【康美藥業(yè)舞弊審計(jì)探究18000字（論文）】

中文摘要現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展將公司的所有權(quán)和管理權(quán)分開了，公司的所有者間接參與了公司的管理。但是，由于管理者和所有者追求的利益不同，經(jīng)常發(fā)生管理舞弊。近年來，經(jīng)常出現(xiàn)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師尚未發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)舞弊，審計(jì)失敗導(dǎo)致社會(huì)公眾信任崩塌，審計(jì)導(dǎo)致事務(wù)所巨額損失。如何提高事務(wù)所的信譽(yù)，提高審計(jì)質(zhì)量和防止審計(jì)失敗已成為當(dāng)務(wù)之急。在結(jié)合國(guó)內(nèi)外有關(guān)審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)失誤的文獻(xiàn)的基礎(chǔ)上，運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)理論和委托代理理論對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)失靈進(jìn)行研究。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)過程中無法發(fā)現(xiàn)重大舞弊行為，例如虛假的營(yíng)業(yè)收入和康美藥業(yè)的貨幣資金膨脹，是由于其無法在審計(jì)其業(yè)務(wù)之前仔細(xì)評(píng)估業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)以及無法維持專業(yè)懷疑。在審計(jì)過程中，諸如未正確使用分析程序和證據(jù)證明程序，事件發(fā)生后質(zhì)量控制不充分等因素以及其他因素，建議公司在開展業(yè)務(wù)之前應(yīng)仔細(xì)評(píng)估業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并且必須合理地使用分析程序過程中保持專業(yè)水平，加強(qiáng)事務(wù)所內(nèi)部監(jiān)督，完善事務(wù)所質(zhì)量審查機(jī)制，規(guī)范審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，建立健全有序的法律監(jiān)督環(huán)境。關(guān)鍵詞：康美藥業(yè)；舞弊審計(jì)；內(nèi)部控制一、緒論（一）研究背景隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善和經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師及注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在國(guó)家經(jīng)濟(jì)生活中的地位和作用越來越重要。但是他們所面臨的形勢(shì)卻不容樂觀，如會(huì)計(jì)信息失真、舞弊現(xiàn)象普遍存在，與此同時(shí)，針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的訴訟案件也越來越多，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)逐漸成為一項(xiàng)高風(fēng)險(xiǎn)的職業(yè)，當(dāng)前上市公司財(cái)務(wù)舞弊層出不窮，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗，一方面導(dǎo)致審計(jì)報(bào)告鑒證作用缺失，導(dǎo)致投資者損失，另一方面也會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身形象產(chǎn)生影響甚至導(dǎo)致處罰。監(jiān)管部門對(duì)社會(huì)公眾對(duì)上市公司舞弊及審計(jì)失敗的事件及其敏感和關(guān)注，因此加強(qiáng)對(duì)審計(jì)失敗的研究，探討規(guī)避注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗的對(duì)策措施已迫在眉睫。無論是具有豐富審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，非常成熟的審計(jì)體系的國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所，還是中國(guó)一些知名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，都難以對(duì)財(cái)務(wù)舞弊公司進(jìn)行審計(jì)。發(fā)現(xiàn)公司的舞弊過程。但是，審計(jì)是一項(xiàng)保證業(yè)務(wù)。無論財(cái)務(wù)報(bào)告是否真實(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在發(fā)布審計(jì)報(bào)告時(shí)都有責(zé)任報(bào)告真相并給出合理的保證意見。這也是維持股票市場(chǎng)的透明度和公平性。因此，作為發(fā)布審計(jì)報(bào)告并直接承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，有效識(shí)別和評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是重中之重。（二）國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀1.國(guó)外文獻(xiàn)綜述國(guó)外對(duì)舞弊審計(jì)的研究主要是基于案例開展相關(guān)分析，PatrickCrab（2012）發(fā)現(xiàn)，通過眾多審計(jì)失敗案例，審計(jì)費(fèi)用水平與審計(jì)服務(wù)質(zhì)量密切相關(guān)。對(duì)于某些與客戶資產(chǎn)規(guī)模不符的審計(jì)費(fèi)用，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平異常高。特別是，高于正常水平的審計(jì)費(fèi)用將嚴(yán)重?fù)p害注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。因此，監(jiān)管機(jī)構(gòu)必須密切關(guān)注審計(jì)費(fèi)用金額的變化。在審計(jì)費(fèi)用方面，已經(jīng)建立了嚴(yán)格的監(jiān)控系統(tǒng)以進(jìn)行有針對(duì)性的審查，以降低業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。KerryMountain（2016）還指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)相關(guān)行業(yè)的了解將影響其審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量。對(duì)被審計(jì)客戶的相關(guān)情況的調(diào)查越深入，審計(jì)的質(zhì)量就越高。因此，有必要加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行業(yè)環(huán)境和被審計(jì)單位運(yùn)作的認(rèn)識(shí)了解情況，從而提高審計(jì)服務(wù)質(zhì)量王金榮,李若郡,王寧.上市公司財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)探討[J].中國(guó)集體經(jīng)濟(jì),2021(11):109-111.王金榮,李若郡,王寧.上市公司財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)探討[J].中國(guó)集體經(jīng)濟(jì),2021(11):109-111.2.國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)綜述楊力（2014）還從審計(jì)實(shí)踐的角度研究了業(yè)務(wù)審計(jì)證據(jù)函中的重要環(huán)節(jié)，舉證程序很重要，但也是最成問題的環(huán)節(jié)。審計(jì)過程不規(guī)范，注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏專業(yè)懷疑，對(duì)驗(yàn)證程序的不重視，驗(yàn)證主體的不配合等原因容易導(dǎo)致驗(yàn)證程序的失敗，而驗(yàn)證程序的失敗是驗(yàn)證失敗的主要原因。因此，為了重視考試函程序的作用，有必要有效完善法律法規(guī)，增強(qiáng)有關(guān)人員的責(zé)任感和法律意識(shí)。楊建軍（2015）認(rèn)為，我國(guó)目前的會(huì)計(jì)師事務(wù)所素質(zhì)參差不齊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師水平也不參差不齊，因此行業(yè)發(fā)展不健康。目前，在我國(guó)的審計(jì)市場(chǎng)上有很強(qiáng)的競(jìng)標(biāo)價(jià)，過度的競(jìng)爭(zhēng)將不可避免地導(dǎo)致高昂的審計(jì)費(fèi)用和低昂的審計(jì)費(fèi)用。為了減少審計(jì)成本，必須減少相應(yīng)的審計(jì)資源，被審計(jì)單位必須在有限的資源和時(shí)間范圍內(nèi)弄清識(shí)別審計(jì)的內(nèi)容?？梢詫⑦@種風(fēng)險(xiǎn)描述為非常困難，這就是為什么它也帶來了審計(jì)舞弊的隱患熊錦秋.讓證券集體訴訟威力充分彰顯出來[N].每日經(jīng)濟(jì)新聞,2021-04-01(006).熊錦秋.讓證券集體訴訟威力充分彰顯出來[N].每日經(jīng)濟(jì)新聞,2021-04-01(006).潘巖（2107）研究了公司開展業(yè)務(wù)與審計(jì)質(zhì)量控制之間的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)與客戶從事同一業(yè)務(wù)多年會(huì)輕易導(dǎo)致業(yè)務(wù)損失。審計(jì)師與審計(jì)師之間的長(zhǎng)期業(yè)務(wù)往來很容易建立密切的關(guān)系，許多問題由于過于熟悉和嚴(yán)重影響了審計(jì)質(zhì)量而喪失了原理，并且這種負(fù)面影響正在不斷擴(kuò)大隨著商業(yè)合同期限的延長(zhǎng)，進(jìn)而就會(huì)出現(xiàn)審計(jì)舞弊的行為。吳秉慶（2019）以立信注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)金雅科技的審計(jì)失敗為例，指出審計(jì)程序不完善是審計(jì)失敗的主要原因，并描述了審計(jì)失敗的影響。