醫(yī)院成本核算管理存在的問(wèn)題及對(duì)策

摘要：為適應(yīng)醫(yī)療體制的改革，醫(yī)院應(yīng)努力提高自身的財(cái)務(wù)管理能力，成本管理作為財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，優(yōu)秀的成本管理，可以控制很多不必要的支出，在創(chuàng)收受到限制的情況下節(jié)支相當(dāng)于增收，這為醫(yī)院的運(yùn)營(yíng)管理指明了方面，所以醫(yī)院應(yīng)當(dāng)積極加強(qiáng)成本核算管理，努力提高成本核算能力。但是目前成本核算管理還存在多方面的問(wèn)題，如制度不完善、核算方式粗放、信息建設(shè)落后等問(wèn)題。本文通過(guò)分析醫(yī)院成本核算存在的問(wèn)題，并提出相應(yīng)的對(duì)策，以期對(duì)醫(yī)院進(jìn)行成本核算管理工作有所幫助。關(guān)鍵詞：醫(yī)院；成本核算；成本管理制度；信息系統(tǒng)成本核算是醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的重要工作，對(duì)醫(yī)院的管理有著舉足輕重的作用。精細(xì)化的成本核算和科學(xué)的成本統(tǒng)籌管理工作，可以引導(dǎo)醫(yī)院全體人員對(duì)成本管理有個(gè)良好的認(rèn)識(shí)。對(duì)基層工作人員來(lái)說(shuō)，把醫(yī)院當(dāng)成自己家，成本管理從小事做好，杜絕任何浪費(fèi)，做到人走燈熄，節(jié)省用電和水；對(duì)醫(yī)院中層管理者來(lái)說(shuō)，做好科室的管家婆，合理安排好各項(xiàng)成本項(xiàng)目支出，為醫(yī)院節(jié)約各項(xiàng)資源消耗出謀劃策；對(duì)醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)來(lái)說(shuō)，順應(yīng)醫(yī)保政策改革，主動(dòng)改變運(yùn)營(yíng)管理理念，有針對(duì)性地采取各項(xiàng)措施控制成本費(fèi)用，使醫(yī)院和病患在醫(yī)保DRG支付模式下取得共贏，醫(yī)院節(jié)約了成本獲得醫(yī)保結(jié)余，病患以最大實(shí)惠享受到優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)。所以，醫(yī)院應(yīng)該提高對(duì)成本核算工作重要性的認(rèn)識(shí)，準(zhǔn)確核算好各科室成本、診次成本和床日成本，在此基礎(chǔ)上，有條件的話，還可以結(jié)合醫(yī)保支付方式改革和臨床路徑的建立，努力開(kāi)展項(xiàng)目、病種和DRG成本核算工作。一、當(dāng)前醫(yī)院成本核算存在的問(wèn)題及其成因（一）醫(yī)院內(nèi)各部門基礎(chǔ)信息設(shè)置不協(xié)同醫(yī)院各部門基礎(chǔ)信息設(shè)置不協(xié)同體現(xiàn)在醫(yī)療業(yè)務(wù)系統(tǒng)、財(cái)務(wù)用友系統(tǒng)和人力資源系統(tǒng)對(duì)醫(yī)院部門的劃分各不相同，如名稱不一致，范圍不相同等。醫(yī)療業(yè)務(wù)系統(tǒng)將醫(yī)院部門分為職能科室、臨床科室、門診科室、病區(qū)科室、醫(yī)技科室、藥劑科室、收費(fèi)科室、后勤科室等；財(cái)務(wù)用友系統(tǒng)將醫(yī)院部門分為臨床服務(wù)類科室、醫(yī)療技術(shù)類科室、醫(yī)療輔助類科室和管理科室；人力資源系統(tǒng)不將醫(yī)院部門分大類，直接細(xì)分到最小單元科室。部門劃分不統(tǒng)一會(huì)帶來(lái)很多問(wèn)題，最直觀有以下問(wèn)題：一是在醫(yī)療業(yè)務(wù)系統(tǒng)統(tǒng)計(jì)的藥品成本、衛(wèi)生材料成本和其他材料等成本，在財(cái)務(wù)系統(tǒng)核算時(shí)，可能會(huì)造成歸入科室出錯(cuò)情況；二是人力資源系統(tǒng)提供的人員經(jīng)費(fèi)與財(cái)務(wù)核算要求的不相同。