《政府會計制度》下財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的會計核算探討

引言《政府會計制度》背景下，財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余是會計期末處理重要的會計科目，正確處理會計期末結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余工作，可以有效把《政府會計制度》落實。2019年《政府會計制度》開始施行，基于行政單位的會計作業(yè)，體現(xiàn)出收支科目處理過程的繁瑣性，同時科目設(shè)置以及核算模式都出現(xiàn)顯著變動，若尚未透徹性的掌握結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余概念，可能出現(xiàn)財務(wù)處理問題，難以保障財務(wù)決算報表的準(zhǔn)確性?；诖?，研究財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余相關(guān)的會計核算方式，以下是筆者進行的具體研究。一、《政府會計制度》下財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)明細科目設(shè)置科目設(shè)置過程中，現(xiàn)有的行政單位會計設(shè)置對應(yīng)科目，即財政補助結(jié)轉(zhuǎn)，然而《政府會計制度》明確財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)科目，從某種程度上而言會計核算變動應(yīng)該以明細核算為主。（一）設(shè)置會計差錯更正以及以往年度支出收回項目等相關(guān)科目《政府會計制度》中提出年初余額調(diào)整的概念，也就是科目核算工作由于受到會計差錯更正因素的影響以及受到以往年度支出收回項目因素的影響，相關(guān)人員要及時優(yōu)化財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金，在年末結(jié)賬完成后保持科目中不存在余額。（二）設(shè)置財政撥款調(diào)撥業(yè)務(wù)等相關(guān)科目《政府會計制度》中提出下列明細科目，這些科目均和財政撥款業(yè)務(wù)存在關(guān)聯(lián)。首先是歸集調(diào)入，科目的具體核算要結(jié)合其他部門進行財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)金額調(diào)入的過程，顧及具體調(diào)增額度數(shù)額或調(diào)入的資金數(shù)額。在年末完成結(jié)賬工作，保持明細科目中不存在余額。其次是歸集調(diào)出，科目的具體核算要結(jié)合其他部門進行財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)金額調(diào)出的過程，顧及具體調(diào)減額度數(shù)額或調(diào)出的額度數(shù)額。在年末完成結(jié)賬工作后，保持明細科目中不存在余額。再次是歸集上繳，科目的具體核算要結(jié)合上繳財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金的過程，也就是核銷額度數(shù)額或者上繳資金數(shù)額，在年末完成結(jié)賬工作后，保持明細科目中不存在余額。最后是單位內(nèi)部調(diào)劑，科目的具體核算應(yīng)得到財政部門批準(zhǔn)，改變財政撥款結(jié)余資金運用渠道，作用于行政單位沒有完成等項目金額調(diào)整上，同樣在年末完成結(jié)賬工作后，使得明細科目中不存在余額。（三）設(shè)置年末財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)項目等相關(guān)科目其一，本年收支結(jié)轉(zhuǎn)，表明科目實際核算部門某個年度把財政撥款的收入與支出金額相抵后剩余的金額，在年末完成結(jié)賬工作后，保持明細科目中不存在余額。其二，累計結(jié)轉(zhuǎn)。表明科目實際核算部門在滾存過程中存有的財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)金額，統(tǒng)計科目年末貸方余額，對行政部門財政撥款滾存項目的結(jié)轉(zhuǎn)金額加以統(tǒng)計。