各種審核程序?qū)ψ罱K審核結(jié)果的影響程度。張新天（2019）結(jié)合了瑞安達(dá)對(duì)“久好集團(tuán)”的失敗審計(jì)，指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)單位的環(huán)境不完全了解，對(duì)審計(jì)單位的內(nèi)部控制不了解，審計(jì)前無法有效實(shí)施。業(yè)務(wù)接管。證明函程序和未能保持專業(yè)懷疑是最終審核失敗的主要原因。因此，很明顯，事先對(duì)被審計(jì)單位的環(huán)境和內(nèi)部控制有一個(gè)透徹的了解，以及在審計(jì)過程中有效執(zhí)行舉證，對(duì)于審計(jì)工作非常重要。孫歆媚（2018）通過對(duì)康美藥業(yè)舞弊審計(jì)案例的研究，指出公司治理對(duì)于財(cái)務(wù)舞弊的重要影響，因此，要想更好避免財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生，更應(yīng)該做好公司內(nèi)部的結(jié)構(gòu)治理，從根本上杜絕財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生。劉禮（2019）以康美藥業(yè)為例，對(duì)上市公司財(cái)務(wù)舞弊與審計(jì)失敗的研究，提出應(yīng)完善公司上市制度，加強(qiáng)證監(jiān)會(huì)的監(jiān)管制度，加大對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的懲處力度，從監(jiān)管方面減少上市公司舞弊的發(fā)生。根據(jù)以往學(xué)者的相關(guān)理論和文獻(xiàn)，可以發(fā)現(xiàn)國(guó)外學(xué)者之前已經(jīng)開始研究審計(jì)失敗的主題，并且已經(jīng)更全面地討論了審計(jì)失敗的根本原因。經(jīng)過幾十年的發(fā)展，國(guó)民經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展需要系統(tǒng)，實(shí)用的審計(jì)理論。大型經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的迫切需求導(dǎo)致大量專家和學(xué)者討論了審計(jì)失敗的原因，進(jìn)一步提高了相關(guān)審計(jì)理論的調(diào)查水平，縮小了國(guó)內(nèi)外理論研究水平之間的差距。顯然，相關(guān)文獻(xiàn)很少介紹被審計(jì)單位的具體財(cái)務(wù)舞弊措施，人們很難理解注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中沒有執(zhí)行哪些必要的審計(jì)程序，以及存在哪些導(dǎo)致審計(jì)失敗的研究也略顯不足。因此，本文不僅介紹了相關(guān)理論，而且還詳細(xì)介紹了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過程中沒有實(shí)施哪些有效的審計(jì)程序，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)公司中存在哪些錯(cuò)誤，從而導(dǎo)致最終失敗。（三）研究目的和意義1.研究目的基于本文的研究希望發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)失敗的原因，提出今后防范審計(jì)舞弊的風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而增強(qiáng)事務(wù)所可信度、提高審計(jì)質(zhì)量、防范審計(jì)失敗。同時(shí)本文從審計(jì)失敗的概念和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向性審計(jì)理論出發(fā)，采用典型案例分析的方法分別從會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面來探討審計(jì)失敗的原因。最后針對(duì)其中的問題，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及外部監(jiān)管部門提出了應(yīng)對(duì)策略，從理論層面上，有利于完善我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)理論體系、加強(qiáng)市場(chǎng)監(jiān)管，為整個(gè)行業(yè)的發(fā)展提供支撐。2.研究意義注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量，國(guó)民經(jīng)濟(jì)各種問題的增長(zhǎng)和發(fā)展有關(guān)。可以說，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是保護(hù)投資者財(cái)產(chǎn)的最后門檻，也是市場(chǎng)平穩(wěn)運(yùn)行不可或缺的部分。從實(shí)踐的角度來看，審計(jì)每個(gè)業(yè)務(wù)實(shí)體并最終發(fā)布審計(jì)報(bào)告是審計(jì)理論在實(shí)踐中的具體應(yīng)用張小青.企業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)范化問題及對(duì)策研究——以康美藥業(yè)為例[J].山西農(nóng)經(jīng),2021(06):132-133.。給會(huì)計(jì)師事務(wù)所降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，減少審計(jì)失敗有借鑒意義。張小青.企業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)范化問題及對(duì)策研究——以康美藥業(yè)為例[J].山西農(nóng)經(jīng),2021(06):132-133.（四）研究?jī)?nèi)容和方法1.研究?jī)?nèi)容本文的研究共分為5個(gè)部分：第一章節(jié)分析了本文研究的背景與意義，國(guó)內(nèi)外相關(guān)研究現(xiàn)狀等。第二章分析了相關(guān)審計(jì)舞弊概念與舞弊三角理論德國(guó)，為本文的研究奠定了良好的理論基礎(chǔ)。第三章為康美藥業(yè)舞弊審計(jì)失敗案例概況分析，介紹了案例的背景以及舞弊的情況，會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施的審計(jì)程序以及康美藥業(yè)審計(jì)失敗的后果。第四章為康美藥業(yè)審計(jì)失敗原因分析如注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)執(zhí)行不到位，會(huì)計(jì)事務(wù)所項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不正確，公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)混亂。第五章為避免審計(jì)失敗的建議，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、公司治理、監(jiān)管部門等幾個(gè)方面提出對(duì)策。2.研究方法（1）文獻(xiàn)分析法本文全面閱讀并研究了國(guó)內(nèi)外專家學(xué)者的文獻(xiàn)資料和著作，包括審計(jì)質(zhì)量控制，審計(jì)失敗的原因及對(duì)策等。它從理論層面解釋了審計(jì)質(zhì)量控制如何影響審計(jì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量，對(duì)以上參考文獻(xiàn)的研究和思考是本文后續(xù)工作的理論基礎(chǔ)。（2）案例研究法本文首先從理論上總結(jié)了會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)失敗的原因，包括審計(jì)失敗理論，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，委托代理理論和不對(duì)稱理論等信息，并結(jié)合案例分析的形式。在案例分析部分中，通過分析會(huì)計(jì)師事務(wù)所在執(zhí)行特定審計(jì)追蹤過程中進(jìn)行審計(jì)時(shí)遇到的問題，探討了審計(jì)失敗的主要原因。二、舞弊審計(jì)相關(guān)理論概述（一）財(cái)務(wù)舞弊的概念及信號(hào)1.財(cái)務(wù)舞弊的概念盡管國(guó)家和組織對(duì)“財(cái)務(wù)舞弊的定義不同”，但它們通常具有隱藏，故意和非法的三個(gè)特征。結(jié)合各個(gè)方面的理解，財(cái)務(wù)舞弊是指通過會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和法律漏洞處理和報(bào)告會(huì)計(jì)信息的過程，故意使用欺騙性手段來準(zhǔn)備和披露財(cái)務(wù)信息，獲得不正當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)利益并阻礙其發(fā)現(xiàn)熊錦秋.讓A股集體訴訟的威力充分彰顯[N].證券時(shí)報(bào),2021-03-30(A03).熊錦秋.讓A股集體訴訟的威力充分彰顯[N].證券時(shí)報(bào),2021-03-30(A03).2.財(cái)務(wù)舞弊的信號(hào)（1）外部環(huán)境預(yù)警信號(hào)注意公司的商業(yè)環(huán)境。當(dāng)行業(yè)處于成熟或衰退階段，或者行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)加劇時(shí)，公司的業(yè)務(wù)失敗會(huì)日益增加，或者行業(yè)的技術(shù)發(fā)展日新月異，產(chǎn)品和技術(shù)的過時(shí)風(fēng)險(xiǎn)很高，或者整個(gè)行業(yè)都處在困境中，盡管公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?nèi)匀涣钊水惓M意，但這種現(xiàn)象應(yīng)引起專業(yè)人士的懷疑。（2）內(nèi)部環(huán)境預(yù)警信號(hào)激勵(lì)優(yōu)化和加強(qiáng)會(huì)計(jì)控制是控制財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的有效手段，內(nèi)部控制薄弱是會(huì)計(jì)舞弊的溫床。內(nèi)部人控制問題是指無法有效控制經(jīng)理人行為的投資者的行為，他們利用這種控制權(quán)謀求個(gè)人或小團(tuán)體的利益，從而損害了股東的利益。股東大會(huì)會(huì)損害中小股東的利益，保護(hù)中小股東的利益十分困難。