醫(yī)院成本核算管理存在的問題及對策

摘要：為適應醫(yī)療體制的改革，醫(yī)院應努力提高自身的財務管理能力，成本管理作為財務管理的重要組成部分，優(yōu)秀的成本管理，可以控制很多不必要的支出，在創(chuàng)收受到限制的情況下節(jié)支相當于增收，這為醫(yī)院的運營管理指明了方面，所以醫(yī)院應當積極加強成本核算管理，努力提高成本核算能力。但是目前成本核算管理還存在多方面的問題，如制度不完善、核算方式粗放、信息建設(shè)落后等問題。本文通過分析醫(yī)院成本核算存在的問題，并提出相應的對策，以期對醫(yī)院進行成本核算管理工作有所幫助。關(guān)鍵詞：醫(yī)院；成本核算；成本管理制度；信息系統(tǒng)成本核算是醫(yī)院財務管理的重要工作，對醫(yī)院的管理有著舉足輕重的作用。精細化的成本核算和科學的成本統(tǒng)籌管理工作，可以引導醫(yī)院全體人員對成本管理有個良好的認識。對基層工作人員來說，把醫(yī)院當成自己家，成本管理從小事做好，杜絕任何浪費，做到人走燈熄，節(jié)省用電和水；對醫(yī)院中層管理者來說，做好科室的管家婆，合理安排好各項成本項目支出，為醫(yī)院節(jié)約各項資源消耗出謀劃策；對醫(yī)院領(lǐng)導來說，順應醫(yī)保政策改革，主動改變運營管理理念，有針對性地采取各項措施控制成本費用，使醫(yī)院和病患在醫(yī)保DRG支付模式下取得共贏，醫(yī)院節(jié)約了成本獲得醫(yī)保結(jié)余，病患以最大實惠享受到優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務。所以，醫(yī)院應該提高對成本核算工作重要性的認識，準確核算好各科室成本、診次成本和床日成本，在此基礎(chǔ)上，有條件的話，還可以結(jié)合醫(yī)保支付方式改革和臨床路徑的建立，努力開展項目、病種和DRG成本核算工作。一、當前醫(yī)院成本核算存在的問題及其成因（一）醫(yī)院內(nèi)各部門基礎(chǔ)信息設(shè)置不協(xié)同醫(yī)院各部門基礎(chǔ)信息設(shè)置不協(xié)同體現(xiàn)在醫(yī)療業(yè)務系統(tǒng)、財務用友系統(tǒng)和人力資源系統(tǒng)對醫(yī)院部門的劃分各不相同，如名稱不一致，范圍不相同等。醫(yī)療業(yè)務系統(tǒng)將醫(yī)院部門分為職能科室、臨床科室、門診科室、病區(qū)科室、醫(yī)技科室、藥劑科室、收費科室、后勤科室等；財務用友系統(tǒng)將醫(yī)院部門分為臨床服務類科室、醫(yī)療技術(shù)類科室、醫(yī)療輔助類科室和管理科室；人力資源系統(tǒng)不將醫(yī)院部門分大類，直接細分到最小單元科室。部門劃分不統(tǒng)一會帶來很多問題，最直觀有以下問題：一是在醫(yī)療業(yè)務系統(tǒng)統(tǒng)計的藥品成本、衛(wèi)生材料成本和其他材料等成本，在財務系統(tǒng)核算時，可能會造成歸入科室出錯情況；二是人力資源系統(tǒng)提供的人員經(jīng)費與財務核算要求的不相同。藥品費用、衛(wèi)生材料費用和人員經(jīng)費是醫(yī)院成本的主要組成部分，是大家重點關(guān)注的對象，如果不能對它們進行準確的劃分和歸集，那么核算出來的成本數(shù)據(jù)和實際支出就會相差甚遠，后面對業(yè)務科室的考核就會缺乏說服力，得不到認可和接受。而且如果業(yè)務科室得不到本科室準確的成本數(shù)據(jù)，就不知道哪些開支是合理的，哪些開支超出了業(yè)務預算需要壓縮，根本找不到節(jié)支的方向，那么醫(yī)院的成本核算工作就會失去最根本的存在意義。（二）成本核算分配方法不科學第一，能源消耗費用分攤方法不科學，未遵循因果關(guān)系和受益原則，采用的分配方法與資源耗費動因不匹配。醫(yī)院成本核算分配方法一是直接成本歸集法，二是間接成本分攤法。