制造業(yè)企業(yè)作業(yè)成本法應(yīng)用研究

摘要：近年來(lái)，國(guó)家推進(jìn)碳中和碳達(dá)峰戰(zhàn)略，制造業(yè)企業(yè)的生存和發(fā)展需不斷對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行更新改造、自動(dòng)化和智能化升級(jí)，不斷優(yōu)化成本管理體系，實(shí)現(xiàn)節(jié)能降耗和降本增效。作業(yè)成本法的應(yīng)用能夠幫助企業(yè)提高成本管理效果，改進(jìn)企業(yè)整體的成本管理水平，但是由于種種原因影響了作業(yè)成本法實(shí)施，推動(dòng)較為困難。因此本文針對(duì)制造業(yè)企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法進(jìn)行研究，并重點(diǎn)論述了應(yīng)用的過(guò)程，希望借此為制造業(yè)企業(yè)開(kāi)展作業(yè)成本法提供參考。關(guān)鍵詞：制造業(yè)企業(yè);作業(yè)成本法;應(yīng)用在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的背景下，成本對(duì)于企業(yè)有巨大的影響。只有優(yōu)化成本管理水平，才能保障企業(yè)實(shí)現(xiàn)節(jié)能降耗和降本增效的目標(biāo)，促使企業(yè)提高競(jìng)爭(zhēng)力。本文以制造業(yè)企業(yè)為對(duì)象研究作業(yè)成本，期待促使企業(yè)成本管理的有效性得到提升。一、作業(yè)成本法概念作業(yè)成本法是通過(guò)研究成本動(dòng)因，對(duì)企業(yè)直接耗用資源的作業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)量計(jì)量，對(duì)間接耗用資源或間接作業(yè)開(kāi)展作業(yè)時(shí)間計(jì)量，把成本科學(xué)合理的歸集和分?jǐn)偟疆a(chǎn)品、產(chǎn)線、訂單或客戶等管理維度，滿足企業(yè)決策需求。作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法的主要區(qū)別是間接成本費(fèi)用分配的方式不同。傳統(tǒng)成本法下，間接成本費(fèi)用是以產(chǎn)量或人工工時(shí)為基礎(chǔ)開(kāi)展分配的，分配方法簡(jiǎn)單、粗放，對(duì)于生產(chǎn)線切換選擇、間接成本費(fèi)用較大、產(chǎn)量波動(dòng)大的作業(yè)或工藝復(fù)雜的作業(yè)，間接成本費(fèi)用的分配合理性差，甚至導(dǎo)致產(chǎn)品成本信息嚴(yán)重扭曲，不利于幫助企業(yè)準(zhǔn)確管理成本。隨著制造業(yè)企業(yè)的發(fā)展，生產(chǎn)模式日益復(fù)雜化，間接成本費(fèi)用在產(chǎn)品成本中的占比將越來(lái)越高，作業(yè)成本法能夠從不同維度界定成本，計(jì)算出更為合理準(zhǔn)確的成本，成本管理的結(jié)果更加全面，確保成本管理對(duì)決策支持的有效性。二、制造業(yè)企業(yè)作業(yè)成本法應(yīng)用的可行性隨著我國(guó)制造業(yè)企業(yè)的高速發(fā)展，制造業(yè)企業(yè)固定資產(chǎn)每年需不斷投資進(jìn)行更新改造、自動(dòng)化或智能化升級(jí)，原材料價(jià)格、人工成本也在不斷上漲，產(chǎn)品市場(chǎng)變化風(fēng)云莫測(cè)，管理層需要在產(chǎn)線、產(chǎn)品、訂單、客戶、渠道等維度做出更細(xì)致的決策，越來(lái)越多的企業(yè)認(rèn)識(shí)到傳統(tǒng)成本管理方法逐漸滿足不了管理層多維度的決策需求，這些均為作業(yè)成本法營(yíng)造了訴求，應(yīng)用作業(yè)成本法的場(chǎng)景環(huán)境隨著企業(yè)的發(fā)展越來(lái)越多。企業(yè)內(nèi)部管理精細(xì)化不斷提升，為實(shí)施作業(yè)成本法提供了良好的基礎(chǔ)。完善的管理制度要求企業(yè)能夠?qū)Ω鳝h(huán)節(jié)的工作進(jìn)行有序管理，作業(yè)成本法就是對(duì)工作過(guò)程有序的量化和計(jì)量，動(dòng)因輸入與成果輸出相關(guān)聯(lián)，通過(guò)改進(jìn)管理機(jī)制和流程，促使企業(yè)的各環(huán)節(jié)管理工作不斷完善。