電解鋁作業(yè)成本控制的研究與應用-企業(yè)管理現(xiàn)代化

PAGE企業(yè)管理現(xiàn)代化優(yōu)秀成果電解鋁作業(yè)成本控制的研究與應用PAGEPAGE1目錄前言 2一、管理小組成員簡介 3二、課題提出 3三、課題概述 4（一）傳統(tǒng)成本控制 4（二）現(xiàn)代成本控制發(fā)展的新階段——作業(yè)成本控制 6（三）電解鋁企業(yè)實施作業(yè)成本控制的可行性分析 7四、電解鋁作業(yè)成本控制理論研究 8（一）項目研究內(nèi)容與思路 8（二）作業(yè)成本控制的發(fā)展 9（三）作業(yè)成本控制的理論基礎(chǔ) 10（四）電解鋁企業(yè)作業(yè)成本控制模型的建立 14五、電解鋁作業(yè)成本控制的應用 15（一）電解鋁企業(yè)作業(yè)流程分析 15（二）電解鋁企業(yè)作業(yè)成本核算 30（三）電解鋁企業(yè)作業(yè)成本目標和差異分析 36（四）作業(yè)中心的業(yè)績考核 45（五）作業(yè)成本控制在xx鋁業(yè)公司中的應用 47六、效果評估 51

電解鋁作業(yè)成本控制的研究與應用前言xx鋁業(yè)分公司是xx礦業(yè)集團公司按照煤電鋁一體化模式組建的現(xiàn)代化鋁生產(chǎn)加工企業(yè)，是肥礦集團“十五”期間實施產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，構(gòu)建煤——電——鋁一體化新型產(chǎn)業(yè)鏈的重要舉措。公司占地面積約800畝，現(xiàn)有六個生產(chǎn)車間，其中包括兩個電解車間，一個凈化車間，兩個鑄造車間，一個陽極組裝車間和一個動力車間。目前，主要產(chǎn)品有鋁錠等。其作業(yè)生產(chǎn)，以鋁液為中間產(chǎn)品，最終產(chǎn)品鋁錠、合金棒、鑄軋卷都是由鋁液鑄造而成的。其電解鋁生產(chǎn)采用當前鋁電解工業(yè)先進、成熟、可靠的200KA預焙陽極電解槽、氧化鋁輸送采用水平超濃相輸送技術(shù)、電解鋁生產(chǎn)采用智能型多模式計算機控制技術(shù)、煙氣凈化回收采用干法蜂窩菱形大布袋收塵技術(shù)，實現(xiàn)了鋁電解生產(chǎn)的自適應控制，模糊控制和智能管理，多項技術(shù)經(jīng)濟指標均達到國內(nèi)先進水平、部分指標能均達到國際先進水平。該公司在生產(chǎn)管理過程中，通過研究電解鋁成本作業(yè)控制研究，并加強成本核算、差異分析，降低了作業(yè)生產(chǎn)成本。為了進一步提高經(jīng)濟效益，公司結(jié)合實際的工作，在原有的工作基礎(chǔ)上進行了大膽創(chuàng)新應用，將理論與實踐相結(jié)合,力爭各項經(jīng)濟指標進一步提高，取得更好的經(jīng)濟效果。一、管理小組成員簡介二、課題提出

隨著經(jīng)濟全球化進程的加快和我國加入世界貿(mào)易組織后，我國經(jīng)濟將與國際經(jīng)濟全面接軌并融入全球經(jīng)濟發(fā)展的熔爐，這必將對我國經(jīng)濟產(chǎn)生全面的沖擊。由于大幅降低關(guān)稅水平以及取消關(guān)稅壁壘，使WTO成員國更容易進入我國市場，從而使我國國內(nèi)市場競爭加劇，企業(yè)面臨的競爭也會越來越激烈。在優(yōu)勝劣汰的競爭法則下，我國企業(yè)要生存、發(fā)展，應必須采取各項措施來降低成本，以低于競爭對手的成本進行生產(chǎn)經(jīng)營，企業(yè)才能在激烈的競爭中處于不敗之地。我國電解鋁工業(yè)得到了快速發(fā)展，電解鋁的技術(shù)及裝備水平也在不斷提高，但與世界先進水平相比仍有較大差距。與以使用高效率電解槽裝備、采用廉價電力、運用科學管理手段、生產(chǎn)成本越來越低的國外電解鋁企業(yè)同臺競爭，我國的電解鋁工業(yè)效面臨著巨大的挑戰(zhàn)。受傳統(tǒng)計劃經(jīng)濟體制的影響，我國的電解鋁工業(yè)，尤其是地方鋁廠技術(shù)裝備落后、設(shè)備落后；另一方面則主要由于缺乏科學的生產(chǎn)組織管理方法，仍采用傳統(tǒng)的成本控制方法，不能有效地利用現(xiàn)有的資源，造成資源的浪費，使電解鋁的生產(chǎn)成本居高不下。