企業(yè)會計準則第23號-金融資產轉移

目錄一、總體要求/1二、關于應設置的會計科目/3（一）“158繼續(xù)涉入產”/3（二）“2504繼續(xù)涉入負債”/3三、關于金融資產終止確認的定義／4四、關于金融資產終止確認的判斷流程/5（一）確定適用金融資產終止確認規(guī)定的報告主體層面/5（二）確定金融資產是部分還是整體適用終止確認原則/5（三）確定收取金融資產現金流量的合同權利是否終止/7（四）判斷企業(yè)是否已轉移金融資產/8（五）分析所轉移金融資產的風險和報酬轉移情況/11（六）分析企業(yè)是否保留了控制/20（七）流程圖/23五、關于滿足終止確認條件的金融資產轉移的會計處理/25（一）金融資產整體轉移的會計處理/25（二）金融資產部分轉移的會計處理/29六、關于繼續(xù)確認被轉移金融資產的會計處理/31《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018七、關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理/33（一）通過對被轉移金融資產提供擔保方式繼續(xù)涉入被轉移金融資產/33（二）因持有看漲期權或簽出看跌期權而繼續(xù)涉入以攤余成本計量的被轉移金融資產/36（三）因持有看漲期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產/38（四）因簽出看跌期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產/40（五）因同時持有看漲期權和簽出看跌期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產/41（六）對金融資產的繼續(xù)涉入僅限于金融資產一部分/42八、關于金融資產轉移中向轉入方提供非現金擔保物的會計處理/45附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉/46附錄二《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移》修訂說明/59一、總體要求《企業(yè)會計準則第23（以下簡稱本準則）明確了金融資產轉移的認定以及金融資產轉移是否導致金融資產終止確認的判斷原則處理。jqswaU7。企業(yè)應當在收取金融資產現金流量的合同權利終止時終止確認該金融資產。如果該合同權利尚未終止，只有在金融資產已轉移，且該轉移滿足終止確認條件的規(guī)定時才能終止確認。因此，本準則規(guī)定的金融資產轉移僅包含兩種情形：XPeijPi。1.企業(yè)將收取金融資產現金流量的合同權利轉移給其他方。2.企業(yè)保留了收取金融資產現金流量的合同權利，但承擔了將收取的該現金流量支付給一個或多個最終收款方的合同義務，且同時滿足本準則第六條第（二）項的三個條件。A9fzoBn。對于符合本準則規(guī)定的金融資產轉移的兩種情形，企業(yè)可根據本準則的規(guī)定進一步進行風險報酬以及控制的判斷；對于除此之外的情形，企業(yè)應當繼續(xù)確認該金融資產。hxXs44v。企業(yè)在判斷金融資產轉移是否導致金融資產終止確認時，應當評估其在多大程度上保留了金融資產所有權上的風險和報酬。企業(yè)轉移了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬的，應當終止確認該金融資產，并將轉移中產生或保留的權利和義務單獨確認為資產或負債；企業(yè)保留了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬的，應當繼續(xù)確認該金融資產；企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬的，應當進一步判斷其是否保留了對金融資產的控制。企業(yè)未保留對該金融資產控制的，應當終止確認該金融資產，并將轉移中產生或保留的權利和義務單獨確認為資產或負債；d2Iokps?！镀髽I(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018企業(yè)保留了對該金融資產控制的，應當按照其繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度確認有關金融資產，并相應確認相關負債。PKaCGzd。企業(yè)應當在金融資產轉移整體滿足終止確認條件時，將被轉移金融資產在終止確認日的賬面價值與因轉移金融資產而收到的對價（包含取得的新資產減去承擔的新負債）和原直接計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額（涉及轉移的金融資產為根據《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的情形）之和的差額計入當期損益。LLXzKeC。企業(yè)對于保留了被轉移金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬而不滿終止確認條件的金融資產轉移，應當繼續(xù)確認被轉移金融資產整體，并將收到的對價確認為一項金融負債，所涉及的金融資產與所確認的相關金融負債應當分別確認和計量，不得相互抵銷。qdpGdXi。企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬，且保留了對該金融資產控制的，應當按照其繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度確認相關金融資產，并相應確認相關負債。被轉移金融資產和相關負債的計量應當充分反映企業(yè)所保留的權利和承擔的義務。TNhLdgP。二、關于應設置的會計科目二、關于應設置的會計科目企業(yè)存在對已轉移金融資產繼續(xù)涉入情況的，應當設置相應會計科目核算繼續(xù)涉入資產和繼續(xù)涉入負債。以下給出了相關會計科目設置的建議，企業(yè)可以根據實際情況自行設置會計科目有關賬務處理請參考本指南第七部分“關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理”中有關示例。dMxUEKe。（一）“1518繼續(xù)涉入資產”本科目核算企業(yè)（轉出方）由于對轉出金融資產提供信用增級（如提供擔保，持有次級權益）而繼續(xù)涉入被轉移金融資產時，企業(yè)所承擔的最大可能損失金額（即企業(yè)繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度）。企業(yè)可以按金融資產轉移業(yè)務的類別、繼續(xù)涉入的性質或者被轉移金融資產的類別設置本科目的明細科目。HImuG0a。