注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》知識(shí)點(diǎn)總結(jié)

2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》知識(shí)點(diǎn)匯總資料來(lái)源于考試寶典，更多資料請(qǐng)參考:546FE8A6A6CE12014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》知識(shí)點(diǎn)匯總2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》預(yù)習(xí)知識(shí)點(diǎn)第一章知識(shí)點(diǎn):會(huì)計(jì)基本假設(shè)與會(huì)計(jì)基礎(chǔ)1.會(huì)計(jì)主體界定會(huì)計(jì)核算的空間范圍。法律主體一定是會(huì)計(jì)主體，但會(huì)計(jì)主體不一定是法律主體。例如，獨(dú)立核算的事業(yè)部、分公司;需要編制合并報(bào)表的企業(yè)集團(tuán)等。2.持續(xù)經(jīng)營(yíng)界定會(huì)計(jì)核算的時(shí)間范圍。只有設(shè)定企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的，才能按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行正常的會(huì)計(jì)處理。應(yīng)用:采用歷史成本計(jì)價(jià)、在歷史成本的基礎(chǔ)上進(jìn)一步采用計(jì)提折舊的方法(包括攤銷(xiāo))等，都是基于企業(yè)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)的。3.會(huì)計(jì)分期將持續(xù)不斷的經(jīng)營(yíng)期間劃分為一個(gè)個(gè)首尾相接、間距相等的會(huì)計(jì)期間，這種劃分是人為假定的。會(huì)計(jì)期間通常包括年度和中期，年度的劃分通常是1月1日到12月31日;中期是指短于一個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度的報(bào)告期間，包括季度以及半年度。應(yīng)用:產(chǎn)生了當(dāng)期與其他期間的差別，從而出現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的區(qū)別，進(jìn)而有折舊、攤銷(xiāo)、遞延這樣的會(huì)計(jì)處理方法等。4.貨幣計(jì)量會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告以貨幣計(jì)量，貨幣是商品的一般等價(jià)物，不使用其他計(jì)量單位。應(yīng)用:我國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，其會(huì)計(jì)核算通常以人民幣為記賬本位幣。業(yè)務(wù)收支以人民幣以外的貨幣為主的企業(yè)，可以選定某種外幣作為記賬本位幣。貨幣計(jì)量的局限性:(1)貨幣計(jì)量的背后隱含著幣值不變的假設(shè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中常常將不同時(shí)點(diǎn)的貨幣金額進(jìn)行匯總比較，這是以幣值不變?yōu)榍疤岬模@在實(shí)際生活中受到持續(xù)通貨膨脹的沖擊。發(fā)生劇烈的通貨膨脹時(shí)要啟動(dòng)通貨膨脹會(huì)計(jì)或物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)。(2)有些影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的因素，往往難以用貨幣來(lái)計(jì)量比如，企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略、研發(fā)能力、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力等。基于以上兩點(diǎn)缺陷，需要通過(guò)報(bào)表的附注等表外披露來(lái)彌補(bǔ)貨幣計(jì)量的局限性。5.會(huì)計(jì)基礎(chǔ):權(quán)責(zé)發(fā)生制企業(yè)會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。即以權(quán)責(zé)關(guān)系而不以現(xiàn)金收付為依據(jù)確認(rèn)收入和費(fèi)用等。收付實(shí)現(xiàn)制是與權(quán)責(zé)發(fā)生制相對(duì)應(yīng)的一種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，它是以收到或支付的現(xiàn)金作為確認(rèn)收入和費(fèi)用等的依據(jù)。知識(shí)點(diǎn):會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求1.可靠性企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?？煽啃砸髸?huì)計(jì)信息要保持完整和中立。如實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。2.相關(guān)性企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供與投資者等決策相關(guān)的信息。會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)具有反饋價(jià)值和預(yù)測(cè)價(jià)值。3.可理解性會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于理解和使用。4.可比性(1)縱向可比:同一企業(yè)不同時(shí)期可比要求企業(yè)采用的會(huì)計(jì)政策在前后各期保持一致，不得隨意改變?？梢宰兏鼤?huì)計(jì)政策的情況:一是有關(guān)法規(guī)發(fā)生變化，要求企業(yè)變更會(huì)計(jì)政策;二是改變會(huì)計(jì)政策后能夠更恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。(2)橫向可比:不同企業(yè)相同會(huì)計(jì)期間可比要按照國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行核算。5.實(shí)質(zhì)重于形式經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式:企業(yè)應(yīng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。具體體現(xiàn):融資租賃的核算(承租人需要比照自有資產(chǎn)進(jìn)行核算)、長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量成本法與權(quán)益法的選擇、收入的確認(rèn)(回購(gòu)價(jià)固定的售后回購(gòu)業(yè)務(wù))、關(guān)聯(lián)方交易的確定、合并報(bào)表的編制等。6.重要性會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的所有重要交易或者事項(xiàng)。重要性需從項(xiàng)目的性質(zhì)和金額的大小兩個(gè)方面來(lái)判斷。關(guān)鍵看其是否導(dǎo)致決策上的差別，如果有差別則視為具有重要性。體現(xiàn):如持有至到期投資確認(rèn)投資收益采用實(shí)際利率法，當(dāng)票面利率與實(shí)際利率相差不大的時(shí)候(不具有重要性)，可用票面利率來(lái)計(jì)算實(shí)際利息。7.謹(jǐn)慎性對(duì)交易或者事項(xiàng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)保持必要的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或收益，低估負(fù)債或費(fèi)用。企業(yè)不可以設(shè)置秘密準(zhǔn)備體現(xiàn):固定資產(chǎn)的加速折舊、對(duì)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備、企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目研究階段支出計(jì)入當(dāng)期損益、預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)等。8.及時(shí)性及時(shí)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不得提前或者延后。在規(guī)定期限內(nèi)報(bào)告，都符合及時(shí)性要求。知識(shí)點(diǎn):資產(chǎn)1.定義:是指過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或者控制的，預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。2.特征:(1)由過(guò)去的交易或者事項(xiàng)所形成:包括購(gòu)買(mǎi)、生產(chǎn)、建造行為或其他交易或者事項(xiàng)。預(yù)期在未來(lái)發(fā)生的交易或者事項(xiàng)不形成資產(chǎn)。(2)由企業(yè)擁有或者控制(融資租入固定資產(chǎn)):是指企業(yè)享有某項(xiàng)資源的所有權(quán)，或者雖然不享有某項(xiàng)資源的所有權(quán)，但該資源能被企業(yè)所控制;(3)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益:是指直接或者間接導(dǎo)致現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物流入企業(yè)的潛力預(yù)期不會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的業(yè)務(wù)體現(xiàn):1)待處理財(cái)產(chǎn)損失(不得作為資產(chǎn)列報(bào))2)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備(計(jì)入資產(chǎn)減值損失)3)某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)等所替代，并且該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值，應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益(計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出)3.確認(rèn)條件:(1)與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);(2)該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。知識(shí)點(diǎn):負(fù)債1.定義:是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。2.特征:(1)負(fù)債是由企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的;(2)負(fù)債的清償預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);(3)負(fù)債是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù):該現(xiàn)時(shí)義務(wù)包括法定義務(wù)和推定義務(wù);3.確認(rèn)條件:(1)與該義務(wù)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè);(2)未來(lái)流出的經(jīng)濟(jì)利益的金額能夠可靠地計(jì)量。知識(shí)點(diǎn):所有者權(quán)益1.定義:是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負(fù)債后，由所有者享有的剩余權(quán)益。又稱(chēng)凈資產(chǎn)。2.確認(rèn)條件:取決于資產(chǎn)及負(fù)債的確認(rèn)條件。3.內(nèi)容:(1)所有者投入的資本(實(shí)收資本或股本;資本公積—資本溢價(jià)或股本溢價(jià))(2)直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失(資本公積—其他資本公積)(3)留存收益(盈余公積、未分配利潤(rùn))知識(shí)點(diǎn):收入1.定義:是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。2.特征:(1)企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的;(2)會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流入，該流入不包括所有者投入的資本;(3)最終會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加。3.確認(rèn)條件:(1)與收入相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益應(yīng)當(dāng)很可能流入企業(yè);(2)會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少;(3)經(jīng)濟(jì)利益的流入額能夠可靠地計(jì)量。知識(shí)點(diǎn):費(fèi)用1.定義:是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出。2.特征:(1)企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的;(2)會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益的流出，該流出不包括向所有者分配的利潤(rùn);(3)最終會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益的減少。3.確認(rèn)條件:(1)與費(fèi)用相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益應(yīng)當(dāng)很可能流出企業(yè);(2)經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的結(jié)果會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)的減少或負(fù)債的增加;(3)經(jīng)濟(jì)利益的流出額能夠可靠地計(jì)量。知識(shí)點(diǎn):利潤(rùn)1.定義:是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果。2.內(nèi)容:(1)收入減去費(fèi)用后的凈額(營(yíng)業(yè)利潤(rùn));(2)直接計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)的利得和損失(營(yíng)業(yè)外收入和營(yíng)業(yè)外支出)。知識(shí)點(diǎn):會(huì)計(jì)計(jì)量屬性1.