稅制十章增值稅

第十章增值稅本講重點增值額的概念增值稅的特點及作用增值稅的征稅范圍與稅率增值稅的計算

增值稅概述1.增值稅與增值額的概念增值稅：以增值額為課稅對象概括地說，增值額可以看作是價差。從理論上看，W-C=V+M。從一個企業(yè)看，增值額是該企業(yè)的銷售額扣除外購品金額后的余額。因此，增值額=工資+利潤，或增值額=產出—投入。從一個商品生產經營的全過程而言，增值額則相當于該商品制造和流通過程中的商品總值。增值稅的類型生產型增值稅以相當于國民生產總值的部分為課稅對象收入型增值稅以相當于國民收入的部分為課稅對象消費型增值稅以相當于全社會用于消費的部分為課稅對象應注意的問題

理論上的增值額法律上的增值額實際的增值額

增值稅的產生與發(fā)展營業(yè)稅自身的缺陷所致所得稅的發(fā)展進入鼎盛階段增值稅計稅方法

直接相加法：應納增值稅額=（工資+利潤）×稅率間接相加法：應納增值稅額=工資×稅率+利潤×稅率直接減除法：應納增值稅額=（產出—投入）×稅率間接減除法：應納增值稅額=產出×稅率—投入×稅率

國際通行的計稅方法應納稅額=銷項稅額－進項稅額

=銷售額×適用稅率-進項稅金增值稅的一般特點征稅范圍廣，稅源充裕實行多階段征稅，但不重復征稅對經濟活動具有“中性”效應增值稅稅收負擔具有向前推移性我國增值稅的特點實行價外稅價內稅下：利潤=收入-成本-增值稅其中：增值稅=銷售收入×增值稅稅率-扣除項目金額×

扣除稅率統(tǒng)一實行規(guī)范的扣稅法，即憑發(fā)票注明稅款進行抵扣的辦法（但與企業(yè)技術更新無關且容易混為個人消費的自用消費品，如小汽車、游艇等所含的進項稅額，不得予以抵扣。

）采用消費型增值稅，對購進固定資產所含稅金予以抵扣。對不同經營規(guī)模的納稅人，采取不同的計稅方法增值稅的作用財政上，有助于財政收入的普遍性、穩(wěn)定性經濟上，消除重復征稅弊端，有助于生產經營專業(yè)化協(xié)作化發(fā)展，具有較強的經濟適應性從外貿出口上看，實行增值稅有利于貫徹國家鼓勵出口的政策，做到出口退稅準確、徹底，提高本國產品的出口競爭能力增值稅專用發(fā)票概念：是一種根據增值稅征收管理需要而設計的兼記貨物或勞務所負擔的增值稅稅額的特殊發(fā)票。特點：不僅是記載銷售額和增值稅稅額的財務收支憑證，是納稅人經濟活動的重要商事憑證，而且是兼記銷貨方納稅義務和購貨方進項稅額的主要依據，是購貨方據以抵扣稅款的證明。要求：銷售時，應在專用發(fā)票上注明向購貨方收取的增值稅，購貨方據此扣稅。作用：對增值稅的計算和管理起著決定性的作用。增值稅的一般征稅范圍增值稅的一般征稅范圍為：在中華人民共和國境內銷售貨物、進口貨物，以及提供加工、修理修配勞務

其中：貨物是指土地、房屋和其他建筑物等不動產之外的有形動產，以及電力、熱力和氣體。

視同銷售的應稅貨物將貨物交付他人代銷銷售代銷貨物總機構和分支機構之間調撥貨物的征稅將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目。將自產、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經營者。將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者。將自產或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費。將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。

混合銷售所謂混合銷售，是指納稅人的同一項生產經營業(yè)務既涉及增值稅應稅業(yè)務又涉及非增值稅業(yè)務的銷售行為。下列混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業(yè)額，并根據其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應稅勞務的營業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額：銷售自產貨物并同時提供建筑業(yè)勞務的行為；財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形

