湖北經(jīng)濟學院.會計學院五、持有至到期投資減值（一）金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)1、發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難；2、債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；3、債權人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步；4、債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；5、因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易；11/14/202342湖北經(jīng)濟學院.會計學院6、無法辨認一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認以來的預計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；7、債務人經(jīng)營所處的技術、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本；8、權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌；9、其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。11/14/202343湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）減值判斷的標準賬面價值>預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值（三）計提減值的會計處理借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準備（四）今后，持有至到期投資價值得以恢復的會計處理借：持有至到期投資減值準備（金額不能超過原來計提的數(shù)額）貸：資產(chǎn)減值損失11/14/202344湖北經(jīng)濟學院.會計學院例:

（1）2003年末，某項持有至到期投資賬面價值30萬元，預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值28萬元，發(fā)生減值2萬元。借：資產(chǎn)減值損失2萬貸：持有至到期投資減值準備2萬11/14/202345湖北經(jīng)濟學院.會計學院

（2）2004年末，該項投資的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為27萬元。借：資產(chǎn)減值損失1萬貸：持有至到期投資減值準備1萬（3）2005年末，該項投資的未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為31萬元。借：持有至到期投資減值準備3萬貸：資產(chǎn)減值損失3萬11/14/202346湖北經(jīng)濟學院.會計學院

五、持有至到期投資的重分類企業(yè)將尚未到期的某項持有至到期投資在本會計年度內(nèi)出售或重分類為可供出售金融資產(chǎn)的金額，相對于該類投資在出售或重分類前的總額較大時，應當將該類投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，且在本會計年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得再將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。11/14/202347湖北經(jīng)濟學院.會計學院

將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，應在重分類日按其公允價值，借記“可供出售金融資產(chǎn)”科目，按其賬面余額，貸記本科目（成本、利息調(diào)整、應計利息），按其差額，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。借：可供出售金融資產(chǎn)——成本等（重分類日投資的公允價值）持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資——成本

——利息調(diào)整（借或貸）——應計利息借或貸：資本公積——其他資本公積差額

11/14/202348湖北經(jīng)濟學院.會計學院

例：2007年12月31日，由于A公司信用狀況惡化，甲公司打算不再將原準備持有至到期日的A公司的債券持有至到期日，并決定將其重新分類為可供出售金融資產(chǎn)，并在2008年出售。此時，該項投資的賬面余額為1030849元，其中成本為1000000元，應計利息為30000元，利息調(diào)整為849元。其公允價值為1055000元，面值1000000元。借：可供出售金融資產(chǎn)——成本1000000

——利息調(diào)整30849——公允價值變動24151貸：持有至到期投資——成本1000000——應計利息30000——利息調(diào)整849資本公積——其他資本公積2415111/14/202349湖北經(jīng)濟學院.會計學院六、出售持有至到期投資借：銀行存款持有至到期投資減值準備（投資收益）貸：持有至到期投資——成本——應計利息

（借或貸）——利息調(diào)整（投資收益）實際收到的金額持有至到期投資賬面余額已計提的減值準備借貸方的差額

收回已減值的持有至到期投資時，實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按應轉銷相關損失準備余額，借記“持有至到期投資減值準備”科目，按持有至到期投資的余額，貸記“持有至到期投資”科目，按其差額，借記或貸記“投資收益”科目。11/14/202350湖北經(jīng)濟學院.會計學院

第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)一、可供出售金融資產(chǎn)的含義是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：（一）貸款和應收款項。（二）持有至到期投資。（三）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸為此類?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)可以重分類為持有至到期投資。4.4可供出售金融資產(chǎn)11/14/202351湖北經(jīng)濟學院.會計學院核算特點（1）債權性可供出售金融資產(chǎn)，類似持有至到期投資；股權性可供出售金融資產(chǎn)，類似交易性金融資產(chǎn)；（2）公允價值變動，要調(diào)整賬面價值；（3）減值準備提取的特殊處理。11/14/202352湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）科目設置11/14/202353湖北經(jīng)濟學院.會計學院二、可供出售金融資產(chǎn)的初始計量（公允價值+交易費用）公允價值＋交易費用支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利實際支付的金額債券的面值支付的價款中包含的已到付息期但尚未領取的利息實際支付的金額借貸方的差額11/14/202354湖北經(jīng)濟學院.會計學院三、可供出售金融資產(chǎn)持有收益的確認（一）持有可供出售債券期間，利息的處理面值×票面利率攤余成本×實際利率借貸方的差額（攤銷額）

