基于全面預(yù)算在企業(yè)內(nèi)部控制中的應(yīng)用

引言2008年，財(cái)政部印發(fā)了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，文件明確提出企業(yè)應(yīng)該在全面性、全員性和重要性基礎(chǔ)上，積極開(kāi)展內(nèi)控管理工作。事實(shí)上，諸多企業(yè)意識(shí)不到全面預(yù)算管理和內(nèi)控制度的關(guān)系，無(wú)法在內(nèi)控管理中有效實(shí)施全面預(yù)算管理制度。這就導(dǎo)致企業(yè)缺乏有效的內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)管理體系不完善、內(nèi)部監(jiān)督力度不足等。因此，非常有必要營(yíng)造完善的內(nèi)控環(huán)境，實(shí)施全面預(yù)算管理。一、全面預(yù)算管理預(yù)算是指在未來(lái)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)開(kāi)始之前，采用一系列專(zhuān)業(yè)手段與方法對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行的事前謀劃、事中控制和事后監(jiān)督與評(píng)價(jià)。全面預(yù)算管理則是基于企業(yè)戰(zhàn)略，對(duì)未來(lái)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的計(jì)劃、組織、協(xié)調(diào)和控制，能通過(guò)對(duì)資源的合理配置，進(jìn)而推動(dòng)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)[1]。全面預(yù)算管理應(yīng)堅(jiān)持的原則主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：第一，戰(zhàn)略導(dǎo)向原則。全面預(yù)算管理是企業(yè)重要的戰(zhàn)略管理工具，一定要基于企業(yè)所處生命周期，明確管理目標(biāo)，比如對(duì)于初創(chuàng)型企業(yè)而言，其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)較大，因此，全面預(yù)算管理應(yīng)著重關(guān)注對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的防范。對(duì)于成熟期企業(yè)而言，預(yù)算管理要關(guān)注財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控等[2]。第二，過(guò)程控制原則。全面預(yù)算管理是滲透進(jìn)企業(yè)運(yùn)營(yíng)全部流程的管理制度，比如銷(xiāo)售階段、生產(chǎn)階段、資本管理階段和財(cái)務(wù)報(bào)告階段等，并且要堅(jiān)持預(yù)算剛性約束原則，實(shí)施對(duì)各責(zé)任部門(mén)預(yù)算執(zhí)行的有力控制與監(jiān)督。第三，融合性原則。銷(xiāo)售預(yù)算是全面預(yù)算管理的起點(diǎn)，全面預(yù)算管理必須以業(yè)務(wù)為先導(dǎo)，并積極發(fā)揮財(cái)務(wù)作用，將預(yù)算管理融合進(jìn)業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)流程中去。第四，平衡管理原則。企業(yè)制定的全面預(yù)算管理目標(biāo)，以及實(shí)施的全面預(yù)算管理措施必須平衡長(zhǎng)期目標(biāo)與短期目標(biāo)[3]、長(zhǎng)遠(yuǎn)利益與短期利益、收入與支出，實(shí)現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。第五，權(quán)變性原則。全面預(yù)算管理既要堅(jiān)持對(duì)預(yù)算執(zhí)行的剛性約束，又要堅(jiān)持柔性調(diào)節(jié)，比如遇到突發(fā)情況，管理部門(mén)應(yīng)該實(shí)施對(duì)預(yù)算的柔性調(diào)整。二、內(nèi)部控制當(dāng)前，存在大量關(guān)于企業(yè)內(nèi)部制度的理論。有研究認(rèn)為內(nèi)控制度是為了保證企業(yè)可持續(xù)運(yùn)營(yíng)，針對(duì)財(cái)務(wù)、人力、資產(chǎn)管理、運(yùn)營(yíng)流程實(shí)行的有效監(jiān)管活動(dòng)，其目的是保證企業(yè)資產(chǎn)的安全性和完整性、財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性和真實(shí)性以及對(duì)各種流程的管控。