房地產(chǎn)業(yè)相關(guān)稅收知識(shí)

第三章房地產(chǎn)企業(yè)企業(yè)所得稅政策第一節(jié)《房地產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅管理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號(hào)文件）一、完工產(chǎn)品的條件（與國稅發(fā)[2006]31號(hào)相同）。第三條：企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產(chǎn)品符合下列條件之一的，應(yīng)視為已經(jīng)完工：

（一）開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報(bào)房地產(chǎn)管理部門備案。

（二）開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用。（三）開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證明。根據(jù)以上規(guī)定，只要符合產(chǎn)品完工的三個(gè)條件之一，不論會(huì)計(jì)上是否符合收入實(shí)現(xiàn)條件，是否計(jì)算出實(shí)際利潤，計(jì)算所得稅時(shí)就應(yīng)該按照實(shí)際利潤計(jì)算應(yīng)納稅所得額。二、收入總額的規(guī)定（與國稅發(fā)[2006]31號(hào)相同）。第五條：開發(fā)產(chǎn)品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產(chǎn)品過程中取得的全部價(jià)款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物及其他經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費(fèi)用和附加等，凡納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的，應(yīng)按規(guī)定全部確認(rèn)為銷售收入；未納入開發(fā)產(chǎn)品價(jià)內(nèi)并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項(xiàng)進(jìn)行管理。注意：這里所說的發(fā)票，包括企業(yè)開出的各種收據(jù)，只要以企業(yè)名義收款就要納入收入；什么時(shí)候付出，再作扣除。三、收入實(shí)現(xiàn)的條件。第六條：企業(yè)通過正式簽訂《房地產(chǎn)銷售合同》或《房地產(chǎn)預(yù)售合同》所取得的收入，應(yīng)確認(rèn)為銷售收入的實(shí)現(xiàn)。（一）新舊政策的不同點(diǎn)：1、國稅發(fā)【2006】31號(hào)文件規(guī)定，必須符合完工產(chǎn)品條件，才能確認(rèn)收入；2、國稅發(fā)【2009】31號(hào)文件，將會(huì)計(jì)上的“預(yù)收賬款”提前確認(rèn)為收入。也就是說，從企業(yè)所得稅的角度，不再存在“預(yù)收帳款”的概念，只要簽訂了《銷售合同》、《預(yù)售合同》并收取款項(xiàng)，不管產(chǎn)品是否完工，全部確認(rèn)為收入。因此，這里有必要提醒大家：按照新政策規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)“所得稅收入”是不同于“會(huì)計(jì)收入”的。（二）思考：這一規(guī)定帶來的直接后果是什么？企業(yè)允許扣除的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)都是以收入為基數(shù)計(jì)算的。按照以上規(guī)定，企業(yè)在2008以后以“預(yù)收賬款”為基數(shù)計(jì)算的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)將允許扣除（因?yàn)轭A(yù)收賬款已經(jīng)被確認(rèn)為收入）。四、視同銷售收入第七條：企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈(zèng)、贊助、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實(shí)際取得利益權(quán)利時(shí)確認(rèn)收入（或利潤）的實(shí)現(xiàn)。確認(rèn)收入（或利潤）的方法和順序?yàn)椋?/p>

（一）按本企業(yè)近期或本度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價(jià)格確定；

（二）由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價(jià)值確定；

（三）按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定。開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定。新辦法取消了“將開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)作固定資產(chǎn)”視同銷售的規(guī)定。這樣一來，營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅的規(guī)定基本一致。是否視同銷售，最根本的標(biāo)志是“產(chǎn)權(quán)是否轉(zhuǎn)移”。

五、預(yù)計(jì)毛利率的規(guī)定。第八條：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進(jìn)行確定：

（一）開發(fā)項(xiàng)目位于省、自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15％。

（二）開發(fā)項(xiàng)目位于地及地級(jí)市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%。

（三）開發(fā)項(xiàng)目位于其他地區(qū)的，不得低于5%。

（四）屬于經(jīng)濟(jì)適用房、限價(jià)房和危改房的，不得低于3%。

1、新舊變化：這一規(guī)定，與以前的政策相比有較大的變化。（1）與國稅發(fā)【2006】31號(hào)文件相比，第一、除經(jīng)濟(jì)適用房以外，毛利率普遍下調(diào)5%；第二、使用3%毛利率的項(xiàng)目，在經(jīng)濟(jì)適用房的基礎(chǔ)之上，又增添了限價(jià)房和危改房，范圍擴(kuò)大。（2）與國稅函【2008】299號(hào)文件相比，又將“預(yù)計(jì)利潤率”改為“預(yù)計(jì)毛利率”。這樣計(jì)算出來的“預(yù)計(jì)毛利額”與“預(yù)計(jì)利潤額”含義大不相同。六、預(yù)計(jì)毛利額和應(yīng)納稅所得額的計(jì)算方法。第九條：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額。”【相關(guān)鏈接1：與預(yù)計(jì)收入相關(guān)的費(fèi)用、稅金及附加是否允許扣除】國稅發(fā)【2006】31號(hào)文件規(guī)定：“在未完工前采取預(yù)售方式銷售的，其預(yù)售收入先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季(或月)計(jì)算出當(dāng)期毛利額，扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。”國稅發(fā)【2009】31號(hào)文件規(guī)定：“企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng)先按預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率分季（或月）計(jì)算出預(yù)計(jì)毛利額，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額?！眱烧叩牟煌谟谠咭?guī)定“扣除相關(guān)的期間費(fèi)用、營業(yè)稅金及附加”后再計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額”；新政策沒有扣除規(guī)定，則按新辦法是否應(yīng)扣除相應(yīng)費(fèi)用及稅金？分析：看以下兩個(gè)公式：