歷史成本:主要計(jì)量屬性資產(chǎn)按照購(gòu)置時(shí)支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者按照購(gòu)置時(shí)所付出的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量;負(fù)債按照因承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)而實(shí)際收到的款項(xiàng)或者資產(chǎn)的金額，或者承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)的合同金額，或者按照日常活動(dòng)中為償還負(fù)債預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。2.重置成本:資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買(mǎi)相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量;如盤(pán)盈資產(chǎn)計(jì)量。負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。3.可變現(xiàn)凈值:存貨期末計(jì)價(jià)在可變現(xiàn)凈值計(jì)量下，資產(chǎn)按照其正常對(duì)外銷(xiāo)售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)量。4.現(xiàn)值:資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量;如資產(chǎn)減值等計(jì)量。負(fù)債按照預(yù)計(jì)期限內(nèi)需要償還的未來(lái)凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計(jì)量。5.公允價(jià)值:(狹義)資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。體現(xiàn):交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)等2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》預(yù)習(xí)知識(shí)點(diǎn)第二章知識(shí)點(diǎn):金融資產(chǎn)的定義和分類(lèi)?定義:金融資產(chǎn)屬于企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，主要包括:庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具形成的資產(chǎn)等。注意:本章不包括貨幣資金及長(zhǎng)期股權(quán)投資。?分類(lèi):企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)就應(yīng)按照管理者的意圖、風(fēng)險(xiǎn)管理上的要求和資產(chǎn)的性質(zhì)，將資產(chǎn)分為以下四類(lèi):(1)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);(2)持有至到期投資;(3)貸款和應(yīng)收款項(xiàng);(4)可供出售金融資產(chǎn)。?要求:上述分類(lèi)一經(jīng)確定，不應(yīng)隨意變更。第一類(lèi)金融資產(chǎn)和后面的三類(lèi)不能夠相互重分類(lèi);后面的三類(lèi)之間也不能隨意重分類(lèi)。后面三類(lèi)金融資產(chǎn)之間重分類(lèi)的要求:如，持有至到期投資，在符合條件的情況下，可以重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn);可供出售金融資產(chǎn)也可以重分類(lèi)為持有至到期投資，但同樣要符合一定的條件。知識(shí)點(diǎn):繼續(xù)涉入的情形1.繼續(xù)涉入的判斷企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理:(1)放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。(2)未放棄對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。企業(yè)在判斷是否已放棄對(duì)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)注重轉(zhuǎn)入方出售該金融資產(chǎn)的實(shí)際能力。如銀行將貸款或企業(yè)將持有至到期投資售出，但是保留了部分收取利息或本金的權(quán)利，這種情況屬于繼續(xù)涉入的情況。繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度——是指該金融資產(chǎn)價(jià)值變動(dòng)使企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)水平。2.繼續(xù)涉入的計(jì)量總體來(lái)說(shuō)，按照公允價(jià)值反映。擁有的繼續(xù)涉入權(quán)利，按照公允價(jià)值確認(rèn)為“繼續(xù)涉入資產(chǎn)”;承擔(dān)的繼續(xù)涉入義務(wù)，通過(guò)“繼續(xù)涉入負(fù)債”反映。權(quán)利和義務(wù)是對(duì)等的。繼續(xù)涉入資產(chǎn)和繼續(xù)涉入負(fù)債是不能相互抵消的。(1)企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，且未放棄對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，在充分反映保留的權(quán)利和承擔(dān)的義務(wù)基礎(chǔ)上，確認(rèn)的相關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)負(fù)債。(2)通過(guò)對(duì)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)提供財(cái)務(wù)擔(dān)保方式繼續(xù)涉入的，應(yīng)當(dāng)在轉(zhuǎn)移日按照金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值和財(cái)務(wù)擔(dān)保金額兩者之中的較低者，確認(rèn)繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)，同時(shí)按照財(cái)務(wù)擔(dān)保金額和財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的公允價(jià)值(提供擔(dān)保的取費(fèi))之和確認(rèn)繼續(xù)涉入形成的負(fù)債。財(cái)務(wù)擔(dān)保金額——是指企業(yè)所收到的對(duì)價(jià)中，將被要求償還的最高金額。(3)在隨后的會(huì)計(jì)期間，財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的初始確認(rèn)金額應(yīng)當(dāng)在該財(cái)務(wù)擔(dān)保合同期間內(nèi)按照時(shí)間比例攤銷(xiāo)，確認(rèn)為各期收入。因擔(dān)保形成的資產(chǎn)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測(cè)試。(4)企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)因繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)形成的有關(guān)資產(chǎn)確認(rèn)相關(guān)收入，對(duì)繼續(xù)涉入形成的有關(guān)負(fù)債確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用。知識(shí)點(diǎn):不符合終止確認(rèn)條件的情形1.不符合終止確認(rèn)條件的判斷金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后，企業(yè)(轉(zhuǎn)出方)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。企業(yè)在判斷是否已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方時(shí)，應(yīng)當(dāng)比較轉(zhuǎn)移前后該金融資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量?jī)衄F(xiàn)值及時(shí)間分布的波動(dòng)使其面臨的風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實(shí)質(zhì)性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，企業(yè)不應(yīng)終止確認(rèn)該項(xiàng)金融資產(chǎn)。典型業(yè)務(wù)主要包括:(1)附追索權(quán)方式的金融資產(chǎn)出售;(2)附回購(gòu)協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，回購(gòu)價(jià)為固定價(jià)格或事先約定的價(jià)格;回購(gòu)價(jià)格為市場(chǎng)價(jià)格時(shí)，是可以終止確認(rèn)的;(3)附重大價(jià)內(nèi)看跌期權(quán)(或看漲期權(quán))的金融資產(chǎn)出售;價(jià)內(nèi):從期權(quán)的價(jià)格設(shè)定來(lái)看，期權(quán)會(huì)行權(quán)。(4)保證對(duì)買(mǎi)方信用損失進(jìn)行全額補(bǔ)償?shù)慕鹑谫Y產(chǎn)出售;(5)附互換協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，且該互換協(xié)議使市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)又轉(zhuǎn)回至出售方。2.不符合終止確認(rèn)時(shí)的計(jì)量企業(yè)仍保留與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體，并將收到的對(duì)價(jià)確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債。注意:該金融資產(chǎn)與確認(rèn)的相關(guān)金融負(fù)債不得相互抵消。3.不符合終止確認(rèn)的賬務(wù)處理借:銀行存款(實(shí)際收到的金額)貸:短期借款—成本等科目知識(shí)點(diǎn):符合終止確認(rèn)條件的情形1.符合終止確認(rèn)條件的判斷三種情況:(1)企業(yè)收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止的——應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。如將持有至到期投資或可供出售金融資產(chǎn)等出售。(2)企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方——應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。典型業(yè)務(wù)主要包括:?不附任何追索權(quán)方式的金融資產(chǎn)出售如甲公司將應(yīng)收賬款賣(mài)給某商業(yè)銀行，此時(shí)收取現(xiàn)金流量的權(quán)利已轉(zhuǎn)移給商業(yè)銀行:若雙方約定，應(yīng)收賬款到期，如果銀行向?qū)Ψ绞詹坏娇铐?xiàng)，與甲公司沒(méi)有任何關(guān)系，此時(shí)甲公司應(yīng)終止確認(rèn)。若雙方約定，銀行收不到款項(xiàng)時(shí)，銀行可以向甲公司追索，此時(shí)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移，則甲公司不能終止確認(rèn)。?附回購(gòu)協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，回購(gòu)價(jià)為回購(gòu)時(shí)該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值如甲公司將1000萬(wàn)元的持有至到期投資賣(mài)給對(duì)方，售價(jià)為1100萬(wàn)元，同時(shí)簽訂合同，半年后，按照當(dāng)時(shí)的市場(chǎng)價(jià)格購(gòu)回，此時(shí)屬于回購(gòu)價(jià)為公允價(jià)值，則在出售的時(shí)候，應(yīng)終止確認(rèn)。若約定半年后以1150萬(wàn)元購(gòu)回，此時(shí)屬于回購(gòu)價(jià)格固定，在出售的時(shí)候，不可以終止確認(rèn)。?附重大價(jià)外看跌期權(quán)(或看漲期權(quán))的金融資產(chǎn)出售如甲公司將股票出售，出售價(jià)格為每股10元，同時(shí)簽訂期權(quán)合約，如果股票價(jià)格下跌，則對(duì)方可以每股8元售回。價(jià)外:從期權(quán)的價(jià)格設(shè)定來(lái)看，期權(quán)不會(huì)行權(quán)。如上例，如果股票價(jià)格跌為每股9.5元，那么可以判斷對(duì)方不會(huì)按照期權(quán)合同約定的價(jià)格賣(mài)給甲公司。?企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實(shí)質(zhì)性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。如將貸款整體轉(zhuǎn)移并對(duì)該貸款可能發(fā)生的信用損失進(jìn)行全額補(bǔ)償?shù)取４藭r(shí)銀行不能終止確認(rèn)該貸款。(3)企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，但放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制?？刂?看受讓方能否自主處置該金融資產(chǎn)。此種情況即企業(yè)保留了部分但不是幾乎所有金融資產(chǎn)所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。如果放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn);如果沒(méi)有放棄，按繼續(xù)涉入處理。詳見(jiàn)后面的講解。2.符合終止確認(rèn)條件時(shí)的計(jì)量(1)金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿(mǎn)足終止確認(rèn)條件的——應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)，同時(shí)按以下公式確認(rèn)相關(guān)損益:金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移的損益=因轉(zhuǎn)移收到的對(duì)價(jià)+原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)利得(如為累計(jì)損失，應(yīng)為減項(xiàng))-所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值如一項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，賬面價(jià)值為1000萬(wàn)元，以1200萬(wàn)元價(jià)格出售。?1200萬(wàn)元與1000萬(wàn)元的差額計(jì)入投資收益。?