兼營非應稅勞務納稅人兼營非應稅勞務的行為和混合銷售行為既有聯(lián)系又有區(qū)別。共同點：納稅人在生產經營過程中都同時涉及銷售貨物和提供非應稅勞務兩類經營項目。不同點：混合銷售行為是指同一項銷售業(yè)務同時涉及貨物和非應稅勞務，兩者難以分開核算。

增值稅的納稅人

從事貨物銷售的單位和個人；提供加工、修理修配勞務的單位和個人；從事貨物進口的單位和個人。增值稅納稅人的兩種類型

小規(guī)模納稅人：是指年銷售額在規(guī)定標準以下，并且會計核算不健全，不能按規(guī)定報送有關稅務資料的增值稅納稅人。小規(guī)模納稅人實行簡易征稅辦法，且一般不使用增值稅專用發(fā)票。

一般納稅人：是指年應征增值稅銷售額(以下簡稱年應稅銷售額，包括一個公歷年度內的全部應稅銷售額)，超過增值稅暫行條例實施細則規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準的企業(yè)和企業(yè)性單位。小規(guī)模納稅人的標準：貨物生產或者提供應稅勞務為主（50%以上）的納稅人年銷售額50萬元以下；其他納稅人80萬元以下。小規(guī)模納稅人會計核算健全、能夠提供準確稅務資料、可以申請不作為小規(guī)模納稅人；超過標準的個人一律按小規(guī)模納稅人；非企業(yè)性事業(yè)單位、不經常發(fā)生應稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人。納稅人一經認定為一般納稅人，不得轉為小規(guī)模納稅人；

下列情形按增值稅稅率計算，不得抵扣進項稅額：一般納稅人會計核算不健全或不能準確提供稅務資料；銷售額超過小規(guī)模納稅人標準，未申請辦理一般納稅人認定手續(xù)。增值稅的低稅率與基本稅率即13%（低稅率）適用于：糧食；食用植物油；農業(yè)產品等正列舉情況。17%（基本稅率），適用于除低稅率和出口貨物以外的其他貨物，以及加工、修理修配勞務。例：井礦鹽的高征低扣應城、云夢等地井礦鹽資源豐富，但稅負高，2001年稅負率11.64%,2002年11.49%,2001年虧損496.1萬元,2002年虧損618.2萬元。該制鹽行業(yè)外購項目成本的60％為燃煤，扣除稅率13％，企業(yè)無增值就有4％的稅負。

增值稅的零稅率

我國規(guī)定出口貨物稅率為零，即零稅率適用于報關出口貨物。這表明兩層含義：一是對出口貨物在報關出口環(huán)節(jié)免征增值稅；二是要對出口貨物在報關出口以前各環(huán)節(jié)承擔的增值稅實行退稅，最終使出口商品價格中不含增值稅。增值稅的征收率

小規(guī)模納稅人適用征收率的規(guī)定是：3%。一般納稅人生產的部分貨物，可按簡易辦法依照6%的征收率計算繳納增值稅，并可由其自己開具專用發(fā)票。

增值稅的計算一般計算方法——扣稅法：即憑扣稅憑證從當期銷項稅額中減去當期進項稅額，其余額為應納稅額。應納稅額=當期銷項稅額－當期進項稅額

增值稅的銷項稅額是指納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，按照銷售額或應稅勞務收入和規(guī)定的按稅率計算并應向購買方收取的增值稅稅額。銷項稅額=銷售額×稅率。關鍵：計稅依據，或作為稅基的銷售額的確定。特點：－是需要計算；－是向購買方收取的。

銷售額的一般規(guī)定是納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務從購買方所收取的全部價款和一切價外費用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費、手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金(延期付款利息)、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。無論其會計制度如何核算，均應并入銷售額計算應納稅款，但下列項目不包括下列三項正列舉項目在內：不包括在銷售額中的價外收費項目