藥品費(fèi)用、衛(wèi)生材料費(fèi)用和人員經(jīng)費(fèi)是醫(yī)院成本的主要組成部分，是大家重點(diǎn)關(guān)注的對(duì)象，如果不能對(duì)它們進(jìn)行準(zhǔn)確的劃分和歸集，那么核算出來(lái)的成本數(shù)據(jù)和實(shí)際支出就會(huì)相差甚遠(yuǎn)，后面對(duì)業(yè)務(wù)科室的考核就會(huì)缺乏說(shuō)服力，得不到認(rèn)可和接受。而且如果業(yè)務(wù)科室得不到本科室準(zhǔn)確的成本數(shù)據(jù)，就不知道哪些開(kāi)支是合理的，哪些開(kāi)支超出了業(yè)務(wù)預(yù)算需要壓縮，根本找不到節(jié)支的方向，那么醫(yī)院的成本核算工作就會(huì)失去最根本的存在意義。（二）成本核算分配方法不科學(xué)第一，能源消耗費(fèi)用分?jǐn)偡椒ú豢茖W(xué)，未遵循因果關(guān)系和受益原則，采用的分配方法與資源耗費(fèi)動(dòng)因不匹配。醫(yī)院成本核算分配方法一是直接成本歸集法，二是間接成本分?jǐn)偡?。?duì)于提高成本核算準(zhǔn)確度來(lái)說(shuō)，應(yīng)該盡量采取直接成本歸集法，盡量減少使用間接分?jǐn)偡?，但是在?shí)際工作中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在核算時(shí)，對(duì)于那些需要由大部分科室共同負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，為了簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)核算或者是由于沒(méi)有采集到相應(yīng)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)而不得不先集中放在后勤或職能科室核算，再采用間接分?jǐn)偡ㄓ?jì)入到各臨床等科室。如醫(yī)院各科室的水電費(fèi)、氧氣供應(yīng)費(fèi)等能源消耗性費(fèi)用，由于醫(yī)院各業(yè)務(wù)樓房在建設(shè)早期沒(méi)有計(jì)劃安裝計(jì)量表，導(dǎo)致現(xiàn)在無(wú)法直接分?jǐn)偝杀举M(fèi)用，而往往采用按科室人員或面積等間接分?jǐn)偡椒ㄓ?jì)算成本費(fèi)用。第二，專用設(shè)備計(jì)提折舊方法有違成本核算的配比原則。專業(yè)設(shè)備特別是大型設(shè)備具有前期使用效率高而后期使用效率低等特點(diǎn)，即投入使用前期服務(wù)人次多收入高而后期相對(duì)服務(wù)次數(shù)變少收入低，而計(jì)算的成本費(fèi)用情況卻剛好相反。因?yàn)獒t(yī)院的固定資產(chǎn)一般采用簡(jiǎn)單的直接法計(jì)提折舊，且無(wú)凈值，這種方法計(jì)算出來(lái)的折舊費(fèi)用每期相等，加之前期一般無(wú)大額的維修維護(hù)支出而后期這方面的支出相對(duì)來(lái)說(shuō)會(huì)比較多，即設(shè)備計(jì)算出來(lái)的成本費(fèi)用是前期少后期變多，所以對(duì)于專業(yè)設(shè)備來(lái)說(shuō)產(chǎn)生收入與實(shí)際耗費(fèi)費(fèi)用不對(duì)應(yīng)，有違成本核算中的配比原則。第三，衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷違背會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，影響醫(yī)院成本核算的準(zhǔn)確性。衛(wèi)生材料日常消耗比較頻繁，為了方便管理和不影響日常醫(yī)療行為，衛(wèi)生材料經(jīng)常是被集中批量領(lǐng)取但使用分散。大部分醫(yī)院對(duì)衛(wèi)生材料的核算都是以領(lǐng)代銷，即在領(lǐng)取時(shí)一次性計(jì)入成本，但實(shí)際使用情況存在跨月現(xiàn)象，當(dāng)月領(lǐng)取的衛(wèi)生材料往往當(dāng)月并未使用完成，留下部分在次月使用。即當(dāng)月使用的材料實(shí)際上是由上月領(lǐng)取的一部分和當(dāng)月領(lǐng)取的一部分組成的。