也有研究認(rèn)為內(nèi)控管理由企業(yè)全員參與，并滲透進(jìn)全部經(jīng)營(yíng)流程的制度、措施和方法，其目的是保證運(yùn)營(yíng)的合法性、資產(chǎn)安全性、財(cái)務(wù)報(bào)告信息的準(zhǔn)確性[4]。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括五個(gè)要素。第一，內(nèi)部環(huán)境，內(nèi)控環(huán)境的要素包括企業(yè)相關(guān)的規(guī)章制度、治理結(jié)構(gòu)、崗位設(shè)計(jì)等，其中公司決策層負(fù)責(zé)制定內(nèi)部控制制度的戰(zhàn)略、管理層負(fù)責(zé)對(duì)內(nèi)控制度的日常管理、執(zhí)行層負(fù)責(zé)實(shí)施具體的內(nèi)控措施。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)建設(shè)，提高內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的獨(dú)立性和專(zhuān)業(yè)性；第二，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。企業(yè)應(yīng)該在自身風(fēng)險(xiǎn)承受度的基礎(chǔ)上，全面持續(xù)地收集信息，并精準(zhǔn)識(shí)別各種類(lèi)型風(fēng)險(xiǎn)因素。同時(shí)，在開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，市場(chǎng)主體應(yīng)該采取多樣的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方式，就風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率和可能性進(jìn)行排序，并確定風(fēng)險(xiǎn)控制的優(yōu)先等級(jí)[5]；第三，控制活動(dòng)?？刂苹顒?dòng)是企業(yè)內(nèi)控制度的核心，企業(yè)應(yīng)該在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，采取手工控制與自動(dòng)控制、預(yù)防控制與發(fā)現(xiàn)性控制相結(jié)合的方法，比如常見(jiàn)的控制措施有會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、預(yù)算控制和績(jī)效管理控制等；第四，信息與溝通。企業(yè)應(yīng)該通過(guò)多種方式和多種渠道收集財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息、經(jīng)營(yíng)管理信息、專(zhuān)項(xiàng)信息和外部環(huán)境信息，并在此基礎(chǔ)上篩選有價(jià)值的信息，并實(shí)現(xiàn)信息的內(nèi)部傳遞。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)該加強(qiáng)信息系統(tǒng)建設(shè)，提高信息系統(tǒng)的集成性與共享性；第五，內(nèi)部監(jiān)督。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)公司的章程，明確內(nèi)部監(jiān)督部門(mén)的職責(zé)權(quán)限，并規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序和方法。企業(yè)還應(yīng)該定期和不定期實(shí)施專(zhuān)項(xiàng)監(jiān)督和日常監(jiān)督，并確定內(nèi)控缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)監(jiān)督結(jié)果及時(shí)提出整改意見(jiàn)。三、全面預(yù)算管理與內(nèi)部控制的關(guān)系一方面，全面預(yù)算管理是內(nèi)部控制的重要內(nèi)容。全面預(yù)算管理是基于戰(zhàn)略目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)資源的量化、分配和考核，并協(xié)調(diào)各部門(mén)，調(diào)動(dòng)企業(yè)運(yùn)行活動(dòng)，讓內(nèi)控制度更加有效。同時(shí)，全面預(yù)算管理能夠加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防控效果，比如可以對(duì)風(fēng)險(xiǎn)防控資源進(jìn)行合理調(diào)動(dòng)，營(yíng)造良好的內(nèi)控環(huán)境，采取多樣化的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，從而大大增強(qiáng)內(nèi)控管理效果。