毛利額＝銷售收入－銷售成本所得額＝利潤總額＝（假設(shè)不需調(diào)整）＝銷售收入－銷售成本－銷售稅金－期間費(fèi)用從以上公式可以看出，毛利額與所得額是兩個(gè)不同的概念。是無法合并的。只有將毛利額經(jīng)過調(diào)整變成所得額后才能合并。而要想將毛利額變成所得額只有在扣除“相應(yīng)的稅金及其費(fèi)用”后才能實(shí)現(xiàn)。根據(jù)以上分析，按照新辦法規(guī)定，計(jì)算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)，與預(yù)計(jì)收入相匹配的稅金、附加及相關(guān)費(fèi)用應(yīng)該予以扣除。特別是按照前面關(guān)于收入的界定原則，與預(yù)計(jì)收入相匹配的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)也應(yīng)予以扣除?！鞠嚓P(guān)鏈接2：應(yīng)納稅所得額到底應(yīng)如何計(jì)算】新辦法規(guī)定：“開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應(yīng)及時(shí)結(jié)算其計(jì)稅成本并計(jì)算此前銷售收入的實(shí)際毛利額，同時(shí)將其實(shí)際毛利額與其對(duì)應(yīng)的預(yù)計(jì)毛利額之間的差額，計(jì)入當(dāng)度企業(yè)本項(xiàng)目與其他項(xiàng)目合并計(jì)算的應(yīng)納稅所得額?！眲t應(yīng)納稅所得額到底應(yīng)如何計(jì)算？【案例3—1】（1）某房地產(chǎn)公司（坐落在省城）2008度開發(fā)A項(xiàng)目，預(yù)售房款78000000元，當(dāng)開發(fā)產(chǎn)品未完工。當(dāng)繳納營業(yè)稅金及附加4329000元，期間費(fèi)用6500000元。2009度A項(xiàng)目全部完工，實(shí)現(xiàn)收入120000000元，開發(fā)成本60000000元，該項(xiàng)目2009度繳納營業(yè)稅金及附加2331000元。（2）2009度又開發(fā)了B項(xiàng)目，截止到底項(xiàng)目也完工，共實(shí)現(xiàn)收入45000000元，開發(fā)成本27000000元，繳納營業(yè)稅金及附加2497500元。該企業(yè)2009度期間費(fèi)用共發(fā)生8900000元。計(jì)算該企業(yè)2008、2009兩應(yīng)繳納企業(yè)所得稅（假設(shè)不需進(jìn)行其他納稅調(diào)整）。分析并計(jì)算：1、2008：企業(yè)的利潤總額＝0―6500000＝―6500000元該企業(yè)產(chǎn)品未完工，應(yīng)根據(jù)國稅發(fā)【2009】31號(hào)文件第八條、第九條規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。應(yīng)納稅所得額＝78000000×15%―4329000―6500000＝871000元應(yīng)納企業(yè)所得稅＝871000×25%＝217750元。2、2009：企業(yè)的利潤總額＝120000000＋45000000―60000000―27000000―4329000―2331000―2497500―8900000＝59942500元本期扣除的前期營業(yè)稅金及附加4329000元應(yīng)作納稅調(diào)增（調(diào)整的稅金填在“納稅調(diào)整表”第六項(xiàng)“其他”欄內(nèi)）；上期按預(yù)計(jì)毛利率計(jì)算的預(yù)計(jì)毛利11700000元應(yīng)予以調(diào)減（調(diào)整的“預(yù)計(jì)毛利額”填在“納稅調(diào)整表”第五項(xiàng)“房地產(chǎn)企業(yè)預(yù)售收入計(jì)算的預(yù)計(jì)利潤”欄內(nèi)。應(yīng)納稅所得額＝59942500＋4329000―11700000＝52571500元。應(yīng)繳納企業(yè)所得稅＝52571500×25%＝13142875元【注：A項(xiàng)目此前銷售收入的實(shí)際毛利額＝78000000×60000000÷120000000×100%＝36000000元；A項(xiàng)目實(shí)際毛利額與預(yù)計(jì)毛利額的差額＝36000000―11700000＝24300000元】七、成本費(fèi)用扣除范圍。第十二條：企業(yè)發(fā)生的期間費(fèi)用、已銷開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準(zhǔn)予當(dāng)期按規(guī)定扣除。以上應(yīng)注意兩個(gè)詞，一個(gè)是“發(fā)生的”；一個(gè)是“按規(guī)定”。根據(jù)這兩個(gè)詞我們可以理解為只要是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的符合稅法規(guī)定的費(fèi)用、成本稅金及附加等都可以扣除。所謂按規(guī)定可以理解為按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例等規(guī)定。比如：廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)必須按照收入的一定比例計(jì)算扣除。八、取消有關(guān)“廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)”的特殊規(guī)定：原來國稅發(fā)[2006]31號(hào)文件規(guī)定：“廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)。按以下規(guī)定進(jìn)行處理:(1)開發(fā)企業(yè)取得的預(yù)售收入不得作為廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等三項(xiàng)費(fèi)用的計(jì)算基數(shù),至預(yù)售收入轉(zhuǎn)為實(shí)際銷售收入時(shí),再將其作為計(jì)算基數(shù)。(2)新辦開發(fā)企業(yè)在取得第一筆開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際銷售收入之前發(fā)生的,與建造、銷售開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi),可以向后結(jié)轉(zhuǎn),按稅收規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)扣除,但結(jié)轉(zhuǎn)期限最長不得超過3個(gè)納稅度。”現(xiàn)在正式取消這一規(guī)定。以上做法表明：（1）不再限制預(yù)售收入作為計(jì)算廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)的基數(shù)；（2）取消了“新辦開發(fā)企業(yè)在取得第一筆開發(fā)產(chǎn)品實(shí)際銷售收入之前發(fā)生的,與建造、銷售開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi),向后結(jié)轉(zhuǎn)期限最長不得超過3個(gè)納稅度?！钡囊?guī)定。九、利息費(fèi)用的扣除。第二十一條：企業(yè)的利息支出按以下規(guī)定進(jìn)行處理：（一）企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用，可按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行歸集和分配，其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的借款費(fèi)用，可直接在稅前扣除。