目前，一些電解鋁企業(yè)通過引進國外先進的生產(chǎn)設(shè)備和技術(shù)來達到降低生產(chǎn)成本的目的，已經(jīng)取得了很好的效果，但是與國外電解鋁企業(yè)相比仍然還有很大的差距。因此，面臨日益激烈的全球范圍內(nèi)的市場競爭環(huán)境，如何從生產(chǎn)管理上來降低和控制生產(chǎn)成本，提高生產(chǎn)率，增強自身競爭力成為我國電解鋁企業(yè)亟待解決的問題。目前，我國電解鋁企業(yè)大多數(shù)仍采用傳統(tǒng)的基于職能的成本控制辦法，該方法主要是以組織結(jié)構(gòu)的職能、權(quán)限、目標和任務(wù)來劃分責任中心，以產(chǎn)品為核心制定耗費標準，成本動因單一（產(chǎn)品數(shù)量），重心放在“如何減少不必要的浪費”上，而沒有著手消除產(chǎn)生無效成本的原因。隨著產(chǎn)品技術(shù)更新步伐不斷加快，生命周期不斷縮短，傳統(tǒng)成本控制方法已受到了嚴峻挑戰(zhàn)。近年來，一種基于作業(yè)管理的成本控制模式倍受企業(yè)界和學術(shù)界的青睞，它把成本視為作業(yè)的成本（而不僅是產(chǎn)品的成本）是成本會計的一次重要變革，而基于這種認識繼尷追蹤作業(yè)過程的動態(tài)關(guān)系來全面地、從根源上對成本加以控制，則為成本管理開拓了新的天地。雖然作業(yè)成本管理在理論界已日趨成熟，但是在實踐應用上還有許多路要走，尤其是電解鋁行業(yè)的作業(yè)成本控制研究在國內(nèi)還是空白。本項目是將應用理論研究者在作業(yè)成本控制方面的理論研究成果，結(jié)合電解鋁行業(yè)的特點，參照現(xiàn)行的成本控制體系，構(gòu)筑電解鋁行業(yè)的作業(yè)成本控制體系。 三、課題概述（一）傳統(tǒng)成本控制成本是一個應用十分廣泛的經(jīng)濟范疇，其產(chǎn)生和發(fā)展源遠流長。自產(chǎn)業(yè)革命以來，成本管理似乎就成了企業(yè)管理的一個永恒的主題，因為人們從“利潤＝收入-成本”這個簡單的公式中，就能明白降低成本對于提高利潤的重要性。通常人們認為魯賓·庫伯和羅伯特·卡普蘭在1984年創(chuàng)立作業(yè)成本計算后成本管理進入了現(xiàn)代成本管理時期，而把這之前的成本管理概括為傳統(tǒng)成本管理。這些傳統(tǒng)的成本管理系統(tǒng)都具有一個共同點，即重視對直接材料、直接人工等直接成本的計算與控制，而對間接費用的計算與控制則沒有給予應有的重視，表現(xiàn)在具體方法上，就是對間接費用多采用以直接人工小時或機器小時為基礎(chǔ)進行分攤。成本控制作為成本管理體系的核心內(nèi)容，它的變化和發(fā)展也包括在成本管理體系的演進過程中，隨著時代的變遷，傳統(tǒng)的成本控制逐漸暴露出其固有的弊端。首先，傳統(tǒng)的成本控制是建立在泰羅的科學管理學說的基礎(chǔ)上的，與大批量生產(chǎn)、流水作業(yè)的生產(chǎn)方式相適應，以標準成本制度、預算控制與差異分析為特征。從本世紀20年代到80年代，雖然成本管理會計不斷發(fā)展，管理思想不斷變革，但標準成本制度和成本費用預算制度以其嚴謹和易操作性，一直是對成本進行控制的重要工具。80年代后期，由于以數(shù)量為基礎(chǔ)的成本計算系統(tǒng)的局限性以及作業(yè)成本控制及其管理的興起，人們對傳統(tǒng)成本控制的有效性也產(chǎn)生了懷疑。廣義的成本控制標準經(jīng)歷了泰羅的標準工作時間及標準工作量、計劃成本、定額成本、市場驅(qū)動目標成本等形式。但是，標準成本、計劃成本、定額成本等均以歷史上實際成本數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)制定，而在新環(huán)境中，繼續(xù)使用傳統(tǒng)的以數(shù)量為基礎(chǔ)分配制造費用將會使產(chǎn)品成本存在巨大扭曲，以扭曲的成本信息制定的控制標準也就不能真實反映產(chǎn)品所應達到的成本標準。