另一方面，內(nèi)部控制是全面預(yù)算管理有效實(shí)施的重要保證。企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)控管理能為全面預(yù)算管理營(yíng)造有效的內(nèi)控環(huán)境、構(gòu)建全面的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系、完善內(nèi)部監(jiān)督體系等，會(huì)讓預(yù)算管理的過(guò)程變得更加公開(kāi)、公正和透明。因此，完善的內(nèi)控管理機(jī)制能有效提升預(yù)算管理效果?？梢?jiàn)，全面預(yù)算與內(nèi)部控制是相輔相成、相互促進(jìn)的關(guān)系。四、全面預(yù)算管理在內(nèi)部控制應(yīng)用中存在的問(wèn)題（一）缺乏全面預(yù)算管理意識(shí)首先，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)認(rèn)識(shí)不到全面預(yù)算管理和內(nèi)部控制之間的關(guān)系，將二者隔離開(kāi)來(lái)，并且認(rèn)為在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的背景下，開(kāi)展全面預(yù)算管理工作還需要成立專(zhuān)門(mén)的決策組織，構(gòu)建專(zhuān)門(mén)的管理信息系統(tǒng)，這個(gè)過(guò)程容易造成組織機(jī)構(gòu)的混亂，容易削弱內(nèi)部控制的有效性，因此，領(lǐng)導(dǎo)者對(duì)于在內(nèi)部加強(qiáng)內(nèi)控建設(shè)存在一定的抵觸情緒。其次，財(cái)務(wù)部門(mén)在編制預(yù)算實(shí)施方案時(shí)缺乏全局意識(shí)，無(wú)法用動(dòng)態(tài)的眼光去看待問(wèn)題，對(duì)周?chē)h(huán)境的變化不能作出精準(zhǔn)判斷，因此，其很容易作出預(yù)算管理的短視行為。最后，企業(yè)缺乏預(yù)算管理的文化氛圍。除財(cái)務(wù)部門(mén)之外，其余部門(mén)都意識(shí)不到預(yù)算管理同自身崗位的相關(guān)性，以致在預(yù)算任務(wù)下達(dá)之后，各責(zé)任部門(mén)存在參與度不高的現(xiàn)象。（二）預(yù)算編制不科學(xué)首先，各責(zé)任部門(mén)在編制預(yù)算時(shí)，為能夠爭(zhēng)取更多的預(yù)算資金，從而為業(yè)務(wù)運(yùn)行提供良好保障，同時(shí)也為了防范后期預(yù)算調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)，往往選擇虛高預(yù)算資金，這大大降低了預(yù)算編制的精準(zhǔn)性。其次，部分責(zé)任部門(mén)盲目對(duì)接決策層下達(dá)的預(yù)算規(guī)劃，并未根據(jù)業(yè)務(wù)運(yùn)行的實(shí)際進(jìn)行預(yù)算編制，這導(dǎo)致預(yù)算指標(biāo)同實(shí)際存在較大偏差。最后，各責(zé)任部門(mén)采取的預(yù)算編制方法缺乏科學(xué)性。為了降低預(yù)算編制的工作量，各部門(mén)往往在歷史年度預(yù)算的基礎(chǔ)上，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行小幅度地上浮或下調(diào)，這種方法忽略了外部環(huán)境對(duì)預(yù)算編制的影響，降低了預(yù)算的實(shí)質(zhì)性意義。（三）預(yù)算控制力度不足堅(jiān)持預(yù)算的剛性約束原則才能夠真正促進(jìn)預(yù)算的執(zhí)行。事實(shí)上，部分企業(yè)普遍缺乏對(duì)預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)控力度。首先，企業(yè)未能做好預(yù)算監(jiān)督的制度建設(shè)，導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中存在較大的盲目性和隨意性，比如預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中時(shí)常發(fā)生資金浪費(fèi)和超預(yù)算支出的情況。其次，全面預(yù)算管理的執(zhí)行需要多個(gè)部門(mén)的協(xié)調(diào)。事實(shí)上，各部門(mén)基于部門(mén)利益的考量，缺乏配合其他部門(mén)開(kāi)展預(yù)算執(zhí)行的積極性。最后，企業(yè)制定的預(yù)算考核制度不完善。企業(yè)制定的預(yù)算績(jī)效考核指標(biāo)不全面、考核過(guò)程不透明且未能實(shí)施與之匹配的激勵(lì)制度。