（二）“2504繼續(xù)涉入負債”本科目核算企業(yè)在金融資產轉移中因繼續(xù)涉入被轉移資產而產生的義務。企業(yè)可以按金融資產轉移業(yè)務的類別、被轉移金融資產的類別或者交易對于設置本科目的明細科目。QLpcVxe?！镀髽I(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018三、關于金融資產終止確認的定義金融資產轉移中通常需要判斷是否應終止確認所轉移的金融資產。如果企業(yè)轉移金融資產后不再保留任何與被轉移金融資產相關的權利或義務，這種情況下終止確認被轉移金融資產的結論通常比較明確。另一種情況是企業(yè)在轉移金融資產后承擔無條件以轉讓價格回購被轉移金融資產的義務，且在回購之前需要支付利息，這種情況下企業(yè)承擔的被轉移金融資產的風險與自身持有的相同金融資產的風險沒有實質區(qū)別，則不能終止確認被轉移金融資產。如果金融資產的轉移介于上述兩種極端之間，企業(yè)在轉移金融資產后保留了與被轉移金融資產相關的某些權利或義務，則是否能夠終止確認被轉移金融資產就需要進行更加詳細的分析，必須嚴格按照本準則規(guī)定的金融資產終止確認流程進行判斷。票據背書轉讓、商業(yè)票據貼現、應收賬款保理、資產證券化、債券買斷式回購、融資融券等業(yè)務中都涉及金融資產轉移和終止確認的判斷和相應會計處理。YV1BqMU。本準則規(guī)定，金融資產終止確認，是指企業(yè)將之前確認的金融資產從其資產負債表中予以轉出。金融資產滿足下列條件之一的，應當終止確認：k4xyOZN。1.收取該金融資產現金流量的合同權利終止。2.該金融資產已轉移，且該轉移滿足本準則關于終止確認的規(guī)定。在第一個條件下，企業(yè)收取金融資產現金流量的合同權利終止，KD4cghn。如因合同到期而使合同權利終止，金融資產不能再為企業(yè)帶來經濟利益，應當終止確認該金融資。在第二個條件下，企業(yè)收取一項金融資產現金流量的合同權利并未終止，但若企業(yè)轉移了該項金融資產，同時該轉移滿足本準則關于終止確認的規(guī)定，在這種情況下，企業(yè)也應當終止確認被轉移的金融資產。i0SgVKL。四、關于金融資產終止確認的判斷流程四、關于金融資產終止確認的判斷流程本準則關于終止確認的相關規(guī)定止確認止確認時：GX181TS。（一）確定適用金融資產終止確認規(guī)定的報告主體層面本規(guī)定企業(yè)（轉出方）對金融資產轉入方具有控制權的，除在該企業(yè)個財務報表基礎上應用本準外在編制合并財務報表時還應當按照《企業(yè)會計準第33合并財務報表》的規(guī)定合并所有納入合并范圍的子公司（含結構化主體）并在合并財務報表層面應用本準則。R6XTXKb。在資產證券化實務中企業(yè)通常設立“信托計劃”“專項支持計劃”等結化主體作為結構化融資的載體，由結構化主體向第三方發(fā)行證券并向企業(yè)自身購買金融資產這種情況下，從法律角度看企業(yè)可能已將金融資產轉移到結構化主體，兩者之間實現了風險隔離。但在進行金融資產終止確認判斷時，企業(yè)應首先確定報告主體，即是編制合并財務報表還是個別財務報表如果是合并財務報表，企業(yè)應當首先按照《企業(yè)會計準則第33號合并財務報表》及《企業(yè)會計準則解釋第8號》等有關規(guī)定合并所有子公司（含結構化主體），然后將本準則的規(guī)定應用于合并財務報表，即在合并財務報表層面進行金融資產轉移及終止確認分析。uteknvi。（二）確定金融資產是部分還是整體適用終止確認原則本準則中的“金融資產”既可能指一項金融資產或其部分，也可能指一組類似金融資產或其部分《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018資產的合同現金流量在金額和時間分布上相似并且具有相似的風險特征，如合同條款類似、到期期限接近的一組住房抵押貸款等。od4aUGM。本準則規(guī)定（或一組金融資產的一部分滿足下列三個條件之一時，終止確認的相關規(guī)定適用于該金融資產部分：1HAqZuC。1.該金融資產部分僅包括金融資產所產生的特定可辨認現金流工具與轉入方簽訂一項利息剝離合同定轉入方擁有獲得該債務工具利息現金流量的權利債務工具本金現金流量息現金流量。UY8QJ6U。2.該金融資產部分僅包括與該金融資產所產生的全部現金流量完全成比例的現金流量部分。如企業(yè)就某債務工具與轉入方簽訂轉讓合同入方擁有獲得該債務工具全部現金流量90%份額的權利金流量的90%。如果轉入方不止一個，只要轉出方所轉移的份額與金融資產的現金流量完全成比例即可金流量份額。GyTk8gT。四、關于金融資產終止確認的判斷流程方支付貸款組合預期所產生的現金部分。gkhZPol。（三）確定收取金融資產現金流量的合同權利是否終止《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018。（四）判斷企業(yè)是否已轉移金融資產量的合同權利轉移給其他方，表明四、關于金融資產終止確認的判斷流程《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018取得的現金流量以外的其他現金流量四、關于金融資產終止確認的判斷流程（五）分析所轉移金融資產的風險和報酬轉移情況《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018四、關于金融資產終止確認的判斷流程止確認該金融資產按照回購日公允價值回購該金融資產的權利的轉移的金融資產。g4HBSJW。【例1】【例2】《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018四、關于金融資產終止確認的判斷流程資產時做出承諾，當已轉移的金融資產將來《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018體情況選用合適的計算方法并在附注中進行說表1 單位假設情景未來現金流量現值發(fā)生概率概率加權假設情景下的現值變動現值變動概率加權預計變動①②③=①×②④=①-∑③⑤=②×④⑥低損失99000015.0%1485001105016581658正常損失和少量提前還款98500020.0%000605012101210正常損失98000035.0%3430001050368368正常損失和大量提前還款97000025.0%242500-8950-22382238嚴重損失9600004.5%43200-18950-853853非常嚴重損失9500000.5%4750-28950-145145100%978950-38700—6472四、關于金融資產終止確認的判斷流程表2 