面值×票面利率攤余成本×實際利率借貸方的差額（攤銷額）

11/14/202355湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）持有可供出售股票期間，現(xiàn)金股利的處理11/14/202356湖北經(jīng)濟學院.會計學院四、可供出售金融資產(chǎn)的期末計量（后續(xù)計量：公允價值）資產(chǎn)負債表日，可供出售金融資產(chǎn)應當按照公允價值計量，變動計入“資本公積——其他資本公積”。（一）可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動11/14/202357湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的處理1、減值判斷的標準公允價值持續(xù)下降公允價值下降的幅度較大下降趨勢非暫時性11/14/202358湖北經(jīng)濟學院.會計學院2、賬務處理金額不能超過原來計提的數(shù)額應減記的金額貸方合計轉出原公允價值變動11/14/202359湖北經(jīng)濟學院.會計學院實際收到的金額賬面余額應從所有者權益中轉出的公允價值累計變動額借貸方差額也可能在借方五、可供出售金融資產(chǎn)的處置11/14/202360湖北經(jīng)濟學院.會計學院

例：2001年1月1日企業(yè)購買債券作為可供出售金融資產(chǎn)處理，實際支付的金額為1186680

元（包括已到支付期但尚未領取的利息8萬元，該利息由購買企業(yè)所有），債券面值為100萬元，票面利率為8%，剩余期限為4年。該債券款項全部以存款支付。其本息的支付為每年分期支付利息，到期一次還本。（通過計算可得：實際利率為4.992%）2001年12月31日其公允價值為120萬元；2002年12月31日其公允價值為1168075元，其降低的原因是暫時的；2003年3月5日將其出售，取得出售收入118萬元，款已存入銀行。11/14/202361湖北經(jīng)濟學院.會計學院可供出售債券投資利息調(diào)整表11/14/202362湖北經(jīng)濟學院.會計學院（1）2001年1月1日購買借：可供出售金融資產(chǎn)——成本1000000——利息調(diào)整106680應收利息80000貸：銀行存款118668011/14/202363湖北經(jīng)濟學院.會計學院（2）2001年12月31日確認利息收入

按期收回利息時2001年12月31日，其公允價值為120萬元借：應收利息80000貸：投資收益55245可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整24755借：銀行存款80000貸：應收利息80000借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動118075貸：資本公積—其他資本公積1180751200000－108192511/14/202364湖北經(jīng)濟學院.會計學院（3）2002年12月31日確認利息收入按期收回利息時2002年12月31日，其公允價值為1168075元，比可供出售金融資產(chǎn)的帳面余額1174010要低，但是由于該公軍價值的降低是暫時性的，所以不屬于減值問題。借：應收利息80000貸：投資收益54010可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整25990借：銀行存款80000貸：應收利息80000借：資本公積——其他資本公積5935貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動5935（1200000－25990）－116807511/14/202365湖北經(jīng)濟學院.會計學院（4）2003年3月5日將其出售借：銀行存款1180000資本公積——其他資本公積112140貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本1000000——利息調(diào)整55935——公允價值變動112140投資收益124065118075－5935106680－24755－25990118075－5935借貸方差額11/14/202366湖北經(jīng)濟學院.會計學院例：甲公司發(fā)生以下交易，相關資料如下表：11/14/202367湖北經(jīng)濟學院.會計學院