同樣，以數(shù)量基礎(chǔ)編制的預算也失去了控制標準的意義，成本控制的效果受到嚴重影響。其次，傳統(tǒng)的成本控制以穩(wěn)定的經(jīng)營環(huán)境為基礎(chǔ)，而現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境在不斷變化，顧客需求的多樣化導致現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)組織方式從少品種大批量生產(chǎn)逐步轉(zhuǎn)變?yōu)殪`活性的多品種少批量生產(chǎn)，產(chǎn)品和生產(chǎn)過程需要不斷設(shè)計，不斷改進。傳統(tǒng)的預算制度和標準成本制度是以差異分析為基礎(chǔ)的，它們過分強調(diào)耗費差異和效率差異的計量與控制，而且制造費用以車間歸集，費用庫過于濃縮，費用分配基礎(chǔ)以人工工時或機器工時為主，過于單一，這就使得費用分析不能提供真實有用的信息，成本控制的業(yè)績報告失去了可信性。同時，成本控制執(zhí)行過程中按傳統(tǒng)以廠部、車間、班組科室劃分責任中心的局限性導致控制與被控制之間的因果關(guān)系微弱，且許多能夠得到控制的成本流離于成本控制之外，使成本控制難以有效。（二）現(xiàn)代成本控制發(fā)展的新階段——作業(yè)成本控制20世紀80年代以前，當時西方大多數(shù)公司一般只能生產(chǎn)有限的幾種產(chǎn)品，成本會計以直接人工工時作為制造費用的分配標準尚屬科學合理。但到了80年代，隨著高新技術(shù)的不斷出現(xiàn)，西方工業(yè)國家資本高度密集，國際市場競爭激烈，由此而產(chǎn)生的作業(yè)成本計算及作業(yè)成本管理取得了令人矚目的發(fā)展。作業(yè)成本法在成本與成本計算對象之間設(shè)置了一個全新的分配中介——成本庫，它包括各種各樣的“作業(yè)”,比如說，開發(fā)票動作次數(shù)、辦公室的面積大小等等，從而避免傳統(tǒng)間接費用分配體系下把工作小時、機器運轉(zhuǎn)小時等數(shù)量基準作為分配標準進行分配的弊端。它實施的是被人們稱之人經(jīng)典的“二階段歸集步驟”，即作業(yè)（活動）要花費企業(yè)的資源；成本計算對象要由各種作業(yè)（活動）組成，各種成本實際上是由各種作業(yè)（活動）帶來的，原因是各種作業(yè)（活動）花費了企業(yè)的各項資源。要考核企業(yè)組織的業(yè)績，就要對各項作業(yè)（活動）所花費的成本進行考核，那么要實現(xiàn)成本的降低，最終節(jié)約企業(yè)的資源，就要對各種作業(yè)所耗的各種成本進行控制。與傳統(tǒng)的成本控制方式不同的是，作為成本的控制對象是作業(yè)，并運用價值工程方法分析各種作業(yè)的功能，剔除不增值的作業(yè)，增加增值的作業(yè)，提高企業(yè)整體的盈利水平。作業(yè)成本作為現(xiàn)代成本控制的典范，在西方發(fā)達資本主義國家已逐漸獲得運用，在我國也逐漸得以接受，并得到引進，這方面也有相當?shù)陌l(fā)展?jié)摿?。雖然基于作業(yè)的成本核算與管理尚未普及，但由于會計與環(huán)境是息息相關(guān)的，隨著先進制造環(huán)境的形成，其必然會不斷推廣和深化。在我國，隨著制造技術(shù)不斷的進步和發(fā)展，理論界與實務(wù)界也一直在研究這種科學的成本控制方法。從理論上，國內(nèi)多所著名高校近年來一直有博士生導師、碩士生導師帶領(lǐng)自己的學生研究和發(fā)展基于作業(yè)的成本控制方法，使其不斷完善，更具有可操作性。從實踐上，具備了一定條件的企業(yè)，均試行或已經(jīng)采用了基于作業(yè)的成本核算體系或吸取了其中的部分精髓。（三）電解鋁企業(yè)實施作業(yè)成本控制的可行性分析作業(yè)成本法在美國、英國、加拿大等國的先進制造企業(yè)中應用并有顯著效果，受到理論界和實務(wù)界的大力推崇。但它并不僅僅適用于先進制造企業(yè)，目前世界上許多先進的公司包括非制造業(yè)的金融保險業(yè)、商業(yè)零售及批發(fā)業(yè)、醫(yī)療衛(wèi)生、財務(wù)公司等都有成功應用的案例。