（二）企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件，可以在使用借款的企業(yè)間合理的分?jǐn)偫①M(fèi)用，使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。注意：利息的扣除與國稅發(fā)[2006]31號(hào)相比變化主要體現(xiàn)在以下兩點(diǎn)：1、國稅發(fā)[2006]31號(hào)第（1）條規(guī)定，開發(fā)產(chǎn)品完工前發(fā)生的利息計(jì)入“開發(fā)成本”，開發(fā)產(chǎn)品完工后發(fā)生的利息計(jì)入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，現(xiàn)在規(guī)定按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定執(zhí)行；2、取消了“借入關(guān)聯(lián)方資金超過其注冊(cè)子本50%的，超過部分的利息支出不得扣除”的規(guī)定。改按財(cái)稅[2008]121號(hào)執(zhí)行：在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后度扣除。其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例不超過2∶1。【相關(guān)鏈接：企業(yè)貸款后又借給關(guān)聯(lián)企業(yè)應(yīng)怎樣繳納營業(yè)稅？】【案例3—2】假設(shè)房地產(chǎn)公司和建筑公司是同一個(gè)老總，3月份建筑公司從銀行貸款200萬元，轉(zhuǎn)入房產(chǎn)公司用，請(qǐng)問兩家公司怎樣做帳務(wù)處理？建筑公司是否需要繳納營業(yè)稅？辨析答疑：1、會(huì)計(jì)處理：（1）建筑公司賬務(wù)處理：①取得貸款時(shí)：借：銀行存款貸：短期借款（長期借款）②借給房地產(chǎn)時(shí)：借：其他應(yīng)收款貸：銀行存款③收回借款和利息時(shí)：借：銀行存款貸：其他應(yīng)收款（借款本金）其他應(yīng)付款（收回應(yīng)由房地產(chǎn)公司負(fù)擔(dān)的貸款利息）④還銀行貸款及利息時(shí)：借：短期貸款其他應(yīng)付款貸：銀行存款（本金加利息）（2）房地產(chǎn)公司賬務(wù)處理：①借入資金時(shí)：借：銀行存款貸：其他應(yīng)付款②按月計(jì)息時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用（或開發(fā)成本）貸：其他應(yīng)付款③還款、支付利息時(shí)：借：其他應(yīng)付款（本金加利息）貸：銀行存款2、稅收政策：（1）企業(yè)所得稅問題：根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號(hào)文件：“企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款的證明文件，可以在使用借款的企業(yè)間合理的分?jǐn)偫①M(fèi)用,使用借款的企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。”（2）營業(yè)稅問題：《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》（財(cái)稅字[2000]7號(hào)）：

①為緩解中小企業(yè)融資難的問題，對(duì)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)等單位（以下簡稱統(tǒng)借方）向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨(dú)立核算單位和非獨(dú)立核算單位），并按支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅。

②統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，不得按高于支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，將視為具有從事貸款業(yè)務(wù)的性質(zhì)，應(yīng)對(duì)其向下屬單位收取的利息全額征收營業(yè)稅。

根據(jù)以上規(guī)定，建筑公司不用繳納營業(yè)稅?！鞠嚓P(guān)鏈接：房地產(chǎn)公司向個(gè)人借款是否允許扣除？】【案例3—3】某房地產(chǎn)公司由于經(jīng)營需要，2008月1日向張先生借款15000000元，借款期限為一，雙方約定息為10%（銀行同期同類貸款利率為6%）。問，在計(jì)算2008企業(yè)所得稅時(shí)，該公司支付給張先生的利息是否可以扣除？如果可以扣除的話應(yīng)扣除多少？利息支出應(yīng)取得什么票據(jù)？辨析答疑：1、有人認(rèn)為能夠扣除，有人認(rèn)為不能扣除，我認(rèn)為能夠扣除。關(guān)鍵在于：第一、如何理解稅法中的“非金融企業(yè)”這一概念？看下面的兩種理解：（1）非金融“企業(yè)”——從事金融行業(yè)以外的“企業(yè)”。（2）非“金融企業(yè)”——除“金融企業(yè)”以外的所有單位和個(gè)人。如果理解成第一種，個(gè)人利息就不能扣除；如果理解成第二種，個(gè)人利息就能扣除。我本人傾向于第二種，應(yīng)該給予扣除。第二、如何從新老稅法銜接中來理解。原《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第九條：條例第六條第二款(一)項(xiàng)所稱金融機(jī)構(gòu)，是指各類銀行、保險(xiǎn)公司以及經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)從事金融業(yè)務(wù)的非銀行金融機(jī)構(gòu)?！保ㄟ@里解釋的不是“機(jī)構(gòu)”）根據(jù)以上理解，“非金融機(jī)構(gòu)”應(yīng)該包括“銀行、保險(xiǎn)公司以及經(jīng)中國人民銀行批準(zhǔn)從事金融業(yè)務(wù)的非銀行金融機(jī)構(gòu)”以外的所有單位和個(gè)人。因此，新法中的“非金融企業(yè)”也可以理解為金融企業(yè)以外的所有單位和個(gè)人。第三、如何理解新稅法的立法原則。新稅法與老稅法相比，目的是要賦予納稅人更加寬松的稅收環(huán)境，更有力的鼓勵(lì)社會(huì)生產(chǎn)與經(jīng)營，因此在利息的扣除上也應(yīng)該比原來更寬松。而不至于比原來還緊。第四、如何理解相關(guān)法律規(guī)定?！蹲罡呷嗣穹ㄔ宏P(guān)于如何確認(rèn)公民與企業(yè)之間借貸行為效力的批復(fù)》（法釋[1999]第3號(hào)）規(guī)定：公民與非金融企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）之間的借貸屬于民間借貸，只要雙方當(dāng)事人意思表示真實(shí)即可認(rèn)定有效。但是，具有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為無效：一是企業(yè)以借貸名義非法向職工集資的；二是企業(yè)以借貸名義非法向社會(huì)集資的；三是企業(yè)以借貸名義向社會(huì)公眾發(fā)放貸款的；四是有其他違反法律、行政法規(guī)行為的。只要企業(yè)不存在上述四種情形之一的，其向個(gè)人借入資金的行為，以及個(gè)人將資金借貸于企業(yè)的行為，屬于民間借貸，是合法的。另外，根據(jù)《最高人民法院關(guān)于人民法院審理借款案件的若干意見》（法民發(fā)[1991]21號(hào)）規(guī)定：民間借貸的利率可以適當(dāng)高于銀行的利率，但最高不得超過銀行同類貸款利率的4倍，4倍以內(nèi)的利息依法受法律保護(hù)，超過部分不受法律保護(hù)。2、應(yīng)按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，按不高于金融企業(yè)同期同類貸款利率扣除。應(yīng)扣除金額＝15000000×6%＝90萬元3、應(yīng)取得服務(wù)業(yè)發(fā)票。根據(jù)《營業(yè)稅稅目注視》國稅函發(fā)〔1995〕156號(hào)文件。只要是“貸款”就應(yīng)該繳納營業(yè)稅。而根據(jù)《最高人民法院關(guān)于如何確認(rèn)公民與企業(yè)之間借貸行為效力的批復(fù)》（法釋[1999]第3號(hào)）規(guī)定：民間借貸也是貸款，因此也應(yīng)繳納營業(yè)稅。既然是營業(yè)稅應(yīng)稅收入，在取得收入時(shí)就應(yīng)該給對(duì)方開具營業(yè)性發(fā)票——“服務(wù)業(yè)發(fā)票（到稅務(wù)局代開）。十、土地閑置費(fèi)扣除問題。第二十二條：企業(yè)因國家無償收回土地使用權(quán)而形成的損失，可作為財(cái)產(chǎn)損失按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除?！鞠嚓P(guān)鏈接：《關(guān)于促進(jìn)節(jié)約集約用地的通知》（國發(fā)〔2008〕3號(hào)）】嚴(yán)格執(zhí)行閑置土地處置政策。土地閑置滿兩、依法應(yīng)當(dāng)無償收回的，堅(jiān)決無償收回，重新安排使用；不符合法定收回條件的，也應(yīng)采取改變用途、等價(jià)置換、安排臨時(shí)使用、納入政府儲(chǔ)備等途徑及時(shí)處置、充分利用。土地閑置滿一不滿兩的，按出讓或劃撥土地價(jià)款的20%征收土地閑置費(fèi)。對(duì)閑置土地特別是閑置房地產(chǎn)用地要征繳增值地價(jià)，國土資源部要會(huì)同有關(guān)部門抓緊研究制訂具體辦法。20086月底前，各省、自治區(qū)、直轄市人民政府要將閑置土地清理處置情況向國務(wù)院做出專題報(bào)告。遇到土地閑置費(fèi)問題，應(yīng)積極與當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門聯(lián)系。十一、自用開發(fā)產(chǎn)品折舊扣除問題。第二十四條：企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品轉(zhuǎn)為自用的，其實(shí)際使用時(shí)間累計(jì)未超過12個(gè)月又銷售十二、成本對(duì)象確定原則。第二十六條規(guī)定：（一）可否銷售原則；（二）分類歸集原則；（三）功能區(qū)分原則；

