稅務(wù)規(guī)劃-中國稅權(quán)重構(gòu)的法律思考

中國稅權(quán)重構(gòu)的法律思考在七屆全國人大第四次會(huì)議通過的《國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展十年規(guī)劃和第八個(gè)五年計(jì)劃綱要》中,“統(tǒng)一稅政,集中稅權(quán),公平稅負(fù)”的原則被提出來用以指導(dǎo)新一輪稅制改革,“稅權(quán)”一詞初次在立法文件中出現(xiàn)。雖然目前法學(xué)界對(duì)何謂稅權(quán)有不同看法,但從狹義上來說,稅權(quán)主要包括稅收立法權(quán)、稅收征管權(quán)和收益分配權(quán)。一個(gè)合理的稅權(quán)結(jié)構(gòu),對(duì)于規(guī)范中央和地方政府之間的利益分配關(guān)系以及實(shí)現(xiàn)事權(quán)與財(cái)權(quán)的統(tǒng)一,具有積極意義。需指出的是,我國始于1994年的分稅制財(cái)政體制盡管取得了一些成效,但在實(shí)際運(yùn)作中仍存在不少問題,需作進(jìn)一步深入探討完善。以下本文擬就我國稅權(quán)的重構(gòu)作些探討。一、中國稅權(quán)的現(xiàn)狀、存在的問題及其原因分析鑒于多年來“分灶吃飯”的財(cái)政管理體制存在諸多問題,我國于1994年借鑒國外分稅制財(cái)政體制的成功經(jīng)驗(yàn),并結(jié)合我國實(shí)際,實(shí)施了分稅制財(cái)政管理體制改革。其中,就稅權(quán)在中央與地方之間的分配作出了規(guī)定。概括起來,主要有以下幾個(gè)方面:1.在稅收立法方面,《國務(wù)院關(guān)于實(shí)行分稅制財(cái)政管理的決定》明確規(guī)定:“中央稅、共享稅以及地方稅的立法權(quán)都要集中在中央,以保證中央政令統(tǒng)一,維護(hù)全國統(tǒng)一市場和企業(yè)平等競爭”。據(jù)此規(guī)定,稅收立法權(quán)高度集中于中央,地方無稅收立法權(quán)。由此確立了我國高度集中的稅收立法體制。2.在稅收征管方面,實(shí)現(xiàn)了稅收征管權(quán)的分離,亦即設(shè)立中央與地方兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)分別征管,由國稅局負(fù)責(zé)中央稅、共享稅的征管,地稅局負(fù)責(zé)地方稅的征管。3.在收益分配方面,一是根據(jù)稅種劃分中央和地方稅收收入,亦即將維護(hù)國家權(quán)益,實(shí)施宏觀調(diào)控所必需的稅種劃分為中央稅;將與地方利益關(guān)系密切、稅源分散,需要發(fā)揮地方組織收入積極性、便于地方征管的稅種劃分為地方稅;將與經(jīng)濟(jì)發(fā)展直接相關(guān)的主要稅種劃分為中央與地方共享稅。二是根據(jù)1995年《過渡時(shí)期轉(zhuǎn)移支付辦法》規(guī)定,確立了主要以體制補(bǔ)助或上解、稅收返還及專項(xiàng)撥款為內(nèi)容的轉(zhuǎn)移支付制度?，F(xiàn)行稅權(quán)的劃分,對(duì)于實(shí)現(xiàn)稅法的統(tǒng)一,規(guī)范中央政府與地方政府的財(cái)政分配關(guān)系,增強(qiáng)中央政府的宏觀調(diào)控能力等曾起到了積極作用。但10年來運(yùn)行的實(shí)踐表明,現(xiàn)行稅權(quán)的設(shè)置存在不少亟待解決的問題:第一,稅收立法權(quán)高度集中于中央,在一定程度上體現(xiàn)了我國稅權(quán)高度集中、中央統(tǒng)攬全局的合理要求,對(duì)保證國家稅收政策的權(quán)威性和稅制體系的統(tǒng)一性起到了一定的積極作用。