單位假設情景未來現金流量現值發(fā)生概率概率加權假設情景下的現值變動現值變動概率加權預計變動①②③=①×②④=①-∑③⑤＝②×④⑥低損失1000015.0%1500-2125-319319正常損失和少量提前還款1250020.0%25003757575正常損失1250035.0%4375375131131正常損失和大量提前還款1250025.0%3125375嚴重損失125004.5%5633751717非常嚴重損失125000.5%6237522合計—100%12125-250—《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018表3 假設情景合計甲銀行情形l立刻提率20%2×18年l月1lO00090001000lO00090001000情形2：所有貸款在1年后被提前償還且沒有違約，發(fā)生概率30%2年1月1———流量2×19年1月1日未折現的預計現金11000985511451013890831055情形2年后2×18年1月l———2×19年l月1日未折現的預計現金1000855145到期日被償還且沒有違約30%2年l月1流量1100098551145現金流量凈現值合計1026591591四、關于金融資產終止確認的判斷流程續(xù)表假設情景合計轉入方甲銀行情形4年后置后收回現金102×18年l月l日未折現的預計現金流量———2×19年l月1流量107419886現金流量凈現值合計99009083817表4 單位假設情景未來現金流量現值發(fā)生概率概率加權現值變動概率加權①②③=①×②④=①－∑③⑤=④^2×②情形1100002000-1012040情形21013830%304137410情形31026530%30801648069情形4990020%1980-2018081100%101O118600《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018表5 假設情景現值變動①②③=①×②④=①－∑③⑤=④^2×②情形l100020%200-1229情形2105530%31743554情形3110630%332942651情形481720%163-1957605合計—100%1012—10839（六）分析企業(yè)是否保留了控制四、關于金融資產終止確認的判斷流程《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018處置權不具有實際作用四、關于金融資產終止確認的判斷流程融資產的原賬面價值表6情 形結果已轉移金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬終止確認該金融資產（確認新資產／負債）既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬放棄了對金融資產的控制未放棄對金融資產的控制按照繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度確認有關資產和負債保留了金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬繼續(xù)確認該金融資產，并將收到的對價確認為金融負債（七）流程圖《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018五、關于滿足終止確認條件的金融資產轉移的會計處理（一）金融資產整體轉移的會計處理《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018五、關于滿足終止確認條件的金融資產轉移的會計處理《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018合收益的金融資產日該債券五、關于滿足終止確認條件的金融資產轉移的會計處理可以判定債券所有權上的幾《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018存在其六、關于繼續(xù)確認被轉移金融資產的會計處理《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018借：利息支出 1750貸：賣出回購金融資產款1750(4)2×18年7月1日，甲公司回購時：借：賣出回購金融資產款201750貸：銀行存款 201750該筆國債與該筆賣出回購金融資產款在資產負債表上不應抵銷；該筆國債確認的收益，與該筆賣出回購金融資產款產生的利息支出在利潤表中不應抵銷。BZHKvEI。七、關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018七、關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018七、關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理借：繼續(xù)涉入負債貸：銀行存款投資收益如果乙公司不行權：《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018借涉入負債 1060000貸1060000OlCjar4。如果轉出方向轉入方簽出一項看跌期權例類似。（三）因持有看漲期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產企業(yè)因持有看漲期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融量被轉移金融資產1.該期權是價內或平價期權的期權的時間價值后的金額2.該期權是價外期權的金額【例2×17年1月1出售一項分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的債務工具投資資產初始入賬價值80萬元日的公允價值為104訂了一項甲公司可以于2×18年12月31日以105萬元購回該資產支付對價100萬元。假定乙公司沒有出售該資產的實際能力對該資產的控制。Rj33VvD。分析：在本例中看漲期權也沒有保留該金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬時也保留了對該金融資產的控制當按照繼續(xù)涉入程度確認有關金融資產和負：FhUZ3Rr。(1)2×17年1月1日，甲公司繼續(xù)按照公允價值確認該金融七、關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理資產。其在其他綜合收益中累計確認的利得為24萬元（104-80）。由于該看漲期權為價外期權（行權價105萬元大于轉移日資產的公允價值104萬元），內在價值為零，甲公司收到的對價低于該金融資產公允價值的差額4萬元（104-100）即為期權的時間價值，因此，繼續(xù)涉入負債的入賬價值為100萬元（104-4）。賬務處理為：BZlWgVV。借：銀行存款1000000貸：繼續(xù)涉入負債1000000(2)2×17年12月31日，假定資產的公允價值增加為106萬元，此時，該期權為價內期權（行權價105<106），假定其時間價值為2萬元。因此，繼續(xù)涉入負債變?yōu)?03萬元(105-2）。賬務處理為：zcrL7Jp。借：其他債權投資 20000其他綜合收益貸：繼續(xù)涉入負債