企業(yè)自動(dòng)化水平的不斷提高，制造費(fèi)用與人工成本的相關(guān)性也在不斷降低，為了提高成本管理的科學(xué)性和成本核算的準(zhǔn)確性，需要合理利用作業(yè)成本法，確保企業(yè)的間接成本費(fèi)用分配更科學(xué)合理，從而促使企業(yè)全面了解企業(yè)各環(huán)節(jié)成本管理的流程，為企業(yè)管理工作提供支持。三、制造業(yè)企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法的流程和內(nèi)容作業(yè)成本法的實(shí)施包括三個(gè)階段：（一）根據(jù)企業(yè)決策和管理需求梳理成本管理維度，確定成本管理對(duì)象成本對(duì)象是進(jìn)行成本衡量所指向的目標(biāo)，不同目的考慮的成本對(duì)象不同。假設(shè)你是汽車(chē)公司某工廠的一名管理人員，汽車(chē)公司在你的工廠生產(chǎn)幾種款式不同的轎車(chē)和SUV汽車(chē)，你不僅關(guān)心各種產(chǎn)品的成本，同時(shí)也想知道各個(gè)項(xiàng)目的成本、各類服務(wù)的成本和各個(gè)部門(mén)的成本，運(yùn)用成本的知識(shí)去指導(dǎo)產(chǎn)品創(chuàng)新、質(zhì)量及顧客服務(wù)等方面的決策。（二）根據(jù)成本管理對(duì)象，研究企業(yè)資源消耗動(dòng)因與結(jié)果的邏輯將企業(yè)消耗的各類資源追溯落地到具體作業(yè)環(huán)節(jié)，計(jì)量作業(yè)業(yè)務(wù)量、作業(yè)時(shí)長(zhǎng)，科學(xué)合理歸集、分?jǐn)傋鳂I(yè)成本。第一，確定資源耗費(fèi)，并將資源耗費(fèi)歸集到資源庫(kù)。企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的過(guò)程中，各項(xiàng)資源之間相互關(guān)聯(lián)、相互作用，主要包括人工成本、直接材料、折舊費(fèi)、水電汽費(fèi)、檢維修費(fèi)、差旅費(fèi)等方面，企業(yè)在對(duì)內(nèi)部的各類資源進(jìn)行歸集的過(guò)程中，需要確保對(duì)各類資源進(jìn)行準(zhǔn)確的統(tǒng)計(jì)與管理。例如人工成本包括企業(yè)采購(gòu)人員、研發(fā)人員、生產(chǎn)人員、財(cái)務(wù)人員、銷售人員等人員的工資獎(jiǎng)金、福利費(fèi)工會(huì)經(jīng)費(fèi)、社保費(fèi)公積金等；直接材料包括企業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)所需要的各類原材料；折舊費(fèi)包括各類生產(chǎn)設(shè)備折舊以及企業(yè)運(yùn)輸設(shè)備折舊、廠房折舊等方面；水電汽費(fèi)包括企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中消耗的水、電、汽產(chǎn)生的費(fèi)用。第二，合理分析企業(yè)的作業(yè)。作業(yè)成本法是以作業(yè)為對(duì)象的，因此企業(yè)需要準(zhǔn)確識(shí)別出作業(yè)環(huán)節(jié)，明確作業(yè)的內(nèi)容，同時(shí)需防范作業(yè)劃分過(guò)于細(xì)致導(dǎo)致作業(yè)成本法不符合成本效益原則，還要避免作業(yè)劃分過(guò)于粗糙不利于企業(yè)開(kāi)展管理控制的問(wèn)題。因此企業(yè)需要結(jié)合自身的實(shí)際管理流程設(shè)置恰當(dāng)?shù)淖鳂I(yè)，確保企業(yè)的作業(yè)流程更加合理。例如A企業(yè)在開(kāi)展作業(yè)成本法管理的過(guò)程中，結(jié)合成本效益原則與同質(zhì)合并原則將作業(yè)確定為以下內(nèi)容：第三，合理確定作業(yè)的成本動(dòng)因。成本動(dòng)因是在特定的時(shí)間內(nèi)影響成本的一個(gè)變量，如作業(yè)量或產(chǎn)品數(shù)量。一項(xiàng)作業(yè)可能是一個(gè)事件、一項(xiàng)任務(wù)，或是一項(xiàng)具有明確目的的工作，如產(chǎn)品設(shè)計(jì)、機(jī)器的調(diào)整準(zhǔn)備、產(chǎn)品檢驗(yàn)等。當(dāng)作業(yè)量或產(chǎn)品數(shù)量水平的變動(dòng)與總成本變動(dòng)之間存在因果關(guān)系，那么該作業(yè)量或產(chǎn)品數(shù)量便是一個(gè)成本動(dòng)因。