向購買方收取的銷項稅額。受托方加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅。同時符合以下條件的代墊運費：承運部門將運費發(fā)票開具給購貨方，并由納稅人將該項發(fā)票轉交給購貨方的。代有關行政管理部門收取的符合條件的有關費用。代辦保險費、車輛購置稅、車輛牌照費。特殊銷售方式下的銷售額－采取折扣方式銷售

折扣銷售是指銷貨方在銷售貨物或應稅勞務時，因購貨方購貨數量較大等原因，而給予購貨方的價格優(yōu)惠。銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅。（折扣銷售僅限于貨物價格的折扣）

銷售折扣是指銷貨方在銷售貨物或應稅勞務后，為了鼓勵購貨方及早償還貸款，而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)待，銷售折扣不得從銷售額中減除。銷售折讓是指貨物銷售后，由于其品種、質量等原因購貨方未予退貨，但銷貨方需給予購貨方的一種價格折讓。對銷售折讓可按折讓后的貨款為銷售額。

特殊銷售方式下的銷售額－視同銷售貨物行為的銷售額的確定

視同銷售但無銷售額情況下的銷售額確定：按納稅人最近時期銷售同類貨物的平均銷售價格確定。按其他納稅人最近時期銷售同類貨物的平均銷售價格確定。用以上兩種方法均不能確定其銷售額的情況下，可按組成計稅價格確定銷售額。組成計稅價格公式不征消費稅組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）應征消費稅組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)+消費稅稅額從價征收時：組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)÷（1-消費稅稅率）

價款和稅款合并收取情況下的銷售額（即含稅銷售額）銷售額=含稅銷售額/（1+增值稅稅率）上式中的稅率在計算小規(guī)模納稅人銷售額的情況下應為征收率。

混合銷售的銷售額對屬于征收增值稅的混合銷售，其銷售額為貨物銷售額和非應稅勞務銷售額的合計數。該非應稅勞務的銷售額應視同含稅銷售額處理。

建筑業(yè)混合銷售行為的處理銷售自產貨物并同時提供建筑業(yè)勞務的混合銷售行為，應分別核算貨物的銷售額和非增值稅勞務的營業(yè)額，并根據其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額。

兼營非應稅勞務的銷售額對兼營而未分別核算銷售額和營業(yè)額的，由主管國家稅務局、地方稅務局核定銷售額和營業(yè)額，分別征收。例題某增值稅一般納稅人某月銷售一批貨物給某批發(fā)企業(yè)，開出增值稅專用發(fā)票，價稅分別為100萬元、17萬元，另收取優(yōu)質費5萬元，銷售一批貨物給某學校，收入30萬元，無償贈送一批價值10萬元的貨物給某福利單位，試計算其銷項稅額。例題某化工廠是增值稅一般納稅人，2009年6月向一個體工商戶銷售化工產品取得含稅收入60萬元，用本廠汽車為客戶運送收取了0.4萬元運輸費；又用不含稅價值20萬元的化工產品抵償前欠供貨商貨款。計算該化工廠當月銷項稅額。解題解：銷項稅額＝60÷（1＋17％）×17％＋0.4÷（1＋17％）×17％＋20×17％＝12.18（萬元）