2006年3月31日，甲公司購入丙公司的股票甲公司打算持有丙公司股票以實現(xiàn)長期增值和收益。2006年12月31日，對丙公司的股票投資成本超過公允價值，是由于整個股票市場的股價下跌造成的，且丙公司的財務狀況依然很好，甲公司判斷該股票投資沒有減值，打算繼續(xù)持有。2007年12月31日，丙公司丟失了與一個重要制造商的合約，丙宣布它無法支付2007年的股利、甲公司判斷該股票投資發(fā)生的非暫時性損失，減值損失為股票投資成本與2007年12月31日的公允價值的差額，為300000元。11/14/202368湖北經(jīng)濟學院.會計學院（1）2006年3月31日購買股票時（2）2006年12月31日（3）2007年12月31日借：可供出售金融資產(chǎn)——成本3000000貸：銀行存款3000000借：資本公積50000貸：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動50000借：資產(chǎn)減值損失300000貸：資本公積—其他資本公積50000可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動25000011/14/202369湖北經(jīng)濟學院.會計學院第五節(jié)長期股權投資

4.5長期股權投資

一、長期股權投資的含義長期股權投資是企業(yè)投出的期限在一年以上（不含一年）的各種股權性質(zhì)的投資，其特點主要包括：長期持有；獲得經(jīng)濟利益并承擔相應風險；一般不能隨意出售。11/14/202370湖北經(jīng)濟學院.會計學院

按投資對被投資單位的影響，長期股權投資為四類：1．控制：有權決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。被投資單位為子公司。（1）擁有被投資企業(yè)50%以上的表決權（普通股）資本：直接擁有、間接擁有、直接加間接擁有；（2）擁有實質(zhì)上的控制權。11/14/202371湖北經(jīng)濟學院.會計學院

2.共同控制：按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，該控制權僅在分享控制權的投資方一致同意時存在。如ABCD各出資25%建立S公司，共同控制S公司。S公司為合營企業(yè)。3.重大影響：對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力，但并不能控制或共同控制這些政策的制定。投資20—50%之間，被投資企業(yè)為聯(lián)營企業(yè)。4.無共同控制或重大影響（20%以下），且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。11/14/202372湖北經(jīng)濟學院.會計學院企業(yè)合并（形成一個報告主體）

三種方式：只有控股合并出現(xiàn)長期股權投資11/14/202373湖北經(jīng)濟學院.會計學院兩種類型：1．同一控制下的企業(yè)合并；2．非同一控制下的企業(yè)合并11/14/202374湖北經(jīng)濟學院.會計學院二、長期股權投資的初始計量

（一）企業(yè)合并形成的長期股權投資包括同一控制下的企業(yè)合并（合并前后均為母子、子子公司合并）和非同一控制下的企業(yè)合并，詳細內(nèi)容在《高級財務會計》“企業(yè)合并”中學習。本部分主要講相關會計處理。11/14/202375湖北經(jīng)濟學院.會計學院1.同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資對于同一控制下的企業(yè)合并，從能夠?qū)⑴c合并各方在合并前及合并后均實施最終控制的一方來看，最終控制方在企業(yè)合并前及合并后能夠控制的資產(chǎn)并沒有發(fā)生變化。因此，同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資初始投資成本為取得被合并方賬面所有者權益的份額。合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價的賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應當調(diào)整資本公積（僅指資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。合并方為進行企業(yè)合并所發(fā)生的各項直接相關費用，計入當期損益。1.合并費用不同于股票債券的發(fā)行費用！2.股票債券的發(fā)行費用影響負債或權益！3.合并費用計入損益（管理費用）。11/14/202376湖北經(jīng)濟學院.會計學院（1）合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日以應享有被合并方賬面所有者權益的份額作為長期股權投資初始投資成本。長期股權投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積不足沖減的，沖減盈余公積和未分配利潤。

11/14/202377湖北經(jīng)濟學院.會計學院借：長期股權投資（合并方應享有被合并方賬面所有者權益的份額）應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤）

資本公積（資本溢價或股本溢價）（不足部分沖減盈余公積和未分配利潤） 貸：銀行存款/非現(xiàn)金資產(chǎn)/負債（合并方現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)或負債賬面價值）