所以衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷這種使法造成各月計(jì)算的成本與實(shí)際消耗的成本不相等，有時(shí)虛增有時(shí)低估，未能真正反映科室當(dāng)月真實(shí)成本信息。（三）成本核算制度粗糙不完善第一，未細(xì)化各職能部門的工作職責(zé)。醫(yī)院的成本核算工作是比較復(fù)雜的，涉及到多個(gè)職能部門，需要各方通力合作才能做好，但是從目前來(lái)看，大部門醫(yī)院都是把成本核算工作當(dāng)成是財(cái)務(wù)部的事情，弱化了其他部門的責(zé)任。如成本核算制度中未明確提供能源消耗類費(fèi)用的分?jǐn)偦鶖?shù)應(yīng)該由后勤管理部門收集，也未明確成本核算中涉及的各項(xiàng)原始數(shù)據(jù)需要由業(yè)務(wù)科室提供。第二，成本核算規(guī)則未經(jīng)各相關(guān)部門討論商定。大部門醫(yī)院對(duì)成本核算缺乏重視或者說(shuō)認(rèn)識(shí)不全面，認(rèn)為這是財(cái)務(wù)部門的事情與自身關(guān)系不大，所以普遍存在成本核算工作全程由財(cái)務(wù)部獨(dú)自完成的情況，這樣會(huì)導(dǎo)致實(shí)際業(yè)務(wù)情況與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的相關(guān)度不高。因?yàn)樨?cái)務(wù)科可能會(huì)簡(jiǎn)化工作，對(duì)間接費(fèi)用全部采用簡(jiǎn)易單一的分?jǐn)偡?，這樣計(jì)算出來(lái)的結(jié)果嚴(yán)重扭曲了實(shí)際情況。第三，未明確成本核算的具體范圍，如單位管理費(fèi)用是否需要在醫(yī)療活動(dòng)和非醫(yī)療活動(dòng)之間分配和利用財(cái)政資金購(gòu)買的專業(yè)設(shè)備所計(jì)提的折舊是否應(yīng)計(jì)入醫(yī)療活動(dòng)成本?，F(xiàn)在大部分醫(yī)院計(jì)算醫(yī)療活動(dòng)成本都是采用四類科室三級(jí)分?jǐn)偡?，即把單位管理費(fèi)用歸集和分配到行政后勤類科室，業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用歸集和分配到臨床科室、醫(yī)技科室和醫(yī)輔科室，然后按三級(jí)分?jǐn)偡ò褑挝还芾碣M(fèi)用和業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用分?jǐn)傊僚R床科室。這當(dāng)中就存在一個(gè)問(wèn)題，單位管理費(fèi)用全部分配至醫(yī)療活動(dòng)中導(dǎo)致醫(yī)療活動(dòng)成本虛高。（四）成本核算系統(tǒng)功能簡(jiǎn)單不實(shí)用醫(yī)院成本核算是一個(gè)系統(tǒng)性工作，涉及到大量的數(shù)據(jù)收集與計(jì)算分配等工作流程，需要投入大力的人力，更需要有信息系統(tǒng)的支持。受醫(yī)院管理層對(duì)財(cái)務(wù)信息化建設(shè)的重視程度不足和院內(nèi)資金的有限性影響，目前大部分醫(yī)院在信息化投入方面的力度是欠缺的。有些醫(yī)院根本就沒(méi)有成本核算方面的系統(tǒng)還停留在傳統(tǒng)手工處理數(shù)據(jù)的模式；有些醫(yī)院的成本核算系統(tǒng)是在會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的基礎(chǔ)上附加上簡(jiǎn)單的功能構(gòu)成的；有些醫(yī)院有了獨(dú)立的成本核算系統(tǒng)，但是功能還是比較單一，遠(yuǎn)未滿足成本核算的要求。完善的成本核算系統(tǒng)的欠缺，使得醫(yī)院提供的數(shù)據(jù)無(wú)法保證其準(zhǔn)確性，給醫(yī)院實(shí)行精細(xì)化的成本核算工作帶來(lái)很大難題。二、加強(qiáng)醫(yī)院成本核算的措施和建議（一）梳理各業(yè)務(wù)流程，規(guī)范設(shè)置基礎(chǔ)信息，準(zhǔn)確歸集各項(xiàng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)醫(yī)院的各項(xiàng)收入和支出等原始數(shù)據(jù)來(lái)自各個(gè)系統(tǒng)，但由于每個(gè)系統(tǒng)在設(shè)置時(shí)并未考慮到系統(tǒng)間的兼容性，以至于各系統(tǒng)間信息共享不足、存在信息孤島現(xiàn)象。