1000030000(3)2×18年12月31日，假定該金融資產的公允價值未發(fā)生變動，甲公司將以價內行權。賬務處理為：借：繼續(xù)涉入負債 1030000其他綜合收益貸：銀行存款

200001050000假定資產的公允價值降為103萬元，此時，甲公司將不會行權，則甲公司將終止確認該金融資產和繼續(xù)涉入的負債，賬務處理為：sWSiZsT。借：繼續(xù)涉入負債1030000其他綜合收益230000貸：其他債權投資1060000投資收益200000《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018（四）因簽出看跌期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產企業(yè)因簽出看跌期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產的，應當按照該金融資產的公允價值和該期權行權價格兩者的較低者，計量繼續(xù)涉入形成的資產；同時，按照該期權的行權價格與時間價值之和，計量相關負債。也就是說，如果企業(yè)簽出的一項看跌期權使其不能終止確認被轉移金融資產，則企業(yè)仍應按繼續(xù)涉人的程度繼續(xù)確認該項資產。由于企業(yè)對被轉移金融資產公允價值高于期權行權價格的部分不擁有權利，因此，當該金融資產原按照公允價值進行計量時，繼續(xù)確認該項資產的金額為其公允價值與期權行權價格之間的較低者。6KaRW4X。【例13】2×17年12月31日，甲公司向乙公司出售一項分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的債務工具投資，該投資初始入賬價值80萬元，轉讓日的公允價值為97萬元。雙方還簽訂了一項看跌期權協(xié)議，約定兩年后乙公司可以96萬元的價格返售給甲公司。上述交易中乙公司向甲公司支付對價102萬元。假定乙公司沒有出售該金融資產的實際能力即甲公司保留了對該資產的控制。KNhPnpC。分析：本例中，由于甲公司簽出一項看跌期權，使得其既沒有轉移也沒有保留該金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬，同時保留了對該金融資產的控制，因此，應當按照繼續(xù)涉入程度確認有關金融資產和負債。具體計算和賬務處理如下：raL8cgA。(1)2×17年12月31日，甲公司應當按照該金融資產的公允價值（97萬元）和該期權行權價格（96萬元）之間的較低者，確認繼續(xù)涉入形成的資產為96萬元。由于看跌期權的時間價值（額外1gMSnAM。七、關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理收款額）為5萬元（102-97），因此，繼續(xù)涉入形成負債的入賬金額為101萬元（96+5），賬務處理為：SQE7ekl。借：銀行存款 1020000貸：繼續(xù)涉入負債其他債權投資1010000其他債權投資10000(2)2×18年12月31日，假定資產公允價值下跌為94萬元。此時，期權為價內期權（行權價96>94），假設期權時間價值為2萬元。因此，繼續(xù)涉入資產的價值從96萬元降為94萬元，相應地，繼續(xù)涉入負債的金額從101萬元降為98萬元（96+2），賬務處理為：UViMObM。借：繼續(xù)涉入負債 30000貸：其他債權投資 20000其他綜合收益 10000(3)2×19年12月31日，假定資產的公允價值沒有發(fā)生變動，乙公司決定在價內行權，甲公司必須以行權價重新取得該投資，賬務處理為：q8GB3k8。借：繼續(xù)涉入負債貸：銀行存款

980000960000其他綜合收益 20000（五）因同時持有看漲期權和簽出看跌期權而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產企業(yè)因同時持有看漲期權和簽出看跌期權（即上下限期權）而繼續(xù)涉入以公允價值計量的被轉移金融資產的，應當繼續(xù)按照公允價值計量被轉移金融資產，同時按照下列規(guī)定計量相關負債：Utu20Y4。1.該看漲期權是價內或平價期權的，應當按照看漲期權的行權價格和看跌期權的公允價值之和，扣除看漲期權的時間價值后的金額，計量相關負債。ml2tDSm?！镀髽I(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南20182.該看漲期權是價外期權的，應當按照被轉移金融資產的公允價值和看跌期權的公允價值之和，扣除看漲期權的時間價值后的金額，計量相關負債。DiMhfsN?！纠?4】甲公司與乙公司簽訂一項股票轉讓協(xié)議，同時購入一項行權價為110萬元的看漲期權，并出售了一項行權價為90萬元的看跌期權。假定轉移日該股票的公允價值為100萬元，看漲期權和看跌期權公允價值也即時間價值（由于上述期權均為價外期權，因此無內在價值）分別為5萬元和2萬元，甲公司收到97萬元。djwhYE1。分析：由于甲公司因賣出一項看跌期權和購入一項看漲期權使所轉移股票投資不滿足終止確認條件，且按照公允價值來計量該股票投資，因此，甲公司應當在轉移日仍按照公允價值確認被轉移金融資產。甲公司應確認的金融資產金額為100萬元，由于該看漲期權是價外期權，應確認的繼續(xù)涉入形成的負債金額為97萬元［(100+2)-5］。PsCmMGM。借：銀行存款 970000貸：繼續(xù)涉入負債 970000（六）對金融資產的繼續(xù)涉入僅限于金融資產一部分對金融資產的繼續(xù)涉入僅限于金融資產一部分的，企業(yè)應當根據本準則第十六條的規(guī)定，按照轉移日因繼續(xù)涉入而繼續(xù)確認部分和不再確認部分的相對公允價值，在兩者之間分配金融資產的賬面價值，并將下列兩項金額的差額計入當期損益：b8zNXBQ。1.分配至不再確認部分的賬面金額（以轉移日為準）；2.不再確認部分所收到的對價。如果涉及轉移的金融資產為根據《企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的，不再確認部分的金額對應的原計入其fWifFGk。七、關于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理他綜合收益的公允價值變動累計額應當計入當期損益?！纠?5】沿用［例4］資料，并補充以下資料：2×18年1月1日，該組貸款的公允價值為10100萬元，0.5%的超額利差賬戶的公允價值為40萬元。