對于提高成本核算準確度來說，應該盡量采取直接成本歸集法，盡量減少使用間接分攤法，但是在實際工作中，財務會計在核算時，對于那些需要由大部分科室共同負擔的費用，為了簡化會計核算或者是由于沒有采集到相應的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)而不得不先集中放在后勤或職能科室核算，再采用間接分攤法計入到各臨床等科室。如醫(yī)院各科室的水電費、氧氣供應費等能源消耗性費用，由于醫(yī)院各業(yè)務樓房在建設(shè)早期沒有計劃安裝計量表，導致現(xiàn)在無法直接分攤成本費用，而往往采用按科室人員或面積等間接分攤方法計算成本費用。第二，專用設(shè)備計提折舊方法有違成本核算的配比原則。專業(yè)設(shè)備特別是大型設(shè)備具有前期使用效率高而后期使用效率低等特點，即投入使用前期服務人次多收入高而后期相對服務次數(shù)變少收入低，而計算的成本費用情況卻剛好相反。因為醫(yī)院的固定資產(chǎn)一般采用簡單的直接法計提折舊，且無凈值，這種方法計算出來的折舊費用每期相等，加之前期一般無大額的維修維護支出而后期這方面的支出相對來說會比較多，即設(shè)備計算出來的成本費用是前期少后期變多，所以對于專業(yè)設(shè)備來說產(chǎn)生收入與實際耗費費用不對應，有違成本核算中的配比原則。第三，衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷違背會計的權(quán)責發(fā)生制原則，影響醫(yī)院成本核算的準確性。衛(wèi)生材料日常消耗比較頻繁，為了方便管理和不影響日常醫(yī)療行為，衛(wèi)生材料經(jīng)常是被集中批量領(lǐng)取但使用分散。大部分醫(yī)院對衛(wèi)生材料的核算都是以領(lǐng)代銷，即在領(lǐng)取時一次性計入成本，但實際使用情況存在跨月現(xiàn)象，當月領(lǐng)取的衛(wèi)生材料往往當月并未使用完成，留下部分在次月使用。即當月使用的材料實際上是由上月領(lǐng)取的一部分和當月領(lǐng)取的一部分組成的。所以衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷這種使法造成各月計算的成本與實際消耗的成本不相等，有時虛增有時低估，未能真正反映科室當月真實成本信息。（三）成本核算制度粗糙不完善第一，未細化各職能部門的工作職責。醫(yī)院的成本核算工作是比較復雜的，涉及到多個職能部門，需要各方通力合作才能做好，但是從目前來看，大部門醫(yī)院都是把成本核算工作當成是財務部的事情，弱化了其他部門的責任。如成本核算制度中未明確提供能源消耗類費用的分攤基數(shù)應該由后勤管理部門收集，也未明確成本核算中涉及的各項原始數(shù)據(jù)需要由業(yè)務科室提供。第二，成本核算規(guī)則未經(jīng)各相關(guān)部門討論商定。大部門醫(yī)院對成本核算缺乏重視或者說認識不全面，認為這是財務部門的事情與自身關(guān)系不大，所以普遍存在成本核算工作全程由財務部獨自完成的情況，這樣會導致實際業(yè)務情況與財務數(shù)據(jù)的相關(guān)度不高。因為財務科可能會簡化工作，對間接費用全部采用簡易單一的分攤法，這樣計算出來的結(jié)果嚴重扭曲了實際情況。第三，未明確成本核算的具體范圍，如單位管理費用是否需要在醫(yī)療活動和非醫(yī)療活動之間分配和利用財政資金購買的專業(yè)設(shè)備所計提的折舊是否應計入醫(yī)療活動成本。現(xiàn)在大部分醫(yī)院計算醫(yī)療活動成本都是采用四類科室三級分攤法，即把單位管理費用歸集和分配到行政后勤類科室，業(yè)務活動費用歸集和分配到臨床科室、醫(yī)技科室和醫(yī)輔科室，然后按三級分攤法把單位管理費用和業(yè)務活動費用分攤至臨床科室。這當中就存在一個問題，單位管理費用全部分配至醫(yī)療活動中導致醫(yī)療活動成本虛高。