（四）定價(jià)差異原則；（五）成本差異原則；（六）權(quán)益區(qū)分原則。并規(guī)定“成本對(duì)象由企業(yè)在開工之前合理確定，并報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。成本對(duì)象一經(jīng)確定，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對(duì)象的，應(yīng)征得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)同意?！薄景咐?—4】同一開發(fā)項(xiàng)目中有多層和高層建筑如何劃分成本核算對(duì)象？同一開發(fā)項(xiàng)目中有多層和高層建筑應(yīng)分別確認(rèn)成本核算對(duì)象，首先：多層建筑與高層建筑應(yīng)負(fù)擔(dān)的土地成本不一樣。假設(shè)，A公司開發(fā)一住宅小區(qū)，甲樓盤與乙樓盤基座面積均為1000平方米，甲樓盤為六層，建筑建成后建筑面積為6000平方米；乙樓盤為30層建筑，建成后建筑面積為30000平方米。該小區(qū)的土地成本為每平方米4500元，則甲樓盤每平方米建筑面積應(yīng)負(fù)擔(dān)的土地成本等于4500×1000÷6000＝750元；乙樓盤每平方米建筑面積應(yīng)負(fù)擔(dān)的土地成本等于4500×1000÷30000＝150元；（2）多層建筑與高層建筑因設(shè)計(jì)要求、建筑結(jié)構(gòu)等不一樣，應(yīng)負(fù)擔(dān)的建筑成本也不一樣。一般來講高層建筑的建筑成本要高于多層建筑的建筑成本。同一項(xiàng)目中，既有多層建筑，又有高層建筑，土地成本的分?jǐn)倯?yīng)按以下方法進(jìn)行：（1）將開發(fā)用地分為多層建筑樓盤基座占地面積、高層樓盤基座占地面積、其他公共用地占地面積三部分；（2）屬于樓盤基座的占地面積，按照樓盤本身的建筑面積進(jìn)行分?jǐn)偅▏临Y源管理部門確定各業(yè)主土地使用證書面積也是按照樓基座面積為標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)各業(yè)主所購買房屋建筑面積占該樓總建筑面積比例分配的。）；其他公共用地占地面積，按照整個(gè)項(xiàng)目總的建筑面積進(jìn)行分?jǐn)?。（注：以上遵循了成本差異原則）十三、計(jì)稅成本支出的內(nèi)容。

第二十七條規(guī)定：（一）土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)；（二）前期工程費(fèi)；（三）建筑安裝工程費(fèi)；（四）基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)；（五）公共配套設(shè)施費(fèi)；（六）開發(fā)間接費(fèi)。以上基本上是會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容。這里在稅法中明確，對(duì)于一些具體項(xiàng)目是否可以在稅前扣除起到了確定的作用。十四、共同成本、間接成本的分配方法：第二十九條規(guī)定：（一）占地面積法；（二）建筑面積法；（三）直接成本法；（四）預(yù)算造價(jià)法。【案例3—5】某房地產(chǎn)開發(fā)公司，2008在取得的8000平方米的土地上進(jìn)行房屋開發(fā)，規(guī)劃建筑總面積48600平方米。本期建造6＋1型多層住宅9600平方米，占地面積（含小區(qū)內(nèi)道路、綠地等公攤面積）2400平方米；建造30層型高層住宅18000平方米，占地面積2200平方米；余下土地3200平方米待下一期開發(fā)。為開發(fā)該片土地企業(yè)共發(fā)生不能劃分成本對(duì)象的“共同費(fèi)用分析：1、占地面積法：（1）本期開發(fā)土地面積占總土地面積的比例＝（2400＋2200）÷8000×100%＝57.5%本期應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用＝7800×57.5%＝4485萬元（2）本期開發(fā)多層住宅占地面積占實(shí)際開發(fā)土地面積的比例＝2400÷（2400＋2200）×100%＝52.17%本期多層住宅應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用＝4485×52.17%＝2339.82萬元本期高層住宅應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用＝4485—2239.82＝2145.18萬元2、建筑面積法：（1）本期開發(fā)建筑面積占總規(guī)劃建筑面積的比例＝（9600＋18000）÷48600×100%＝56.79%本期應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用＝7800×56.79%＝4429.62萬元（2）本期開發(fā)多層住宅建筑面積占實(shí)際開發(fā)建筑面積的比例＝9600÷（9600＋18000）×100%＝34.78%本期多層住宅應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用＝4429.62×34.78%＝1540.62萬元本期高層住宅應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用＝4429.62—1540.62＝2889萬元（注：采用不同的分配方法，不同的成本對(duì)象分擔(dān)的成本費(fèi)用不盡相同，實(shí)際工作中盡可能采用較合理的分配方法。本案按建筑面積法比較合理）十五、特殊業(yè)務(wù)成本分配方法：第三十條規(guī)定：（一）土地成本，按占地面積法進(jìn)行分配。土地開發(fā)同時(shí)連結(jié)房地產(chǎn)開發(fā)的,屬于一次性取得土地分期開發(fā)房地產(chǎn)的情況,其土地開發(fā)成本經(jīng)商稅務(wù)機(jī)關(guān)同意后可先按土地整體預(yù)算成本進(jìn)行分配,待土地整體開發(fā)完畢再行調(diào)整。以上規(guī)定表明：“土地開發(fā)成本可以按照工程概算來進(jìn)行分配，而不必按照實(shí)際發(fā)生的成本，可以部分預(yù)提土地的開發(fā)成本了”。（二）公共配套設(shè)施成本，按建筑面積法進(jìn)行分配。