若可供出售金融資產(chǎn)的成本是900萬(wàn)元，公允價(jià)值變動(dòng)是100萬(wàn)元。當(dāng)時(shí)發(fā)生公允價(jià)值變動(dòng)的時(shí)候，需要將100萬(wàn)元計(jì)入資本公積。在出售的時(shí)候，應(yīng)同時(shí)將資本公積的金額轉(zhuǎn)入投資收益。?出售確認(rèn)的投資收益金額為200+100=300(萬(wàn)元)。注意:?因轉(zhuǎn)移收到的對(duì)價(jià)=因轉(zhuǎn)移交易收到的價(jià)款+新獲得金融資產(chǎn)的公允價(jià)值+因轉(zhuǎn)移獲得服務(wù)資產(chǎn)的公允價(jià)值-新承擔(dān)金融負(fù)債的公允價(jià)值-因轉(zhuǎn)移承擔(dān)的服務(wù)負(fù)債的公允價(jià)值。?原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)利得或損失，是指所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)(如可供出售金融資產(chǎn))轉(zhuǎn)移前公允價(jià)值變動(dòng)直接計(jì)入所有者權(quán)益的累計(jì)額。(2)金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移滿(mǎn)足終止確認(rèn)條件的——應(yīng)當(dāng)將所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價(jià)值，在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分(在此種情況下，所保留的服務(wù)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)視同未終止確認(rèn)金融資產(chǎn)的一部分)之間，按照各自的相對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)偅⑾铝袃身?xiàng)金額的差額計(jì)入當(dāng)期損益:?終止確認(rèn)部分的對(duì)價(jià)+原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額中對(duì)應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額(涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)的情形)―終止確認(rèn)部分的賬面價(jià)值。?原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額中對(duì)應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額，應(yīng)當(dāng)按照金融資產(chǎn)終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分的相對(duì)公允價(jià)值，對(duì)該累計(jì)額進(jìn)行分?jǐn)偤蟠_定。3.符合終止確認(rèn)的賬務(wù)處理借:銀行存款等科目(實(shí)際收到的對(duì)價(jià))資本公積——其他資本公積(可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)額)壞賬準(zhǔn)備等(已提的金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備)貸:應(yīng)收賬款等科目(終止確認(rèn)金融資產(chǎn)的賬面余額)借或貸:營(yíng)業(yè)外支出、投資收益等科目(差額)知識(shí)點(diǎn):金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移和部分轉(zhuǎn)移的區(qū)分金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移會(huì)計(jì)處理的要點(diǎn)是能否終止確認(rèn)。終止確認(rèn)前，著重關(guān)注以下兩點(diǎn):1.轉(zhuǎn)入方是否是轉(zhuǎn)出方的子公司:如果是，從合并報(bào)表層面，不存在終止確認(rèn)問(wèn)題。如果站在母公司角度，若符合終止確認(rèn)條件，則應(yīng)該終止確認(rèn)。2.整體轉(zhuǎn)移還是部分轉(zhuǎn)移:企業(yè)應(yīng)將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移區(qū)分為金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移和部分轉(zhuǎn)移，并分別按照準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定處理。整體轉(zhuǎn)移:考慮整體終止確認(rèn);部分轉(zhuǎn)移:考慮部分終止確認(rèn):金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移，包括下列三種情形:(1)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認(rèn)部分轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類(lèi)似貸款的應(yīng)收利息轉(zhuǎn)移等。(2)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生全部現(xiàn)金流量的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類(lèi)似貸款的本金和應(yīng)收利息合計(jì)的90%轉(zhuǎn)移等。(3)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認(rèn)部分的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類(lèi)似貸款的應(yīng)收利息的90%轉(zhuǎn)移等。知識(shí)點(diǎn):金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的含義(一)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移是指企業(yè)(轉(zhuǎn)出方)將金融資產(chǎn)讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方(轉(zhuǎn)入方)。如企業(yè)將持有的未到期商業(yè)票據(jù)向銀行貼現(xiàn)等。(二)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的類(lèi)型1.將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)移給另一方，如將持有的未到期商業(yè)票據(jù)向銀行貼現(xiàn)等，此時(shí)收取現(xiàn)金流量的權(quán)利已經(jīng)轉(zhuǎn)移給銀行。2.將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一方，但保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，并承擔(dān)將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)，同時(shí)還應(yīng)滿(mǎn)足下列條件:(1)從該金融資產(chǎn)收到對(duì)等的現(xiàn)金流量時(shí)，才有義務(wù)將其支付給最終收款方。(2)根據(jù)合同約定，不能出售該金融資產(chǎn)或作為擔(dān)保物，但可以將其作為對(duì)最終收款方支付現(xiàn)金流量的保證。(3)有義務(wù)將收取的現(xiàn)金流量及時(shí)支付給最終收款方。企業(yè)通常無(wú)權(quán)將該現(xiàn)金流量進(jìn)行再投資。知識(shí)點(diǎn):可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量1.發(fā)生減值時(shí)發(fā)生減值條件的判斷:公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重下跌(通常為20%的幅度)且是非暫時(shí)性的下跌。計(jì)提減值的會(huì)計(jì)分錄為:(1)借:資產(chǎn)減值損失貸:可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)(2)將原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價(jià)值下降形成的累計(jì)損失予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益，即:借:資產(chǎn)減值損失貸:資本公積——其他資本公積合并處理為:借:資產(chǎn)減值損失貸:資本公積——其他資本公積可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)2.已確認(rèn)減值損失可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升時(shí)(1)可供出售債務(wù)工具在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。會(huì)計(jì)分錄如下:借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)貸:資產(chǎn)減值損失(2)可供出售權(quán)益工具可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。會(huì)計(jì)分錄為:借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)貸:資本公積——其他資本公積注意:?可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值后，利息收入要繼續(xù)確認(rèn)，應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時(shí)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn)。?在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。這里講的實(shí)際上是指不具有控制、共同控制和重大影響，且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。知識(shí)點(diǎn):持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)減值損失的計(jì)量1.發(fā)生減值時(shí)期末應(yīng)將攤余成本與該金融資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行比較，如果預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值較低，則應(yīng)考慮計(jì)提減值。具體賬務(wù)處理為:借:資產(chǎn)減值損失貸:持有至到期投資減值準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備貸款損失準(zhǔn)備注意:(1)計(jì)算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)，折現(xiàn)率的選擇:?原則上首選該金融資產(chǎn)的原實(shí)際利率;?對(duì)于浮動(dòng)利率貸款、應(yīng)收款項(xiàng)或持有至到期投資，在計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值時(shí)可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實(shí)際利率作為折現(xiàn)率。短期應(yīng)收款項(xiàng)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關(guān)減值損失時(shí)，可不對(duì)其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。(2)對(duì)于存在大量性質(zhì)類(lèi)似且以攤余成本后續(xù)計(jì)量金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí):?對(duì)于單項(xiàng)金額重大的金融資產(chǎn)，應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試。單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試未發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)將其放在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。?對(duì)于單項(xiàng)金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，或包括在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。(3)單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試未發(fā)生減值的金融資產(chǎn)(包括單項(xiàng)金額重大和不重大的金融資產(chǎn))，應(yīng)當(dāng)包括在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測(cè)試。已單項(xiàng)確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn)，不應(yīng)當(dāng)包括在具有類(lèi)似信用風(fēng)險(xiǎn)特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測(cè)試。2.已確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)時(shí)對(duì)于持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)減值損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)，原已確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)回減值損失的會(huì)計(jì)分錄如下:借:持有至到期投資減值準(zhǔn)備壞賬準(zhǔn)備貸款損失準(zhǔn)備貸:資產(chǎn)減值損失※注意:轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過(guò)假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。注意:(1)外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計(jì)量減值時(shí)再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算為記賬本位幣反映的金額。該項(xiàng)金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價(jià)值的部分,確認(rèn)為減值損失,計(jì)入當(dāng)期損益。