作業(yè)成本法在其他領(lǐng)域的拓展正是其強大生命力的體現(xiàn)。與傳統(tǒng)成本法相比，無論是成本核算信息的準確性，成本管理的有效性，還是對企業(yè)整體管理水平的促進作用，作業(yè)成本法都勝過傳統(tǒng)成本法一籌。將更多的成本劃分為直接成本，計算出的產(chǎn)品成本也將更加準確。那么對于這個科學的、有效的、合理的、能讓企業(yè)在競爭中充滿活力的成本方法，電解鋁企業(yè)是否適用？作業(yè)成本法對于自動化程度高且多品種生產(chǎn)的企業(yè)比較適用。電解鋁企業(yè)相對一般制造業(yè)而言，自動化程度高，產(chǎn)品品種相對較少，能否應用作業(yè)成本法呢？目前，電解鋁企業(yè)采用標準成本法（定額成本法）和責任成本法進行成本控制，制造費用使用直接人工工時或產(chǎn)品數(shù)量進行分配。從成本計算角度看，因為在原來成本計算過程中不需要將制造費用在各種產(chǎn)品之間進行分配，所以是否采用作業(yè)成本法，對產(chǎn)品成本在數(shù)字上的影響不明顯，即采用作業(yè)成本法的意義不大。但從成本管理角度看，鋁產(chǎn)品的生產(chǎn)過程可以分為原材料采購、陽極組裝、鋁粉配送、電解、出鋁、鑄造、煙氣凈化等若干個環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)都要消耗一定量的資源。因此，可以把每一個生產(chǎn)環(huán)節(jié)確定為一個成本中心，先按環(huán)節(jié)歸集作業(yè)成本，實現(xiàn)作業(yè)成本的確認和計量，然后再把各環(huán)節(jié)的作業(yè)成本匯集到各鋁產(chǎn)品以計算最終產(chǎn)品成本，并在此基礎(chǔ)上實現(xiàn)作業(yè)業(yè)績的評價和考核。從總體上看，電解鋁企業(yè)已基本具備了應用作業(yè)成本法的條件：（1）經(jīng)過近幾年的發(fā)展，電解鋁企業(yè)已基本實現(xiàn)了自動化，現(xiàn)代化管理方法已被廣泛應用。立足于高科技與全面質(zhì)量管理和適時制生產(chǎn)系統(tǒng)緊密結(jié)合的作業(yè)成本法，已被管理者認識和接受。（2）目前電解鋁成本計算和管理雖沒有實行作業(yè)成本法，但其推行的成本核算辦法已將核算點下放到車間，并建立了車間責任成本中心，為應用作業(yè)成本法奠定了基礎(chǔ)。（3）大多數(shù)電解鋁企業(yè)已實現(xiàn)了會計電算化。雖然作業(yè)成本法與現(xiàn)行會計制度存在差異，但已構(gòu)不成操作上的困難，只是增加部分工作量。綜上所述，電解鋁企業(yè)從自身的特點和條件來看，完全可以將作業(yè)成本法應用于鋁產(chǎn)品成本的控制。借助作業(yè)管理在成本控制方面的優(yōu)越性，對企業(yè)整個生產(chǎn)經(jīng)營活動進行作業(yè)鏈——價值鏈分析，消除不必要的作業(yè)，選擇成本最低的作業(yè)，減少完成某項作業(yè)所需要的時間或耗費，盡量實現(xiàn)作業(yè)共享，最大限度降低成本和費用，以提高企業(yè)的經(jīng)濟效益和自身的競爭優(yōu)勢，迎接市場經(jīng)濟的嚴峻挑戰(zhàn)。四、電解鋁作業(yè)成本控制理論研究（一）項目研究內(nèi)容與思路本項目研究的主要目的是為電解鋁企業(yè)建立一套較完善的作業(yè)成本控制體系，首先介紹了作業(yè)成本控制的基本原理，并在此基礎(chǔ)上給出了電解鋁企業(yè)的作業(yè)成本控制模型。研究的主要內(nèi)容包括：（1）進行電解鋁企業(yè)作業(yè)流程分析；（2）明確作業(yè)成本核算流程，提出了作業(yè)成本核算的數(shù)學模型；（3）建立了電解鋁企業(yè)作業(yè)目標成本的制定方法以及績效考核辦法，為企業(yè)提供決策信息；（4）應用上面的理論與方法，以xx鋁業(yè)公司為例，進行了案例分析。（二）作業(yè)成本控制的發(fā)展最早對“作業(yè)”一詞進行探討的是杰出的會計大師美國人埃里克·科勒，他于1941在《會計論壇》上首先使用“作業(yè)”這一概念，并將其解釋為一個組織、單位對一項工程、一個大型建設(shè)項目、一項計劃及一項重要經(jīng)營的各個具體活動所做出的貢獻。