董事會(huì)缺乏獨(dú)立性，大股東操縱董事會(huì)，董事會(huì)成員缺乏獨(dú)立性。監(jiān)事會(huì)徒勞無功，大股東控制監(jiān)事會(huì)，激勵(lì)，約束和監(jiān)督能力不足。（3）報(bào)表項(xiàng)目預(yù)警信號(hào)最常見的是收入確認(rèn)不當(dāng)，資產(chǎn)高估以及負(fù)債和費(fèi)用低估。對(duì)于這種預(yù)警信號(hào)，有必要從原始憑證到賬簿和報(bào)表的各個(gè)方面收集證據(jù)，或者從相反的方向進(jìn)行驗(yàn)證，以分析主要報(bào)告項(xiàng)目中的異?，F(xiàn)象。最常見的可疑項(xiàng)目包括應(yīng)收賬款，其他應(yīng)收款，其他應(yīng)付款，固定資產(chǎn)，存貨，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。投資收入，無形資產(chǎn)，補(bǔ)貼收入和準(zhǔn)備金等科目。（二）舞弊審計(jì)的概念及方法1.舞弊審計(jì)的概念舞弊審計(jì)是一種檢測(cè)舞弊的預(yù)防方法，指的為使用會(huì)計(jì)記錄和其他信息，并使用分析性審查方法來識(shí)別舞弊。此類特定的審計(jì)活動(dòng)應(yīng)包括舞弊發(fā)生后的審計(jì)調(diào)查，以及將要發(fā)生或?qū)⒁l(fā)生的整個(gè)預(yù)防和監(jiān)督系統(tǒng)。2.舞弊審計(jì)的方法分析性復(fù)核法。分析性復(fù)核法又可分為簡(jiǎn)易比較法、比率分析法等。比如對(duì)現(xiàn)金流量的分析就是簡(jiǎn)易比較法中的典型。把每股經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量與每股收益相比，若前者為負(fù)數(shù)，而后者較高，這樣的上市公司往往在造假。交易實(shí)質(zhì)分析法。當(dāng)然隨著上市公司舞弊水平的提高，反偵查能力的增強(qiáng)，被審單位通過玩弄會(huì)計(jì)權(quán)術(shù)，就需要審計(jì)人員采用交易實(shí)質(zhì)的分析方法透過經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。期后事項(xiàng)分析法。來年初大額的退貨也揭示了可能在本年年末有夸大收入的行為。另外，上市公司經(jīng)常性的第四季度調(diào)整也不鮮見。資產(chǎn)質(zhì)量分析法。如果當(dāng)期不良資產(chǎn)的增加額和增加幅度大于利潤(rùn)總額和增加幅度，則表明上市公司當(dāng)期的利潤(rùn)表存有水份。（三）舞弊審計(jì)的理論基礎(chǔ)1.舞弊三角理論舞弊三角理論，理論解釋，舞弊是壓力，機(jī)會(huì)和借口的結(jié)合。其中，壓力是行為動(dòng)機(jī)，是管理層或其他員工在公司生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)中面臨的各種壓力，包括經(jīng)濟(jì)困境，惡性壓力，工作壓力等。及時(shí)性是進(jìn)行舞弊依據(jù)的先決條件。它是指一種舞弊環(huán)境，在這種環(huán)境中，公司會(huì)發(fā)現(xiàn)未被發(fā)現(xiàn)或逃避的舞弊行為，例如不平衡的公司治理結(jié)構(gòu)和不良的審計(jì)系統(tǒng)。借口/合理化指的是說服詐騙者尋找舞弊行為與道德價(jià)值觀相符的原因的過程。壓力，機(jī)會(huì)和借口的所有三個(gè)要素必須同時(shí)存在以引發(fā)舞弊。2.GONE理論它由四個(gè)因素（G，0，N，E）組成，G表示貪婪，0表示機(jī)會(huì)，N表示需要，E表示暴露。從犯罪者的角度分析貪婪和需求。根據(jù)“理性的經(jīng)濟(jì)人假說”，人性是自私的，內(nèi)心的貪婪是財(cái)務(wù)舞弊的根本原因。機(jī)會(huì)因素是由環(huán)境提供的，適用于財(cái)務(wù)舞弊。這種機(jī)會(huì)通常與組織中的分工有關(guān)，這賦予了實(shí)施者一定程度的權(quán)限，并且這種機(jī)會(huì)是客觀存在的。暴露因素有兩個(gè)方面。一種是沒有被發(fā)現(xiàn)的機(jī)會(huì)，另一種是發(fā)現(xiàn)后罰款很小，并且收入與罰款的成本不符，這四個(gè)因素的相互作用和影響最終決定了企業(yè)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的程度擇遠(yuǎn).中國(guó)版證券集體訴訟制度值得點(diǎn)贊[N].證券日?qǐng)?bào),2021-03-29(A01).擇遠(yuǎn).中國(guó)版證券集體訴訟制度值得點(diǎn)贊[N].證券日?qǐng)?bào),2021-03-29(A01).三、康美藥業(yè)審計(jì)失敗案例概況（一）案例背景1.康美藥業(yè)簡(jiǎn)介康美藥業(yè)有限公司于1997年在廣東省普寧市成立。成立之初，公司名稱為“廣東康美藥業(yè)有限公司”。直到2000年，該公司才開始重組其股份，并于2001年在A股股票上海證券交易所上市，其上市的股票代碼為600518，隨著公司的迅速發(fā)展，成功于2001年3月實(shí)現(xiàn)了在上掛牌上市。公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)是藥片生產(chǎn)與制造，康美在業(yè)務(wù)創(chuàng)新方面實(shí)現(xiàn)了突破，業(yè)務(wù)涵蓋了智慧藥房、OTC零售、醫(yī)藥電商、移動(dòng)醫(yī)療等，是國(guó)家級(jí)重點(diǎn)高新技術(shù)企業(yè)，在醫(yī)藥股里曾經(jīng)是“白馬股”。自康美藥業(yè)上市以來，直至2019年年底，企業(yè)年報(bào)審計(jì)都使用的是廣東正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所，二者已經(jīng)合作了15年以上，康美藥業(yè)財(cái)務(wù)舞弊行為被曝光之后，則由立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所擔(dān)任審計(jì)機(jī)構(gòu)。康美藥業(yè)企業(yè)自身組織架構(gòu)偏向扁平，其董事會(huì)優(yōu)董事長(zhǎng)和副董事長(zhǎng)各一名，共有九名董事會(huì)成員，其下進(jìn)行四個(gè)委員會(huì)的設(shè)立，一是戰(zhàn)略發(fā)展委員會(huì)，二是審計(jì)委員會(huì)，三是薪酬與考核委員會(huì)，四是提名委員會(huì)?？得浪帢I(yè)發(fā)展到2019年9月30日，康美實(shí)業(yè)投資控股有限公司已成為其第一大股東，馬興田是康美實(shí)業(yè)投資控股的董事長(zhǎng)與控制人。具體持股比例如圖1所示。普寧市國(guó)際信息咨詢服務(wù)有限公司1.87%普寧市國(guó)際信息咨詢服務(wù)有限公司1.87%馬興田許冬瑾執(zhí)行董事執(zhí)行董事監(jiān)事執(zhí)行董事康美藥業(yè)股份有限公司康美事業(yè)投資控股有限公司32.75%許冬瑾1.97%...普寧市金信典當(dāng)行有限公司1.87%馬興田99.68%許冬瑾0.32%圖12019年康美藥業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)圖資料來源：2019年康美藥業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告2.會(huì)計(jì)師事務(wù)所簡(jiǎn)介正中珠江會(huì)計(jì)師事總部位于廣州，是廣東省最大的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，具有與證券和期貨相關(guān)的業(yè)務(wù)服務(wù)資格。自1981年以來，華南地區(qū)第一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所-廣州會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所的前身之一，開始提供外部專業(yè)服務(wù)，例如審計(jì)和會(huì)計(jì)咨詢。其分支機(jī)構(gòu)有中山分所、韶關(guān)分所。合伙人大會(huì)是最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，下設(shè)合伙人管理委員會(huì)，由設(shè)戰(zhàn)略、風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)、薪酬、信心管理五個(gè)委員會(huì)組成。正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部結(jié)構(gòu)如圖2所示：合伙人大會(huì)合伙人大會(huì)合伙事務(wù)監(jiān)督委員會(huì)合伙人管理委員會(huì)戰(zhàn)略發(fā)展委員會(huì)風(fēng)險(xiǎn)控制委員會(huì)財(cái)務(wù)預(yù)算委員會(huì)信息管理委員會(huì)薪酬考核委員會(huì)財(cái)務(wù)部培訓(xùn)部人力資源部信息技術(shù)部圖2會(huì)計(jì)師事務(wù)所的結(jié)構(gòu)資料來源：會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部資料（二）康美藥業(yè)財(cái)務(wù)舞弊概況1.康美藥業(yè)的舞弊手段