分析：(1)甲銀行收到9115萬元對價，由兩部分構成：一部分是轉移的90%貸款及相關利息的對價，即9090萬元（10100×90%）；另一部分是因為使保留的權利次級化所取得的對價25萬元（9115-9090）。此外，由于超額利差賬戶的公允價值為40萬元，從而甲銀行的該項金融資產轉移交易的信用增級相關的對價為65萬元。假定甲銀行無法取得所轉移該組貸款的90%和10%部分各自的公允價值，則甲銀行所轉移該組貸款的90%部分形成的利得或損失計算YMAEU9Q。如表7所示。表7 單位估計公允價值分攤的賬面價值終止確認部分909090%9000繼續(xù)確認部分10101000101001O000甲銀行該項金融資產轉移形成的利得＝9090-9000=90（萬元）(2）甲銀行仍保留貸款部分的賬面價值為1000萬元。(3）甲銀行因繼續(xù)涉入而確認資產的金額，按雙方協(xié)議約定的、因信用增級使甲銀行不能收到的現金流入量最大值1000萬元；另外，超額利差賬戶形成的資產40萬元本質上也是繼續(xù)涉入形成的資產。hWSsKWQ。因繼續(xù)涉入而確認負債的金額，按因信用增級使甲銀行不能收到的現金流入最大值1000萬元和信用增級的公允價值總額65萬元，pQ10BNO?！镀髽I(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018兩項合計為1065萬元。據此，甲銀行在金融資產轉移日應作如下賬務處理：借：存放中央銀行款項91150000繼續(xù)涉入資產次級權益10000000超額利差賬戶400000貸：貸款90000000繼續(xù)涉入負債10650000貸款處置損益900000(4）金融資產轉移后，甲銀行應根據收入確認原則，采用實際利率法將信用增級取得的對價65萬元分期予以確認。賬務處理為：huiKYiH。借：繼續(xù)涉入負債650000貸：其他業(yè)務收入 650000此外，還應在資產負債表日計提減值損失。假設2×18年12月31日，已轉移貸款的信用損失為200萬元，則甲銀行應作如下賬務處理：FpO7i4Q。借：信用減值損失2000000貸：繼續(xù)涉入資產次級權益2000000賠付時：借：繼續(xù)涉入負債2000000貸：存放中央銀行款項2000000八、關于金融資產轉移中向轉入方提供非現金擔保物的會計處理八、關于金融資產轉移中向轉入方提供非現金擔保物的會計處理企業(yè)向金融資產轉入方提供了非現金擔保物（如債務工具或權益工具技資等）的，企業(yè)（轉出方）和轉入方應當按照下列規(guī)定處理：CBd2A1L。1.轉入方按照合同或慣例有權出售該擔保物或將其再作為擔保物的，企業(yè)（轉出方）應當將該非現金擔保物在資產負債表中重新分類，并單獨列報。UJ6kEoD。2.轉入方已將該擔保物出售的，應確認出售擔保物收到的款項；同時轉入方應當就歸還擔保物義務，按照公允價值確認一項負債。o8WyNQV。3.除企業(yè)（轉出方）因違約喪失贖回擔保物權利外，企業(yè)應當繼續(xù)將擔保物確認為一項資產；轉入方不得將該擔保物確認為資產。ZKA5BAx。4.企業(yè)（轉出方）因違約喪失贖回擔保物權利的，應當終止確認該擔保物；轉入方應當將該擔保物確認為一項資產，并以公允價值計量。若轉出方因違約喪失贖回擔保物權利前，轉入方已出售該擔保物，則轉入方應當終止確認歸還擔保物的義務。JodftGu。《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移*(2017年3月31日 財會〔2017〕8號）第一章 總 則第一條 為了規(guī)范金融資產（包括單項或一組類似金融資產）轉移和終止確認的會計處理，根據《企業(yè)會計準則基本準則》，制定本準則。Cm7I7Fr。第二條金融資產轉移，是指企業(yè)（轉出方）將金融資產（或其現金流量）讓與或交付給該金融資產發(fā)行方之外的另一方（轉入方）。s7egcU0。附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移金融資產終止確認，是指企業(yè)將之前確認的金融資產從其資產負債表中予以轉出。第三條企業(yè)對金融資產轉入方具有控制權的，除在該企業(yè)個別財務報表基礎上應用本準則外，在編制合并財務報表時，還應當按照《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》的規(guī)定合并所有納入合并范圍的子公司（含結構化主體），并在合并財務報表層面應用本準則。lmbpnpW。第二章 金融資產終止確認的一般原則第四條金融資產的一部分滿足下列條件之一的，企業(yè)應當將終止確認的規(guī)定適用于該金融資產部分，除此之外，企業(yè)應當將終止確認的規(guī)定適用于該金融資產整體：8rXRwC4。（一）該金融資產部分僅包括金融資產所產生的特定可辨認現金流量。如企業(yè)就某債務工具與轉入方簽訂一項利息剝離合同，合同規(guī)定轉入方有權獲得該債務工具利息現金流量，但無權獲得該債務工具本金現金流量，終止確認的規(guī)定適用于該債務工具的利息現金流量。JUjO1Xk。（二）該金融資產部分僅包括與該金融資產所產生的全部現金流量完全成比例的現金流量部分。如企業(yè)就某債務工具與轉入方簽訂轉讓合同，合同規(guī)定轉入方擁有獲得該債務工具全部現金流量一定比例的權利，終止確認的規(guī)定適用于該債務工具全部現金流量一定比例的部分。HaBHWm7。（三）該金融資產部分僅包括與該金融資產所產生的特定可辨認現金流量完全成比例的現金流量部分。如企業(yè)就某債務工具與轉入方簽訂轉讓合同，合同規(guī)定轉入方擁有獲得該債務工具利息現金流量一定比例的權利，終止確認的規(guī)定適用于該債務工具利息現金流63hTobD。《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018量一定比例的部分。企業(yè)發(fā)生滿足本條（二）或（三）條件的金融資產轉移，且存在一個以上轉入方的，只要企業(yè)轉移的份額與金融資產全部現金流量或特定可辨認現金流量完全成比例即可，不要求每個轉入方均持有成比例的份額。v0wrwEN。第五條 金融資產滿足下列條件之一的，應當終止確認：（一）收取該金融資產現金流量的合同權利終止。（二）該金融資產已轉移，且該轉移滿足本準則關于終止確認的規(guī)定。第三章 金融資產轉移的情形及其終止確認第六條金融資產轉移，包括下列兩種情形：（一）企業(yè)將收取金融資產現金流量的合同權利轉移給其他方。（二）企業(yè)保留了收取金融資產現金流量的合同權利，但承擔了將收取的該現金流量支付給一個或多個最終收款方的合同義務，且同時滿足下列條件：SeFm8GY。1.企業(yè)只有從該金融資產收到對等的現金流量時，才有義務將其支付給最終收款方。企業(yè)提供短期墊付款，但有權全額收回該墊付款并按照市場利率計收利息的，視同滿足本條件。sMn9IKg。2.