(2)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，利息收入要繼續(xù)確認(rèn)，且應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時(shí)對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn)。知識(shí)點(diǎn):金融資產(chǎn)減值范圍和跡象1.范圍企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。2.跡象表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項(xiàng):?發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難;?債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;?債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步;?債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組;?因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無(wú)法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易;?無(wú)法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開(kāi)的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來(lái)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量;?債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無(wú)法收回投資成本;?權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌;?其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。知識(shí)點(diǎn):可供出售金融資產(chǎn)核算1.初始計(jì)量:三個(gè)要點(diǎn)(1)可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，交易費(fèi)用計(jì)入初始確認(rèn)金額?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)是股票投資的，發(fā)生的交易費(fèi)用記入“可供出售金融資產(chǎn)——成本”科目中;如果是債券投資，處理思路與持有至到期投資一樣，要設(shè)置“成本”、“利息調(diào)整”等明細(xì)科目，交易費(fèi)用記入“利息調(diào)整”明細(xì)，“成本”明細(xì)登記債券的面值。(2)企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目(應(yīng)收股利或應(yīng)收利息)。?可供出售金融資產(chǎn)為股票投資的借:可供出售金融資產(chǎn)——成本(公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和)應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)貸:銀行存款等(實(shí)際支付的金額)?可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的借:可供出售金融資產(chǎn)——成本(債券面值)應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)借(或貸):可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額)貸:銀行存款等(實(shí)際支付的金額)(3)將持有至到期投資重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)借:可供出售金融資產(chǎn)(金融資產(chǎn)的公允價(jià)值)貸:持有至到期投資(賬面余額)貸(或借):資本公積——其他資本公積(差額)2.后續(xù)計(jì)量:三個(gè)要點(diǎn)(1)可供出售金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)是債券投資的，應(yīng)采用實(shí)際利率法計(jì)算利息，并計(jì)入當(dāng)期損益。?可供出售金融資產(chǎn)為分期付息、一次還本債券投資:借:應(yīng)收利息(債券面值×票面利率)借(或貸):可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額)貸:投資收益(期初攤余成本×實(shí)際利率)?可供出售金融資產(chǎn)為一次還本付息債券投資:借:可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息(面值×票面利率)借(或貸):可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額)貸:投資收益(期初攤余成本×實(shí)際利率)(2)資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益(資本公積——其他資本公積)。借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)貸:資本公積——其他資本公積或相反的處理。?可供出售金融資產(chǎn)是外幣貨幣性金融資產(chǎn)，其形成的匯兌差額計(jì)入當(dāng)期損益。(3)出售(終止確認(rèn))時(shí)，售價(jià)和賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資收益;同時(shí)，將“資本公積——其他資本公積”轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。借:銀行存款等(實(shí)際收到的金額)貸:可供出售金融資產(chǎn)——成本——公允價(jià)值變動(dòng)等貸(借):投資收益(差額)借(或貸):資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額)貸(或借):投資收益知識(shí)點(diǎn):可供出售金融資產(chǎn)內(nèi)容可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類(lèi)資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn):(1)貸款和應(yīng)收款項(xiàng);(2)持有至到期投資;(3)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。知識(shí)點(diǎn):貸款和應(yīng)收款項(xiàng)核算貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理原則，與持有至到期投資非常接近，都采用攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。區(qū)別:應(yīng)收款項(xiàng)不需要核算每期的投資收益和應(yīng)收利息，因?yàn)榭梢詫⑵淅斫鉃槠泵胬蕿榱愕膫顿Y。相似:采用攤余成本計(jì)量。企業(yè)的應(yīng)收賬款在不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的情況下，假定期初是1000萬(wàn)，期末還是用1000萬(wàn)來(lái)計(jì)量，這就意味著其本身攤余成本就是1000萬(wàn)，其還是在用攤余成本計(jì)量，因其沒(méi)有利息調(diào)整的攤銷(xiāo)，實(shí)際利率和票面利率都等于零，所以攤余成本不變。貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的核算要點(diǎn):1.金融企業(yè)按當(dāng)前市場(chǎng)條件發(fā)放的貸款，應(yīng)按發(fā)放貸款的本金和相關(guān)交易費(fèi)用之和作為初始確認(rèn)金額。一般企業(yè)對(duì)外銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收債權(quán)，通常應(yīng)按從購(gòu)貨方應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款作為初始確認(rèn)金額。2.貸款持有期間所確認(rèn)的利息收入，應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際利率計(jì)算。實(shí)際利率應(yīng)在取得貸款時(shí)確定，在該貸款預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實(shí)際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計(jì)算利息收入。3.企業(yè)收回或處置貸款和應(yīng)收款項(xiàng)時(shí)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該貸款和應(yīng)收款項(xiàng)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。知識(shí)點(diǎn):貸款和應(yīng)收款項(xiàng)內(nèi)容貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。如金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán);非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷(xiāo)售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權(quán)(不包括在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的債務(wù)工具)等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類(lèi)。與持有至到期投資相比較，其中，回收金額固定或是可確定、非衍生金融資產(chǎn)這兩個(gè)特征一樣，兩者的區(qū)別主要在于貸款和應(yīng)收款項(xiàng)定義中特別強(qiáng)調(diào)的“在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)”。企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng):(1)準(zhǔn)備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn);(2)初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn);(3)初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn);(4)因債務(wù)人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)，如企業(yè)所持有的證券投資基金或類(lèi)似的基金等。知識(shí)點(diǎn):持有至到期投資核算1.初始計(jì)量:三個(gè)要點(diǎn)(1)持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始確認(rèn)金額。持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)賬，即“成本”、“利息調(diào)整”和“應(yīng)計(jì)利息”。初始計(jì)量涉及到的主要是“成本”和“利息調(diào)整”兩個(gè)明細(xì)賬:“成本”明細(xì)中登記的是面值，支付的銀行存款是為取得投資發(fā)生的對(duì)價(jià)(含支付的交易費(fèi)用)，兩者的差額倒擠記入“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目?！纱丝梢钥闯?，交易費(fèi)用是倒擠記入了“持有至到期投資——利息調(diào)整”科目，實(shí)際上就是計(jì)入了持有至到期投資的初始入賬金額。(2)實(shí)際支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目(應(yīng)收利息)。借:持有至到期投資——成本(面值)——利息調(diào)整(差額)應(yīng)收利息(支付價(jià)款中包含的已到付息期尚未領(lǐng)取的利息)貸:銀行存款等(實(shí)際支付的金額)?假設(shè)一項(xiàng)債券，其面值100萬(wàn)，買(mǎi)價(jià)為85萬(wàn)(其中5萬(wàn)為已到期未領(lǐng)取的利息)，另支付交易費(fèi)用3萬(wàn)。借:持有至到期投資——成本100應(yīng)收利息5貸:銀行存款88持有至到期投資——利息調(diào)整17收取利息時(shí):借:銀行存款5貸:應(yīng)收利息5(3)持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算其實(shí)際利率，并在持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。※實(shí)際利率——是指將金融資產(chǎn)在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。?在確定實(shí)際利率時(shí)，應(yīng)當(dāng)在考慮金融資產(chǎn)所有合同條款(包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類(lèi)似期權(quán)等)的基礎(chǔ)上預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量，但不應(yīng)當(dāng)考慮未來(lái)信用損失。金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實(shí)際利率組成部分的各項(xiàng)收費(fèi)、交易費(fèi)用及溢價(jià)或折價(jià)等，應(yīng)當(dāng)在確定實(shí)際利率時(shí)予以考慮。金融資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無(wú)法可靠預(yù)計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用該金融資產(chǎn)在整個(gè)合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。2.后續(xù)計(jì)量:兩個(gè)要點(diǎn)(1)企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本對(duì)持有至到期投資進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。?實(shí)際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時(shí)確定，實(shí)際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計(jì)算利息收入，計(jì)入投資收益。?實(shí)際利率法:是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債(含一組金融資產(chǎn)或金融負(fù)債)的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。?攤余成本:是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果:?