（三）借款費(fèi)用，按直接成本法或按預(yù)算造價(jià)法進(jìn)行分配。

（四）其他成本項(xiàng)目的分配法由企業(yè)自行確定。十六、以非貨幣交易方式取得的土地的成本的確定第三十一條規(guī)定：企業(yè)以非貨幣交易方式取得土地使用權(quán)的，應(yīng)按下列規(guī)定確定其成本：

（一）企業(yè)、單位以換取開發(fā)產(chǎn)品為目的，將土地使用權(quán)投資企業(yè)的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理：

1.換取的開發(fā)產(chǎn)品如為該項(xiàng)土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在接受土地使用權(quán)時(shí)暫不確認(rèn)其成本，待首次分出開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，再按應(yīng)分出開發(fā)產(chǎn)品（包括首次分出的和以后應(yīng)分出的）的市場公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。（如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款）。

2.換取的開發(fā)產(chǎn)品如為其他土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在投資交易發(fā)生時(shí)，按應(yīng)付出開發(fā)產(chǎn)品市場公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的成本。（如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款。）

【案例3—6】A公司與甲房地產(chǎn)公司簽訂協(xié)議，將其名下150畝土地（按評(píng)估價(jià)每畝1000000元，總價(jià)150000000元轉(zhuǎn)讓）用于與甲房地產(chǎn)公司合作開發(fā)，待項(xiàng)目開發(fā)完畢后，分得該項(xiàng)目30000平方米房屋，房地產(chǎn)公司取得該項(xiàng)土地時(shí)支付各項(xiàng)稅費(fèi)3750000元，分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，房屋的單位成本價(jià)為每平方米30000元，公允價(jià)值為每平方米5500元。計(jì)算該項(xiàng)土地的成本。該土地的成本＝5500×30000＋3750000＝168750000元注意：（1）不能按照轉(zhuǎn)讓價(jià)作為成本；（2）不能按照開發(fā)產(chǎn)品的成本價(jià)作為成本。【案例3—7】A公司與甲房地產(chǎn)公司簽訂協(xié)議，用其名下50畝土地（按評(píng)估價(jià)每畝1000000元，總價(jià)50000000元轉(zhuǎn)讓）換取甲房地產(chǎn)公司名下一處房產(chǎn)。交換業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，被交換房產(chǎn)的市場公允價(jià)值為58000000元。在土地轉(zhuǎn)讓過程中，房屋開發(fā)公司支付相關(guān)稅費(fèi)125萬元。該土地的成本＝58000000＋1250000＝59250000元。注意：（1）以上兩種情況，都是以換出產(chǎn)品的公允價(jià)值加上取得土地時(shí)的相關(guān)稅費(fèi)為土地成本價(jià)；（2）不同的是，成本確認(rèn)時(shí)間不同，前者是在分配產(chǎn)品環(huán)節(jié)，后者是在接受土地環(huán)節(jié)。（二）企業(yè)、單位以股權(quán)的形式，將土地使用權(quán)投資企業(yè)的，接受投資的企業(yè)應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，按該項(xiàng)土地使用權(quán)的市場公允價(jià)值和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移過程中應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)算確認(rèn)該項(xiàng)土地使用權(quán)的取得成本。（如涉及補(bǔ)價(jià)，土地使用權(quán)的取得成本還應(yīng)加上應(yīng)支付的補(bǔ)價(jià)款或減除應(yīng)收到的補(bǔ)價(jià)款）?！笔?、預(yù)提費(fèi)用的扣除：第三十二條規(guī)定：除以下幾項(xiàng)預(yù)提（應(yīng)付）費(fèi)用外，計(jì)稅成本均應(yīng)為實(shí)際發(fā)生的成本。

（一）出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過合同總金額的10%?！拘枰⒁獾氖牵涸瓉韲惏l(fā)[2006]31號(hào)文件規(guī)定：“開發(fā)企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)應(yīng)付費(fèi)用,可以憑合法憑證計(jì)入開發(fā)產(chǎn)品計(jì)稅成本或進(jìn)行稅前扣除,其預(yù)提費(fèi)用除稅收另有規(guī)定外,不得在稅前扣除?！爆F(xiàn)在正式取消這一規(guī)定?！浚ǘ┕才涮自O(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。