這就導(dǎo)致預(yù)算考核流于形式，無(wú)法真正發(fā)揮作用。（四）預(yù)算管理信息化建設(shè)滯后完善的預(yù)算管理系統(tǒng)能夠大大提升全面預(yù)算管理的效率，但部分企業(yè)信息系統(tǒng)水平存在進(jìn)一步提升的空間。首先，企業(yè)信息系統(tǒng)較為初級(jí)。預(yù)算管理工作基本上是由管理人員從其他信息系統(tǒng)中摘抄數(shù)據(jù)，匯總到Excel表格中進(jìn)行處理，這種模式過(guò)程煩瑣，容易出現(xiàn)數(shù)據(jù)處理方面的錯(cuò)誤，對(duì)管理人員的主觀能力有著較高要求。其次，即使部分企業(yè)建立了單獨(dú)的預(yù)算管理系統(tǒng)，但是該系統(tǒng)卻并未實(shí)現(xiàn)與風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)在技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)據(jù)口徑方面的統(tǒng)一，無(wú)法實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的有效聯(lián)通。工作人員在引入其他系統(tǒng)的數(shù)據(jù)時(shí)，仍然需要進(jìn)行數(shù)據(jù)口徑方面的轉(zhuǎn)換。最后，預(yù)算管理信息系統(tǒng)安全防范機(jī)制不到位，容易出現(xiàn)遭黑客攻擊、數(shù)據(jù)泄露的情形，從而滋生信息風(fēng)險(xiǎn)。五、全面預(yù)算管理在內(nèi)部控制中的應(yīng)用對(duì)策（一）增強(qiáng)全面預(yù)算管理的意識(shí)企業(yè)必須充分發(fā)揮意識(shí)的主觀能動(dòng)性，增強(qiáng)全面預(yù)算管理的意識(shí)。首先，作為企業(yè)的領(lǐng)軍人物的決策者，應(yīng)該對(duì)全面預(yù)算管理有著正確的認(rèn)識(shí)和了解，要繼續(xù)學(xué)習(xí)國(guó)家下發(fā)的預(yù)算管理基本指引，同時(shí)還應(yīng)該積極發(fā)揮在預(yù)算管理中的統(tǒng)籌與協(xié)調(diào)作用，定期組織業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)就預(yù)算管理中存在的問(wèn)題進(jìn)行協(xié)商和溝通。其次，決策者還應(yīng)該在單位內(nèi)部大力營(yíng)造關(guān)于全面預(yù)算管理的文化氛圍，加強(qiáng)對(duì)普通員工的培訓(xùn)，增強(qiáng)其專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)，并加強(qiáng)宣傳，應(yīng)面向員工積極解讀全面預(yù)算管理的內(nèi)涵、重要性和實(shí)施路徑。最后，財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)當(dāng)肩負(fù)起完善全面預(yù)算管理的職業(yè)責(zé)任，應(yīng)當(dāng)從企業(yè)運(yùn)營(yíng)的實(shí)際出發(fā)，并結(jié)合內(nèi)部控制的水平，修改和優(yōu)化預(yù)算管理方案。（二）夯實(shí)全面預(yù)算管理基礎(chǔ)企業(yè)應(yīng)該從兩個(gè)角度出發(fā)夯實(shí)全面預(yù)算管理基礎(chǔ)。一方面，要明確內(nèi)部控制的職責(zé)。企業(yè)全面預(yù)算管理工作有效開(kāi)展必然是以健全的內(nèi)控制度作為基礎(chǔ)的，因此決策者必須充分考慮當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)環(huán)境和業(yè)務(wù)運(yùn)行的實(shí)際，加強(qiáng)對(duì)各部門(mén)協(xié)作，明確劃分各崗位的職責(zé)權(quán)限，貫徹落實(shí)崗位不相容制度和回避制度，比如要實(shí)現(xiàn)出納和往來(lái)賬款登記工作崗位的分離，實(shí)現(xiàn)合同授權(quán)和審批的分離等。另一方面，要堅(jiān)持預(yù)算管理的戰(zhàn)略導(dǎo)向。全面預(yù)算管理必須堅(jiān)持戰(zhàn)略導(dǎo)向。企業(yè)在確定中長(zhǎng)期戰(zhàn)略目標(biāo)的基礎(chǔ)上，應(yīng)結(jié)合所處的生命周期，綜合確定全面預(yù)算管理的目標(biāo)，比如對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)水平較高的企業(yè)而言，要將通過(guò)全面預(yù)算實(shí)現(xiàn)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管控作為戰(zhàn)略目標(biāo)。