《政府會計制度》背景下設(shè)置明細科目，一方面對現(xiàn)有機制內(nèi)的任意規(guī)范內(nèi)容轉(zhuǎn)變?yōu)閺娭埔?guī)范內(nèi)容，另一方面對年末收支結(jié)轉(zhuǎn)項目加以本年收支結(jié)轉(zhuǎn)的科目，對現(xiàn)有機制內(nèi)的基本支出結(jié)轉(zhuǎn)內(nèi)容以及項目支出結(jié)轉(zhuǎn)內(nèi)容加以累積結(jié)轉(zhuǎn)項目規(guī)定，實現(xiàn)二級明細科目的核算工作。最后借助累計結(jié)轉(zhuǎn)的科目內(nèi)容凸顯本部門滾存結(jié)轉(zhuǎn)金額，由此財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)科目設(shè)置出現(xiàn)一定變動。二、財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余會計核算的變化考慮到科目設(shè)置，對于行政單位的財政補助結(jié)轉(zhuǎn)的項目以及財政補助結(jié)余的項目，《政府會計制度》背景下把兩個概念分別進行財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)的科目設(shè)置以及財政撥款結(jié)余的科目設(shè)置，下面對財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余會計核算的變化加以研究。（一）財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)科目的會計核算現(xiàn)有行政單位會計制度表明：財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)要轉(zhuǎn)變?yōu)榛局С鼋Y(jié)轉(zhuǎn)以及項目支出結(jié)轉(zhuǎn)，前者是基于人員經(jīng)費以及日常公用經(jīng)費的理念完成會計核算；后者是基于某個項目內(nèi)容加以具體的會計核算。行政事業(yè)單位制定的會計制度，把和財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)變化相關(guān)原因的項目進行明細科目設(shè)置，包含結(jié)余轉(zhuǎn)賬科目、收支轉(zhuǎn)賬科目、歸集上繳科目、年初余額調(diào)整科目、剩余結(jié)轉(zhuǎn)科目與單位內(nèi)部調(diào)劑科目等。站在《政府會計制度》的視角下，對財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)科目加以具體化劃分。首先是年初余額調(diào)整，也就是和會計差錯更正存在關(guān)系的內(nèi)容、和以往年度收支存在關(guān)系的內(nèi)容；其次是歸集調(diào)入科目、歸集調(diào)出科目、歸集上繳科目以及單位內(nèi)部調(diào)劑科目，也就是和財政撥款項目存在關(guān)系的內(nèi)容；最后是本年收支結(jié)轉(zhuǎn)科目與累積結(jié)轉(zhuǎn)科目，也就是和年末撥款項目存在關(guān)系的內(nèi)容。由此《政府會計制度》背景下設(shè)置明細科目，不單單體現(xiàn)現(xiàn)有制度任意整理轉(zhuǎn)變?yōu)閺娭普淼默F(xiàn)象，還把年末收入支出結(jié)轉(zhuǎn)進行本年收支結(jié)轉(zhuǎn)科目擬定；對基本支出結(jié)轉(zhuǎn)以及項目支出結(jié)轉(zhuǎn)的項目進行以累積結(jié)轉(zhuǎn)為前提的二次核算科目，另外利用累積結(jié)轉(zhuǎn)科目凸顯行政部門財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金數(shù)量。（二）財政撥款結(jié)余科目的會計核算現(xiàn)有行政單位的會計制度表明：財政撥款結(jié)余項目要結(jié)合項目的進行情況和收支分類項目的要求進行會計核算，并且結(jié)合管理需求分析財政撥款變動影響因素進行明細科目擬定，包含結(jié)余轉(zhuǎn)賬科目、歸集上繳科目、年初余額調(diào)整科目與剩余結(jié)余科目。針對財政補助結(jié)余項目，要結(jié)合支出功能科目的情況開展會計核算工作。在《政府會計制度》的影響下，科目轉(zhuǎn)變?yōu)橄铝忻骷毧颇?。首先是年初余額調(diào)整科目，也就是和會計差錯更正存在關(guān)系的內(nèi)容、與以往年度支出存在關(guān)系的內(nèi)容；其次是歸集上繳以及單位內(nèi)部調(diào)劑，也就是和財政撥款結(jié)余金額調(diào)節(jié)存在關(guān)系的內(nèi)容；最后是結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)入以及累積結(jié)余，即和撥款結(jié)余項目存在關(guān)系的內(nèi)容，依托累計結(jié)余對科目加以明細處理，代表著行政機構(gòu)撥款結(jié)余的金額。