對企業(yè)所得稅稅前扣除憑證的幾點思考

“無法取得”的界定條件的前提下，此條款對企業(yè)無疑是利好消息，同樣也體現(xiàn)了真實性是稅前扣除憑證管理的首要原則。3、跨期取得有效憑證的稅務(wù)處理。如果企業(yè)在以往年度因未取得合法憑證而發(fā)生應(yīng)扣未扣的支出，在以后年度取得該憑證，如何進行納稅處理？原國稅發(fā)（2000）年84號《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<企業(yè)所得稅稅前扣除辦法>》的通知第四條曾經(jīng)規(guī)定納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條“企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費用；不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費用。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外?！备鶕?jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告【2012】第15號）第六條對以前年度發(fā)生應(yīng)扣未扣支出的稅務(wù)處理問題作如下規(guī)定：根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。企業(yè)由于上述原因多繳的企業(yè)所得稅稅款，可以在追補確認年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。虧損企業(yè)追補確認以前年度未在企業(yè)所得稅前扣除的支出，或盈利企業(yè)經(jīng)過追補確認后出現(xiàn)虧損的，應(yīng)首先調(diào)整該項支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業(yè)所得稅款，并按前款規(guī)定處理?？缙谫M用，專項申報，彌補跨期費用，專項申報，彌補如果符合蘇地稅規(guī)〔2011〕13號公告第七條規(guī)定的“已限期改正”的情形，允許其稅前扣除，跨期取得有效憑證的具體納稅處理，就應(yīng)當(dāng)依據(jù)上述規(guī)定執(zhí)行。如果符合蘇地稅規(guī)〔2011〕13號公告第七條規(guī)定的“無法取得”的情形，就不存在按照上述跨期取得有效憑證的稅務(wù)處理問題了，就允許企業(yè)直接稅前扣除。三、幾點思考蘇地稅規(guī)〔2011〕13號的發(fā)布實施，標(biāo)志著省局對于企業(yè)所得稅稅前扣除憑證更強調(diào)業(yè)務(wù)的真實性，突破了過去將一紙發(fā)票作為稅前扣除唯一憑證的硬性規(guī)定，也體現(xiàn)了企業(yè)所得稅稅前扣除的實質(zhì)重于形式原則。在這種情況下，納稅人也會更積極的為其業(yè)務(wù)的真實性進行舉證，對稅收征管來說無疑是一項利好措施。但是，實踐中納稅人的經(jīng)濟活動復(fù)雜多樣，以下是筆者在征管實務(wù)中遇到的關(guān)于明確企業(yè)所得稅扣除憑證具體問題的幾點建議：1、如何界定“應(yīng)取得而未取得”、“無法取得”的問題。蘇地稅規(guī)[2011]13號文件對于“應(yīng)取得而未取得”，及“無法取得”沒有明確的界定，對此稅務(wù)機關(guān)之間包括企業(yè)理解也各有不同。這也給了稅務(wù)機關(guān)以一定的自由裁量權(quán)。如某房地產(chǎn)企業(yè)通過“招拍掛”手續(xù)從國土部門取得國有土地使用權(quán)，但是因規(guī)劃要求，必須保留該土地上的部分原有建筑物，國土部門開具了符合規(guī)定的財政票據(jù)，金額為土地和保留建筑物的總價，企業(yè)也按此金額支付了全款。根據(jù)蘇地稅規(guī)[2011]13號第十四條第四款規(guī)定企業(yè)支付的土地出讓金，以開具的財政票據(jù)為稅前扣除憑證。但是對于保留的建筑物，稅務(wù)機關(guān)認為應(yīng)開具銷售不動產(chǎn)銷售專用發(fā)票方可以作相應(yīng)稅務(wù)處理。因眾所周知的原因，企業(yè)很難甚至不可能從國土部門取得該發(fā)票，那么該行為屬于“應(yīng)取得而未取得”或是“無法取得”，稅企之間對此爭議很大。2、不符合規(guī)定發(fā)票的界定問題。那么，如何界定“不符合規(guī)定的發(fā)票”？筆者認為如果企業(yè)的業(yè)務(wù)是真實發(fā)生的,但是取得的發(fā)票存在瑕疵，即所謂“善意取得”，如：開具或取得的發(fā)票是應(yīng)經(jīng)而未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)監(jiān)制、填寫項目不齊全、沒有加蓋發(fā)票專用章、使用偽造、作廢以及其他不符合稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的發(fā)票等。相反，如果企業(yè)在明知對方應(yīng)該開具甲發(fā)票，而對方為了逃避稅收開具了適用稅率更低的乙發(fā)票，筆者認為這種情況企業(yè)主觀上存在過錯，就不屬于取得不符合規(guī)定的發(fā)票，而是應(yīng)納入經(jīng)濟業(yè)務(wù)不真實的范疇了。3、關(guān)于利息支出扣除憑證問題。企業(yè)向非金融機構(gòu)或個人借款而支付的利息，以借款合同（或協(xié)議）、付款單據(jù)和相關(guān)票據(jù)為稅前扣除憑證。企業(yè)在按照合同要求首次支付利息并進行稅前扣除時，應(yīng)提供“金融企業(yè)的同期同類貸款利率情況說明”，以證明其利息支出的合理性。此處對“相關(guān)票據(jù)”的理解容易產(chǎn)生異議，其他條款都明確指出企業(yè)除了付款單據(jù)外并要以“發(fā)票”作為扣除憑據(jù)，此處例外，是不是自制憑證，收據(jù)都可以理解成為“相關(guān)票據(jù)”？這與目前實施的管理區(qū)別很大，日常征管中，對于資金占用費，稅務(wù)機關(guān)要求企業(yè)必須取得發(fā)票才可以列支該費用，不論開票方是個人或者是企業(yè)。同時，本文件對于銀行，非銀行的金融機構(gòu)，企業(yè)向其借款而支付的利息以何作為稅前扣除憑證沒