作業(yè)成本法下，企業(yè)在確定了作業(yè)的基礎(chǔ)上，分析企業(yè)的成本，認(rèn)識(shí)到各類作業(yè)給企業(yè)帶來(lái)的影響，合理確定企業(yè)的成本動(dòng)因。第四，將資源庫(kù)歸集的費(fèi)用分配到具體的作業(yè)成本庫(kù)。企業(yè)結(jié)合資源庫(kù)確定了費(fèi)用之后，需要根據(jù)成本動(dòng)因開(kāi)展分配。企業(yè)的銷售部、研發(fā)部、人力資源部、采購(gòu)部等各部門(mén)都需要對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行收集。并將所收集到的資源按照資源動(dòng)因分配到具體的作業(yè)中心。例如在企業(yè)訂單洽談作業(yè)中，需要?dú)w集企業(yè)的人工成本、辦公費(fèi)、招待費(fèi)、差旅費(fèi)、市場(chǎng)建設(shè)費(fèi)等；產(chǎn)品研發(fā)作業(yè)，需要?dú)w集人工成本、技術(shù)服務(wù)費(fèi)、辦公費(fèi)、折舊費(fèi)、水電汽費(fèi)等；在企業(yè)產(chǎn)品采購(gòu)環(huán)節(jié)，需要?dú)w集人工成本、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、招標(biāo)費(fèi)等；在運(yùn)輸環(huán)節(jié)，需要?dú)w集人工成本、辦公費(fèi)、折舊費(fèi)、油料費(fèi)、修理費(fèi)、差旅費(fèi)等。第五，將作業(yè)中心的成本庫(kù)歸集的成本分配到具體的產(chǎn)品中。企業(yè)將各作業(yè)中心歸集到的成本總額，除以各作業(yè)中心成本動(dòng)因總數(shù)能夠得出成本動(dòng)因分配率。結(jié)合各產(chǎn)品消耗的作業(yè)動(dòng)因量，可以計(jì)算每個(gè)成本庫(kù)的費(fèi)用應(yīng)分?jǐn)傊粮鳟a(chǎn)品的份額。在此基礎(chǔ)上，計(jì)算企業(yè)不同產(chǎn)品系列的總成本，結(jié)合不同產(chǎn)品的產(chǎn)量計(jì)算出最終的單位成本。同時(shí)需注意的是，不同決策條件下使用不同的分?jǐn)偡椒ㄓ?jì)算成本。以某公司為推出具有若干年使用壽命新產(chǎn)品而發(fā)生的廣告成本為例，向股東提供的外部報(bào)告中，該新產(chǎn)品的宣傳廣告成本在發(fā)生當(dāng)年就已被全部費(fèi)用化計(jì)入利潤(rùn)表，準(zhǔn)則要求在外部報(bào)告時(shí)將該類成本直接費(fèi)用化。與之相反，為內(nèi)部評(píng)估管理業(yè)績(jī)的目的，宣傳廣告成本會(huì)被資本化，然后在若干年內(nèi)攤銷，公司認(rèn)為分期攤銷更能公平地反映新產(chǎn)品研發(fā)人員的業(yè)績(jī)。（三）復(fù)盤(pán)作業(yè)環(huán)節(jié)和計(jì)量，提升與成本管理需求的匹配度，優(yōu)化成本管理過(guò)程和成果輸出不定期復(fù)盤(pán)作業(yè)環(huán)節(jié)設(shè)置、計(jì)量方法、估時(shí)方法、分?jǐn)傄?guī)則等，獲得更準(zhǔn)確的成本，利用這些信息制定定價(jià)和產(chǎn)品組合、產(chǎn)品和設(shè)計(jì)決策、成本降低、流程改進(jìn)等決策，進(jìn)一步聚焦主要成本對(duì)象、關(guān)鍵作業(yè)、降低復(fù)雜性，去掉不增加價(jià)值的作業(yè)和成本，提高資源使用效率和作業(yè)效率，科學(xué)評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)和學(xué)習(xí)改進(jìn)再循環(huán)，改善成本管理、提高獲得能力。四、制造業(yè)企業(yè)作業(yè)成本法應(yīng)用的難點(diǎn)（一）思維變革和現(xiàn)狀研究是影響前期推進(jìn)的首要因素當(dāng)前我國(guó)很多制造業(yè)企業(yè)對(duì)作業(yè)成本法的理解還不足，在實(shí)施作業(yè)成本法既需要企業(yè)管理的精細(xì)化變革，也需要對(duì)傳統(tǒng)的成本管理制度與成本核算方法進(jìn)行全面的改革，扭轉(zhuǎn)員工固有思維，也會(huì)使得工作量增加。