扣除已收回的本金;?加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷(xiāo)形成的累計(jì)攤銷(xiāo)額;這個(gè)實(shí)際上指的就是利息調(diào)整的攤銷(xiāo)，也就是投資收益(期初攤余成本×實(shí)際利率)與應(yīng)收利息(債券面值×票面利率，即現(xiàn)金流入)之間的差額。?扣除已發(fā)生的減值損失。期末攤余成本的計(jì)算用公式表示如下:?期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-現(xiàn)金流入(實(shí)收利息)-已收回的本金-已發(fā)生的減值損失?其中:投資收益=期初攤余成本×實(shí)際利率現(xiàn)金流入(實(shí)收利息)=債券面值×票面利率;若債券為到期一次還本付息債券，則各期現(xiàn)金流入為零(最后一期除外)。攤余成本的計(jì)算過(guò)程就是“投資收益”、“應(yīng)收利息”(或“持有至到期投資—應(yīng)計(jì)利息”)及“持有至到期投資—利息調(diào)整”各個(gè)賬戶(hù)期末的處理過(guò)程。?期末會(huì)計(jì)處理相關(guān)分錄:?持有至到期投資為分期付息、一次還本債券投資:借:應(yīng)收利息(債券面值×票面利率)借(或貸):持有至到期投資——利息調(diào)整(差額)貸:投資收益(期初攤余成本×實(shí)際利率)?持有至到期投資為一次還本付息債券投資:借:持有至到期投資——應(yīng)計(jì)利息(債券面值×票面利率)借(或貸):持有至到期投資——利息調(diào)整(差額)貸:投資收益(期初攤余成本×實(shí)際利率)(2)處置持有至到期投資時(shí)，應(yīng)將所取得價(jià)款與持有至到期投資賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。借:銀行存款(實(shí)際收到的價(jià)款)持有至到期投資減值準(zhǔn)備(已計(jì)提的減值準(zhǔn)備)貸:持有至到期投資——成本(賬面余額)——利息調(diào)整(或借方)(賬面余額)——應(yīng)計(jì)利息(賬面余額)貸(或借):投資收益(差額)注意:重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)的分錄:借:可供出售金融資產(chǎn)(重分類(lèi)日的公允價(jià)值)持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸:持有至到期投資——成本——利息調(diào)整(或借方)——應(yīng)計(jì)利息貸(或借):資本公積——其他資本公積?重分類(lèi)后，在本會(huì)計(jì)年度及以后兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資。知識(shí)點(diǎn):持有至到期投資內(nèi)容定義:持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。特征:1.回收的金額是固定或是可以確定的，到期日是明確的;2.有明確的意圖和能力持有至到期;3.非衍生的金融資產(chǎn)。對(duì)于衍生工具，如果屬于套期保值，執(zhí)行的是套期保值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;如果是投機(jī)的，則應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn)。由此，持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)都是非衍生金融資產(chǎn)。注意一:企業(yè)不得將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資:1.初始確認(rèn)時(shí)即被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn);2.初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn);3.符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)定義的非衍生金融資產(chǎn)。注意二:存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將金融資產(chǎn)持有至到期:1.持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。2.發(fā)生市場(chǎng)利率變化、流動(dòng)性需要變化、替代投資機(jī)會(huì)及其投資收益率變化、融資來(lái)源和條件變化、外匯風(fēng)險(xiǎn)變化等情況時(shí)，將出售該金融資產(chǎn)。※但是，無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)引起的金融資產(chǎn)出售除外，比如金融危機(jī)引起的金融資產(chǎn)出售。3.該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。4.其他表明企業(yè)沒(méi)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況?！鶎?duì)于發(fā)行方可以贖回的債務(wù)工具，投資者可以將此類(lèi)投資劃分為持有至到期投資。但是，對(duì)于投資者有權(quán)要求發(fā)行方贖回的債務(wù)工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。注意三:存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期:1.沒(méi)有可利用的財(cái)務(wù)資源持續(xù)地為該金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。2.受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。3.其他表明企業(yè)沒(méi)有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。※企業(yè)應(yīng)當(dāng)于每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)持有至到期投資的意圖和能力進(jìn)行評(píng)價(jià)。發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)將其重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行處理。注意四:持有過(guò)程中的出售或重分類(lèi):如果出售的部分或者是重分類(lèi)的部分占持有至到期投資總額的比例較大，那么剩余的持有至到期投資就應(yīng)該重分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)。這個(gè)“較大”的比例，實(shí)務(wù)或是考試中通常指的是10%?！胤诸?lèi)時(shí)，可供出售金融資產(chǎn)按照公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，結(jié)轉(zhuǎn)的持有至到期投資是其攤余成本，公允價(jià)值和攤余成本之間的差額，一律記入“資本公積——其他資本公積”科目，不論公允價(jià)值是高于攤余成本還是低于攤余成本。※但是，下列情況例外:1.出售日或重分類(lèi)日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近(如到期前三個(gè)月內(nèi))，市場(chǎng)利率變化對(duì)該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒(méi)有顯著影響。2.根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金。3.出售或重分類(lèi)是由于企業(yè)無(wú)法控制、預(yù)期不會(huì)重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事項(xiàng)所引起。包括:(1)因被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化，將持有至到期投資予以出售;(2)因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售;(3)因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售;(4)因法律、行政法規(guī)對(duì)允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售;(5)因監(jiān)管部門(mén)要求大幅度提高資產(chǎn)流動(dòng)性，或大幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。知識(shí)點(diǎn):交易性金融資產(chǎn)核算1.初始計(jì)量(1)按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益(記入“投資收益”科目的借方)。交易費(fèi)用——是指可直接歸屬于購(gòu)買(mǎi)、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。注意:四類(lèi)金融資產(chǎn)中，只有第一類(lèi)金融資產(chǎn)的交易費(fèi)用是計(jì)入當(dāng)期損益的，后面三類(lèi)都是要計(jì)入其自身的入賬價(jià)值。(2)支付的買(mǎi)價(jià)中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息——應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目(分別記入“應(yīng)收股利”和“應(yīng)收利息”科目)。會(huì)計(jì)分錄:借:交易性金融資產(chǎn)——成本(公允價(jià)值)應(yīng)收股利或應(yīng)收利息(買(mǎi)價(jià)中所含的現(xiàn)金股利或已到付息期尚未領(lǐng)取的利息)投資收益(交易費(fèi)用)貸:銀行存款等(實(shí)際支付的金額)2.后續(xù)計(jì)量(1)在持有期間取得的現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資收益。借:應(yīng)收股利或應(yīng)收利息貸:投資收益(2)資產(chǎn)負(fù)債表日，按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。借:交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)貸:公允價(jià)值變動(dòng)損益或相反的處理。(3)處置金融資產(chǎn)時(shí)，售價(jià)與賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為投資收益;同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。借:銀行存款(實(shí)際收到的金額)貸:交易性金融資產(chǎn)——成本——公允價(jià)值變動(dòng)投資收益(差額，或借方)?同時(shí)，將原記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)額轉(zhuǎn)出:借:公允價(jià)值變動(dòng)損益貸:投資收益或相反的處理。注意:該筆分錄的目的是將未實(shí)現(xiàn)的持有期間的損益轉(zhuǎn)為已實(shí)現(xiàn)的損益;該筆分錄只影響投資收益的金額，對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)總額沒(méi)有影響。知識(shí)點(diǎn):以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)內(nèi)容1.交易性金融資產(chǎn)滿(mǎn)足下列條件之一的金融資產(chǎn)，應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn):(1)取得金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售。如以賺取差價(jià)為目的購(gòu)入的股票、債券、基金等。(2)屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。(3)屬于衍生工具。但是，被指定為有效套期關(guān)系中的衍生工具除外。注意:有效套期中的衍生工具初始確認(rèn)后，其公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)根據(jù)其對(duì)應(yīng)的套期關(guān)系(即公允價(jià)值套期、現(xiàn)金流量套期或境外經(jīng)營(yíng)凈投資套期)不同，采用相應(yīng)的方法進(jìn)行處理，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)—套期保值》。2.指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)只有在滿(mǎn)足下列條件之一時(shí)，才能作相應(yīng)的指定:(1)該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得和損失在確認(rèn)和計(jì)量方面不一致的情況。(2)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書(shū)面文件已載明，該項(xiàng)金融資產(chǎn)組合或該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向管理人員報(bào)告。注意:不能隨意將某項(xiàng)金融資產(chǎn)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，不得指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》預(yù)習(xí)知識(shí)點(diǎn)第三章知識(shí)點(diǎn):存貨確認(rèn)(一)定義存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料、物料等。(二)確認(rèn)條件1.與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)2.該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量知識(shí)點(diǎn):存貨的初始計(jì)量(一)原則存貨應(yīng)當(dāng)按照取得成本進(jìn)行初始計(jì)量;存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。(二)具體要求:按照取得渠道確定其初始計(jì)量的金額。1.外購(gòu)的存貨(1)購(gòu)買(mǎi)價(jià)款;(2)相關(guān)稅費(fèi):進(jìn)口關(guān)稅;小規(guī)模納稅人的增值稅。但不包括一般納稅人的增值稅。(3)運(yùn)雜費(fèi):運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、中途的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)。注意:不包括采購(gòu)人員的差旅費(fèi)，因?yàn)椴盥觅M(fèi)與采購(gòu)的物資難以匹配，故計(jì)入期間費(fèi)用。(4)運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗:具體合理?yè)p耗的標(biāo)準(zhǔn)由企業(yè)自行制定;合理?yè)p耗不影響購(gòu)入物資的總成本，但是提高了貨物的單位成本;超額的損耗要從總成本中扣除，即不計(jì)入成本。