（1）虛增貨幣資金康美藥業(yè)舞弊案例最令人震驚的部分就是資產(chǎn)負(fù)債表上面的數(shù)百億貨幣資金“不翼而飛”，虛增情況如表1所示，三個(gè)年度涉及的貨幣資金虛增金額均占當(dāng)年資產(chǎn)總額40%以上，占當(dāng)年凈資產(chǎn)四分之三以上，涉及金額非常龐大，幾乎將近資產(chǎn)總額的一半，證監(jiān)會(huì)根據(jù)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，康美藥業(yè)虛增貨幣資產(chǎn)的方式主要有虛假記賬、不記賬、偽造存單等。表1康美藥業(yè)2016年-2018年上半年虛增貨幣資金情況（億元）年度201620172018虛增貨幣資金225.48299.44361.88虛增貨幣資金占資產(chǎn)總額比例（%）41.1343.5745.96虛增貨幣資金占凈資產(chǎn)比例（%）76.7493.18108.24資料來源：康美藥業(yè)股份有限公司財(cái)報(bào)康美藥業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正之前，在其2016年度、2017年度、2018年上半年年度報(bào)告中披露的貨幣資金分別為273.25億、341.51億、398.85億，而對(duì)外披露的短期借款分別為82.52億、113.70億、124.52億，可以看出貨幣資金的金額幾乎是短期借款的三倍，即使償還短期借款后賬面上仍然會(huì)有充足的貨幣資金，但是近年來康美藥業(yè)卻一直在二級(jí)市場(chǎng)上進(jìn)行融資，包括短期和長(zhǎng)期的債務(wù)融資。根據(jù)財(cái)務(wù)管理融資理念，在持有充足的貨幣資金時(shí)，通常不需要通過直接或者間接融資的方式進(jìn)行公司經(jīng)營(yíng)，而康美藥業(yè)卻在持有大量可流動(dòng)資金的同時(shí)一直通過直接或間接融資的方式進(jìn)行資金融通，不符合常規(guī)的公司經(jīng)營(yíng)理念。（2）虛增營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)利潤(rùn)根據(jù)證監(jiān)會(huì)《事先告知書》中顯示，康美藥業(yè)在2016年、2017年、2018上半年均涉及營(yíng)業(yè)收入和凈利潤(rùn)的虛增情況，虛增情況如表2所示，虛增利潤(rùn)占當(dāng)年利潤(rùn)總額的比例分別高達(dá)16.44%、25.91%、65.52%。表2康美藥業(yè)2016年-2018年上半年虛增營(yíng)業(yè)收入和凈利潤(rùn)情況（億元）年度201620172018虛增營(yíng)業(yè)收入89.99100.3284.84虛增營(yíng)業(yè)利潤(rùn)6.5612.5120.29虛增營(yíng)業(yè)利潤(rùn)占當(dāng)年利潤(rùn)總額比例（%）16.4425.9165.52資料來源：康美藥業(yè)股份有限公司財(cái)報(bào)財(cái)務(wù)管理中有一個(gè)指標(biāo)專門用來衡量?jī)衾麧?rùn)中現(xiàn)金的含量，也就是凈現(xiàn)比，通過經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~只有106.5億，也就是說康美藥業(yè)的凈現(xiàn)比只有0.51，這就說明康美藥業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告中的凈利潤(rùn)可能有一半并沒有收到實(shí)際的現(xiàn)金，很可能都是來源于應(yīng)收賬款，這種現(xiàn)象的產(chǎn)生令人不得不對(duì)康美藥業(yè)的收入和利潤(rùn)產(chǎn)生質(zhì)疑。許多上市公司都會(huì)利用虛構(gòu)業(yè)務(wù)、提前確認(rèn)收入等方式達(dá)到虛增收入的目的，雖然這種方式會(huì)使收入和利潤(rùn)大幅度增加，但是卻無法改變現(xiàn)金流量表中由于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)糁??？得浪帢I(yè)在披露不實(shí)信息被曝光后，承認(rèn)曾經(jīng)通過偽造業(yè)務(wù)憑證進(jìn)行收入造假，同時(shí)，康美藥業(yè)為了虛增利潤(rùn)，對(duì)于向關(guān)聯(lián)方提供的88億資金并沒有計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。（3）大股東占用資金在這份專項(xiàng)報(bào)告中還顯示，在2018年還產(chǎn)生了兩筆資金占用情況，如表3-3所示，分別是普寧康都藥業(yè)有限公司的2.95億和康淳藥業(yè)有限公司的33億，合計(jì)35.95億，這兩項(xiàng)資金不僅是非經(jīng)營(yíng)性資金占用，并且也無需兩家公司支付利息，屬于無償占用。截止到2018年年末，普寧康都藥業(yè)有限公司和康淳藥業(yè)有限公司累計(jì)占用資金高達(dá)88.79億。對(duì)于上述的資金占用情況，康美藥業(yè)均沒有在2018年度中的財(cái)務(wù)報(bào)表計(jì)提減值，理由是“關(guān)聯(lián)方往來款，承諾全額回收”，在康美藥業(yè)被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查以來，公司陷入困境、股東遭受利益損失，但是康美藥業(yè)仍然沒有對(duì)兩項(xiàng)資金占用計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，相信也是康美藥業(yè)虛增利潤(rùn)的手段之一。表3康美藥業(yè)2018年度大股東及其附屬企業(yè)非經(jīng)營(yíng)性資金占用情況（億元）資金占用方名稱2018年期初占用資金余額2018年度占用資金發(fā)生額2018年度償還發(fā)生額2018年期末占用資金余額占用性質(zhì)康淳藥業(yè)有限公司—330.532.5非經(jīng)營(yíng)性康都藥業(yè)有限公司57.142.953.856.29非經(jīng)營(yíng)性合計(jì)57.1435.954.388.79資料來源：《關(guān)于康美藥業(yè)股份有限公司非經(jīng)營(yíng)性資金占用及其他關(guān)聯(lián)資金往來情況的專項(xiàng)說明》2.康美藥業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的信號(hào)（1）制度環(huán)境不健全首先，業(yè)務(wù)系統(tǒng)是表面的。盡管康美藥業(yè)已建立了內(nèi)部控制制度，但內(nèi)部控制制度尚未及時(shí)更新，致使內(nèi)部控制制度嚴(yán)重偏離了公司的現(xiàn)狀。其次，管理層的內(nèi)部控制意識(shí)薄弱，公司制度徒勞，日常工作沒有有效地執(zhí)行已制定的規(guī)章制度。例如，盡管已經(jīng)建立了與合同管理有關(guān)的系統(tǒng)和工作流程，但在實(shí)際操作中，仍然存在一些項(xiàng)目施工單位先開始施工然后簽訂項(xiàng)目協(xié)議的現(xiàn)象。（2）公司治理存在弊端康美藥業(yè)的主要股東是康美實(shí)業(yè)投資控股有限公司?？得缹?shí)業(yè)擁有32.75％的股份，其實(shí)際控制人是該公司的總裁兼首席執(zhí)行官馬興田。他的妻子徐東進(jìn)是康美藥業(yè)有限公司的第七大股東，她擁有1.97％的股份，并擔(dān)任該公司副總裁和副總經(jīng)理。馬興田及其妻子的領(lǐng)導(dǎo)職務(wù)導(dǎo)致公司的治理結(jié)構(gòu)無法發(fā)揮監(jiān)督和制衡的作用，資本集中度高，對(duì)大股東的制衡不足，嚴(yán)重缺陷。股東會(huì)董事會(huì)股東會(huì)董事會(huì)監(jiān)事會(huì)總裁副總裁副總經(jīng)理各部門主管圖3康美藥業(yè)治理結(jié)構(gòu)圖資料來源：康美藥業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告康美藥業(yè)股份有限公司前十大股東的股票狀況如表4所示。表4康美藥業(yè)前十名股東持股情況（2019．09）單位：股股東名稱（全稱）期末持股數(shù)量比例（％）康美事業(yè)投資控股有限公司162870219932.75五礦國(guó)際信托有限公司2319014824.66華安未來資產(chǎn)1636125653.29中國(guó)證券金融股份有限公司1487191222.99常州燕澤永惠投資中心1204575842.42天津市鯤鵬融創(chuàng)企業(yè)管理咨詢有限公司978027001.97許冬瑾978037001.97普寧市金信典當(dāng)行有限公司931147161.87普寧市國(guó)際信息咨詢服務(wù)有限公司931147001.87許燕君698360561.40資料來源：康美藥業(yè)股份有限公司財(cái)報(bào)（3）財(cái)務(wù)核算不規(guī)范康美藥業(yè)的《初步會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正公告》引起了資本市場(chǎng)的轟動(dòng)。在更正公告中，康美藥業(yè)調(diào)整了2017年年度報(bào)告數(shù)據(jù)，并增加了2994.4萬貨幣資金。對(duì)于2017年年報(bào)，“財(cái)務(wù)錯(cuò)誤”主要包括：由于企業(yè)購(gòu)貨款，工程款支付以及確認(rèn)業(yè)務(wù)款的會(huì)計(jì)處理錯(cuò)誤，應(yīng)收賬款低估6.41億元，存貨低估1.95億元。10億元，在建工程6.32億元；會(huì)計(jì)賬戶資金錯(cuò)誤導(dǎo)致貨幣資金等2994.4萬元。從公告看，2994.94萬只股票實(shí)際代表1954.6萬股。該公司在會(huì)計(jì)處理上犯了一個(gè)錯(cuò)誤，并將其視為貨幣資金。此事表明康美藥業(yè)存在重大的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)缺陷。公司會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不規(guī)范，缺乏信息披露，不能反映公司的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況，導(dǎo)致前期重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。（4）關(guān)聯(lián)方交易管理不規(guī)范根據(jù)證券監(jiān)督管理委員會(huì)的調(diào)查結(jié)果，2016年1月1日至2018年12月31日，康美藥業(yè)已向控股股東及其關(guān)聯(lián)方提供了非經(jīng)營(yíng)性資金，沒有經(jīng)過批準(zhǔn)或授權(quán)的程序就做決定。用于購(gòu)買股票，償還控股股東及其關(guān)聯(lián)方的本金和融資利息，預(yù)付抵押貸款或支付購(gòu)買溢價(jià)款1161.9萬元?？得浪帢I(yè)未嚴(yán)格執(zhí)行關(guān)聯(lián)交易中的相關(guān)管理制度，致使有關(guān)資金支付的有效決策和審批程序無法有效執(zhí)行，部分原始文件和交易協(xié)議缺失。與其他關(guān)聯(lián)方的資金，作為有效信息。項(xiàng)目數(shù)據(jù)屬于集合中存在嚴(yán)重差距。上述事項(xiàng)表明，康美藥業(yè)在資本管理和關(guān)聯(lián)交易管理上存在重大缺陷，未披露控股股東及其關(guān)聯(lián)方非經(jīng)營(yíng)性占用資金，嚴(yán)重違反日常法規(guī)的關(guān)聯(lián)交易。公司的資本管理，以及相關(guān)的交易管理系統(tǒng)。（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施的審計(jì)程序1.審計(jì)項(xiàng)目承接階段自2001年康美藥業(yè)合并以來，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所一直在開展其審計(jì)業(yè)務(wù)。作為正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要審計(jì)客戶，康美藥業(yè)一直支付高昂的審計(jì)費(fèi)用。