科勒的作業(yè)會計思想主要是為了適應會計預算和控制的發(fā)展要求，在實務(wù)中沒有得到認可。另一位美國人喬治·斯托布斯最早提出會計是信息系統(tǒng)，他在1953——1954年撰寫的博士論文《收益的會計概念》揭開了會計目標決策有用論的序幕?！白鳂I(yè)”和“作業(yè)會計”的概念提出之后，引起學者們對傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)進行反思，特別是在80年代初期，生產(chǎn)自動化的普及以及適時制的產(chǎn)生與發(fā)展，使作業(yè)成本法的研究有了質(zhì)的飛躍。最早使用作業(yè)成本控制這一術(shù)語并給予明確解釋的是哈佛大學的青年學者羅賓·庫珀和羅伯特·卡普蘭，他們合作從1988年開始在《成本管理》雜志上先后發(fā)表四篇有關(guān)作業(yè)成本法的文章，對作業(yè)成本控制的定義、運行程序、成本動因的選擇、成本庫的建立等問題作了深入透徹的分析和探討。這些論文成為后人研究作業(yè)控制管理會計的必備參考文獻，庫珀和卡普蘭也被稱為作業(yè)成本會計研究的急先鋒。在這之后，科技的發(fā)展與應用成為時代的主旋律，學術(shù)界也掀起了對作業(yè)成本法的研究高潮，其中比較有代表性的有詹姆斯·布林遜于1991年編著的《作業(yè)會計：作業(yè)基礎(chǔ)成本計算法，該書提出了增值成本、不增值成本，同質(zhì)成本以及適時制成本等許多新的概念，在理論和研究上將作業(yè)會計向前推進了一大步；還有波特蘭大學教授彼得·特尼在1991年編寫的專著《ＡＢＣ功效：怎樣成功的推行作業(yè)成本計算》，該書系統(tǒng)研究了作業(yè)會計的核心概念——作業(yè)和成本動因，并首次將作業(yè)成本計算與企業(yè)管理聯(lián)系起來。此外，庫珀和卡普蘭還與他人合作，通過對作業(yè)成本法試點公司報告的加工、整理，在1992年共同撰寫了《推行作業(yè)基礎(chǔ)成本管理：從分析到行動》一書，從實踐上進一步論證了作業(yè)成本法的先進和科學性。作業(yè)成本法已經(jīng)得到了理論界和企業(yè)界的認可和接受，如何利用其來進行成本控制也成為主要的研究課題。（三）作業(yè)成本控制的理論基礎(chǔ)一）基本概念1、作業(yè)所謂“作業(yè)”，就是組織內(nèi)為了某種目的而進行的消耗資源的活動，它代表組織實施的工作，作業(yè)成本法視作業(yè)為基本的成本對象，以作業(yè)成本作為將成本分配給其他成本對象（如產(chǎn)品、服務(wù)或客戶）的基礎(chǔ)。“作業(yè)”可以從以下幾個方面來理解：首先，作業(yè)消耗資源，是資源投入與效果產(chǎn)出的因果聯(lián)系的實體。任何企業(yè)的經(jīng)營過程，從微觀角度分析，都是原材料、動力費、人工費、機器折舊等資源投入轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品、服務(wù)等產(chǎn)出的實實在在的過程；其次，作業(yè)貫穿于企業(yè)的整個生產(chǎn)經(jīng)營過程。從產(chǎn)品設(shè)計開始，到物料供應、生產(chǎn)工藝流程的各個環(huán)節(jié)、質(zhì)量檢驗、總裝直至發(fā)運銷售，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程可以劃分為許多不同的作業(yè)，從而形成了包容企業(yè)內(nèi)部、連接企業(yè)外部的作業(yè)鏈；最后，作業(yè)具有可量化性。它是作業(yè)成本計算方法中的一個重要元素，必須具有可量化的基準，從而為成本管理提供客觀依據(jù)。2、價值鏈波特于1985年提出，價值鏈是分析企業(yè)競爭優(yōu)勢的根本，它緊緊的與服務(wù)于顧客需求的“作業(yè)鏈”相關(guān)聯(lián)，每項作業(yè)都消耗一定的資源，同時又有一定的價值量的產(chǎn)生轉(zhuǎn)移到下一作業(yè)，直到顧客，作業(yè)的轉(zhuǎn)移伴隨著價值的轉(zhuǎn)移，最終產(chǎn)品是全部作業(yè)的價值集合，作業(yè)鏈的形成過程就是價值鏈的形成過程。