但在統(tǒng)一稅法、集中稅權(quán)時(shí),忽視了授予地方稅收立法權(quán)。這突出地表現(xiàn)為我國目前幾乎所有稅種的稅法、條例及實(shí)施細(xì)則都由中央制定和頒布,地方原則上無立法權(quán)。稅收立法權(quán)的過度集中,一是使地方政府不能對(duì)一些地域性的較為零散的稅源立法征稅,影響了地方政府開辟稅源,組織財(cái)政收入的積極性,也制約了地方稅制結(jié)構(gòu)的靈活性和多樣性,造成各地區(qū)間的苦樂不均。二是地方對(duì)于分權(quán)的客觀需要導(dǎo)致了地方政府的越權(quán)行為,擾亂了分配秩序。例如近年來,地方政府在財(cái)政困難且沒有稅收立法權(quán)的情況下,為了彌補(bǔ)財(cái)政缺口,不得不動(dòng)用行政手段,以收費(fèi)的形式來集中收入。而地方政府對(duì)稅收立法權(quán)的這種變通,不僅引發(fā)了目前收費(fèi)膨脹、分配秩序混亂的局面,而且也弱化了經(jīng)濟(jì)管理中的法制約束及稅法統(tǒng)一。三是一些地方政府基于財(cái)政收入的考慮,往往對(duì)國稅的征收、入庫進(jìn)行不正當(dāng)干預(yù),兩稅“混級(jí)混庫”事件也由此而生。第二,在稅收征管方面,分別設(shè)立國稅、地稅機(jī)構(gòu),對(duì)于保證中央財(cái)政收入和地方財(cái)政收入的穩(wěn)定增長,加強(qiáng)稅收征管,調(diào)動(dòng)中央和地方兩個(gè)積極性,保證分稅制的順利實(shí)施,發(fā)揮了一定的作用。但在運(yùn)行中也出現(xiàn)了一些問題:一是機(jī)構(gòu)重復(fù)設(shè)置,導(dǎo)致人員、經(jīng)費(fèi)猛增,加大了征稅成本,這也不符合稅收效率原則;二是同一稅源兩家管理,不利于理清征納關(guān)系,也給企業(yè)帶來不便;三是國稅、地稅工作人員的工資、獎(jiǎng)金、福利待遇有差別,影響了國稅工作人員的積極性;四是地稅工作某種程度上受制于地方政府,稅收計(jì)劃層層加碼,執(zhí)行稅收政策受到干擾;五是地方稅管理力量薄弱、管理制度不健全,與國稅之間的關(guān)系也尚未理順。第三,在稅收收益分配方面,所存在的問題主要是財(cái)權(quán)事權(quán)不統(tǒng)一,造成地方財(cái)政困難。一級(jí)政府有多大的事權(quán),就該有相應(yīng)的財(cái)權(quán)作保障。財(cái)權(quán)與事權(quán)相統(tǒng)一,也是我國財(cái)政管理體制法的一項(xiàng)重要原則。堅(jiān)持二者的一致性,不僅可以充分調(diào)動(dòng)中央、地方兩個(gè)積極性,而且可以使國家的稅收導(dǎo)向與國家的政治、經(jīng)濟(jì)導(dǎo)向趨于一致。但實(shí)際上,我國目前財(cái)權(quán)和事權(quán)相互交錯(cuò),沒有真正劃分清楚,經(jīng)常出現(xiàn)地方財(cái)權(quán)范圍過小,事權(quán)范圍過大的現(xiàn)象,有的屬于中央政府的事卻由地方出錢(如教育),于是地方開征“附加費(fèi)”,不僅擾亂了稅收制度,也影響了政府運(yùn)作效率。稅權(quán)集中于中央,而事權(quán)則往往向地方傾斜,形成兩極反差,恰恰違背了分稅制事權(quán)與財(cái)權(quán)相統(tǒng)一的原則。與此同時(shí),造成了地方財(cái)政困難進(jìn)一步加劇。地方財(cái)政困難,究其原因,雖然是多方面的,如機(jī)構(gòu)臃腫、財(cái)政供給的人員過多、財(cái)政監(jiān)督不力等,但與現(xiàn)行稅收收益權(quán)的劃分不合理不無關(guān)系。