（四）成本核算系統(tǒng)功能簡單不實用醫(yī)院成本核算是一個系統(tǒng)性工作，涉及到大量的數(shù)據(jù)收集與計算分配等工作流程，需要投入大力的人力，更需要有信息系統(tǒng)的支持。受醫(yī)院管理層對財務信息化建設(shè)的重視程度不足和院內(nèi)資金的有限性影響，目前大部分醫(yī)院在信息化投入方面的力度是欠缺的。有些醫(yī)院根本就沒有成本核算方面的系統(tǒng)還停留在傳統(tǒng)手工處理數(shù)據(jù)的模式；有些醫(yī)院的成本核算系統(tǒng)是在會計核算系統(tǒng)的基礎(chǔ)上附加上簡單的功能構(gòu)成的；有些醫(yī)院有了獨立的成本核算系統(tǒng)，但是功能還是比較單一，遠未滿足成本核算的要求。完善的成本核算系統(tǒng)的欠缺，使得醫(yī)院提供的數(shù)據(jù)無法保證其準確性，給醫(yī)院實行精細化的成本核算工作帶來很大難題。二、加強醫(yī)院成本核算的措施和建議（一）梳理各業(yè)務流程，規(guī)范設(shè)置基礎(chǔ)信息，準確歸集各項基礎(chǔ)數(shù)據(jù)醫(yī)院的各項收入和支出等原始數(shù)據(jù)來自各個系統(tǒng)，但由于每個系統(tǒng)在設(shè)置時并未考慮到系統(tǒng)間的兼容性，以至于各系統(tǒng)間信息共享不足、存在信息孤島現(xiàn)象。為使各系統(tǒng)能夠有機聯(lián)合，醫(yī)院應梳理各系統(tǒng)的業(yè)務流程，規(guī)范各系統(tǒng)的基礎(chǔ)信息設(shè)置，能夠按照醫(yī)院成本核算的要求，做到各系統(tǒng)內(nèi)的成本核算單元一一對應，做到各系統(tǒng)間數(shù)據(jù)輸出進入渠道順暢對接，這為直接成本的歸集提供了有力的保障。（二）合理選擇成本核算分配方法第一，想方設(shè)法把成本費用直接計入相關(guān)科室。對于醫(yī)院發(fā)生的各類成本費用的核算，財務科核算時應該遵循能直接計入科室的成本絕不歸集起來后面再分攤。如對于能源消耗費用中的水電費和氧氣消耗費用，后勤科室應該按月分科室統(tǒng)計它們的用量，有計量表的按計量表提供用量數(shù)據(jù)，沒有計量表的分情況提供數(shù)據(jù)。水費可以按照當月科室的使用人員（包括工作人員和住院患者）分攤；電費按照電器的數(shù)量、功率和使用時長作為分攤基礎(chǔ)；氧氣費用按照氧氣收入分攤。對于物業(yè)管理費這種大部分能夠直接計入科室成本的費用，也應該將能直接計入科室的成本按服務科室工作量直接計入，剩下的再放入管理費用后面再分攤?？傊?，盡量增加直接費用計入科室成本，科學分攤間接費用。第二，對于固定資產(chǎn)折舊方式的選擇盡量遵循收支配比原則。醫(yī)院的固定資產(chǎn)除了房屋建設(shè)物外，大部分是專用設(shè)備和辦公設(shè)備。對于辦公設(shè)備按照直線法計提折舊無可厚非，但是專用設(shè)備特別是大型貴重設(shè)備使用直線法計提折舊，這種做法欠妥。建議對于大型貴重設(shè)備按照工作量法或者加速折舊法計提折舊，工作量可以參照本院同類設(shè)備的歷史數(shù)據(jù)也可以參照同類醫(yī)院的數(shù)據(jù)。大型貴重設(shè)備還有一項支出，即維修維護支出，這筆支出多數(shù)發(fā)生在后期，但是我們應該把它分攤到設(shè)備的使用周期內(nèi)，建議簽訂維修維護合同時，把它作為待攤費用然后每月分攤計回到設(shè)備的使用周期內(nèi)作為支出項目。第三，取消衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷這種做法。衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷存在多年，但并不合理，應該改變這種做法。