（三）應(yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項(xiàng)基金?！笔?、停車場庫的成本確定。第三十三條規(guī)定：企業(yè)單獨(dú)建造的停車場所，應(yīng)作為成本對(duì)象單獨(dú)核算。利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所，作為公共配套設(shè)施進(jìn)行處理。注意：地下基礎(chǔ)設(shè)施無論是否對(duì)外銷售、無論是否已經(jīng)對(duì)外銷售，均作為公共配套設(shè)施一次性進(jìn)入開發(fā)成本。等到停車場所以后出租或者出售的時(shí)候，一次性作為收入處理，但是，不能再次結(jié)轉(zhuǎn)成本。十九、未取得合法憑據(jù)的支出的扣除規(guī)定：第三十四條規(guī)定：企業(yè)在結(jié)算計(jì)稅成本時(shí)其實(shí)際發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計(jì)入計(jì)稅成本，待實(shí)際取得合法憑據(jù)時(shí)，再按規(guī)定計(jì)入計(jì)稅成本。注意：1、根據(jù)以上規(guī)定，本未取得合法憑證的支出，不予扣除；2、以后再取得合法憑證的，也不再調(diào)整原所屬度的成本、利潤，而是作為取得合法憑證當(dāng)?shù)闹С鎏幚?。這一規(guī)定顯然與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則不符。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在實(shí)際取得合法憑證時(shí)，應(yīng)調(diào)整原所屬度的成本、利潤、所得額，計(jì)算應(yīng)退企業(yè)所得稅。這樣做計(jì)算程序相對(duì)比較復(fù)雜，特別是涉及到退稅的問題，更復(fù)雜。改按現(xiàn)在的辦法，雖然與權(quán)責(zé)發(fā)生制不符，但是，在實(shí)行比例稅率的情況下不，最終形成的只是時(shí)間性差異。而且，更重要的是簡化了核算與計(jì)稅的程序。但是，開發(fā)企業(yè)還應(yīng)該盡量在有收入的度取得合法憑據(jù)，或者說盡早取得合法憑據(jù)，以防止以后度即使取得了合法憑據(jù)也沒有收入同其相配比。如果企業(yè)沒有后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目，則這部分無合法票據(jù)支出就變成了永久性差異。也就意味著企業(yè)最終多繳了一部分企業(yè)所得稅（也就是說這一規(guī)定對(duì)企業(yè)不是一個(gè)利好）。【相關(guān)鏈接：房地產(chǎn)企業(yè)支付拆遷補(bǔ)償費(fèi)是否需要開具發(fā)票？】【案例3—8】國稅函[1997]87號(hào)文件規(guī)定：對(duì)于土地承包人取得的土地上的建筑物、構(gòu)筑物、青苗等土地輔助物的補(bǔ)償收入，應(yīng)按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的“銷售不動(dòng)產(chǎn)——其他土地附著物”稅目征收營業(yè)稅。根據(jù)這一規(guī)定，補(bǔ)償收入也屬于營業(yè)收入，接受補(bǔ)償?shù)膯挝换騻€(gè)人在取得收入是，應(yīng)給付款單位開具營業(yè)性發(fā)票。則，房地產(chǎn)公司在開發(fā)過程中支付拆遷補(bǔ)償費(fèi)、青苗補(bǔ)償費(fèi)、土地補(bǔ)償費(fèi)時(shí)，是否必須取得發(fā)票才能列支？辨析答疑：1、拆遷補(bǔ)償費(fèi)允許稅前扣除：《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算所得額時(shí)扣除。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第八條所稱有關(guān)支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。所謂合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。根據(jù)以上規(guī)定，對(duì)取得土地使用權(quán)的企業(yè)按照政府規(guī)定的補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)支付給原土地使用者的補(bǔ)償費(fèi)用，可以作為土地價(jià)款的一部分計(jì)入開發(fā)成本，并按房地產(chǎn)企業(yè)所得稅有關(guān)規(guī)定予以稅前扣除。2、拆遷補(bǔ)償費(fèi)不屬于營業(yè)性收入：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的建設(shè)用地只能通過“出讓”的方式取得。而國家出讓的土地，一種是國家通過收儲(chǔ)方式取得的國有土地；一種是通過征收的方式取得的集體土地。無論收儲(chǔ)還是征收都是一種國家行為。因此，在收儲(chǔ)或者征收過程中支付的所有資金，都應(yīng)屬于補(bǔ)償性款項(xiàng)。對(duì)于被拆遷者來講，都不屬于營業(yè)性收入?！锻恋毓芾矸ā罚?004年8月25日修訂）第四十七條規(guī)定：“征收土地的，按照被征收土地的原用途給予補(bǔ)償?！薄罢魇崭氐难a(bǔ)償費(fèi)用包括土地補(bǔ)償費(fèi)、安置補(bǔ)助費(fèi)以及地上附著物和青苗的補(bǔ)償費(fèi)?！薄段餀?quán)法》（2007年3月16日公布）第四十二條規(guī)定：“征收集體所有的土地，應(yīng)當(dāng)依法足額支付土地補(bǔ)償費(fèi)、安置補(bǔ)助費(fèi)、地上附著物和青苗的補(bǔ)償費(fèi)等費(fèi)用，安排被征地農(nóng)民的社會(huì)保障費(fèi)用，保障被征地農(nóng)民的生活，維護(hù)被征地農(nóng)民的合法權(quán)益?！薄罢魇諉挝?、個(gè)人的房屋及其他不動(dòng)產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)依法給予拆遷補(bǔ)償，維護(hù)被征收人的合法權(quán)益；征收個(gè)人住宅的，還應(yīng)當(dāng)保障被征收人的居住條件?！薄冻鞘蟹课莶疬w管理?xiàng)l例》（２００１６月６公布）第四條：“拆遷人應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定，對(duì)被拆遷人給予補(bǔ)償、安置?！备鶕?jù)以上法律規(guī)定，補(bǔ)償收入不屬于生產(chǎn)經(jīng)營收入。3、非經(jīng)營性收入不繳納營業(yè)稅:國稅發(fā)[1993]149號(hào)土地所有者出讓土地使用權(quán)和土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。國稅函[2008]277號(hào)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知》2008納稅人將土地使用權(quán)歸還給土地所有者時(shí)，只要出具縣級(jí)（含）以上地方人民政府收回土地使用權(quán)的正式文件，無論支付征地補(bǔ)償費(fèi)的資金來源是否為政府財(cái)政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權(quán)歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通知》（國稅發(fā)[1993]149號(hào)）規(guī)定，不征收營業(yè)稅。4、非經(jīng)營性收入不需開具營業(yè)性發(fā)票：《征管法》第二十一條：單位、個(gè)人在購銷商品、提供或者接受經(jīng)營服務(wù)以及從事其他經(jīng)營活動(dòng)中，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定開具、使用、取得發(fā)票。因此補(bǔ)償收入不需要開發(fā)票，原土地使用者取得補(bǔ)償款開具的收據(jù)可以作為稅前扣除的憑證。超過政府規(guī)定支付標(biāo)準(zhǔn)的補(bǔ)償款不得扣除。5、拆遷補(bǔ)償費(fèi)應(yīng)取得的票據(jù)：房地產(chǎn)公司支付給個(gè)人的拆遷補(bǔ)償費(fèi)等，要有收款人的簽章、地址、身份證號(hào)碼、工作單位和聯(lián)系，以便核實(shí)；除此之外，支出的其他費(fèi)用無合法憑證的不得在稅前扣除。無論是從上位法優(yōu)于下位法的原則，還是新法優(yōu)于舊法的原則，都可以斷定“國稅函[1997]87號(hào)”文件規(guī)定無效（此文件現(xiàn)在沒有作廢，目前還有很多地方依此執(zhí)行）。二十、以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)合作開發(fā)應(yīng)納稅所得額處理。第三十六條規(guī)定：企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個(gè)人合作或合資開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，且該項(xiàng)目未成立獨(dú)立法人公司的，按下列規(guī)定進(jìn)行處理：（一）凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產(chǎn)品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。注意：在分配開發(fā)產(chǎn)品的情況下，如果“分配給投資方開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額”為正數(shù)，調(diào)減應(yīng)納稅所得額；反之，調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