為使各系統(tǒng)能夠有機(jī)聯(lián)合，醫(yī)院應(yīng)梳理各系統(tǒng)的業(yè)務(wù)流程，規(guī)范各系統(tǒng)的基礎(chǔ)信息設(shè)置，能夠按照醫(yī)院成本核算的要求，做到各系統(tǒng)內(nèi)的成本核算單元一一對(duì)應(yīng)，做到各系統(tǒng)間數(shù)據(jù)輸出進(jìn)入渠道順暢對(duì)接，這為直接成本的歸集提供了有力的保障。（二）合理選擇成本核算分配方法第一，想方設(shè)法把成本費(fèi)用直接計(jì)入相關(guān)科室。對(duì)于醫(yī)院發(fā)生的各類成本費(fèi)用的核算，財(cái)務(wù)科核算時(shí)應(yīng)該遵循能直接計(jì)入科室的成本絕不歸集起來(lái)后面再分?jǐn)偂Ｈ鐚?duì)于能源消耗費(fèi)用中的水電費(fèi)和氧氣消耗費(fèi)用，后勤科室應(yīng)該按月分科室統(tǒng)計(jì)它們的用量，有計(jì)量表的按計(jì)量表提供用量數(shù)據(jù)，沒(méi)有計(jì)量表的分情況提供數(shù)據(jù)。水費(fèi)可以按照當(dāng)月科室的使用人員（包括工作人員和住院患者）分?jǐn)?；電費(fèi)按照電器的數(shù)量、功率和使用時(shí)長(zhǎng)作為分?jǐn)偦A(chǔ)；氧氣費(fèi)用按照氧氣收入分?jǐn)偂?duì)于物業(yè)管理費(fèi)這種大部分能夠直接計(jì)入科室成本的費(fèi)用，也應(yīng)該將能直接計(jì)入科室的成本按服務(wù)科室工作量直接計(jì)入，剩下的再放入管理費(fèi)用后面再分?jǐn)??？傊?，盡量增加直接費(fèi)用計(jì)入科室成本，科學(xué)分?jǐn)傞g接費(fèi)用。第二，對(duì)于固定資產(chǎn)折舊方式的選擇盡量遵循收支配比原則。醫(yī)院的固定資產(chǎn)除了房屋建設(shè)物外，大部分是專用設(shè)備和辦公設(shè)備。對(duì)于辦公設(shè)備按照直線法計(jì)提折舊無(wú)可厚非，但是專用設(shè)備特別是大型貴重設(shè)備使用直線法計(jì)提折舊，這種做法欠妥。建議對(duì)于大型貴重設(shè)備按照工作量法或者加速折舊法計(jì)提折舊，工作量可以參照本院同類設(shè)備的歷史數(shù)據(jù)也可以參照同類醫(yī)院的數(shù)據(jù)。大型貴重設(shè)備還有一項(xiàng)支出，即維修維護(hù)支出，這筆支出多數(shù)發(fā)生在后期，但是我們應(yīng)該把它分?jǐn)偟皆O(shè)備的使用周期內(nèi)，建議簽訂維修維護(hù)合同時(shí)，把它作為待攤費(fèi)用然后每月分?jǐn)傆?jì)回到設(shè)備的使用周期內(nèi)作為支出項(xiàng)目。第三，取消衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷這種做法。衛(wèi)生材料以領(lǐng)代銷存在多年，但并不合理，應(yīng)該改變這種做法。醫(yī)院可以設(shè)置二級(jí)庫(kù)房，把科室請(qǐng)領(lǐng)耗材和使用耗材分開(kāi)，要求科室配備相應(yīng)的管理人員，每月準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)當(dāng)月請(qǐng)領(lǐng)耗材數(shù)量，使用數(shù)量和庫(kù)存量報(bào)財(cái)務(wù)科，財(cái)務(wù)科按提供的耗材使用量結(jié)轉(zhuǎn)成本。有條件的話，醫(yī)院可以聯(lián)合供應(yīng)商建立耗材SPD供應(yīng)鏈系統(tǒng)，建立科室虛擬二級(jí)庫(kù)，對(duì)耗材實(shí)行全流程的跟蹤，解決多年來(lái)科室請(qǐng)領(lǐng)和使用耗材開(kāi)不分這個(gè)難題。（三）完善成本核算制度，明確各部門職責(zé)，細(xì)化核算步驟和方法第一，明確各相關(guān)部門工作職責(zé)。成本核算工作是一個(gè)系統(tǒng)工程，涉及到全院各科室，需要大家配合才能順利完成。