(5)入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)。注意:入庫(kù)后的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用不計(jì)入成本，計(jì)入管理費(fèi)用。商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)、入庫(kù)前的整理費(fèi)用、挑選費(fèi)用、歸類(lèi)費(fèi)用等，應(yīng)計(jì)入所購(gòu)商品成本。商品流通企業(yè)采購(gòu)商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期期間費(fèi)用。入庫(kù)以后發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)、保管費(fèi)等則不再計(jì)入采購(gòu)商品的成本，而應(yīng)計(jì)入期間費(fèi)用。2.加工取得的存貨(1)采購(gòu)成本;(2)(3)使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本:專(zhuān)屬設(shè)計(jì)費(fèi)用。3.其他方式取得的存貨(1)投資者投入的存貨按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。(2)通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和企業(yè)合并等方式取得的存貨的成本，分別按照非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組和企業(yè)合并準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定確定。(3)盤(pán)盈的存貨按其重置成本作為入賬價(jià)值;通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算，無(wú)法確定盤(pán)盈原因的報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，沖減當(dāng)期管理費(fèi)用。(4)通過(guò)提供勞務(wù)取得的存貨按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬于該存貨的間接費(fèi)用確定。特別提示:在確定存貨成本時(shí)應(yīng)注意，下列費(fèi)用不應(yīng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)在其發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益:(1)非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用。(2)企業(yè)在采購(gòu)入庫(kù)后發(fā)生的儲(chǔ)存費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。但在生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用則應(yīng)計(jì)入存貨成本。(3)不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出，不符合存貨的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不得計(jì)入存貨成本。(4)企業(yè)采購(gòu)的用于廣告營(yíng)銷(xiāo)活動(dòng)的特定商品，最終應(yīng)計(jì)入銷(xiāo)售費(fèi)用。知識(shí)點(diǎn):發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法由于同一種材料，商品購(gòu)進(jìn)的時(shí)點(diǎn)不同其單價(jià)是不同的，所以在商品發(fā)出時(shí)要考慮用哪個(gè)價(jià)格，確定其發(fā)出成本。1.先進(jìn)先出法:假定先購(gòu)進(jìn)的貨物先發(fā)出，并據(jù)此確定發(fā)出存貨的成本。2.月末一次加權(quán)平均法:平時(shí)不計(jì)算發(fā)出存貨的成本，月末根據(jù)各種價(jià)格的商品成本之和除以商品的總數(shù)量計(jì)算出平均單價(jià)，并據(jù)此確定發(fā)出存貨的成本。3.移動(dòng)加權(quán)平均法:每購(gòu)進(jìn)一次貨物計(jì)算一次單價(jià)，發(fā)出時(shí)以最近一次的平均單價(jià)計(jì)算。在一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)需要多次計(jì)算單價(jià)。4.個(gè)別計(jì)價(jià)法:逐一辨認(rèn)并確定各批發(fā)出存貨的成本。計(jì)算最準(zhǔn)確，工作量最大。知識(shí)點(diǎn):存貨的盤(pán)虧和毀損?存貨發(fā)生的盤(pán)虧或毀損，應(yīng)通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”進(jìn)行核算。?按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，根據(jù)造成存貨盤(pán)虧或毀損的原因，分別以下情況進(jìn)行處理:1.屬于計(jì)量收發(fā)差錯(cuò)(損耗)和管理不善等原因造成的存貨短缺，應(yīng)先扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠償和過(guò)失人賠償，將凈損失計(jì)入管理費(fèi)用。2.屬于自然災(zāi)害等非常原因(臺(tái)風(fēng)、海嘯等不可抗力)造成的存貨毀損，應(yīng)先扣除處置收入、可以收回的保險(xiǎn)賠償和過(guò)失人賠償，將凈損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。知識(shí)點(diǎn):存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的核算1.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回(1)計(jì)提:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額>已提數(shù)(計(jì)提前余額)—?應(yīng)予補(bǔ)提借:資產(chǎn)減值損失貸:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備注:資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額=成本-可變現(xiàn)凈值單項(xiàng)計(jì)提，還是分類(lèi)計(jì)提或總額計(jì)提。?通常應(yīng)按單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備;?數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，可按存貨類(lèi)別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備;?與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷(xiāo)售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類(lèi)似最終用途或目的，且難以與其他項(xiàng)目分開(kāi)計(jì)量的存貨，可以合并(分類(lèi))計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。(2)轉(zhuǎn)回:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)有余額<已提數(shù)(計(jì)提前余額)—?應(yīng)以已提的跌價(jià)準(zhǔn)備為限轉(zhuǎn)回借:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸:資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回前提:以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失2.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)(1)企業(yè)計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，如果其中有部分存貨已銷(xiāo)售——企業(yè)在結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本的同時(shí)，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)其已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備:借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本(或其他業(yè)務(wù)成本)貸:庫(kù)存商品(或原材料)結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)其已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的處理為:借:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本(或其他業(yè)務(wù)成本)注意:此時(shí)不是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回，不能沖減“資產(chǎn)減值損失”。(2)因債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，并按債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換的原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;(3)如果按存貨類(lèi)別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備:應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=上期末該類(lèi)存貨所計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備?上期末該類(lèi)存貨的賬面余額×因銷(xiāo)售、債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換而轉(zhuǎn)出的存貨賬面余額知識(shí)點(diǎn):可變現(xiàn)凈值的計(jì)算1.產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的存貨可變現(xiàn)凈值=估計(jì)售價(jià)-估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)2.需要經(jīng)過(guò)加工的材料存貨用該材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值>成本;該材料應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量用該材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值<成本;則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量材料的可變現(xiàn)凈值=該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)-至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本-估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)3.為執(zhí)行銷(xiāo)售合同或勞務(wù)合同而持有的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以合同價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算持有的同一項(xiàng)存貨數(shù)量多于銷(xiāo)售合同訂購(gòu)數(shù)量的:(1)應(yīng)分別確定其可變現(xiàn)凈值，并與其相對(duì)應(yīng)的成本比較，分別確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn)回的金額，不得相互抵消。(2)有合同部分——可變現(xiàn)凈值以合同價(jià)款為基礎(chǔ)確定;超出部分——可變現(xiàn)凈值以市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)計(jì)算。知識(shí)點(diǎn):存貨期末計(jì)量原則1.原則:資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。2.可變現(xiàn)凈值:是指在日?；顒?dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。?可變現(xiàn)凈值=估計(jì)售價(jià)-至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本-估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)?當(dāng)存貨存在減值跡象時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算其可變現(xiàn)凈值，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。?存貨存在下列情形之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零，應(yīng)全額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備:已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨;已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;生產(chǎn)中已不再需要，并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨;其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。知識(shí)點(diǎn):存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)已銷(xiāo)售存貨，成本結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本;同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)該存貨已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備。