資本公積（資本溢價或股本溢價）11/14/202378湖北經(jīng)濟學院.會計學院（2）合并方以發(fā)行股份作為合并對價的以應享有被合并方賬面所有者權益的份額作為長期股權投資的初始投資成本，按股份面值作為股本，初始成本與股份面值的差額調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的沖留存收益。借：長期股權投資（合并方應享有被合并方賬面所有者權益的份額）應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤）資本公積（資本溢價或股本溢價）（不足部分沖減盈余公積和未分配利潤） 貸：股本（所發(fā)行股份面值總額）資本公積（資本溢價或股本溢價）11/14/202379湖北經(jīng)濟學院.會計學院2.非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資購買方應當按照確定的企業(yè)合并成本作為長期投資的初始投資成本。企業(yè)合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債、發(fā)行的權益性證券的公允價值。其中，支付非貨幣性資產(chǎn)為對價的，所支付的非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價值與其賬面價值的差額應作為資產(chǎn)處置損益（營業(yè)收益；營業(yè)外收支；投資收益）。為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用計入當期損益。

11/14/202380湖北經(jīng)濟學院.會計學院（1）合并方以支付現(xiàn)金、轉讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的借：長期股權投資合并成本

應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤）

營業(yè)外支出/投資收益 貸：銀行存款/非現(xiàn)金資產(chǎn)/負債（合并方現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)或負債賬面價值）

主營業(yè)務收入/營業(yè)外收入/投資收益等11/14/202381湖北經(jīng)濟學院.會計學院（2）合并方以發(fā)行股份作為合并對價的借：長期股權投資合并成本

應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤） 貸：股本（所發(fā)行股份面值總額）資本公積（資本溢價或股本溢價）銀行存款11/14/202382湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）合并外形成的長期股權投資

1、以支付現(xiàn)金取得的，按實際支付的全部價款（包括買價和相關費用）作為投資成本。2、以發(fā)行權益性證券方式取得的，按發(fā)行股票的公允價值作為投資成本。投資中包含的已宣告但尚未發(fā)放股利，作為“應收股利”入賬，不計入成本。3、投資者投入的，按合同約定價值（不公允的除外）作為投資成本。11/14/202383湖北經(jīng)濟學院.會計學院三、長期股權投資的后續(xù)計量-------成本法

（一）適用范圍

1、投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實施控制；2、投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。成本法成本法權益法20%50%11/14/202384湖北經(jīng)濟學院.會計學院（二）成本法的含義

是指長期股權投資以取得時的初始成本計價。

（三）成本法的核算：

1、賬戶的設置長期股權投資投資時，按成本處置時轉成本長期股權投資價值應收數(shù)已收數(shù)應收未收數(shù)應收股利11/14/202385湖北經(jīng)濟學院.會計學院2.核算方法（1）初始投資或追加投資時按照初始投資或追加投資時的成本增加長期股權投資的賬面價值。借：長期股權投資應收股利貸：銀行存款等

享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤11/14/202386湖北經(jīng)濟學院.會計學院（2）被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時的處理除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應當按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不管有關利潤分配是屬于投資前還是取得投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤的分配。借:應收股利貸:投資收益（3）收到現(xiàn)金股利時的處理借:銀行存款貸:應收股利11/14/202387湖北經(jīng)濟學院.會計學院四、長期股權投資的后續(xù)計量-------權益法

（一）適用于：共同控制、重大影響。（二）核算設置賬戶：長期股權投資—成本長期股權投資—損益調(diào)整長期股權投資—其他權益變動（損益調(diào)整）和（其他權益變動）明細賬在投資后使用。（損益調(diào)整）反映投資后由于被投資企業(yè)損益變動引起所有者權益總額變動，投資企業(yè)對長期股權投資的調(diào)整額。（其他變動）反映投資后由于被投資企業(yè)非損益變動引起所有者權益總額變動，投資企業(yè)對長期股權投資的調(diào)整額。11/14/202388湖北經(jīng)濟學院.會計學院（三）核算方法1、取得時的處理初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的投資成本增加長期股權投資的賬面價值。

■如果長期股權投資的初始投資成本大于或等于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整已確認的初始投資成本(全額確認投資成本)。