3、成本動因作業(yè)是一組織內(nèi)消耗資源的某種活動或事項。作業(yè)是由產(chǎn)品引起的，而作業(yè)又引起了資源的耗用；成本是由隱藏其后的某種“推動力”所引起的。這種隱藏在成本之后的推動力就是“成本動因”，或者說，成本動因就是引起成本發(fā)生的因素。成本動因按在作業(yè)會計中的作用，可以分為兩類：（1）資源動因按照作業(yè)會計的規(guī)則：作業(yè)量的多少決定著資源的耗用量，資源消耗量與作業(yè)量的這種關(guān)系，稱為資源動因。資源動因作為一種分配基礎(chǔ)，它反映了作業(yè)中心對資源的耗費情況，是資源成本分配到作業(yè)中心的標準。(2)作業(yè)動因作業(yè)動因作為成本動因的一種形式，它是將作業(yè)中心的成本分配到產(chǎn)品或勞務(wù)、顧客中的標準，它也是資源水泵與最終產(chǎn)品的中介。通過實際分析可揭示哪些作業(yè)是多余的，應減少的，整體成本應該如何改善，如何降低。資源動因與作業(yè)動因的關(guān)系可以用下圖表示：資源資源作業(yè)成本對象資源動因作業(yè)動因從圖中可以看出，作業(yè)是資源和成本對象的一個中介：一方面，代表一定價值的資源通過資源動因歸集到作業(yè)中心；另一方面，作業(yè)的消耗又通過作業(yè)動因形成了成本對象成本，最終將資源追溯到成本對象中，形成了成本對象價值。2、基本原理作業(yè)成本控制原理，綜合運用了現(xiàn)代管理科學的基本原理，主要有：目標管理原理、作業(yè)管理原理、信息反饋原理、責任追蹤原理。(1)目標管理原理在作業(yè)成本控制理論的建立和運行過程中，運用了目標管理的科學原理。根據(jù)目標管理原理，作業(yè)成本控制中的實施步驟為：確定目標→分解目標→執(zhí)行目標→考評目標。在整個過程中，充分體現(xiàn)了職工參與管理和自我管理的原則。（2）作業(yè)管理原理現(xiàn)代企業(yè)觀是將企業(yè)看作是為滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合體。因此，作業(yè)成本控制系統(tǒng)是把成本控制深入到每一作業(yè)，以作業(yè)為核心，進行作業(yè)分析，以成本動因為基礎(chǔ)進行成本控制，從而有效、持續(xù)地降低成本，基于作業(yè)的成本控制系統(tǒng)是一個“二維”觀念，即成本分配觀和過程觀，見下圖：資源資源作業(yè)成本對象業(yè)績計量成本動因作業(yè)管圖中垂直部分反映了成本分配觀，即成本對象引起作業(yè)的需求，而作業(yè)需求又引起資源的需求，這是成本分配觀的“資源流動”。成本分配觀從“成本流動”與“資源流動”兩個側(cè)面全面的提供有關(guān)資源、作業(yè)和成本對象的信息。圖中水平部分反映了過程觀，它為企業(yè)提供有關(guān)何種原因引起作業(yè)（成本動因），以及作業(yè)完成的怎么樣（業(yè)績計量）的信息。企業(yè)利用這種信息，可以改進作業(yè)鏈。作業(yè)管理是成本分配過程和作業(yè)分析過程的有機結(jié)合，并通過基于作業(yè)的成本核算從縱向和橫向兩個方面為企業(yè)改進作業(yè)、減少作業(yè)耗費、提高作業(yè)產(chǎn)出率等提供信息。從縱向看，由于引入“作業(yè)”概念而使企業(yè)能夠獲得更為準確的成本信息，從橫向看，通過對“作業(yè)”的分析，利用基于作業(yè)的成本控制手段，不斷降低資源消耗，實現(xiàn)經(jīng)營目標。3、信息反饋原理作業(yè)成本控制系統(tǒng)的運行過程是一個反饋過程。在市場經(jīng)濟條件下，多變的供銷環(huán)境，要求經(jīng)營者適時調(diào)整經(jīng)營目標，是一種執(zhí)行、反饋、再執(zhí)行、各方面反饋的不斷循環(huán)、不斷上升的過程，正是作業(yè)成本控制系統(tǒng)在實際運行中不斷控制，糾正偏差的過程。反饋原理與目標管理原理，相互交叉地融合在作業(yè)成本控制系統(tǒng)中。