就項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)而言，多年來一直被認(rèn)為是低風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目審計(jì)。另外，由于他們熟悉業(yè)務(wù)環(huán)境和業(yè)務(wù)，因此，如果他們繼續(xù)這樣做，將不會(huì)很困難?？紤]到業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和收入，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所決定繼續(xù)進(jìn)行康美藥業(yè)2017年年度報(bào)告的審計(jì)業(yè)務(wù)。在康美藥業(yè)上市之前，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所從1997年至2000年已經(jīng)連續(xù)四年對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了審計(jì)。自2001年康美藥業(yè)上市以來，到2016年，康美藥業(yè)每年都連續(xù)16年發(fā)布無保留意見的標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告。2.審計(jì)人員構(gòu)成階段在年度審查開始之前，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所定期召開部門負(fù)責(zé)人會(huì)議，以分配項(xiàng)目人員。對(duì)于剛開始的審計(jì)業(yè)務(wù)，團(tuán)隊(duì)由經(jīng)驗(yàn)豐富的項(xiàng)目經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。原項(xiàng)目經(jīng)理將繼續(xù)負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)的繼續(xù)。最后，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所的康美藥業(yè)有限公司2017年的審計(jì)師由項(xiàng)目合作伙伴，項(xiàng)目經(jīng)理，現(xiàn)場(chǎng)主管，審計(jì)助理和四名在校實(shí)習(xí)生組成。最高級(jí)別是由合作伙伴負(fù)責(zé)風(fēng)險(xiǎn)控制和整個(gè)項(xiàng)目報(bào)告的簽署，經(jīng)理A負(fù)責(zé)整個(gè)現(xiàn)場(chǎng)項(xiàng)目審計(jì)，現(xiàn)場(chǎng)主管C負(fù)責(zé)準(zhǔn)備正確性聲明并審計(jì)文件，并由審計(jì)助理和其他四個(gè)實(shí)習(xí)生負(fù)責(zé)認(rèn)證，非關(guān)鍵主題抽樣審計(jì)。3.審計(jì)程序?qū)嵤╇A段鑒于康美藥業(yè)擁有300億外匯基金的巨額存款，項(xiàng)目經(jīng)理從康美藥業(yè)選擇了五家同屬制藥公司的可比公司，并將其外匯資金與總資產(chǎn)進(jìn)行了比較。分析發(fā)現(xiàn)，康美藥業(yè)的貨幣資金所占比例遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過其同行，后者占近50％。當(dāng)項(xiàng)目經(jīng)理檢查大筆應(yīng)收賬款時(shí)，發(fā)現(xiàn)到年底有4份銷售合同，金額在幾千萬元之間。后續(xù)客戶端簽名與先前的客戶端簽名不匹配。詢問后，財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人解釋說，客戶更改了注冊(cè)的公司名稱，因此，年底的最后一份銷售合同將使用客戶的新公司名稱。因此，項(xiàng)目經(jīng)理要求發(fā)出確認(rèn)函以核實(shí)該客戶的應(yīng)收賬款金額，并且回復(fù)地址直接是正中珠江會(huì)計(jì)事務(wù)所。在收到賣方對(duì)所欠金額的肯定答復(fù)后，審計(jì)師批準(zhǔn)了財(cái)務(wù)人員的解釋，并將解釋記錄在審計(jì)文件中。關(guān)于期末公司庫(kù)存超過百億元的問題，項(xiàng)目經(jīng)理發(fā)現(xiàn)公司庫(kù)存巨大，是同一行業(yè)四家可比公司的庫(kù)存總和。針對(duì)這種情況，審計(jì)員將跟蹤從詳細(xì)庫(kù)存到實(shí)物，再?gòu)膶?shí)物到庫(kù)存明細(xì)表的占總庫(kù)存很大一部分的庫(kù)存。隨訪后，發(fā)現(xiàn)沒有任何不一致之處。至于期末存貨是否折舊，審計(jì)師獲得了專家意見，期末存貨保持良好狀態(tài)并保持市場(chǎng)價(jià)值。4.審計(jì)項(xiàng)目復(fù)核階段在完成了包括上述關(guān)鍵項(xiàng)目在內(nèi)的審計(jì)工作之后，為期兩周的現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)工作已接近完成?，F(xiàn)場(chǎng)主管總結(jié)了所有審計(jì)文件，并將其交給項(xiàng)目經(jīng)理進(jìn)行第一級(jí)審計(jì)。項(xiàng)目經(jīng)理對(duì)每個(gè)主題的審計(jì)文件進(jìn)行了初步審計(jì)，以驗(yàn)證審計(jì)文件是否完整，審計(jì)程序是否按照審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的要求，遇到的問題和解決方案以及相應(yīng)的結(jié)果執(zhí)行。他形成了初步意見，并再次將其提交給部門主管。級(jí)別檢查。部門經(jīng)理對(duì)關(guān)鍵項(xiàng)目和高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域進(jìn)行了關(guān)鍵檢查：貨幣資金，收入，成本，存貨等，并在認(rèn)為正確無誤后將其發(fā)送給聯(lián)屬辦公室進(jìn)行最終審查，出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告周科競(jìng).中介機(jī)構(gòu)被罰得越狠A股越穩(wěn)[N].北京商報(bào),2021-03-22(006).周科競(jìng).中介機(jī)構(gòu)被罰得越狠A股越穩(wěn)[N].北京商報(bào),2021-03-22(006).（五）審計(jì)失敗后果1對(duì)康美藥業(yè)后續(xù)經(jīng)營(yíng)的影響（1）資金鏈斷裂康美藥業(yè)造假事件發(fā)生后，特別是2019年5月17日中國(guó)證監(jiān)會(huì)公布康美藥業(yè)會(huì)計(jì)造假定期調(diào)查結(jié)果后，5月21日晚間，康美藥業(yè)主信用評(píng)級(jí)下調(diào)，3筆債務(wù)信用評(píng)級(jí)由AA+下調(diào)至a，并將公司主體信用評(píng)級(jí)及上述債務(wù)納入可能被下調(diào)的信用評(píng)級(jí)觀察名單。受債信評(píng)級(jí)下調(diào)影響，2019年5月22日起，拍賣系統(tǒng)涉及的3個(gè)債券品種暫停交易，交易方式調(diào)整為僅在上交所固定收益證券綜合電子平臺(tái)上采取報(bào)價(jià)、詢價(jià)、協(xié)議交易方式，中登公司上海分公司將逐一進(jìn)行全額結(jié)算。（2）業(yè)績(jī)下降，經(jīng)營(yíng)虧損由于造假事件和醫(yī)藥市場(chǎng)政策出臺(tái)的負(fù)面影響，2019年，康美藥業(yè)積極整頓和完善公司治理，以主營(yíng)業(yè)務(wù)為重點(diǎn)，剝離非主營(yíng)業(yè)務(wù)資產(chǎn)。此外，在債券兌現(xiàn)壓力下，公司資金流動(dòng)性趨緊，融資成本大幅增加，利息支出較2018年增加4.28億元。對(duì)比2017年和2018年三季報(bào)可以看出，康美藥業(yè)的營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和凈利潤(rùn)均出現(xiàn)了大幅下滑。與2018年三季度數(shù)據(jù)相比，2019年三季度營(yíng)業(yè)收入下降59%，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)下降97%，凈利潤(rùn)下降99%。2.投資者面臨巨大損失為了判斷一個(gè)投資項(xiàng)目是否值得投資，投資者需要結(jié)合公司基本面分析，對(duì)公司年報(bào)中的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，通過財(cái)務(wù)信息了解公司的經(jīng)營(yíng)狀況和未來發(fā)展預(yù)期。上市公司作為證券投資者的投資項(xiàng)目，一旦發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊行為，將直接導(dǎo)致投資者的經(jīng)濟(jì)損失。虛假財(cái)務(wù)信息誤導(dǎo)投資者的判斷。一旦財(cái)務(wù)舞弊行為暴露出來，最嚴(yán)重的損失承擔(dān)者就是普通個(gè)人投資者，而投資者僅僅試圖從投資中獲取收益的目的就失敗了。3.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信任危機(jī)作為上市公司的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，每一位注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)該勤勉盡責(zé)。當(dāng)公司因財(cái)務(wù)造假受到處罰時(shí)，社會(huì)各界對(duì)相關(guān)機(jī)構(gòu)，特別是公司審計(jì)責(zé)任人給予了高度重視，甚至?xí)?jì)師事務(wù)所也應(yīng)承擔(dān)連帶責(zé)任，導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)成本和風(fēng)險(xiǎn)增加，這也影響了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量和公信力。2019年5月9日，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所因康美藥業(yè)舞弊被中國(guó)證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查。正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所是珠三角知名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，服務(wù)于大批上市公司和擬上市公司。康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假事件讓正中珠江深陷信任危機(jī)，多米諾骨牌效應(yīng)開始凸顯。