院長(zhǎng)辦公會(huì)應(yīng)該商討落實(shí)各部門的工作職責(zé)，明確財(cái)務(wù)科或者成本核算中心作為牽頭部門，負(fù)責(zé)制訂成本管理制度和醫(yī)院成本核算統(tǒng)籌工作；各職能部門協(xié)助牽頭部門工作，制訂各項(xiàng)成本管控措施，以及提供成本核算所需的各項(xiàng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，如人事部門提供人員相關(guān)數(shù)據(jù)，藥房提供藥品支出數(shù)據(jù)，后勤提供能耗量相關(guān)數(shù)據(jù)等；各業(yè)務(wù)科室嚴(yán)格執(zhí)行醫(yī)院制訂的各項(xiàng)成本管理制度和措施，配合職能部門做好成本管理工作，為考核工作提供各項(xiàng)原始數(shù)據(jù)。第二，成本核算規(guī)則落實(shí)到制度上。成本核算是一項(xiàng)嚴(yán)肅的工作，單憑財(cái)務(wù)科定規(guī)則計(jì)算出來(lái)的成本數(shù)據(jù)是得不到大家的認(rèn)可的，業(yè)務(wù)科室會(huì)質(zhì)疑數(shù)據(jù)分?jǐn)偟暮侠硇?。所以，成本核算的?guī)則應(yīng)該由院長(zhǎng)辦公會(huì)商討落實(shí)各項(xiàng)費(fèi)用的歸集途徑和分?jǐn)偡椒?。特別需要確定的是間接費(fèi)用的歸集和分?jǐn)倖?wèn)題，如確定管理費(fèi)用是直接分配至業(yè)務(wù)部門還是先分配到輔助部門后再隨之一起分配至業(yè)務(wù)部門；確定分配管理費(fèi)用的參數(shù)是科室的人員數(shù)量還是科室的工作量等；確定輔助部門采用工作量還是收入等分配費(fèi)用至業(yè)務(wù)科室；確定輔助部門之間提供服務(wù)分配費(fèi)用的順序等。只有明確成本核算規(guī)則，醫(yī)院的成本數(shù)據(jù)才能得到各業(yè)務(wù)科室領(lǐng)導(dǎo)的認(rèn)可。第三，明確成本核算相關(guān)范圍。當(dāng)下大部分醫(yī)院選擇完全成本法核算醫(yī)療成本費(fèi)用，但是很多醫(yī)院卻未明確管理費(fèi)用是否需要在醫(yī)療活動(dòng)和科教活動(dòng)之間分配以及分配的比例，筆者認(rèn)為現(xiàn)在各個(gè)醫(yī)院承擔(dān)的科研和教學(xué)活動(dòng)越來(lái)越多，消耗醫(yī)院的資源也在不斷增長(zhǎng)，所以科教活動(dòng)也應(yīng)該分配一定比例的管理費(fèi)用?？平袒顒?dòng)不分配管理費(fèi)用會(huì)導(dǎo)致醫(yī)療活動(dòng)成本虛高，但有一種費(fèi)用的忽略卻又會(huì)低估醫(yī)療活動(dòng)費(fèi)用，就是用財(cái)政性資金購(gòu)置的設(shè)備折舊費(fèi)用，因?yàn)槭褂秘?cái)政資金購(gòu)買的設(shè)備通常情況下它所計(jì)提的折舊是放在業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用-財(cái)政撥款經(jīng)費(fèi)科目下，在計(jì)算成本時(shí)如果忽略不計(jì)會(huì)低估醫(yī)療活動(dòng)成本。所以根據(jù)受益原則應(yīng)該明確財(cái)政性資金所購(gòu)設(shè)備折舊計(jì)入醫(yī)療活動(dòng)費(fèi)用。（四）增加信息系統(tǒng)投入，助力成本核算精細(xì)化醫(yī)院成本核算是一個(gè)龐大的計(jì)算工程，涉及到大量的數(shù)據(jù)采集和分?jǐn)?，需要借助現(xiàn)在信息技術(shù)才能提高核算的準(zhǔn)確性和核算效率。醫(yī)院應(yīng)該建設(shè)一個(gè)符合自身需要和發(fā)展的成本核算系統(tǒng)，這個(gè)系統(tǒng)能夠與醫(yī)院業(yè)務(wù)系統(tǒng)、人力資源系統(tǒng)、財(cái)務(wù)系統(tǒng)、固定資產(chǎn)管理系統(tǒng)和物資管理系統(tǒng)等系統(tǒng)無(wú)縫銜接，可以直接從其他系統(tǒng)采集到各科室的藥品成本、耗材成本、人力成本、固定資產(chǎn)折舊成本等直接成本。成本核算系統(tǒng)還需要有強(qiáng)大的分配功能，