即：確定目標→分解目標→執(zhí)行目標→考評目標→反饋考評結(jié)果→再確定目標→…反饋是實行有效作業(yè)成本控制的重要手段。作業(yè)成本控制反饋原理利用PDCA循環(huán)進行表示。PDCA循環(huán)是計劃（Plan）執(zhí)行（Do）檢查（Check）總結(jié)處理（Action）四個字的縮寫。這種方法是由美國質(zhì)量管理專家戴明提出，故稱“戴明環(huán)”。交目標管理原理和信息反饋原理融于PDCA循環(huán)中，對成本進行有效控制。4、責任追蹤原理責任成本是各經(jīng)濟責任單位的權(quán)力所能控制并由各經(jīng)濟責任單位負相應責任的成本。因此，作業(yè)成本控制系統(tǒng)中，各作業(yè)中心發(fā)生的責任成本，按其發(fā)生的原因及其可控性，都可追溯有關(guān)人員，并采用邯鋼經(jīng)驗對作業(yè)中心進行考核，實行成本否決制，這種性質(zhì)稱為責任成本的可追溯性。（四）電解鋁企業(yè)作業(yè)成本控制模型的建立根據(jù)作業(yè)成本控制的基本原理，并結(jié)合我國電解鋁企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的實際情況，本項目建立了電解鋁企業(yè)作業(yè)成本控制模型，如下圖所示：成本控制計劃成本控制計劃作業(yè)成本作業(yè)目標成本成本差異作業(yè)分析修改修改反饋反饋是否（1）作業(yè)流程分析依據(jù)作業(yè)是否增值對作業(yè)鏈進行作業(yè)分析和成本動因分析。作業(yè)分析包括把作業(yè)分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)，通過對非增值作業(yè)的整合和分解，確立作業(yè)中心。成本動因分析主要是確定驅(qū)動作業(yè)中心的成本動因。（2）作業(yè)成本核算基于作業(yè)的成本核算的基本思想是產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源。所以基于作業(yè)的成本核算采用的是多元分配基準，而且集財務(wù)變量與非財務(wù)變量于一體，并且特別強調(diào)非財務(wù)變量（產(chǎn)品的零部件數(shù)量、調(diào)整準備次數(shù)、運輸距離、質(zhì)量檢測時間等）。財務(wù)變量與非財務(wù)變量相結(jié)合的分配基礎(chǔ)，由于提高了其與產(chǎn)品實際消耗費用的相關(guān)性，能使作業(yè)成本會計提供“相對準確”的產(chǎn)品成本信息。（3）作業(yè)目標成本制定與差異分析。作業(yè)目標成本是作業(yè)控制的主要依據(jù)，將產(chǎn)品的目標成本分解到作業(yè)中心即責任中心上，并且進行成本差異計算與分析。（4）成本控制責任中心業(yè)績考核。以同質(zhì)作業(yè)合并形成的作業(yè)中心為基礎(chǔ)確認責任中心，這就使更多的費用納入責任管理，且規(guī)范責任、權(quán)利和利益之間的對等關(guān)系。明確獎懲標準，建立健全責任會計制度，對各個責任主體的目標成本執(zhí)行情況進行嚴格、及時的考核，起到有效的激勵與約束作用，最終形成業(yè)績考核報告上交管理部門輔助決策。（5）結(jié)果反饋責任中心運作的結(jié)果要進行測評和匯報。實際結(jié)果要同計劃、預算相比較，以回答“運行是否令人滿意”的問題，如果結(jié)果令人滿意，就要給與責任中心激勵。如果表現(xiàn)并不令人滿意，反饋的信息就會引發(fā)對責任的行為的修正和對計劃的重新考慮。成本控制計劃的制定涉及整個公司戰(zhàn)略規(guī)劃方面的內(nèi)容，不作為本項目的研究內(nèi)容。本項目擬將重點放在對作業(yè)流程分析、作業(yè)成本核算及作業(yè)目標責任成本的研究。五、電解鋁作業(yè)成本控制的應用（一）電解鋁企業(yè)作業(yè)流程分析流程分析是作業(yè)成本控制的起點，關(guān)注對作業(yè)的而不是對成本的責任，強調(diào)系統(tǒng)范圍的而不是員工個人的業(yè)績最大化。