例如已經(jīng)為其提供了9年服務(wù)的中順潔柔和已經(jīng)合作了19年的中山公用，盡管已合作多年，但中山公用等公司想繼續(xù)聘請(qǐng)珠江正中為其提供審計(jì)服務(wù)時(shí)，仍被股東大會(huì)否決。截至2019年5月，精選數(shù)據(jù)顯示，在申請(qǐng)IPO的712家公司中，有43家公司經(jīng)正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，其中擬IPO的36家公司為廣東省企業(yè)。然而根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)的要求，這些中介機(jī)構(gòu)涉嫌違法違規(guī)，對(duì)市場(chǎng)有重大影響，被中國(guó)證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查，發(fā)行人將被審查，因此2019年5月才提交IPO申請(qǐng)的幾家公司將被暫緩申請(qǐng)，重新審查。這些都再次說明了會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)保持審計(jì)獨(dú)立性，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序，保持謹(jǐn)慎懷疑的態(tài)度，提高審計(jì)質(zhì)量以維護(hù)事務(wù)所其自身的公信力。只有事務(wù)所出具的報(bào)告真實(shí)可靠，才能贏得公眾的信任，贏得監(jiān)管機(jī)構(gòu)的信任，從而反向回饋給相關(guān)公司以業(yè)務(wù)上的支持，也能讓事務(wù)所更為人們所認(rèn)可，形成正向循環(huán)。四、康美藥業(yè)審計(jì)失敗原因分析（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面審計(jì)執(zhí)行不到位1.銀行函證程序不合理作為一家工業(yè)公司，康美藥業(yè)的貨幣資金從2014年的100億元猛增至2017年的341億元。令人懷疑的是，它所擁有大量的貨幣資金。同時(shí)，公司貸款總額也從2014年的69億元增加到2017年的113億元。盡管他們有足夠的資金，但他們有興趣負(fù)債。在審計(jì)過程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師專注于發(fā)行貨幣資金，但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行了無效的證明書程序。關(guān)于信件證明程序，項(xiàng)目經(jīng)理在期末僅對(duì)大型銀行賬戶簽發(fā)了信件證明，而對(duì)其他零余額賬戶或小額銀行賬戶則未簽發(fā)信件證明。按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須為當(dāng)期所有銀行賬戶提供信函證明，包括余額為零的賬戶和當(dāng)期注銷的銀行賬戶。他們不能僅僅出于低風(fēng)險(xiǎn)原因就忽略了對(duì)貨幣基金的關(guān)注。熟悉被審計(jì)單位是無法避免專業(yè)懷疑的。同時(shí)，審計(jì)師沒有直接詢問銀行的貨幣和本金余額，而是隨后通過郵件給銀行寫了一封信。審計(jì)貨幣資金的最有效方法是親自驗(yàn)證在銀行的帳戶余額。但是，CPA并未完全控制驗(yàn)證過程，從而導(dǎo)致正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所的貨幣和資金審計(jì)出現(xiàn)錯(cuò)誤鐘鋒,陳支武.基于扎根理論的企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊因子歸集及傳導(dǎo)機(jī)制分析——以康美藥業(yè)、康得新財(cái)務(wù)舞弊案為例[J].技術(shù)與市場(chǎng),2021,28(03):149-151.鐘鋒,陳支武.基于扎根理論的企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊因子歸集及傳導(dǎo)機(jī)制分析——以康美藥業(yè)、康得新財(cái)務(wù)舞弊案為例[J].技術(shù)與市場(chǎng),2021,28(03):149-151.2.存貨監(jiān)盤程序不規(guī)范庫(kù)存審計(jì)是審計(jì)業(yè)務(wù)的關(guān)鍵部分。庫(kù)存項(xiàng)目的特點(diǎn)是種類繁多，流動(dòng)性強(qiáng)，定價(jià)方法多樣化以及庫(kù)存工作量大，從而使虛假的高庫(kù)存成為資產(chǎn)舞弊的主要手段。如果庫(kù)存確實(shí)存在并且?guī)齑鎯r(jià)值受到影響，則所有這些都要求CPA保持高度的警惕性和專業(yè)能力。在康美藥業(yè)的審計(jì)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師使用分析程序發(fā)現(xiàn)該公司的庫(kù)存巨大，因此，代表總庫(kù)存很大一部分的庫(kù)存是從詳細(xì)對(duì)象追溯到實(shí)物，再?gòu)膶?shí)物追溯。反對(duì)庫(kù)存計(jì)劃。它似乎符合審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的要求，但實(shí)際上，對(duì)于被審計(jì)實(shí)體提供的清單清單的真實(shí)性和完整性沒有疑問。面對(duì)大量庫(kù)存，項(xiàng)目經(jīng)理必須首先注意被審計(jì)單位提供的庫(kù)存盤點(diǎn)表是否與賬面數(shù)量一致。如果提供的庫(kù)存盤點(diǎn)表不完整或錯(cuò)誤，則它將使用錯(cuò)誤的審計(jì)證據(jù)運(yùn)行。審計(jì)程序必須不正確。其次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未闡明存貨比率。面對(duì)大量庫(kù)存，如果僅對(duì)一小部分庫(kù)存進(jìn)行驗(yàn)證，則當(dāng)然不可能找到被審計(jì)單位的庫(kù)存舞弊郭香.上市公司財(cái)務(wù)造假方式及防范對(duì)策研究[J].企業(yè)改革與管理,2021(04):102-103.郭香.上市公司財(cái)務(wù)造假方式及防范對(duì)策研究[J].企業(yè)改革與管理,2021(04):102-103.此外，如表5所示，通過將康美藥業(yè)與激智科技、南洋科技、友輝公司的存貨周轉(zhuǎn)率對(duì)比可以看出，康美藥業(yè)公司的存貨周轉(zhuǎn)率比同行業(yè)公司高出很多，而超高的存貨周轉(zhuǎn)率也是企業(yè)虛增收入的一個(gè)重要標(biāo)志。在大多數(shù)虛增收入的財(cái)務(wù)舞弊案例當(dāng)中，所有虛增收入的舞弊手段都表現(xiàn)為超高的存貨周轉(zhuǎn)率。表5康美藥業(yè)存貨周轉(zhuǎn)率同行業(yè)對(duì)比存貨周轉(zhuǎn)率2014201520162017激智科技3.873.954.343.75南洋科技4.853.594.083.03友輝5.725.705.175.44康美藥業(yè)6.619.159.7511.97資料來源：康美藥業(yè)股份有限公司財(cái)報(bào)3.關(guān)聯(lián)方交易異常未及時(shí)關(guān)注康美藥業(yè)在深交所2017年年報(bào)問詢函的回復(fù)中披露三家子公司的轉(zhuǎn)讓估值、出售股權(quán)比例和對(duì)手方情況?，F(xiàn)總結(jié)如表6所示。表6康美藥業(yè)公司資產(chǎn)出售情況公司名稱對(duì)手方估值出售股權(quán)百分比評(píng)估報(bào)告號(hào)康美藥業(yè)(北京)商貿(mào)有限公司寧波啟盈投資管理合伙企業(yè)(有限合伙)407.7060%大正評(píng)報(bào)字(2017)第341C號(hào)廣東康美藥業(yè)創(chuàng)意設(shè)計(jì)有限公司青島康創(chuàng)聚聯(lián)智能裝備有限公司260100%大正評(píng)報(bào)字(2017)第340C號(hào)北京康美藥業(yè)三維科技有限責(zé)任公司寧波啟盈投資管理合伙企業(yè)(有限合伙)82670%大正評(píng)報(bào)字(2017)第342C號(hào)資料來源：康美藥業(yè)股份有限公司財(cái)報(bào)康美藥業(yè)的關(guān)聯(lián)方為其主要股東康春藥業(yè)有限公司和普寧康都藥業(yè)有限公司。兩大股東均存在資金挪用問題。截至2018年，康美藥業(yè)已向關(guān)聯(lián)方提供資金近90億元，其中康春藥業(yè)的占用資金余額為32.5億元，普寧康都為56.29億元。自2017年以來，普寧康都就非法沒收了康美藥業(yè)的資金。截至2018年底，仍有超過50億元的貨幣資金尚未歸還。但是，在康美藥業(yè)的股權(quán)收購(gòu)聲明中，康春藥業(yè)和普寧康均未披露。這表明信息披露是非法的，顯然不是“會(huì)計(jì)錯(cuò)誤”，而是財(cái)務(wù)舞弊行為。在審計(jì)過程中，正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒有對(duì)與關(guān)聯(lián)交易明顯相關(guān)的任何問題進(jìn)行審查，顯然，審計(jì)工作沒有按照規(guī)定程序進(jìn)行，或者有故意隱瞞李子嫣,謝國(guó)根,趙春艷.上市公司財(cái)務(wù)造假問題分析[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技,2021(04):170-171.李子嫣,謝國(guó)根,趙春艷.上市公司財(cái)務(wù)造假問題分析[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技,2021(04):170-171.（二）會(huì)計(jì)事務(wù)所項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估不正確信息不對(duì)稱使被審計(jì)單位和會(huì)計(jì)師事務(wù)所掌握的企業(yè)信息程度不同，因而正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所在評(píng)估業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)上出現(xiàn)誤判，將連續(xù)多年承接的康美藥業(yè)審計(jì)業(yè)務(wù)認(rèn)定為低風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目。由于GP會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒有參與企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理，缺乏對(duì)公司內(nèi)部控制執(zhí)行情況、管理層誠(chéng)信情況、公司內(nèi)部財(cái)務(wù)制度等方面充分全面的了解，所有對(duì)企業(yè)信息的了解只是通過企業(yè)一張財(cái)務(wù)報(bào)表去了解。