（三）改進(jìn)預(yù)算編制方法企業(yè)必須從各個(gè)角度出發(fā)優(yōu)化和完善預(yù)算編制方法。一方面，要確定預(yù)算編制的流程。企業(yè)應(yīng)該堅(jiān)持“兩上兩下”的預(yù)算編制流程。決策層在確定預(yù)算戰(zhàn)略目標(biāo)之后，應(yīng)將預(yù)算任務(wù)分解下達(dá)至各責(zé)任部門(mén)。各責(zé)任部門(mén)結(jié)合業(yè)務(wù)運(yùn)行的實(shí)際，再對(duì)未來(lái)進(jìn)行預(yù)測(cè)，將預(yù)算任務(wù)作修正后，上傳至決策層。決策層再次將預(yù)算任務(wù)進(jìn)行修正，并下達(dá)至執(zhí)行層。另一方面，要選擇科學(xué)的預(yù)測(cè)編制方法。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)項(xiàng)目的不同，選擇差異化的預(yù)算編制方法，比如對(duì)于經(jīng)常性發(fā)生的項(xiàng)目，可以在歷史期數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，綜合考慮外在環(huán)境的影響，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行變動(dòng)。對(duì)不經(jīng)常發(fā)生的項(xiàng)目，企業(yè)應(yīng)該以零為基礎(chǔ)實(shí)施零基預(yù)算。（四）加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督全面預(yù)算管理的過(guò)程中，企業(yè)應(yīng)該積極加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督。首先，應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)建設(shè)，保證內(nèi)審能從客觀公允的角度發(fā)表意見(jiàn)，可以將內(nèi)審部門(mén)從其他平級(jí)部門(mén)中獨(dú)立起來(lái)，這樣才能夠保證對(duì)企業(yè)的預(yù)算管理實(shí)施獨(dú)立，客觀的監(jiān)督。其次，全面預(yù)算決策層和管理層也應(yīng)該積極發(fā)揮對(duì)預(yù)算管理執(zhí)行的監(jiān)督責(zé)任。全面預(yù)算的日常管理部門(mén)要及時(shí)對(duì)預(yù)算執(zhí)行的進(jìn)度和偏差率進(jìn)行監(jiān)控，并在此基礎(chǔ)上開(kāi)展歸因分析。最后，各責(zé)任部門(mén)還應(yīng)該增強(qiáng)自我監(jiān)督的意識(shí)。預(yù)算管理崗位除了要對(duì)日常的數(shù)據(jù)進(jìn)行收集和匯總之外，還應(yīng)該根據(jù)預(yù)算指標(biāo)對(duì)各崗位預(yù)算執(zhí)行的進(jìn)度進(jìn)行監(jiān)督，及時(shí)將信息上傳至預(yù)算管理部門(mén)。（五）加強(qiáng)預(yù)算管理信息化建設(shè)企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)預(yù)算管理信息化建設(shè)，以提高預(yù)算管理的效率。首先，企業(yè)可以打造獨(dú)立的預(yù)算管理信息系統(tǒng)，該信息系統(tǒng)能夠簡(jiǎn)化預(yù)算管理的流程，打通與其他系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)梗阻，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的共享共用。其次，該系統(tǒng)設(shè)置了預(yù)算管理的標(biāo)準(zhǔn)化流程，能夠?qū)σ呀?jīng)匯總的預(yù)算數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比，并形成數(shù)據(jù)分析報(bào)告。再次，要在信息系統(tǒng)中嵌入風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。管理人員在系統(tǒng)中內(nèi)嵌風(fēng)險(xiǎn)運(yùn)行指標(biāo)。當(dāng)預(yù)算執(zhí)行的實(shí)際情況與指標(biāo)存在較大偏差時(shí)，就可向管理者發(fā)出預(yù)警信息。最后，要加強(qiáng)信息系統(tǒng)安全機(jī)制建設(shè)。企業(yè)應(yīng)該從制度和技術(shù)兩個(gè)角度入手。就技術(shù)角度而言，應(yīng)該加強(qiáng)防火網(wǎng)建設(shè)。就制度角度而言，要落實(shí)數(shù)據(jù)備份和數(shù)據(jù)庫(kù)巡檢制度。結(jié)語(yǔ)在