【案例3—9】某房地產(chǎn)開發(fā)公司與A公司合作（合資）開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目，合同約定投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品，A公司投資額為800萬元，該項(xiàng)目于200812月完工，按約定A公司分得銷售成本為1000萬元的房屋，問如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理？假如未結(jié)算計(jì)稅成本分得房屋又應(yīng)如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理？分析：凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方分配開發(fā)產(chǎn)品的，開發(fā)企業(yè)在首次分配開發(fā)產(chǎn)品時(shí)，如該項(xiàng)目已經(jīng)結(jié)算計(jì)稅成本，其應(yīng)分配給投資方（即合作、合資方，下同）開發(fā)產(chǎn)品的計(jì)稅成本與其投資額之間的差額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；如未結(jié)算計(jì)稅成本，則將投資方的投資額視同預(yù)售收入進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理。在已結(jié)算計(jì)稅成本的情況下：計(jì)稅成本與投資額的差額＝1000－800＝200萬，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額200萬元。在未結(jié)算計(jì)稅成本的情況下：應(yīng)將投資額800萬按規(guī)定的預(yù)計(jì)計(jì)稅毛利率計(jì)算調(diào)整應(yīng)納稅所得額。（二）凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項(xiàng)目利潤的，應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行處理：

1.企業(yè)應(yīng)將該項(xiàng)目形成的營業(yè)利潤額并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額統(tǒng)一申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項(xiàng)目的利潤。同時(shí)不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關(guān)的利息支出。

2.投資方取得該項(xiàng)目的營業(yè)利潤應(yīng)視同股息、紅利進(jìn)行相關(guān)的稅務(wù)處理?！钡诙?jié)與房地產(chǎn)企業(yè)相關(guān)的其他企業(yè)所得稅政策一、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號(hào)）（一）關(guān)于利息收入、租金收入和特許權(quán)使用費(fèi)收入的確認(rèn)

新稅法實(shí)施前已按其他方式計(jì)入當(dāng)期收入的利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入，在新稅法實(shí)施后，凡與按合同約定支付時(shí)間確認(rèn)的收入額發(fā)生變化的，應(yīng)將該收入額減去以前度已按照其它方式確認(rèn)的收入額后的差額，確認(rèn)為當(dāng)期收入。【案例3—10】某房地產(chǎn)公司2007年7月1日將一處房產(chǎn)租給一家商業(yè)企業(yè)，約定租期為三，2010年6月30日到期，每租金60萬元。租金于2010年6月25日至31日之間一次付清。2007分析：按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條：租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。依以上規(guī)定：房地產(chǎn)公司應(yīng)于20096月確認(rèn)收入180萬元，因此，2008不應(yīng)確認(rèn)收入。由于2007已經(jīng)確認(rèn)收入30萬元，20106月實(shí)際應(yīng)確認(rèn)收入150萬元。【案例3—11】某房地產(chǎn)公司2007年7月1日將一處房產(chǎn)租給一家商業(yè)企業(yè)，約定租期為三，2010年6月30日到期，每租金60萬元。約定租金于合同簽訂日一次付清。但是由于經(jīng)濟(jì)糾紛，商場2007只付給租金30萬元，其余租金一直在協(xié)商中。問2008分析：按照《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條：租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。截止到2008底，已經(jīng)超過合同規(guī)定的應(yīng)付款日期，因此應(yīng)視為已到應(yīng)付款日期，2008應(yīng)確認(rèn)租金收入150萬元。（二）關(guān)于以前度職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)余額的處理

2008及以后度發(fā)生的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，應(yīng)首先沖減企業(yè)2008以前按照規(guī)定計(jì)提但尚未使用的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)余額，不足部分按新稅法規(guī)定扣除；仍有余額的，繼續(xù)留在以后度使用。企業(yè)2008以前節(jié)余的職工福利費(fèi)，已在稅前扣除，屬于職工權(quán)益；如果改變用途的，應(yīng)調(diào)整增加企業(yè)應(yīng)納稅所得額。（三）關(guān)于以前度未扣除的廣告費(fèi)的處理

企業(yè)在2008以前按照原政策規(guī)定已發(fā)生但尚未扣除的廣告費(fèi)，2008實(shí)行新稅法后，其尚未扣除的余額，加上當(dāng)度新發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)后，按照新稅法規(guī)定的比例計(jì)算扣除?！景咐?—12】某房地產(chǎn)公司2007實(shí)際發(fā)生廣告費(fèi)700萬元，當(dāng)實(shí)際扣除200萬元。2008實(shí)現(xiàn)銷售收入30000000元，本發(fā)生廣告費(fèi)，280萬元，問該房地產(chǎn)公司2008應(yīng)扣除廣告費(fèi)多少元？分析：1、《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十四條規(guī)定，企業(yè)當(dāng)發(fā)生的廣告費(fèi)費(fèi)，不超過當(dāng)收入15%的部分允許扣除。2、國稅函〔2009〕98號(hào)規(guī)定：企業(yè)在2008以前按照原政策規(guī)定已發(fā)生但尚未扣除的廣告費(fèi)，2008實(shí)行新稅法后，其尚未扣除的余額，加上當(dāng)度新發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)后，按照新稅法規(guī)定的比例計(jì)算扣除。根據(jù)以上規(guī)定，該房地產(chǎn)公司2008可以扣除廣告費(fèi)如下：（1）2008廣告費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)＝30000000×15%＝4500000元（2）扣除本發(fā)生廣告費(fèi)后還剩余＝4500000－2800000＝1700000元（3）還可以扣除2007廣告費(fèi)1700000元（4）共計(jì)應(yīng)扣除廣告費(fèi)450萬元（5）2007度的廣告費(fèi)剩余的3300000（700―200―170）元，還可以在2009以后的度扣除。二、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務(wù)處理問題的通知》（國稅函[2009]202號(hào)）（一）關(guān)于銷售（營業(yè)）收入基數(shù)的確定問題

企業(yè)在計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)等費(fèi)用扣除限額時(shí)，其銷售（營業(yè)）收入額應(yīng)包括《實(shí)施條例》第二十五條規(guī)定的視同銷售（營業(yè)）收入額。

（二）2008年1月1日以前計(jì)提的各類準(zhǔn)備金余額處理問題2008年1月1日以后實(shí)際發(fā)生的相應(yīng)損失，應(yīng)先沖減2008年1月1日前按照原企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)提的各類準(zhǔn)備金余額。余額按實(shí)際損失依新的資產(chǎn)損失處理辦法處理。