為了保障作業(yè)成本法思維的順利變革，企業(yè)需要對(duì)業(yè)務(wù)現(xiàn)狀、可配置資源、從業(yè)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)等相關(guān)要素做大量的前期工作。（二）傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的過(guò)渡傳統(tǒng)成本核算方法在開(kāi)展成本核算時(shí)，間接成本費(fèi)用僅包含與生產(chǎn)直接相關(guān)的制造費(fèi)用，沒(méi)有將訂單洽談、產(chǎn)品研發(fā)、材料采購(gòu)等環(huán)節(jié)付出的成本包含到其中，容易造成成本失真。在作業(yè)成本法下，企業(yè)將各環(huán)節(jié)與產(chǎn)品相關(guān)的成本都?xì)w集到其中，將企業(yè)從訂單洽談到產(chǎn)品研發(fā)，直至銷售完成等各環(huán)節(jié)的成本都?xì)w集到了間接成本費(fèi)用中，并以此分配到產(chǎn)品成本中，使得企業(yè)的產(chǎn)品成本大幅提高。兩個(gè)方法的切換過(guò)渡給企業(yè)員工思維和技能、信息系統(tǒng)的開(kāi)發(fā)和升級(jí)帶來(lái)較大的挑戰(zhàn)。（三）信息系統(tǒng)的支撐制造企業(yè)產(chǎn)品多樣性在不斷增加，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)更為激烈，將作業(yè)追溯到作業(yè)成本，再將作業(yè)成本分配給產(chǎn)品、服務(wù)、客戶等成本對(duì)象，信息系統(tǒng)需對(duì)不同成本層級(jí)基于不同的成本動(dòng)因進(jìn)行分類歸集，使用不同方法進(jìn)行分?jǐn)偂Ｗ鳂I(yè)成本管理越精細(xì)，創(chuàng)建的成本庫(kù)越多，部分企業(yè)的某個(gè)作業(yè)涉及到的成本庫(kù)甚至高達(dá)數(shù)百種，作業(yè)成本法所需要的信息系統(tǒng)多且數(shù)據(jù)量較為龐大，若數(shù)據(jù)無(wú)法得到及時(shí)的抓取和歸集，將導(dǎo)致作業(yè)成本法的核算工作難以有效推進(jìn)。（四）人員素養(yǎng)不足作業(yè)成本法要求企業(yè)培養(yǎng)一批高素養(yǎng)的人才，既懂管理又懂財(cái)務(wù)，但是很多企業(yè)的財(cái)務(wù)人員僅為核算人員，缺乏管理會(huì)計(jì)等方面的知識(shí)，不了解作業(yè)成本法的要求，企業(yè)的管理人員又缺少會(huì)計(jì)成本核算技能。由于人員的素養(yǎng)存在限制，導(dǎo)致企業(yè)無(wú)法順利開(kāi)展作業(yè)成本法。五、制造業(yè)企業(yè)作業(yè)成本法應(yīng)用的原則企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法的過(guò)程中，需要結(jié)合企業(yè)的實(shí)際循序漸進(jìn)地優(yōu)化各環(huán)節(jié)管理流程，以確保作業(yè)成本法體系更具效率?？刹僮餍栽瓌t。作業(yè)成本法是在研究作業(yè)邏輯、收集大量數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，匹配到管理需求維度，這就需要對(duì)企業(yè)的各類作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行全面分析，關(guān)注并收集各方面的信息，提高成本信息的準(zhǔn)確性，兼顧成本效益原則優(yōu)化企業(yè)管理機(jī)制，保障企業(yè)的成本管理體系更加合理。因此企業(yè)作業(yè)成本法必須要具有可操作性，因?yàn)樽鳂I(yè)成本法不僅要求財(cái)務(wù)人員參與到其中，還需要業(yè)務(wù)部門(mén)人員配合，從而保障信息的真實(shí)性。成本效益原則。在實(shí)施作業(yè)成本法過(guò)程中，不僅需要收集財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，還要收集業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，認(rèn)識(shí)到目前成本管理和核算方法的缺陷，找到優(yōu)化方法，這也使得作業(yè)成本法的管理和核算難度大幅提高。