增值稅的進項稅額是指購貨方隨購進貨物或應稅勞務同時承擔的增值稅額。特點由銷售方繳納，但在購進環(huán)節(jié)由購進方支付或負擔通常不需要計算可以從銷項稅額中予以扣除允許抵扣的進項稅額的一般規(guī)定從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額；從海關取得的完稅憑證上注明的增值稅額。允許抵扣進項稅額的特殊規(guī)定（一）購進免稅農業(yè)產品：進項稅額=買價×扣除率。購買農產品的買價，僅限于經主管稅務機關批準使用的收購憑證上注明的價款；購買單位在收購價格之外按規(guī)定繳納并負擔的相關稅收，準予并入農業(yè)產品的買價，計算進項稅額。煙葉收購金額＝煙葉收購價款×(1＋10％)。煙葉稅應納稅額＝煙葉收購金額×稅率（20%）準予抵扣的進項稅額＝（煙葉收購金額＋煙葉稅應納稅額）×扣除率（13%）現(xiàn)行政策規(guī)定：用收購憑證和普通發(fā)票購進農產品依照含稅價13％計算進項稅額，而按照專用發(fā)票則按不含稅價依13％抵扣進項稅額，前者比后者多抵扣1.5％。效應：納稅人故意索取普通發(fā)票或使用收購憑證允許抵扣進項稅額的特殊規(guī)定（二）一般納稅人外購貨物所支付的運輸費：進項稅額=運費×扣除率（7%）運輸費是指運輸費用結算單據上注明的運輸費用、建設基金，但不包括隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費。自2007年1月1日起，增值稅一般納稅人購進或銷售貨物，取得的作為增值稅扣稅憑證的貨運發(fā)票，必須是通過貨運發(fā)票稅控系統(tǒng)開具的新版貨運發(fā)票。允許抵扣進項稅額的特殊規(guī)定（三）納稅人的混合銷售行為按照規(guī)定應征收增值稅的，該混合銷售行為所涉及的非應稅勞務所用購進貨物的進項稅額，凡符合抵扣條件的，準予從銷項稅額中抵扣。

特別提示

以上準予抵扣的進項稅額，必須以納稅人在購進貨物或應稅勞務時，取得并保存法定的增值稅扣稅憑證為前提，同時還要求在這些扣稅憑證上按規(guī)定注明增值稅額及其他有關事項。否則，對進項稅額不予抵扣。不準予抵扣的進項稅額用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；屬于非正常損失（指因管理不善造成被盜、霉爛變質等損失）的購進貨物及相關的應稅勞務；

屬于非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或應稅勞務；國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的納稅人自用消費品（摩托車、汽車、游艇）；本條第1-4項規(guī)定的貨物的運輸費用和銷售免稅貨物的運輸費用。已抵稅款的購進貨物或勞務用于不準予抵扣的項目如果納稅人將已經抵扣稅款的購進貨物或應稅勞務用于上述各個項目。則應將該項目購進貨物或應稅勞務的進項稅額從當期發(fā)生的進項稅額中扣減。無法準確確定該項進項稅額的，按當期實際成本計算應扣減的進項稅額。不得抵扣的進項稅額計算不得抵扣的進項稅額

=當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額和非應稅項目營業(yè)額合計÷當月全部銷售額、營業(yè)額的合計例題某一般納稅人某月銷售一批貨物給甲企業(yè)，開出專用發(fā)票，價稅分別為50萬元、8.5萬元，銷售一批貨物給乙單位，收入50萬元，當月購進一批貨物取得專用發(fā)票，價稅分別為100萬元和17萬元，取得運費普通發(fā)票，載明運費為3萬元，另從某小規(guī)模納稅人處購得一批貨物，支出5萬元。應納稅額計算的—一般計算方法應納稅額=當期銷項稅金-當期進項稅金注意把握：“當期”是個重要的時間限定，具體是指稅務機關依照稅法規(guī)定對納稅人確定的納稅期限；只有在納稅期限內實際發(fā)生的銷項稅額、進項稅額，才是法定的當期銷項稅額或當期進項稅額。計算應納稅額時進項稅額不足抵扣的處理扣減發(fā)生期進項稅額的規(guī)定。已抵扣進項稅額的購進貨物或應稅勞務如果事后改變用途，則應將該項購進貨物或應稅勞務的進項稅額從當期發(fā)生的進項稅額中扣減，無法準確確定該項進項稅額的，按當期實際成本計算應扣減的進項稅額。銷貨退回或折讓的稅務處理。一般納稅人因銷貨退回或折讓而退還給購買方的增值稅額，應從發(fā)生銷貨退回或折讓當期的銷項稅額中扣減；因進貨退出或折讓而收回的增值稅額，應從發(fā)生進貨退出或折讓當期的進項稅額中扣減。