轉讓合同規(guī)定禁止企業(yè)出售或抵押該金融資產，但企業(yè)可以將其作為向最終收款方支付現金流量義務的保證。3.企業(yè)有義務將代表最終收款方收取的所有現金流量及時劃轉給最終收款方，且元重大延誤。企業(yè)無權將該現金流量進行再投資，但在收款日和最終收款方要求的劃轉日之間的短暫結算期內，將所收到的現金流量進行現金或現金等價物投資，并且按照合同約定將此類投資的收益支付給最終收款方的，視同滿足本條件。3VbiPyb。附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移第七條企業(yè)在發(fā)生金融資產轉移時，應當評估其保留金融資產所有權上的風險和報酬的程度，并分別下列情形處理：AdGjrzG。（一）企業(yè)轉移了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬的，應當終止確認該金融資產，并將轉移中產生或保留的權利和義務單獨確認為資產或負債。6LdcUTT。（二）企業(yè)保留了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬的，應當繼續(xù)確認該金融資產。（三）企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬的（即除本條（一）、（二）之外的其他情形），應當根據其是否保留了對金融資產的控制，分別下列情形處理：c0BfF9k。1.企業(yè)未保留對該金融資產控制的，應當終止確認該金融資產，并將轉移中產生或保留的權利和義務單獨確認為資產或負債。NkYMjHU。2.企業(yè)保留了對該金融資產控制的，應當按照其繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度繼續(xù)確認有關金融資產，并相應確認相關負債。繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度是指企業(yè)承擔的被轉移金融資產價值變動風險或報酬的程度。bqHMVz9。第八條企業(yè)在評估金融資產所有權上風險和報酬的轉移程度時，應當比較轉移前后其所承擔的該金融資產未來凈現金流量金額及其時間分布變動的風險。171N7rC。企業(yè)承擔的金融資產未來凈現金流量現值變動的風險沒有因轉移而發(fā)生顯著變化的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬。如將貸款整體轉移并對該貸款可能發(fā)生的所有損失進行全額補償，或者出售一項金融資產但約定以固定價格或者售價加上出借人回報的價格回購。hJ96EgT。企業(yè)承擔的金融資產未來凈現金流量現值變動的風險相對于金融資產的未來凈現金流量現值的全部變動風險不再顯著的，表明該企業(yè)已經轉移了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬。如無條件OyPlKYY?！镀髽I(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018出售金融資產，或者出售金融資產且僅保留以其在回購時的公允價值進行回購的選擇權。企業(yè)通常不需要通過計算即可判斷其是否轉移或保留了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬。在其他情況下，企業(yè)需要通過計算評估是否已經轉移了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬的，在計算和比較金融資產未來現金流量凈現值的變動時，應當考慮所有合理、可能的現金流量變動，對于更可能發(fā)生的結果賦予更高的權重，并采用適當的市場利率作為折現率。Bqgs6hE。第九條企業(yè)在判斷是否保留了對被轉移金融資產的控制時，應當根據轉入方是否具有出售被轉移金融資產的實際能力而確定。轉入方能夠單方面將被轉移金融資產整體出售給不相關的第三方，且沒有額外條件對此項出售加以限制的 表明轉入方有出售被轉移金融資產的實際能力，從而表明企業(yè)未保留對被轉移金融資產的控制；在其他情形下，表明企業(yè)保留了對被轉移金融資產的控制。4axSMVs。在判斷轉入方是否具有出售被轉移金融資產的實際能力時，企業(yè)考慮的關鍵應當是轉入方實際上能夠采取的行動。被轉移金融資產不存在市場或轉入方不能單方面自由地處置被轉移金融資產的，通常表明轉入方不具有出售被轉移金融資產的實際能力。wwu5u1u。轉入方不大可能出售被轉移金融資產并不意味著企業(yè)（轉出方）保留了對被轉移金融資產的控制。但存在看跌期權或擔保而限制轉入方出售被轉移金融資產的，轉出方實際上保留了對被轉移金融資產的控制。如存在看跌期權或擔保且很有價值，導致轉入方實際上不能在不附加類似期權或其他限制條件的情形下將該被轉移金融資產出售給第三方，從而限制了轉入方出售被轉移金融資產的能力，轉入方將持有被轉移金融資產以獲取看跌期權或擔保下相應付款的，企業(yè)保留了對被轉移金融資產的控制。TouqN5K。第十條企業(yè)認定金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬已經附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移轉移的，除企業(yè)在新的交易中重新獲得被轉移金融資產外，不應當在未來期間再次確認該金融資產。第十一條 在金融資產轉移不滿足終止確認條件的情況下，如果同時確認衍生工具和被轉移金融資產或轉移產生的負債會導致對同一權利或義務的重復確認，則企業(yè)（轉出方）與轉移有關的合同權利或義務不應當作為衍生工具進行單獨會計處理。twaarMR。第十二條 在金融資產轉移不滿足終止確認條件的情況下，轉入方不應當將被轉移金融資產全部或部分確認為自己的資產。轉入方應當終止確認所支付的現金或其他對價，同時確認一項應收轉出方的款項。企業(yè)（轉出方）同時擁有以固定金額重新控制整個被轉移金融資產的權利和義務的（如以固定金額回購被轉移金融資產），在滿足《企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量》關于攤余成本計量規(guī)定的情況下，轉入方可以將其應收款項以攤余成本計量。o7t3J3s。第十三條 企業(yè)在判斷金融資產轉移是否滿足本準則規(guī)定的金融資產終止確認條件時，應當注重金融資產轉移的實質。ITRVvDm。（一）企業(yè)轉移了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬，應當終止確認被轉移金融資產的常見情形有：1.企業(yè)無條件出售金融資產。2.企業(yè)出售金融資產，同時約定按回購日該金融資產的公允價值回購。3.