醫(yī)院可以設(shè)置二級庫房，把科室請領(lǐng)耗材和使用耗材分開，要求科室配備相應的管理人員，每月準確統(tǒng)計當月請領(lǐng)耗材數(shù)量，使用數(shù)量和庫存量報財務科，財務科按提供的耗材使用量結(jié)轉(zhuǎn)成本。有條件的話，醫(yī)院可以聯(lián)合供應商建立耗材SPD供應鏈系統(tǒng)，建立科室虛擬二級庫，對耗材實行全流程的跟蹤，解決多年來科室請領(lǐng)和使用耗材開不分這個難題。（三）完善成本核算制度，明確各部門職責，細化核算步驟和方法第一，明確各相關(guān)部門工作職責。成本核算工作是一個系統(tǒng)工程，涉及到全院各科室，需要大家配合才能順利完成。院長辦公會應該商討落實各部門的工作職責，明確財務科或者成本核算中心作為牽頭部門，負責制訂成本管理制度和醫(yī)院成本核算統(tǒng)籌工作；各職能部門協(xié)助牽頭部門工作，制訂各項成本管控措施，以及提供成本核算所需的各項基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，如人事部門提供人員相關(guān)數(shù)據(jù)，藥房提供藥品支出數(shù)據(jù)，后勤提供能耗量相關(guān)數(shù)據(jù)等；各業(yè)務科室嚴格執(zhí)行醫(yī)院制訂的各項成本管理制度和措施，配合職能部門做好成本管理工作，為考核工作提供各項原始數(shù)據(jù)。第二，成本核算規(guī)則落實到制度上。成本核算是一項嚴肅的工作，單憑財務科定規(guī)則計算出來的成本數(shù)據(jù)是得不到大家的認可的，業(yè)務科室會質(zhì)疑數(shù)據(jù)分攤的合理性。所以，成本核算的規(guī)則應該由院長辦公會商討落實各項費用的歸集途徑和分攤方法。特別需要確定的是間接費用的歸集和分攤問題，如確定管理費用是直接分配至業(yè)務部門還是先分配到輔助部門后再隨之一起分配至業(yè)務部門；確定分配管理費用的參數(shù)是科室的人員數(shù)量還是科室的工作量等；確定輔助部門采用工作量還是收入等分配費用至業(yè)務科室；確定輔助部門之間提供服務分配費用的順序等。只有明確成本核算規(guī)則，醫(yī)院的成本數(shù)據(jù)才能得到各業(yè)務科室領(lǐng)導的認可。第三，明確成本核算相關(guān)范圍。當下大部分醫(yī)院選擇完全成本法核算醫(yī)療成本費用，但是很多醫(yī)院卻未明確管理費用是否需要在醫(yī)療活動和科教活動之間分配以及分配的比例，筆者認為現(xiàn)在各個醫(yī)院承擔的科研和教學活動越來越多，消耗醫(yī)院的資源也在不斷增長，所以科教活動也應該分配一定比例的管理費用?？平袒顒硬环峙涔芾碣M用會導致醫(yī)療活動成本虛高，但有一種費用的忽略卻又會低估醫(yī)療活動費用，就是用財政性資金購置的設(shè)備折舊費用，因為使用財政資金購買的設(shè)備通常情況下它所計提的折舊是放在業(yè)務活動費用-財政撥款經(jīng)費科目下，在計算成本時如果忽略不計會低估醫(yī)療活動成本。所以根據(jù)受益原則應該明確財政性資金所購設(shè)備折舊計入醫(yī)療活動費用。（四）增加信息系統(tǒng)投入，助力成本核算精細化醫(yī)院成本核算是一個龐大的計算工程，涉及到大量的數(shù)據(jù)采集和分攤，需要借助現(xiàn)在信息技術(shù)才能提高核算的準確性和核算效率。醫(yī)院應該建設(shè)一個符合自身需要和發(fā)展的成本核算系統(tǒng)，這個系統(tǒng)能夠與醫(yī)院業(yè)務系統(tǒng)、人力資源系統(tǒng)、財務系統(tǒng)、固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)和物資管理系統(tǒng)等系統(tǒng)無縫銜接，可以直接從其他系統(tǒng)采集到各科室的藥品成本、耗材成本、人力成本、固定資產(chǎn)折舊成本等直接成本。成本核算系統(tǒng)還需要有強大的分配功能，