具體來說,一是地方財(cái)源萎縮,財(cái)政收入增長乏力。受宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行不暢、市場持續(xù)低迷的影響,目前地方經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)不夠合理,原有的財(cái)源趨于萎縮,新的財(cái)源成長緩慢。在這種情況下,地方財(cái)政只是“吃飯財(cái)政”,難以進(jìn)行經(jīng)濟(jì)建設(shè)和發(fā)展地方經(jīng)濟(jì);二是不符合我國各地復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)情況和千差萬別的稅源狀況,也不利于地方政府利用稅收杠桿調(diào)控經(jīng)濟(jì)運(yùn)行;三是地方稅稅種劃分不具科學(xué)性?，F(xiàn)行的地方稅稅種數(shù)量覆蓋過小,該開征的稅尚未開征,如社會(huì)保障稅、遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅等;地方稅稅源分散且大多為一些零星稅種,征收難度大。目前我國地方稅的16個(gè)稅種中,除營業(yè)稅的收入較為穩(wěn)定外,其他多為零星分散且難以征管的零星小額稅種。城市維護(hù)建設(shè)稅不是一個(gè)獨(dú)立的稅種,僅僅是增值稅、營業(yè)稅和消費(fèi)稅三稅的附加,收入狀況也不理想;財(cái)產(chǎn)稅尚未形成一個(gè)完備的體系,收入規(guī)模很小,且現(xiàn)有稅種的改革相對(duì)滯后,與現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r不相適應(yīng)。此外,造成地方政府的收費(fèi)權(quán)限和收費(fèi)規(guī)模日益膨脹,與市場經(jīng)濟(jì)下政府通行的規(guī)范化分配方式相悖。從國外市場經(jīng)濟(jì)國家的情況看,政府分配歷來以稅收分配為主,收費(fèi)分配為輔,而且將政府收費(fèi)納入政府統(tǒng)一的預(yù)算管理。而我國當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)是,在稅權(quán)高度集中、地方缺乏必要稅權(quán)而且地方財(cái)政收支矛盾日益突出的情況下,地方的收費(fèi)權(quán)限和收費(fèi)規(guī)模卻在膨脹,與國外市場化國家較為規(guī)范的分配格局形成鮮明的反差。近年來地方各級(jí)政府以各種行政性收費(fèi)方式參與社會(huì)收入分配的現(xiàn)象日益嚴(yán)重,無論是收費(fèi)種類,還是收費(fèi)數(shù)額,都已經(jīng)超出了地方稅收入規(guī)模。可以說,這也是造成目前“三亂”的體制性原因。第四,過渡期轉(zhuǎn)移支付不足且不規(guī)范。這種補(bǔ)助考慮了一定的因素按公式分配,真正具有均衡撥款的性質(zhì),但受以上轉(zhuǎn)移支付方式限制,實(shí)施力度很小。1995年它僅占整個(gè)轉(zhuǎn)移支付額的0.83%,到2001年它也僅占整個(gè)轉(zhuǎn)移支付總額的2.29%。與此同時(shí),轉(zhuǎn)移支付極不規(guī)范,隨意性較大,轉(zhuǎn)移支付過程中“討價(jià)還價(jià)”等不正常現(xiàn)象屢見不鮮?，F(xiàn)行稅權(quán)的設(shè)置之所以存在上述問題,有其深刻的歷史背景。如前所述,在實(shí)行分稅制財(cái)政體制之前,我國實(shí)行的是“分灶吃飯”財(cái)政體制。在這種財(cái)政體制下,地方財(cái)政收入增長較快,但中央財(cái)政占比較低且缺乏宏觀調(diào)控的能力。