企業(yè)出售金融資產，同時與轉入方簽訂看跌期權合同（即轉入方有權將該金融資產返售給企業(yè)）或看漲期權合同（即轉出方有權回購該金融資產），且根據合同條款判斷，該看跌期權或看漲期權為一項重大價外期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產的轉入方或轉出方極小可能會行權）。SbngkEi。（二）企業(yè)保留了金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬，應當繼續(xù)確認被轉移金融資產的常見情形有：《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南20181.企業(yè)出售金融資產并與轉入方簽訂回購協(xié)議，協(xié)議規(guī)定企業(yè)將回購原被轉移金融資產，或者將予回購的金融資產與售出的金融資產相同或實質上相同、回購價格固定或原售價加上回報。XASqI8B。2.企業(yè)融出證券或進行證券出借。3.企業(yè)出售金融資產并附有將市場風險敞口轉回給企業(yè)的總回報互換。4.企業(yè)出售短期應收款項或信貸資產，并且全額補償轉入方可能因被轉移金融資產發(fā)生的信用損失。5.企業(yè)出售金融資產，同時與轉入方簽訂看跌期權合同或看漲期權合同，且根據合同條款判斷，該看跌期權或看漲期權為一項重大價內期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產的轉入方或轉出方很可能會行權）。dSfNOsD。（三）企業(yè)應當按照其繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度繼續(xù)確認被轉移金融資產的常見情形有：1.企業(yè)轉移金融資產，并采用保留次級權益或提供信用擔保等方式進行信用增級，企業(yè)只轉移了被轉移金融資產所有權上的部分（非幾乎所有）風險和報酬，且保留了對被轉移金融資產的控制。2yoHEzT。2.企業(yè)轉移金融資產，并附有既非重大價內也非重大價外的看漲期權或看跌期權導致企業(yè)既沒有轉移也沒有保留所有權上幾乎所有風險和報酬，且保留了對被轉移金融資產的控制。jGmqV8b。第四章滿足終止確認條件的金融資產轉移的會計處理第十四條金融資產轉移整體滿足終止確認條件的，應當將下列兩項金額的差額計入當期損益：（一）被轉移金融資產在終止確認日的賬面價值。附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移（二）因轉移金融資產而收到的對價，與原直接計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額 （涉及轉移的金融資產為根據《企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的情形）之和。企業(yè)保留了向該金融資產提供相關收費服務的權利（包括收取該金融資產的現金流量，并將所收取的現金流量劃轉給指定的資金保管機構等），應當就該服務合同確認一項服務資產或服務負債。如果企業(yè)將收取的費用預計超過對服務的充分補償的，應當將該服務權利作為繼續(xù)確認部分確認為一項服務資產，并按照本準則第十五條的規(guī)定確定該服務資產的金額。如果將收取的費用預計不能充分補償企業(yè)所提供服務的，則應當將由此形成的服務義務確認一項服務負債，并以公允價值進行初始計量。cRYUNLC。企業(yè)因金融資產轉移導致整體終止確認金融資產，同時獲得了新金融資產或承擔了新金融負債或服務負債的，應當在轉移日確認該金融資產、金融負債（包括看漲期權、看跌期權、擔保負債、遠期合同、互換等）或服務負債，并以公允價值進行初始計量。該金融資產扣除金融負債和服務負債后的凈額應當作為上述對價的組成部分。sQW6hAf。第十五條 企業(yè)轉移了金融資產的一部分，且該被轉移部分整體滿足終止確認條件的，應當將轉移前金融資產整體的賬面價值，在終止確認部分和繼續(xù)確認部分（在此種情形下，所保留的服務資產應當視同繼續(xù)確認金融資產的一部分）之間，按照轉移日各自的相對公允價值進行分攤，并將下列兩項金額的差額計入當期損益：wbSzQsV。（一）終止確認部分在終止確認日的賬面價值。（二）終止確認部分收到的對價，與原計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額（涉及轉移的金融資產為根據《企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量》第十八條AOKxoPB。《企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的情形）之和。對價包括獲得的所有新資產減去承擔的所有新負債后的金額。88b2Ry1。原計入其他綜合收益的公允價值變動累計額中對應終止確認部分的金額，應當按照金融資產終止確認部分和繼續(xù)確認部分的相對公允價值，對該累計額進行分攤后確定。W0pmvl6。第十六條 根據本準則第十五條的規(guī)定，企業(yè)將轉移前金融資產整體的賬面價值按相對公允價值在終止確認部分和繼續(xù)確認部分之間進行分攤時，應當按照下列規(guī)定確定繼續(xù)確認部分的公允價值：YhZCSzc。（一）企業(yè)出售過與繼續(xù)確認部分類似的金融資產，或繼續(xù)確認部分存在其他市場交易的，近期實際交易價格可作為其公允價值的最佳估計。BT7HNhZ。（二）繼續(xù)確認部分沒有報價或近期沒有市場交易的，其公允價值的最佳估計為轉移前金融資產整體的公允價值扣除終止確認部分的對價后的差額。Rb61hE6。第五章 繼續(xù)確認被轉移金融資產的會計處理第十七條企業(yè)保留了被轉移金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬而不滿足終止確認條件的，應當繼續(xù)確認被轉移金融資產整體，并將收到的對價確認為一項金融負債。KDUo3mt。第十八條在繼續(xù)確認被轉移金融資產的情形下，金融資產轉移所涉及的金融資產與所確認的相關金融負債不得相互抵銷。在后續(xù)會計期間，企業(yè)應當繼續(xù)確認該金融資產產生的收入（或利得）和該金融負債產生的費用（或損失），不得相互抵銷。08cZRg8。附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移第六章 繼續(xù)涉入被轉移金融資產的會計處理第十九條 企業(yè)既沒有轉移也沒有保留金融資產所有權上幾乎所有風險和報酬，且保留了對該金融資產控制的，應當按照其繼續(xù)涉入被轉移金融資產的程度繼續(xù)確認該被轉移金融資產，并相應確認相關負債。被轉移金融資產和相關負債應當在充分反映企業(yè)因金融資產轉移所保留的權利和承擔的義務的基礎上進行計量。