借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本貸:庫(kù)存商品借:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本若為材料銷(xiāo)售:借:其他業(yè)務(wù)成本貸:原材料借:存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸:其他業(yè)務(wù)成本2014年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》預(yù)習(xí)知識(shí)點(diǎn)第四章知識(shí)點(diǎn):長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算內(nèi)容主要包括以下四類(lèi):(1)企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資——即對(duì)子公司投資;(2)企業(yè)持有的能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資——即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資;(3)企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位具有重大影響的權(quán)益性投資——即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資;(4)企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。注意:企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資要?jiǎng)澐譃榭晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)或者交易性金融資產(chǎn)。長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。初始投資成本應(yīng)區(qū)分企業(yè)合并和非企業(yè)合并來(lái)確定。其中企業(yè)合并還要繼續(xù)區(qū)分同一控制和非同一控制兩種情況確定。知識(shí)點(diǎn):同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。合并方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢(xún)等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。發(fā)行股票取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，與投資相關(guān)的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用;與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，從溢價(jià)中扣除，溢價(jià)不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。注意:(1)在按照合并日應(yīng)享有的被合并方賬面所有者權(quán)益份額確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本時(shí)，其前提是合并前合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策應(yīng)當(dāng)一致。若會(huì)計(jì)政策不同，應(yīng)首先按照合并方的會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上計(jì)算確定形成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。(2)被合并方賬面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對(duì)于最終控制方而言的賬面價(jià)值。(3)同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時(shí)的資產(chǎn)、負(fù)債評(píng)估價(jià)值調(diào)整賬面價(jià)值的，母公司應(yīng)當(dāng)按照取得子公司經(jīng)評(píng)估確認(rèn)凈資產(chǎn)的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，該成本與支付對(duì)價(jià)的差額調(diào)整所有者權(quán)益。(4)如果被合并方本身編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，則應(yīng)當(dāng)以合并日被合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表所有者權(quán)益為基礎(chǔ)確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。3.通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并的，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以持股比例計(jì)算的合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。初始投資成本與其原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日取得進(jìn)一步股份新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積不足沖減的，沖減留存收益。知識(shí)點(diǎn):非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資1.一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)按照確定的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本:合并成本包括購(gòu)買(mǎi)方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值之和。為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)計(jì)入管理費(fèi)用。(1)以現(xiàn)金作為合并對(duì)價(jià)的借:長(zhǎng)期股權(quán)投資(購(gòu)買(mǎi)日的合并成本)應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)管理費(fèi)用(審計(jì)費(fèi)、評(píng)估費(fèi))貸:銀行存款(2)以存貨作為合并對(duì)價(jià)的借:長(zhǎng)期股權(quán)投資(購(gòu)買(mǎi)日的合并成本)應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)管理費(fèi)用(審計(jì)費(fèi)、評(píng)估費(fèi))貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入(庫(kù)存商品的公允價(jià)值)應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)銀行存款同時(shí):借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備貸:庫(kù)存商品(3)以固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等作為合并對(duì)價(jià)的借:長(zhǎng)期股權(quán)投資(購(gòu)買(mǎi)日的合并成本)應(yīng)收股利(享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)累計(jì)攤銷(xiāo)貸:無(wú)形資產(chǎn)(或固定資產(chǎn)清理)等營(yíng)業(yè)外收入(或借:營(yíng)業(yè)外支出)(差額)借:管理費(fèi)用(審計(jì)費(fèi)、評(píng)估費(fèi))貸:銀行存款2.通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，個(gè)別報(bào)表中的處理:(1)達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的——長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為原成本法下的賬面價(jià)值加上購(gòu)買(mǎi)日為取得進(jìn)一步股份新支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和;(2)達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的——長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為原權(quán)益法下的賬面價(jià)值加上購(gòu)買(mǎi)日為取得進(jìn)一步股份新支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和;(3)合并前以公允價(jià)值計(jì)量的(例如，原分類(lèi)為可供出售金融資產(chǎn)的股權(quán)投資)，長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為原公允價(jià)值計(jì)量的賬面價(jià)值加上購(gòu)買(mǎi)日為取得進(jìn)一步股份新支付的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值;購(gòu)買(mǎi)日之前持有的被購(gòu)買(mǎi)方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益(例如，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積的部分)轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。注意:無(wú)論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)——應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目(應(yīng)收股利)處理。知識(shí)點(diǎn):以企業(yè)合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資(一)以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本還包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出?；举~務(wù)處理如下:借:長(zhǎng)期股權(quán)投資(實(shí)際支付的價(jià)款)應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)貸:銀行存款(二)以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)(應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理)。注意:為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷(xiāo)機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用，不構(gòu)成取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。(該部分費(fèi)用應(yīng)在權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn))基本賬務(wù)處理如下:借:長(zhǎng)期股權(quán)投資(發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值)應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)貸:股本資本公積—股本溢價(jià)發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等:借:資本公積—股本溢價(jià)貸:銀行存款(三)投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。借:長(zhǎng)期股權(quán)投資(投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值/公允價(jià)值)貸:股本資本公積—股本溢價(jià)(四)以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換等方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》的有關(guān)規(guī)定確定。知識(shí)點(diǎn):成本法(一)成本法及其適用范圍成本法，是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法，適用范圍:1.投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資，即對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資。注意:投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)將子公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。投資企業(yè)在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。2.投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。注意一:企業(yè)在確定能否對(duì)被投資單位施加重大影響時(shí)，一方面應(yīng)考慮投資企業(yè)直接或間接持有被投資單位的表決權(quán)股份，同時(shí)要考慮企業(yè)和其他方持有的現(xiàn)行可執(zhí)行潛在表決權(quán)在假定轉(zhuǎn)換為對(duì)被投資單位的股權(quán)后產(chǎn)生的影響，如被投資單位發(fā)行的現(xiàn)行可轉(zhuǎn)換的認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)及可轉(zhuǎn)換公司債券等的影響。注意二:考慮現(xiàn)行可執(zhí)行被投資單位潛在表決權(quán)的影響僅是為了確定投資企業(yè)對(duì)被投資單位的影響能力，而不是用于確定投資企業(yè)享有或承擔(dān)被投資單位凈損益的份額。在按照權(quán)益法確認(rèn)投資收益或投資損失時(shí)，應(yīng)以現(xiàn)行實(shí)際持股比例為基礎(chǔ)計(jì)算確定，不考慮可執(zhí)行潛在表決權(quán)的影響。(二)成本法的會(huì)計(jì)處理1.在成本法下，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)量。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值土地使用權(quán)(自用)60009600專(zhuān)利技術(shù)24003000銀行存款24002400合計(jì)l0800150002.被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，按享有的部分確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。借:應(yīng)收股利貸:投資收益3.投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)后，應(yīng)考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。