由此而產(chǎn)生了地方政府強(qiáng)烈的投資沖動(dòng),重復(fù)建設(shè),經(jīng)濟(jì)發(fā)展過熱。可以說,現(xiàn)行分稅制就是為矯正這種弊端而得以產(chǎn)生。但這項(xiàng)改革過分地考慮了中央財(cái)政的需要及宏觀調(diào)控職能,有矯枉過正之嫌。與此同時(shí),現(xiàn)行稅權(quán)配置是以稅種的劃分為基礎(chǔ)進(jìn)行的,亦即在事權(quán)未得到明晰界定的前提下來確定各級(jí)政府的財(cái)權(quán)。由此決定了稅權(quán)設(shè)置不可能不存在問題。西方國家分稅制的成功經(jīng)驗(yàn)說明,對(duì)事權(quán)的科學(xué)界定,是分稅制建立的必要前提條件,在此基礎(chǔ)上再據(jù)以劃分財(cái)權(quán),使兩者統(tǒng)一起來。我國建國以來,財(cái)政體制不斷反復(fù)、頻繁更迭也證明了這一點(diǎn)。由于事權(quán)劃分不清,導(dǎo)致中央政府與地方政府在一些事務(wù)上權(quán)責(zé)不明,形成真空地帶,實(shí)際運(yùn)作中央集權(quán)與強(qiáng)烈的地方傾向含混其中互為消長,財(cái)政分割一直沿著“集權(quán)—分權(quán)—再集權(quán)—再分權(quán)”的軌跡變更。此外,目前的稅收分權(quán)模式,有悖公共財(cái)政理論。公共財(cái)政學(xué)論認(rèn)為,公共產(chǎn)品具有層次性,按其受益范圍的大小,可以分為全國性公共產(chǎn)品和地方性公共產(chǎn)品。公共產(chǎn)品的提供由中央和地方之間的分工制度確定,是一種經(jīng)濟(jì)機(jī)制設(shè)計(jì),有必要由中央政府提供全國性的公共產(chǎn)品,地方政府提供地方性公共產(chǎn)品。稅收是公共財(cái)政的主要來源,稅收作為公共產(chǎn)品的價(jià)格,各級(jí)財(cái)政支出所提供的公共產(chǎn)品的范圍大體與本級(jí)政府轄區(qū)界限相一致。所以,中央和地方在公共產(chǎn)品的提供上,應(yīng)具有相對(duì)的獨(dú)立性,相應(yīng)地,中央和地方應(yīng)擁有各自的稅權(quán)。只有中央和地方政府擁有各自的稅權(quán),才能保證各級(jí)政府支出的基本需要,才能有效地提高政府機(jī)構(gòu)的效率。而我國現(xiàn)行分稅制的稅權(quán)劃分不清晰,不符合公共財(cái)政理論的要求。二、國外稅權(quán)模式及其對(duì)我國的借鑒意義稅權(quán)劃分是分級(jí)財(cái)政體制的重要內(nèi)容,同時(shí)也是各級(jí)稅收體系協(xié)調(diào)機(jī)制的有機(jī)組成部分。從國外來看,稅權(quán)劃分有以下三種模式:1.分散型。亦即各級(jí)政府都依法享有很大的稅收權(quán)限,且實(shí)行徹底分稅制。美國是典型的稅權(quán)高度分散的國家。作為聯(lián)邦制國家,美國三級(jí)政府相對(duì)獨(dú)立,各級(jí)政府不存在領(lǐng)導(dǎo)與被領(lǐng)導(dǎo)的關(guān)系。它們各自按法律確定的權(quán)力邊界、活動(dòng)范圍和行為方式行事。與其相適應(yīng),美國稅收管理權(quán)分別由聯(lián)邦、州和地方行使,各級(jí)政府都有明確的事權(quán)和獨(dú)立的征稅權(quán)。聯(lián)邦政府的事權(quán)范圍是國防、國際事務(wù)、郵政、空間科技、大型公共工程、農(nóng)業(yè)補(bǔ)貼等關(guān)系到國家利益的各項(xiàng)事務(wù)和全國性的社會(huì)福利等。