例題某生產企業(yè)為增值稅一般納稅人，本期銷售自產貨物取得不含稅銷售額700萬元，購入原材料、零部件，取得專用發(fā)票上注明的價款300萬元、稅額51萬元；另外該企業(yè)本期用自產貨物投資于聯(lián)營企業(yè)，自產貨物賬面價值120萬元，雙方協(xié)議價款為不含稅價150萬元；本期將上期購入的原料委托加工一批廣告性小禮品贈送給客戶，取得增值稅專用發(fā)票注明加工費1萬元和稅金0.17萬元，小禮品的不含稅價款10萬元。購銷貨物均適用17%的稅率，進項稅額的抵扣條件和期限均符合有關規(guī)定。請計算該企業(yè)當期應納增值稅額。解：①當期銷項稅額=700×17％+150×17％+10×17％=146.2(萬元)②當期進項稅額=51+0.17=51.17(萬元)③當期應納增值稅=146.2-51.17=95.03(萬元)

進口貨物應納稅額計算應納稅額=組成計稅價格×稅率不征消費稅：組成計稅價格=關稅完稅價格+關稅征收消費稅：組成計稅價格=關稅完稅價格+關稅+消費稅從價征收：組成計稅價格=（關稅完稅價格+關稅）÷（1-消費稅稅率）小規(guī)模納稅人應納增值稅計算方法應納稅額＝銷售額×征收率其中：銷售額＝含稅收入÷（１＋征收率）

增值稅的減免稅增值稅的減免稅的特殊性增值稅的減免稅的效應分析增值稅的減免稅項目農業(yè)生產者銷售的自產農業(yè)產品避孕藥品和用具古舊圖書直接用于科學研究、科學試驗和教學的進口儀器和設備外國政府、國際組織無償援助的進口物資和設備由殘疾人組織直接進口供殘疾人專用的物品其他個人銷售自己使用過的物品。納稅人免稅權允許放棄納稅人銷售貨物或應稅勞務適用免稅規(guī)定的，可以放棄免稅；放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅。增值稅的出口退（免）稅概念：對報關出口貨物退還在國內各生產環(huán)節(jié)和流轉環(huán)節(jié)按規(guī)定交納的增值稅或消費稅或免征應納稅額。意義：各國稅制不同，貨物含稅成本不同；稅負的歸宿為消費者；依據國際法的國家領域權原則，進口國還要根據本國稅法對進口貨物征稅。增值稅的起征點

出口退稅原則征多少退多少未征不退徹底退稅出口退稅范圍報關出口貨物出口退稅的稅率1994.1.1.17%、13%、6%1995.7.1.14%、10%、3%1996.1.1.9%、6%、3%1998年以后：１７％：機械及設備、電器及電子產品、運輸工具、儀器儀表、服裝15%：服裝以外的紡織原料及制品和上述已執(zhí)行17%退稅率的四大類機電產品以外的其他機電產品以及鐘表、硅、陶瓷、鋼材及其制品、水泥、鋁、鉛、鋅、有機化工原料、涂料、顏料、橡膠制品、玩具及運動用品、塑料制品、旅行用品及箱包。13%：除1、2項以外的法定稅率為17%的其他貨物和農產品以外的法定稅率為13%的貨物。5%：農業(yè)產品2003年10月下調出口退稅率對國家鼓勵出口的產品退稅率不降或少降，對一般性出口產品退稅率適當降低，對國家限制出口的產品和一些資源性產品大幅下調退稅率或取消退稅。調整后的出口退稅率為17％、13％、11％、8％、6％、5％，共六檔。2006年出口退稅率取消出口退稅：煤炭、天然氣等；金屬陶瓷、25種農藥等；細山羊毛、木炭、枕木等；降低出口退稅率：鋼材由11%降至8%；部分有色金屬材料由13%降至5%、8%、11%；紡織品、家具、塑料、打火機、個別木材制品由13%降至11%等；提高出口