相對(duì)企業(yè)管理層來說，在財(cái)務(wù)信息的處理和獲取上處于弱勢(shì)地位。GP會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然連續(xù)作為康美藥業(yè)的審計(jì)機(jī)構(gòu)，但是在再次受到繼續(xù)承接業(yè)務(wù)的邀請(qǐng)后，只考慮到了多年來對(duì)客戶業(yè)務(wù)和公司情況比較熟悉和豐厚報(bào)酬的角度出發(fā)，并沒有針對(duì)客戶發(fā)生的變化情況進(jìn)行足夠調(diào)研，也沒有站在被審計(jì)單位的角度上，對(duì)其經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作進(jìn)一步分析，在面臨國(guó)內(nèi)國(guó)際大環(huán)境的變化情況下，忽略了其可能受到的影響和沖擊。在內(nèi)部信息獲取和掌握上處于不利地位，使GP會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏對(duì)對(duì)公司內(nèi)部經(jīng)營(yíng)情況的足夠了解，在承接業(yè)務(wù)時(shí)沒有對(duì)公司經(jīng)營(yíng)情況和財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行合理評(píng)估，對(duì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)誤判，從而未識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)引發(fā)審計(jì)失敗。（三）公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)混亂從康美藥業(yè)發(fā)布的公開信息可以看出，馬星田董事長(zhǎng)同時(shí)兼任公司首席執(zhí)行官，同時(shí)兼任大股東康美實(shí)業(yè)董事長(zhǎng)，也是公司業(yè)務(wù)的實(shí)際控制人?！暗燃?jí)約束機(jī)制是集成的。同時(shí)，上市公司的內(nèi)部治理與控股股東的外部利益是交織在一起的。不同職責(zé)，不同權(quán)力和不同義務(wù)的多個(gè)職位和角色在很大程度上重疊，導(dǎo)致內(nèi)部控制機(jī)制自然失敗，進(jìn)而增加了自身的審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)。夫妻夫妻馬興田許冬瑾普寧國(guó)際信息咨詢服務(wù)有限公司康美實(shí)業(yè)普寧市金信典當(dāng)有限公司康美藥業(yè)圖4康美藥業(yè)實(shí)際控制人結(jié)構(gòu)圖再來，通過康美藥業(yè)2018年年報(bào)顯示，馬興田直接持有公司0.02%股份，并通過康美實(shí)業(yè)投資控股有限公司持有公司31.91%的股份，康美藥業(yè)大股東康美實(shí)業(yè)掌握著其絕對(duì)的控制權(quán)。公司實(shí)際控制人為馬興田，馬興田通過本人、第一大股東康美實(shí)業(yè)、妻子許冬謹(jǐn)、親戚以及相關(guān)關(guān)聯(lián)方一共持有康美藥業(yè)約百分之四十的股權(quán)比例，并且康美實(shí)業(yè)，同馬興田親屬及關(guān)聯(lián)方多年以來都位列前十大股東之中沒有改變過，并且也一直占據(jù)了公司總股份數(shù)的大頭。其中，本文選取2018年前十大股東持股數(shù)與持股比例如下表7：表7康美藥業(yè)2018年前十大股東持股數(shù)與持股比例股東序號(hào)股東名稱持股數(shù)持股比例股份性質(zhì)1康美實(shí)業(yè)有限公司1,637,016,05831.91%流通A股，流通受限股份2五礦國(guó)際信托有限公司-五礦信托-優(yōu)質(zhì)精選上市公司投資單一資金信托231,901,4824.66%流通A股3華安未來資產(chǎn)-民生銀行-深圳市前海重明萬方股權(quán)投資163,612,5653.29%流通受限股份4中國(guó)證券金融股份有限公司148,719,1222.99%流通A股5常州燕澤永惠投資中心(有限合伙)133,661,0392.69%流通A股6天津市鯤鵬融創(chuàng)企業(yè)管理咨詢有限公司98,167,5391.97%流通受限股份7許冬瑾（副董事長(zhǎng)）97,803,7001.97%流通A股8普寧市金信典當(dāng)行有限公司93,114,7161.87%流通A股9普寧市國(guó)際信息咨詢服務(wù)有限公司93,114,7001.87%流通A股10陳樹雄78,882,3291.59%流通A股數(shù)據(jù)來源：康美藥業(yè)2018年調(diào)整后年報(bào)并且，通過Wind數(shù)據(jù)中大股東康美實(shí)業(yè)、公司實(shí)際控制人馬興田妻子許冬瑾的股份買賣情況（如下表8所示）也可以看出，康美藥業(yè)在2017年5月開始，還獲得這兩個(gè)關(guān)聯(lián)方大股東的7次增持。從表4.25可以看出，從2017年5月-6月，二者開始頻繁增持，僅僅1個(gè)月之內(nèi)增持金額共計(jì)大約20億元。表82017年關(guān)聯(lián)方大股東增持情況日期股東名稱股東類型方向變動(dòng)市值（萬元）2017.5.11許冬瑾高管增持5,003.972017.5.12康美實(shí)業(yè)公司增持21,652.382017.5.15康美實(shí)業(yè)公司增持10,993.362017.5.16康美實(shí)業(yè)公司增持6,312.002017.5.17康美實(shí)業(yè)公司增持4,200.002017.5.25康美實(shí)業(yè)公司增持61,652.1120176.19康美實(shí)業(yè)公司增持91,758.91數(shù)據(jù)來源：Wind數(shù)據(jù)公司連續(xù)三年財(cái)務(wù)嚴(yán)重造假，公司內(nèi)部高管、外部銀行系持股股東不可能完全不知情，但是最后卻披露出高達(dá)300億的報(bào)表問題，只能說明康美藥業(yè)這種股權(quán)過度集中的公司，銀行除了發(fā)放相關(guān)貸款之外，幾乎沒有占據(jù)任何的股份。控股股東獨(dú)自掌握公司控制權(quán)的問題也最容易顯現(xiàn)，進(jìn)而公司內(nèi)部審計(jì)以及外部銀行機(jī)構(gòu)都可能無法發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督效用。這種情況下，雖然說康美藥業(yè)是一家上市公司，但還是完全被一人所操控，依舊體現(xiàn)出了家族企業(yè)“一人說了算”的弊病。這樣股權(quán)集中的公司，監(jiān)管上幾乎等同于不存在，缺乏應(yīng)有的信息公開透明度，就會(huì)進(jìn)一步加重控股股東侵占企業(yè)利益的問題，他們會(huì)為了一己私利，搶奪公司的總體控制權(quán)，嚴(yán)重的損害了公司及其他投資者利益魯康佳.內(nèi)部控制視角下康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假解析[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì),2021(02):165-167.魯康佳.內(nèi)部控制視角下康美藥業(yè)財(cái)務(wù)造假解析[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì),2021(02):165-167.康美藥業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部管理制度基本符合公司標(biāo)準(zhǔn)，但與自身發(fā)展規(guī)模不符。董事會(huì)是公司的中心方向?？得浪帢I(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的主要問題是：董事會(huì)缺乏分工，決策權(quán)過于集中。董事會(huì)中沒有女董事，女董事的參與可以科學(xué)合理地將員工召集在一起，并幫助董事會(huì)實(shí)現(xiàn)科學(xué)決策。從公司的年度報(bào)告來看，董事會(huì)下設(shè)的薪酬委員會(huì)，戰(zhàn)略發(fā)展委員會(huì)和決策委員會(huì)等職能部門不存在，這意味著本應(yīng)分散的職能和決策是集中的，容易導(dǎo)致公司管理混亂。五、避免審計(jì)失敗的建議（一）注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面1.保持審計(jì)獨(dú)立性自上市以來，康美藥業(yè)一直選擇中正珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所為年度審計(jì)單位，中正珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所也已連續(xù)20年對(duì)康美進(jìn)行審計(jì)。作為第二大客戶，康美每年必須向中忠珠江支付500萬元的服務(wù)費(fèi)。面對(duì)像康美這樣能帶來巨額利潤(rùn)的長(zhǎng)期客戶，中珠江能否保持獨(dú)立，客觀和公正的態(tài)度確實(shí)值得懷疑。在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所通常過分依賴客戶的收入，這影響了審計(jì)的獨(dú)立性。我國(guó)可能會(huì)嘗試從舊的約會(huì)系統(tǒng)到約會(huì)系統(tǒng)對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)。例如，中國(guó)證監(jiān)會(huì)統(tǒng)一向上市公司分配頂級(jí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，以審計(jì)上市公司，而中國(guó)證監(jiān)會(huì)則向被審計(jì)單位收取經(jīng)審計(jì)的服務(wù)費(fèi)。此外，還可以對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的服務(wù)期限設(shè)置特定的限制，以防止注冊(cè)會(huì)計(jì)師和被審計(jì)單位的高級(jí)管理人員過于接近，從而影響審計(jì)質(zhì)量。2.嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須嚴(yán)格遵守審計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，并執(zhí)行審計(jì)程序。關(guān)于貨幣賬戶和資本賬戶，應(yīng)對(duì)當(dāng)期注銷的所有零余額賬戶和銀行賬戶進(jìn)行信函驗(yàn)證。對(duì)應(yīng)關(guān)系不應(yīng)以小額余額或可忽略不計(jì)的金額為基礎(chǔ)進(jìn)行實(shí)施。