州政府的事權(quán)范圍是本州的福利事業(yè),如高等教育、公共設(shè)施、公路建設(shè)、衛(wèi)生福利等。地方政府則是依據(jù)州的法律規(guī)定和州政府的授權(quán)處理當(dāng)?shù)厥聞?wù),主要有初等教育、地方治安消防和地方基礎(chǔ)生活設(shè)施等。與事權(quán)獨(dú)立相適應(yīng),美國三級(jí)政府各自行使屬于本級(jí)政府的稅收立法權(quán)、執(zhí)行權(quán)。聯(lián)邦稅收由聯(lián)邦政府立法和執(zhí)行,州稅收由聯(lián)邦政府立法和執(zhí)行,地方政府征稅權(quán)由州賦予。在各州之間,由于立法上的差異,在征稅、免稅的規(guī)定上也各不相同。就稅種的劃分而言,美國實(shí)行徹底分稅制,亦即將稅種按中央稅和地方稅徹底分開,不設(shè)置中央與地方共享稅,各級(jí)政府具有相對(duì)獨(dú)立的稅收體系。由此形成了統(tǒng)一的聯(lián)邦稅制與千差萬別的州、地方稅制并存的格局。這一模式的優(yōu)點(diǎn)在于保證各級(jí)財(cái)政尤其地方財(cái)政自主地組織和支配財(cái)源,實(shí)現(xiàn)各自的財(cái)政職能和財(cái)政目標(biāo)。2.適度集中、相對(duì)分散型。亦即將某一部分稅權(quán)劃歸中央,其余部分歸地方,如立法權(quán)集中、執(zhí)行權(quán)分散。德國與日本是這一類型的典型。德國是聯(lián)邦制國家,在政治體制上分聯(lián)邦、州和區(qū)三級(jí),在稅收管理體制上,實(shí)行專享稅與共享稅相結(jié)合,以共享稅為主的分稅制。在德國,絕大部分稅種的立法權(quán)集中在聯(lián)邦,各州在聯(lián)邦尚未行使其立法權(quán)的范圍內(nèi)有一定的立法權(quán),但州以下地方當(dāng)局則無稅收立法權(quán)。在征管權(quán)方面,除關(guān)稅及聯(lián)邦消費(fèi)稅外的其他稅收的征管權(quán)均分散給州及地方政府,尤其集中于州一級(jí)。日本與德國類似。日本是中央集權(quán)制國家,實(shí)行中央、都道府縣和市盯村三級(jí)自治。稅收立法權(quán)大多集中于中央,管理使用權(quán)分散在地方,但中央對(duì)地方的稅權(quán)限制更詳細(xì)具體一些,地方政府在執(zhí)行《地方稅法》的操作中要受到許多相關(guān)規(guī)定的制約,如課稅否決制度、對(duì)特定稅種稅率規(guī)定上限甚至統(tǒng)一稅率等。稅收根據(jù)行政體制分為國稅和地方稅,主體稅種所得稅分為國家所得稅和地方所得稅,消費(fèi)稅為共享稅,共享稅收入由各級(jí)政府按比例分配。該方式若處理得當(dāng),可以體現(xiàn)出集權(quán)而不統(tǒng)攬,分權(quán)而不分散的優(yōu)點(diǎn)。3.集中型。指基本稅收權(quán)限集中于中央,地方只有較少的權(quán)限,如在英國、法國、印度和韓國,不論中央稅還是共享稅或地方稅的立法權(quán)均集中于中央,地方只對(duì)其專有稅種享有一定的調(diào)整權(quán)和征管權(quán)等機(jī)動(dòng)權(quán)力。采用后兩種稅權(quán)模式的國家為適度的分稅制(集權(quán)分稅型)。適度分稅制的特點(diǎn)是:第一,在稅種劃分上,除中央稅和地方稅外,還設(shè)置共享稅;第二,中央制定統(tǒng)一的稅收法律和管理法規(guī),地方政府主要是執(zhí)行中央的統(tǒng)一稅法或以其為依據(jù),制定本地的具體實(shí)施管理辦法。實(shí)行這種分稅制的多為單一制或中央集權(quán)制國家。上述稅權(quán)模式,均系各國基于不同的政體、經(jīng)濟(jì)制度和經(jīng)濟(jì)發(fā)展