■如果長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入“營業(yè)外收入”，同時將長期股權投資的成本調(diào)整為應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的相應份額。（即：按其差額，借記“長期股權投資——成本”，貸記“營業(yè)外收入”）11/14/202389湖北經(jīng)濟學院.會計學院

2、投資后被投資企業(yè)所有者權益總額變動時，投資企業(yè)（1）投資后被投資企業(yè)由于實現(xiàn)凈損益以及宣告分派現(xiàn)金股利引起所有者權益總額變動時，投資企業(yè)的核算①投資后被投資企業(yè)由于實現(xiàn)凈利潤引起所有者權益總額增加時，投資企業(yè)：借：長期股權投資—某公司（損益調(diào)整）貸：投資收益長期股權投資的投資收益代表的是被投資單位資產(chǎn)、負債在公允價值計量的情況下在未來期間通過經(jīng)營產(chǎn)生的損益中歸屬于投資企業(yè)的部分。11/14/202390湖北經(jīng)濟學院.會計學院②投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)凈虧損引起所有者權益總額減少時，投資企業(yè)：借：投資收益貸：長期股權投資—損益調(diào)整

若連年虧損，一直記入“長期股權投資——損益調(diào)整”貸方（負數(shù)），直到“長期股權投資”總賬至零為止，未分擔的貸“長期應收款”或“預計負債”，除上述情況外仍未確認的在備查簿中登記,等被投資企業(yè)實現(xiàn)利潤時,先分擔備查簿的，再做賬,恢復“長期股權投資”。借：投資收益貸：長期應收款/預計負債11/14/202391湖北經(jīng)濟學院.會計學院③投資后被投資企業(yè)宣告分派現(xiàn)金股利引起所有者權益總額減少時，投資企業(yè)：ⅰ得到宣告的現(xiàn)金股利屬于投資前的：借：應收股利貸：長期股權投資—成本ⅱ得到宣告的現(xiàn)金股利屬于投資后的：借：應收股利貸：長期股權投資—損益調(diào)整被投資企業(yè)宣告分派股票股利，投資企業(yè)不做賬務處理。11/14/202392湖北經(jīng)濟學院.會計學院例1（基本處理）：（1）企業(yè)1月1日購入D公司股票60000股，占D公司有表決權資本的30%（D總股本20萬股），每股面值1元，售價1.5元（投資成本等于享有份額）。借：長期股權投資——投資成本9萬貸：銀行存款9萬11/14/202393湖北經(jīng)濟學院.會計學院（2）第一年末，D公司實現(xiàn)利潤7萬元，第二年初宣告現(xiàn)金股利3萬元。

（a）D公司實現(xiàn)利潤（所有者權益增加，本企業(yè)擁有30%）借：長期股權投資——損益調(diào)整21000貸：投資收益21000（b）D公司宣告現(xiàn)金股利（本企業(yè)應分30%，對方所有者權益減少）借：應收股利9000貸：長期股權投資—損益調(diào)整900011/14/202394湖北經(jīng)濟學院.會計學院（3）第二年末，D公司發(fā)生虧損2萬元，第三年初仍決定分配利潤1萬元。

（a）D公司發(fā)生虧損（所有者權益減少，本企業(yè)承擔30%）借：投資收益6000貸：長期股權投資——損益調(diào)整6000（b）宣告現(xiàn)金股利借：應收股利3000貸：長期股權投資——損益調(diào)整3000若第三年初不分配利潤，則不做第二筆分錄。11/14/202395湖北經(jīng)濟學院.會計學院例2：C公司投資40萬擁有D公司40%的股份

（1）D公司所有者權益公允價值為120萬元（享有份額48萬元，投資成本40萬元，投資成本小于享有份額）（a）借：長期股權投資——投資成本40萬貸：銀行存款40萬（b）借：長期股權投資——投資成本8萬貸：營業(yè)外收入8萬或合并分錄（即:投資成本小于享有份額時，將享有份額作為長期股權投資成本）11/14/202396湖北經(jīng)濟學院.會計學院（2）假定D公司