注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅在期末要求對(duì)重要的銀行帳戶進(jìn)行信函認(rèn)證，而沒有嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則。關(guān)于收到的銀行答復(fù)，答復(fù)的真實(shí)性未得到認(rèn)真核實(shí)，這導(dǎo)致被審計(jì)單位未發(fā)現(xiàn)舞弊性貨幣資金。因此，對(duì)于貨幣資本項(xiàng)目來說，這是一個(gè)財(cái)務(wù)舞弊事件發(fā)生率很高的領(lǐng)域。會(huì)計(jì)師在審計(jì)中必須嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序，以確保證據(jù)的有效性。關(guān)于銷售合同前后簽名不一致的可疑情況，在獲得被審計(jì)單位的解釋后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)進(jìn)行走訪，實(shí)物調(diào)查等替代性測(cè)試，以檢驗(yàn)公司被審計(jì)單位的客戶是否確實(shí)存在。關(guān)于庫(kù)存監(jiān)控，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)闡明抽樣比例，以使樣本符合質(zhì)量和數(shù)量要求，而不是從庫(kù)存盤點(diǎn)表中隨機(jī)選擇樣本。結(jié)合成本效益和質(zhì)量原則，嚴(yán)格規(guī)范審計(jì)程序和業(yè)務(wù)規(guī)則，使審計(jì)程序的執(zhí)行透明，可監(jiān)督，為系統(tǒng)級(jí)審計(jì)工作提供保證。3.保持謹(jǐn)慎懷疑的態(tài)度保持專業(yè)的懷疑態(tài)度是注冊(cè)會(huì)計(jì)師做好審計(jì)工作的前提。必須時(shí)刻警惕被審計(jì)單位的各種舞弊風(fēng)險(xiǎn)，明確核實(shí)任何有疑問的事項(xiàng)，并實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在康美藥業(yè)的審計(jì)業(yè)務(wù)中，由于主要銷售合同前后的簽字不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須繼續(xù)關(guān)注該問題，直到消除主要問題為止，而不是簡(jiǎn)單地聽取有關(guān)該問題的解釋。被審計(jì)單位。在評(píng)估管理是否可信和內(nèi)部控制是否值得信賴時(shí)，需要保持高度的敏感性李子嫣,毛臘梅.上市公司財(cái)務(wù)舞弊反思[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技,2021(03):154-156.李子嫣,毛臘梅.上市公司財(cái)務(wù)舞弊反思[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技,2021(03):154-156.（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面1.完善風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制與國(guó)外相比，我國(guó)的審計(jì)行業(yè)起步較晚，許多公司通過忽略審計(jì)的質(zhì)量控制來擴(kuò)大規(guī)模。因此，要加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制建設(shè)，首先要加強(qiáng)對(duì)事務(wù)所的內(nèi)部監(jiān)督管理，切實(shí)建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。例如，天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所成立了專門委員會(huì)，對(duì)項(xiàng)目實(shí)施過程中的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)水平分配審計(jì)資源，制定具體的審計(jì)程序，為審計(jì)質(zhì)量提供進(jìn)一步的保證。從正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)狀況來看，它尚未受到該事務(wù)所其他合伙人的監(jiān)督。因此，建立了審計(jì)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制。由公司的合伙人組成的專業(yè)委員會(huì)對(duì)所進(jìn)行的審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。一旦確定一個(gè)項(xiàng)目為較高風(fēng)險(xiǎn)，則專業(yè)委員會(huì)必須對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行一致投票，以決定是否繼續(xù)。該項(xiàng)目，在后續(xù)審計(jì)工作中，制定了有效的審計(jì)程序和具體的風(fēng)險(xiǎn)防范措施，將大大降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，避免審計(jì)失敗。正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所在開展康美藥業(yè)的審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，首先無法合理地評(píng)估該項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)。其次，它沒有從收入，成本，資產(chǎn)流入和貨幣資金等方面確定主要風(fēng)險(xiǎn)，從而導(dǎo)致嚴(yán)重的審計(jì)錯(cuò)誤。因此，改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，例如建立專門委員會(huì)以在項(xiàng)目實(shí)施過程中進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，以及根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)水平制定具體措施，將有助于集中更多資源來檢測(cè)風(fēng)險(xiǎn)被審計(jì)實(shí)體的舞弊行為。2.提升審計(jì)質(zhì)量公司質(zhì)量控制程序的有效性決定了審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，并決定了審計(jì)的成敗。就公司而言，高標(biāo)準(zhǔn)的質(zhì)量審查程序?qū)⒂兄谔岣吖镜恼w審計(jì)業(yè)務(wù)水平。在正中珠江會(huì)計(jì)師事務(wù)所，項(xiàng)目經(jīng)理執(zhí)行第一級(jí)審計(jì)，然后將其發(fā)送給部門經(jīng)理進(jìn)行第二級(jí)審計(jì)；部門經(jīng)理審計(jì)關(guān)鍵項(xiàng)目后，將其發(fā)送給合作伙伴進(jìn)行一般審計(jì)，最后發(fā)布審計(jì)報(bào)告。通過這種方式，垂直審計(jì)模型可以輕松地成為自我評(píng)估的一種形式，因?yàn)樽罱K審計(jì)者是審計(jì)項(xiàng)目承包商。其次，當(dāng)來自同一公司的員工審閱審計(jì)報(bào)告時(shí)，由于他們的親密關(guān)系，不可避免地他們不會(huì)在報(bào)告中指出問題。目前，建立透明有效的審計(jì)模式對(duì)于提高公司審計(jì)服務(wù)質(zhì)量非常重要。建議可以在多個(gè)分支之間進(jìn)行交叉檢查。由于現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)通信技術(shù)的發(fā)展，審計(jì)工作文件的發(fā)布很容易進(jìn)行，這不僅避免了知識(shí)的影響，而且使每個(gè)分支機(jī)構(gòu)可以相互學(xué)習(xí)，彼此學(xué)習(xí)，并最終提高公司審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量。（三）被審計(jì)單位方面1.完善內(nèi)部控制康美藥業(yè)偽造憑證和關(guān)聯(lián)方使用公司資金買賣公司股票的原因是由于公司在資本管理和相關(guān)交易管理方面的主要失誤。因此，公司必須首先系統(tǒng)地改善內(nèi)部控制管理，建立內(nèi)部控制體系。尤其是要改善部門，履行職責(zé)，確保內(nèi)部控制體系真正得到高度重視和執(zhí)行，并避免建立內(nèi)部審計(jì)部門。管理層應(yīng)合理分散監(jiān)督權(quán)力，增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)部門的權(quán)力和發(fā)言權(quán)，并升級(jí)專職內(nèi)部審計(jì)人員。同時(shí)，確保公司內(nèi)部審計(jì)工作嚴(yán)格規(guī)范。2.規(guī)范公司治理為了使獨(dú)立董事真正發(fā)揮監(jiān)督公司法律和合規(guī)運(yùn)營(yíng)的作用，公司必須加強(qiáng)獨(dú)立董事制度，并使獨(dú)立董事成為改善公司治理的重要組成部分。妥善保存各種原始文件和合同材料，在規(guī)范信息披露工作的同時(shí)，完善信息披露制度，努力使資本市場(chǎng)對(duì)公司有充分的了解，并避免投資者或其他用戶的誤解。由于信息的不定期披露而導(dǎo)致的信息。定期審查公司的發(fā)展戰(zhàn)略，并使用正確的渠道尋求利潤(rùn)增長(zhǎng)和增加的公司價(jià)值。（四）監(jiān)管部門方面1.加大對(duì)舞弊行為的處罰力度公開交易的財(cái)務(wù)舞弊行為經(jīng)常發(fā)生的原因是，公開交易的財(cái)務(wù)舞弊行為產(chǎn)生的收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了舞弊行為的成本和風(fēng)險(xiǎn)。直接負(fù)責(zé)貨幣基金舞弊的上市公司管理層和財(cái)務(wù)人員應(yīng)加強(qiáng)制裁。不僅應(yīng)根據(jù)涉嫌舞弊的現(xiàn)金數(shù)額增加罰款，而且涉嫌侵權(quán)者還必須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。只有付出高昂的代價(jià)，才能有效地阻止上市公司舞弊行為。還可以參考美國(guó)的《薩班斯-奧克斯利法案》。外部監(jiān)督的合法建立可以在立法層面上完善上市公司的財(cái)務(wù)制度和內(nèi)部控制制度，使信息披露更加準(zhǔn)確可靠。不符合標(biāo)準(zhǔn)的上市公司，必須在限期內(nèi)整頓，逾期仍不符合標(biāo)準(zhǔn)的