企業(yè)應當按照下列規(guī)定對相關負債進行計量：awFQm42。（一）被轉移金融資產以攤余成本計量的，相關負債的賬面價值等于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的賬面價值減去企業(yè)保留的權利（如果企業(yè)因金融資產轉移保留了相關權利）的攤余成本并加上企業(yè)承擔的義務（如果企業(yè)因金融資產轉移承擔了相關義務）的攤余成本；相關負債不得指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。3Rt5R1P。（二）被轉移金融資產以公允價值計量的，相關負債的賬面價值等于繼續(xù)涉入被轉移金融資產的賬面價值減去企業(yè)保留的權利（如果企業(yè)因金融資產轉移保留了相關權利）的公允價值并加上企業(yè)承擔的義務（如果企業(yè)因金融資產轉移承擔了相關義務）的公允價值，該權利和義務的公允價值應為按獨立基礎計量時的公允價值。nxPq9yx。第二十條企業(yè)通過對被轉移金融資產提供擔保方式繼續(xù)涉入的，應當在轉移日按照金融資產的賬面價值和擔保金額兩者的較低者，繼續(xù)確認被轉移金融資產，同時按照擔保金額和擔保合同的公允價值（通常是提供擔保收到的對價）之和確認相關負債。擔保金額，是指企業(yè)所收到的對價中，可被要求償還的最高金額。qxDt1gF。在后續(xù)會計期間，擔保合同的初始確認金額應當隨擔保義務的履行進行攤銷，計入當期損益。被轉移金融資產發(fā)生減值的，計提rQ8uqxj?！镀髽I(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018的損失準備應從被轉移金融資產的賬面價值中抵減。第二十一條企業(yè)因持有看漲期權或簽出看跌期權而繼續(xù)涉入被轉移金融資產，且該金融資產以攤余成本計量的，應當按照其可能回購的被轉移金融資產的金額繼續(xù)確認被轉移金融資產，在轉移日按照收到的對價確認相關負債。被轉移金融資產在期權到期日的攤余成本和相關負債初始確認3LDWW96。金額之間的差額，應當采用實際利率法攤銷，計入當期損益，同時調整相關負債的賬面價值。相關期權行權的，應當在行權時，將相關負債的賬面價值與行權價格之間的差額計入當期損益。M3uusur。第二十二條企業(yè)因持有看漲期權或簽出看跌期權（或兩者兼有，即上下限期權）而繼續(xù)涉入被轉移金融資產，且以公允價值計量該金融資產的，應當分別以下情形進行處理：ss8AlPf。（一）企業(yè)因持有看漲期權而繼續(xù)涉入被轉移金融資產的，應當繼續(xù)按照公允價值計量被轉移金融資產，同時按照下列規(guī)定計量相關負債：bmptrwa。1.該期權是價內或平價期權的，應當按照期權的行權價格扣除期權的時間價值后的金額，計量相關負債。2.該期權是價外期權的，應當按照被轉移金融資產的公允價值扣除期權的時間價值后的金額，計量相關負債。（二）企業(yè)因簽出看跌期權形成的義務而繼續(xù)涉入被轉移金融資產的，應當按照該金融資產的公允價值和該期權行權價格兩者的較低者，計量繼續(xù)涉入形成的資產；同時，按照該期權的行權價格與時間價值之和，計量相關負債。5GfyS3H。（三）企業(yè)因持有看漲期權和簽出看跌期權（即上下限期權）而繼續(xù)涉入被轉移金融資產的，應當繼續(xù)按照公允價值計量被轉移金融資產，同時按照下列規(guī)定計量相關負債：FRvBY74。1.該看漲期權是價內或平價期權的，應當按照看漲期權的行權附錄一企業(yè)會計準則第23號金融資產轉移價格和看跌期權的公允價值之和，扣除看漲期權的時間價值后的金額，計量相關負債。2.該看漲期權是價外期權的，應當按照被轉移金融資產的公允價值和看跌期權的公允價值之和，扣除看漲期權的時間價值后的金額，計量相關負債。pKHoABI。第二十三條企業(yè)采用基于被轉移金融資產的現金結算期權或類似條款的形式繼續(xù)涉入的，其會計處理方法與本準則第二十一條和第二十二條中規(guī)定的以非現金結算期權形式繼續(xù)涉入的會計處理方法相同。3t7k8wb。第二十四條企業(yè)按繼續(xù)涉入程度繼續(xù)確認的被轉移金融資產以及確認的相關負債不應當相互抵銷。企業(yè)應當對繼續(xù)確認的被轉移金融資產確認所產生的收入（或利得），對相關負債確認所產生的費用（或損失），兩者不得相互抵銷。繼續(xù)確認的被轉移金融資產以公允價值計量的，在后續(xù)計量時對其公允價值變動應根據《企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量》第六十四條的規(guī)定進行確認，同時相關負債公允價值變動的確認應當與之保持一致，且兩者不得相互抵銷。LSZmXOS。第二十五條企業(yè)對金融資產的繼續(xù)涉入僅限于金融資產一部分的，企業(yè)應當根據本準則第十六條的規(guī)定，按照轉移日因繼續(xù)涉入而繼續(xù)確認部分和不再確認部分的相對公允價值，在兩者之間分配金融資產的賬面價值，并將下列兩項金額的差額計入當期損益：BaU51JR。（一）分配至不再確認部分的賬面金額（以轉移日計量的為準）；（二）不再確認部分所收到的對價。如果涉及轉移的金融資產為根據《企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量》第十八條分類為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產的，不再確認部分的金額對應的原計入其他綜合收益的公允價值變動累計額計入當期損益。lfjyvXP?！镀髽I(yè)會計準則第23號金融資產轉移應用指南2018第七章的會計處理第二十六條企業(yè)向金融資產轉入方提供了非現金擔保物（如債務工具或權益工具投資等）的，企業(yè)（轉出方）和轉入方應當按照下列規(guī)定進行處理：j4W1gev。（一）轉入方按照合同或慣例有權出售該擔保物或將其再作為擔保物的，企業(yè)應當將該非現金擔保物在財務報表中單獨列報。ofixr5H。（二）轉入方已將該擔保物出售的，轉入方應當就歸還擔保物的義務，按照公允價值確認一項負債。（三）除因違約喪失贖回擔保物權利外，企業(yè)應當繼續(xù)將擔保物確認為一項資產。企業(yè)因違約喪失贖回擔保物權利的，應當終止確認該擔保物；轉入方應當將該擔保物確認為一項資產，并以公允價值計量。轉入方已出售該擔保物的，應當終止確認歸還擔保物的義務。IE0AWUn。第八章銜接規(guī)定第二十七條在本準則施行日，企業(yè)仍繼續(xù)涉入被轉移金融資產的，應當按照《企業(yè)會計準則第22號金融工具確認和計量》及本準則關于被轉移金融資產確認和計量的相關規(guī)定進行追溯調整，再按照本準則的規(guī)定對其所確認的相關負債進行重新計量，并將相關影響按照與被轉移金融資產一致的方式在本準則施行日進行調整。追溯調整不切實可行的除外。d