作業(yè)成本法作為一項(xiàng)較為龐大工程，要保證管理需求，也要保證核算質(zhì)量，就需要在優(yōu)化作業(yè)成本法管理和核算體系的同時(shí)控制成本，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)降本增效目標(biāo)。易于理解原則。實(shí)施作業(yè)成本法離不開(kāi)業(yè)務(wù)部門(mén)的通力配合與支持，各業(yè)務(wù)部門(mén)需要了解作業(yè)成本法工作的要求并掌握原理，從而為作業(yè)成本法工作的實(shí)施提供支持。因此，需要轉(zhuǎn)化成業(yè)務(wù)語(yǔ)言，便于員工了解具體的管理流程并掌握管理要求，以保障企業(yè)的作業(yè)成本法更加科學(xué)。六、制造業(yè)企業(yè)實(shí)施作業(yè)成本法的建議（一）在企業(yè)中高管理層達(dá)成共識(shí)。開(kāi)展作業(yè)成本法，要求企業(yè)具有良好的管理體系。首先，作業(yè)成本法需要在中高管理層達(dá)成共識(shí)，進(jìn)而得到全體員工的理解和支持。中高管理層需要理解傳統(tǒng)的成本管理和核算方法無(wú)法幫助企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中提高競(jìng)爭(zhēng)力，不利于提高企業(yè)管理水平，經(jīng)過(guò)中高管理層的推動(dòng)，使全體員工認(rèn)識(shí)到先進(jìn)的成本管理方法對(duì)企業(yè)的重要性，并通過(guò)在企業(yè)內(nèi)部健全成本管理部門(mén)，培養(yǎng)一批專業(yè)的人才。（二）循序漸進(jìn)推進(jìn)作業(yè)成本法。第一，設(shè)置作業(yè)成本管理小組。作業(yè)成本法的核算較為復(fù)雜，不同企業(yè)的管理環(huán)境以及成本管理情況都有較大的差異，成本管理工作的要求有所不同，需要通過(guò)成立作業(yè)成本管理小組，在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立專業(yè)的成本管理小組對(duì)企業(yè)的作業(yè)信息進(jìn)行分析，結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況開(kāi)展作業(yè)成本法的應(yīng)用。作業(yè)成本管理小組可以由財(cái)務(wù)、生產(chǎn)人員等各部門(mén)骨干人員參與到其中，并且可以由外部熟悉作業(yè)成本法的專家參與，為作業(yè)成本法的應(yīng)用提供建議與支持。第二，內(nèi)部開(kāi)展試點(diǎn)。制造業(yè)企業(yè)難以一次性在企業(yè)內(nèi)部全面推進(jìn)作業(yè)成本法。對(duì)于內(nèi)部自動(dòng)化程度較高、管理水平較好的部門(mén)，可以先試點(diǎn)實(shí)施，結(jié)合企業(yè)的管理特點(diǎn)不斷改進(jìn)作業(yè)管理體系，待條件完善之后再逐步推廣，確保推行過(guò)程中受到的阻力更少。（三）不斷改善優(yōu)化信息系統(tǒng)。評(píng)估現(xiàn)有信息系統(tǒng)的能力，加強(qiáng)信息系統(tǒng)的建設(shè)。通過(guò)健全ERP等信息系統(tǒng)，建立多維度的成本中心數(shù)據(jù)倉(cāng)，將各環(huán)節(jié)數(shù)據(jù)進(jìn)行集成，從而確保能夠全面收集各維度數(shù)據(jù)，為作業(yè)成本法體系奠定基礎(chǔ)。（四）增強(qiáng)復(fù)合型專業(yè)人員培養(yǎng)作業(yè)成本法的實(shí)施，需要結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況確保成本管理更具有適應(yīng)性，要求人員既了解管理會(huì)計(jì)的知識(shí)，又了解信息系統(tǒng)應(yīng)用的知識(shí)，同時(shí)還需要了解和理解業(yè)務(wù)需求，采用科學(xué)合理的方法對(duì)成本管理工作進(jìn)行優(yōu)化，消除無(wú)效作業(yè)，從而需要在企業(yè)組建一批高素養(yǎng)的管理人員，為作業(yè)成本法的實(shí)施提供保障。（五）財(cái)務(wù)部門(mén)擔(dān)負(fù)先鋒財(cái)務(wù)部門(mén)需要并不斷改進(jìn)自身的思維和組織方式。隨著我國(guó)制造業(yè)企業(yè)成本管理體系的不斷發(fā)展，制造業(yè)企業(yè)要改進(jìn)成本管理水平就需要優(yōu)化管理模式，財(cái)務(wù)部門(mén)充分分析本企業(yè)的