三、財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)的主要賬務(wù)處理舉例分析（一）和年初余額調(diào)整有關(guān)的科目會計核算科目核算受到會計差錯更正因素影響、受到以往年度支出因素影響的業(yè)務(wù)。1.增加資金的明細科目核算方式。在2020年末，某行政事業(yè)單位采購某工程需求的一種材料金額是3萬元，財務(wù)充當(dāng)工程物資的形式列入賬目。2021年起始階段具體使用此種工程材料，了解到工程材料出現(xiàn)質(zhì)量問題無法使用，在一系列協(xié)商之下退回原來的廠家，原貨款由銀行存款支付。具體會計業(yè)務(wù)如下，財務(wù)會計：借方會計科目記作銀行存款3萬元，貸方會計科目記作工程物資：庫存材料3萬元。需要注意的是，如果上年實施工程支出，要把貸方科目記作在建工程；如果屬于非建筑項目支出的情況，要把貸方科目記作以往年度盈余調(diào)整。預(yù)算會計：借方科目記作資金結(jié)存中零余額用款額度、貨幣資金3萬元，貸方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)：年初余額調(diào)整XX項目3萬元。2.優(yōu)化減少資金核算方式。在2020年末，某行政事業(yè)單位進行某個項目建設(shè)，支出的資金是43萬元，付款過程中，會計工作者輸入信息錯誤，直接當(dāng)作34萬元實施項目支出統(tǒng)計工作，2020年末這個項目沒有建設(shè)結(jié)束，2021年1月份發(fā)現(xiàn)錯誤及時更正，將銀行存款進行補充支出9萬元。那么會計處理如下，財務(wù)會計：借方科目在建工程B項目9萬元、貸方科目銀行存款9萬元。需要注意的是，如果屬于基本支出項目，借方科目要記為以前年度盈余調(diào)整。預(yù)算會計：借方科目是財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)年初余額調(diào)整9萬元，貸方科目資金結(jié)存貨幣資金9萬元。（二）和歸集調(diào)入有關(guān)的科目會計核算科目核算結(jié)合規(guī)定要求從其他部門進行財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金具體調(diào)入時，調(diào)增額度數(shù)額或調(diào)入資金金額，這是本科目核算的核心內(nèi)容。在2020年4月份，某行政事業(yè)單位結(jié)合財政單位批復(fù)條件，從其他單位內(nèi)部調(diào)入財政撥款項目結(jié)轉(zhuǎn)資金33萬元，用于某個建設(shè)項目上，已經(jīng)獲取相應(yīng)款項。那么會計處理如下，財務(wù)會計：借方科目記作銀行存款33萬元、貸方科目記作累計盈余33萬元；預(yù)算會計：借方科目記作資金結(jié)存貨幣資金33萬元，貸方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)：歸集調(diào)入某項目33萬元。（三）和歸集調(diào)出有關(guān)的科目會計核算科目核算結(jié)合規(guī)定要求從其他部門進行財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金具體調(diào)出時，調(diào)減額度數(shù)額或調(diào)出資金金額，這是本科目核算的核心內(nèi)容。比如2021年6月份，某行政事業(yè)單位按照上級的指令，不再實施A工程項目，財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金80萬元被調(diào)出該單位，轉(zhuǎn)給其他單位運用這筆資金，款項以銀行存款的形式支出。那么會計處理如下，財務(wù)會計：借方科目記作累計盈余80萬元、貸方科目記作銀行存款80萬元；預(yù)算會計：借方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)中歸集調(diào)出A工程項目80萬元、貸方科目記作資金結(jié)存貨幣資金80萬元。（四）和歸集上繳有關(guān)的科目會計核算科目核算滿足上繳財政撥款項目需求，具體核銷的額度數(shù)額或者上繳資金數(shù)額，這是會計核算的研究依據(jù)。