（三）關(guān)于特定事項(xiàng)捐贈(zèng)的稅前扣除問題

企業(yè)發(fā)生為汶川地震災(zāi)后重建、舉辦北京奧運(yùn)會(huì)和上海世博會(huì)等特定事項(xiàng)的捐贈(zèng)，（凡是通過縣以上人民政府和非營利性社會(huì)團(tuán)體捐贈(zèng)的）可以據(jù)實(shí)全額扣除。企業(yè)發(fā)生的其他捐贈(zèng)，應(yīng)按《企業(yè)所得稅法》第九條及《實(shí)施條例》第五十一、五十二、五十三條的規(guī)定計(jì)算扣除。（度會(huì)計(jì)利潤的12%以內(nèi)）三、《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]29號(hào)）（一）扣除標(biāo)準(zhǔn)：

房地產(chǎn)企業(yè)：按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計(jì)算限額。

（二）扣除限制：1、除委托個(gè)人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費(fèi)及傭金不得在稅前扣除2、企業(yè)為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)及傭金不得在稅前扣除。3、企業(yè)不得將手續(xù)費(fèi)及傭金支出計(jì)入回扣、業(yè)務(wù)提成、返利、進(jìn)場費(fèi)等費(fèi)用。4、企業(yè)已計(jì)入固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等相關(guān)資產(chǎn)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，應(yīng)當(dāng)通過折舊、攤銷等方式分期扣除，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。5、企業(yè)支付的手續(xù)費(fèi)及傭金不得直接沖減服務(wù)協(xié)議或合同金額，并如實(shí)入賬。（三）扣除憑證：企業(yè)應(yīng)當(dāng)如實(shí)向當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)提供當(dāng)手續(xù)費(fèi)及傭金計(jì)算分配表和其他相關(guān)資料，并依法取得合法真實(shí)憑證。（四）執(zhí)行日期：本通知自印發(fā)之日起實(shí)施。新稅法實(shí)施之日至本通知印發(fā)之日前企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金所得稅稅前扣除事項(xiàng)按本通知規(guī)定處理。

四、《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于安置殘疾人員就業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知》（財(cái)稅[2009]70號(hào)）（一）加計(jì)扣除的計(jì)算方法：1、企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照支付給殘疾職工工資的100%加計(jì)扣除。

2、企業(yè)就支付給殘疾職工的工資，在進(jìn)行企業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)時(shí)，允許據(jù)實(shí)計(jì)算扣除；在度終了進(jìn)行企業(yè)所得稅度申報(bào)和匯算清繳時(shí)，再依照本條第一款的規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除。

（二）殘疾人員的范圍：適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關(guān)規(guī)定。

（三）殘疾人員的條件：企業(yè)享受安置殘疾職工工資100%加計(jì)扣除應(yīng)同時(shí)具備如下條件：

1、依法與安置的每位殘疾人簽訂了1以上（含1）的勞動(dòng)合同或服務(wù)協(xié)議，并且安置的每位殘疾人在企業(yè)實(shí)際上崗工作。

2、為安置的每位殘疾人按月足額繳納了企業(yè)所在區(qū)縣人民政府根據(jù)國家政策規(guī)定的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)和工傷保險(xiǎn)等社會(huì)保險(xiǎn)。

3、定期通過銀行等金融機(jī)構(gòu)向安置的每位殘疾人實(shí)際支付了不低于企業(yè)所在區(qū)縣適用的經(jīng)省級(jí)人民政府批準(zhǔn)的最低工資標(biāo)準(zhǔn)的工資。

4、具備安置殘疾人上崗工作的基本設(shè)施。

（四）執(zhí)行時(shí)間：本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。五、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]118號(hào)）（一）政策性搬遷或處置收入的概念：企業(yè)政策性搬遷和處置收入：是指因政府城市規(guī)劃、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等政策性原因，企業(yè)需要整體搬遷(包括部分搬遷或部分拆除)或處置相關(guān)資產(chǎn)，“按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)從政府取得的搬遷補(bǔ)償收入”、“處置相關(guān)資產(chǎn)收入”、以及“通過市場(招標(biāo)、拍賣、掛牌等形式)取得的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓收入”。

（二）政策性搬遷或處置收入的企業(yè)所得稅處理：1、企業(yè)根據(jù)搬遷規(guī)劃，異地重建后恢復(fù)原有或轉(zhuǎn)換新的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的：用企業(yè)搬遷或處置收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途或者新的固定資產(chǎn)和土地使用權(quán)(以下簡稱重置固定資產(chǎn))，或?qū)ζ渌潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)行改良，或進(jìn)行技術(shù)改造，或安置職工的，準(zhǔn)予其搬遷或處置收入扣除固定資產(chǎn)重置或改良支出、技術(shù)改造支出和職工安置支出后的余額，計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。2、企業(yè)沒有重置或改良固定資產(chǎn)、技術(shù)改造或購置其他固定資產(chǎn)的計(jì)劃或立項(xiàng)報(bào)告的：應(yīng)將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價(jià)值和處置費(fèi)用后的余額計(jì)入企業(yè)當(dāng)應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

3、企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購置或改良的固定資產(chǎn)：可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計(jì)算折舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。

4、企業(yè)從規(guī)劃搬遷次起的五內(nèi)，其取得的搬遷收入或處置收入暫不計(jì)入企業(yè)當(dāng)應(yīng)納稅所得額，在五期內(nèi)完成搬遷的，企業(yè)搬遷收入按上述規(guī)定處理。六、《企業(yè)資產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[2009]88號(hào)）（一）資產(chǎn)損失的范圍：本辦法所稱資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動(dòng)且與取得應(yīng)稅收入有關(guān)的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)（包括應(yīng)收票據(jù)）等貨幣資產(chǎn)，存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣資產(chǎn)，以及債權(quán)性投資和股權(quán)（權(quán)益）性投資。本辦法所稱資產(chǎn)損失的范圍也限于以上資產(chǎn)的損失。（二）資產(chǎn)損失的申報(bào)：資產(chǎn)損失在發(fā)生的當(dāng)扣除；當(dāng)未能準(zhǔn)確扣除的經(jīng)批準(zhǔn)可追補(bǔ)確認(rèn)在損失發(fā)生的度稅前扣除?！景咐?—13】某房地產(chǎn)公司20088月份，因管理不善，造成項(xiàng)目建設(shè)用水泥被雨水浸泡，損失總價(jià)值大約480000元。在進(jìn)行2008度企業(yè)所得稅匯算時(shí)因?qū)λ鄻?biāo)號(hào)和單價(jià)統(tǒng)計(jì)錯(cuò)誤，只向稅務(wù)局申報(bào)損失270000元，并獲得批準(zhǔn)扣除。匯算清繳以后發(fā)現(xiàn)該項(xiàng)損失報(bào)批錯(cuò)