注意:成本法下，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，投資單位均增加投資收益。假設(shè)被投資單位是用投資單位投資前取得的利潤(rùn)發(fā)放現(xiàn)金股利，可能會(huì)使得投資成本虛增，所以確認(rèn)現(xiàn)金股利后要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行減值測(cè)試。知識(shí)點(diǎn):權(quán)益法(一)權(quán)益法及其適用范圍1.權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。2.投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，即權(quán)益法適用于:(1)對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資;(2)對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資。(二)權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理1.初始投資成本的調(diào)整(1)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本>投資時(shí)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的——不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。(2)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本<投資時(shí)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的——其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外收入)，同時(shí)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。2.損益調(diào)整投資單位取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，被投資單位實(shí)現(xiàn)盈利或是發(fā)生虧損，直接反映為其所有者權(quán)益的增加或者減少，此時(shí)，投資單位應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額(法規(guī)或章程規(guī)定不屬于投資企業(yè)的凈損益除外)，確認(rèn)為投資收益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。具體分錄為:借:長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整貸:投資收益或做相反分錄。(1)在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位凈利潤(rùn)或凈虧損時(shí)，在被投資單位賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響并進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整:?被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資收益。?以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、存貨等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額、攤銷(xiāo)額或結(jié)轉(zhuǎn)成本的金額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響。注意一:存貨對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響，如果取得投資的時(shí)候，某一批庫(kù)存商品，公允價(jià)值高于賬面價(jià)值，假定該批存貨當(dāng)期對(duì)外出售60%，剩余40%，此時(shí)需要注意只有對(duì)外出售的60%才會(huì)影響被投資單位的凈利潤(rùn)，所以需要用出售部分調(diào)整被投資單位凈利潤(rùn)。注意二:符合下列條件之一的，投資企業(yè)可以不考慮公允價(jià)值的影響，而按被投資單位的賬面凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)，計(jì)算確認(rèn)投資收益，同時(shí)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明不能按照準(zhǔn)則中規(guī)定進(jìn)行核算的原因。第一，投資企業(yè)無(wú)法合理確定取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值;第二，投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相比，兩者之間的差額不具重要性的;第三，其他原因?qū)е聼o(wú)法取得被投資單位的有關(guān)資料，不能按照準(zhǔn)則中的規(guī)定對(duì)被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整的。?對(duì)于投資企業(yè)與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予以抵消。此項(xiàng)抵消既包括順流交易，也包括逆流交易。?合營(yíng)方向合營(yíng)企業(yè)投出非貨幣性資產(chǎn)產(chǎn)生損益的處理合營(yíng)方向合營(yíng)投出或出售非貨幣性資產(chǎn)的相關(guān)損益，應(yīng)當(dāng)按照以下原則處理企業(yè):符合下列情況之一的，合營(yíng)方不應(yīng)確認(rèn)該類(lèi)交易的損益:A.與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移給合營(yíng)企業(yè);B.投出非貨幣性資產(chǎn)的損益無(wú)法可靠計(jì)量;C.投出非貨幣性資產(chǎn)交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。合營(yíng)方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并且投出資產(chǎn)留給合營(yíng)企業(yè)使用，個(gè)別報(bào)表應(yīng)確認(rèn)該資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的利得或損失;編制合并報(bào)表的，合并報(bào)表中僅確認(rèn)歸屬于合營(yíng)企業(yè)其他合營(yíng)方的利得和損失。交易表明投出或出售的非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營(yíng)方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該部分損失。在投出非貨幣性資產(chǎn)的過(guò)程中，合營(yíng)方除了取得合營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資外還取得了其他貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該項(xiàng)交易中與所取得其他貨幣性、非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的損益。3.被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的處理投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)抵減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)超過(guò)已確認(rèn)的損益調(diào)整部分，應(yīng)視同投資成本的收回，沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。借:應(yīng)收股利貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資-損益調(diào)整(-成本)4.超額虧損的處理投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生凈虧損的損失，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益:通常是指長(zhǎng)期性的應(yīng)收項(xiàng)目，如企業(yè)對(duì)被投資單位的長(zhǎng)期債權(quán)，該債權(quán)沒(méi)有明確的清收計(jì)劃且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)期間不準(zhǔn)備收回的，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位的凈投資。但不包括企業(yè)與被投資單位之間因銷(xiāo)售商品、提供勞務(wù)等日常活動(dòng)所產(chǎn)生的長(zhǎng)期債權(quán)。(1)投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理:首先，減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其次，在長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零的情況下，對(duì)于未確認(rèn)的投資損失，應(yīng)當(dāng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益賬面價(jià)值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值。最后，在進(jìn)行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。會(huì)計(jì)分錄:借:投資收益貸:長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期應(yīng)收款預(yù)計(jì)負(fù)債注意:按上述順序確認(rèn)投資損失后仍有未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額，應(yīng)在賬外備查登記。(2)被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，即:先沖減原已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債;再恢復(fù)長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值;最后恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。借:預(yù)計(jì)負(fù)債長(zhǎng)期應(yīng)收款長(zhǎng)期股權(quán)投資貸:投資收益5.被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)(資本公積的變動(dòng))因增資擴(kuò)股而增加的資本溢價(jià)，因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的資本公積，因自用的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的差額形成的資本公積等，投資企業(yè)應(yīng)按享有的份額，調(diào)整增加或減少長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值，并增加或減少資本公積(其他資本公積)。借:長(zhǎng)期股權(quán)投資-其他權(quán)益變動(dòng)貸:資本公積-其他資本公積或做相反分錄。處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，將“資本公積-其他資本公積”轉(zhuǎn)至“投資收益”科目。6.股票股利的處理被投資單位分派股票股利時(shí)，投資企業(yè)不作賬務(wù)處理，但應(yīng)于除權(quán)日注明所增加的股數(shù)，以反映股份的變化情況。注意:在成本法、可供出售金融資產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)中涉及股票股利也都不作處理，只作備查登記，反映增加企業(yè)股票的股數(shù)。知識(shí)點(diǎn):長(zhǎng)期股權(quán)投資減值1.對(duì)子公司投資、合營(yíng)企業(yè)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資的減值見(jiàn)第八章“資產(chǎn)減值”;2.對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值見(jiàn)第二章“金融資產(chǎn)”。以上減值均不允許轉(zhuǎn)回。知識(shí)點(diǎn):成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，應(yīng)以成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本，并在此基礎(chǔ)上比較該初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定是否需要對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。1.增資:因追加投資導(dǎo)致持股比例上升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實(shí)施共同控制的——應(yīng)將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法(1)原持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理原持有長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額之間的差額:?屬于通過(guò)投資作價(jià)體現(xiàn)的商譽(yù)部分，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;?屬于原取得投資時(shí)因投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益。(2)對(duì)于原取得投資后至再次投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分:?屬于在此期間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益(原取得投資時(shí)至新增投資當(dāng)期期初)和當(dāng)期損益(新增投資當(dāng)期期初至新增投資交易日);?屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)記入“資本公積-其他資本公積”。綜合會(huì)計(jì)處理為:借:長(zhǎng)期股權(quán)投資貸:盈余公積利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)投資收益資本公積-其他資本公積(3)新增長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理對(duì)于新取得的股權(quán)部分，應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享