比如在2021年11月份，某行政事業(yè)單位結(jié)合財政單位文件，對甲項目進行財政撥款，結(jié)轉(zhuǎn)資金金額是64萬元，對應(yīng)款項已經(jīng)借助銀行得以支付。那么會計處理如下，財務(wù)會計：借方科目記作累計盈余64萬元、貸方科目記作銀行存款64萬元；預(yù)算會計：借方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)中歸集上繳甲項目64萬元、貸方科目記作資金結(jié)存貨幣資金64萬元。（五）和單位內(nèi)部調(diào)劑有關(guān)的科目會計核算科目核算得到財政單位允許調(diào)整財政撥款結(jié)余金額的使用方向，作用在某單位中其他項目的經(jīng)營。比如在2020年10月，某行政事業(yè)單位在財政單位的許可之下，把以往年度甲項目財政撥款結(jié)余資金100萬元，作用在沒有結(jié)束建設(shè)進程的乙項目上。那么會計處理如下，預(yù)算會計：借方科目記作財政撥款結(jié)余中單位內(nèi)部調(diào)劑甲項目100萬元、貸方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)：單位內(nèi)部調(diào)劑乙項目100萬元。（六）和本年收支結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)的科目會計核算重點是科目核算部門本年度對應(yīng)財政撥款收入與支出金額相抵后剩余資金。比如某行政事業(yè)單位在2020年的整個年度中有財政撥款預(yù)算收入項目，金額是4900萬元，包含工程項目建設(shè)資金1800萬元，財政撥款預(yù)算支出項目金額是4300萬元，包含工程項目支出資金1400萬元。在年末時，預(yù)算會計在結(jié)轉(zhuǎn)財政撥款預(yù)算收入項目時，借方科目記作財政撥款預(yù)算收入：基本支出3100萬元、項目支出1800萬元；貸方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)：本年收支結(jié)轉(zhuǎn)中基本支出3100萬元、項目支出結(jié)轉(zhuǎn)1800萬元。（七）和累計結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)的科目會計核算科目核算是行政事業(yè)單位滾存財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)資金，包括基本支出結(jié)轉(zhuǎn)科目、項目支出結(jié)轉(zhuǎn)科目內(nèi)容，同時在基本支出結(jié)轉(zhuǎn)明細科目下設(shè)置人員經(jīng)費模塊、日常公用經(jīng)費模塊加以明細核算；在項目支出結(jié)轉(zhuǎn)設(shè)置明細科目按照具體項目進行具體核算。舉例以累計結(jié)轉(zhuǎn)科目為核心的核算業(yè)務(wù)，比如在2021年12月末，按照《政府會計制度》要求將行政事業(yè)單位的多個財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余科目資金余額轉(zhuǎn)入累計結(jié)轉(zhuǎn)科目，年末轉(zhuǎn)賬之前多個賬戶金額表述如下，年初余額調(diào)整：貸方發(fā)生額36萬元、借方發(fā)生額11萬元、貸方余額25萬元，歸集調(diào)入：貸方余額360萬元，歸集調(diào)出：借方余額80萬元，歸集上繳：借方余額43萬元，單位內(nèi)部調(diào)劑：貸方余額100萬元，那么會計處理如下，預(yù)算會計：借方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)：年初余額調(diào)整25萬元、歸集調(diào)入360萬元、單位內(nèi)部調(diào)劑100萬元；貸方科目記作財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)：累計結(jié)轉(zhuǎn)中年初余額調(diào)整25萬元、歸集調(diào)入360萬元、單位內(nèi)部調(diào)劑100萬元；借方科目財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)：累計結(jié)轉(zhuǎn)中歸集調(diào)出80萬元、歸集上繳43萬元；貸方科目財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)歸集調(diào)出80萬元、歸集上繳43萬元。結(jié)語綜上，基于《政府