流程分析有助于電解鋁企業(yè)實現(xiàn)作業(yè)基礎(chǔ)責任成本思想從概念上到實際運用的轉(zhuǎn)變。作業(yè)流程分析涉及兩個方面的內(nèi)容：作業(yè)分析，成本動因分析。一）作業(yè)分析作業(yè)分析是作業(yè)成本控制的起點和基礎(chǔ)，也是區(qū)別于傳統(tǒng)成本控制的關(guān)鍵所在。因此，進行作業(yè)分析并恰當?shù)刈R別出作業(yè)就成為一個需要解決的核心問題。作業(yè)成本會計區(qū)別于傳統(tǒng)成本會計之處在于：作業(yè)成本會計要深入到企業(yè)的作業(yè)水平，核算作業(yè)的成本和對作業(yè)進行管理。無論是作業(yè)成本計算還是作業(yè)成本管理，它們實施的一個前提條件是對一個企業(yè)、一個部門的作業(yè)已有了充分的了解和認識。這一認識和了解作業(yè)，從而改進作業(yè)的過程被稱為作業(yè)分析。1、作業(yè)分析的程序作業(yè)分析是一個較復雜的研究調(diào)查過程，這一過程一般包括以下幾個具體步驟：（1）確定作業(yè)分析的范圍作業(yè)分析是為特定的管理和成本核算服務(wù)的，所以作業(yè)分析的第一步是界定作業(yè)分析的空間范圍，使得作業(yè)分析有的放矢，提高作業(yè)分析的效率，確保作業(yè)分析所搜集信息的有用性。例如，一個公司現(xiàn)階段要以“快速引進新產(chǎn)品”作為其競爭戰(zhàn)略，為了保證該戰(zhàn)略的成功，它就會把作業(yè)分析運用到引入新產(chǎn)品的過程中，剔除不必要的作業(yè)。此時，被分析的作業(yè)僅僅限于影響產(chǎn)品引入過程的作業(yè)。再如，一個企業(yè)欲部分引入作業(yè)成本計算，改變其傳統(tǒng)的成本計算方法，那么該企業(yè)將會把作業(yè)分析限定在形成企業(yè)間接費用的活動中，通過作業(yè)分析，尋求更直接的成本動因。(2)確定作業(yè)分析單元在確定了作業(yè)分析的范圍之后，為進一步分辨作業(yè)，企業(yè)應將分析范圍分解為若干個單元。所謂作業(yè)分析單元，是指作業(yè)分析的直接對象或單位。企業(yè)作業(yè)分析的人員、時間和資金等的安排都直接圍繞作業(yè)分析單元展開。作業(yè)分析單元可以和企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)，如各職能部門保持一致。當然，為了使分析更為深入和有效，與可以打破組織的界限來界定分析單元。一般地，一個工來企業(yè)的職能部門主要有：市場營銷部門、生產(chǎn)與質(zhì)量控制部門、研究與開發(fā)部門、財務(wù)與管理部門以及后勤服務(wù)支持部門等。企業(yè)可就此分部門開展作業(yè)分析。（3）界定作業(yè)在這一步驟中，要具體界定各作業(yè)分析單元所人事的所有的主要作業(yè)活動。因此，搜集各作業(yè)單元的作業(yè)信息，從而區(qū)分各項作業(yè)，是這一步驟的主要任務(wù)。作業(yè)信息的搜集要借助一定的方法。搜集作業(yè)信息的方法很多，且各有長短。這里介紹比較常用的三種，即：作業(yè)地圖法、作業(yè)流程圖法和征求意見法?！白鳂I(yè)地圖法”，即把工廠各部門畫成詳細的地圖，根據(jù)地圖判別直屬于各部門的作業(yè)。對于跨部門的作業(yè)，在這個方法中成為各部門各自的作業(yè)，所以存在較多跨部門作業(yè)時，“作業(yè)地圖法”并不妥當。“作業(yè)流程分析”，即把為完成特定業(yè)務(wù)所要求的各種作業(yè)步驟，畫成一張張系統(tǒng)的作業(yè)流程圖。通過在圖上加注步驟所需人員，所耗時間等，來計量、分析作業(yè)及其效紡。作業(yè)流程是由各部門的作業(yè)貫穿起來的，在流程圖中應標示部門名稱，以明確職責?！罢髟円庖姺ā?，即向企業(yè)內(nèi)部各部門的主管、工作人員詢問，或向外部專家請求咨詢，以確認某些關(guān)于作業(yè)的關(guān)鍵問題。這些問題大致有：誰在干活？干什么活？什么原因引起作業(yè)時間的耗費？要多少人？為什么需要這些人？為什么要加班？為什么存在人員閑置？為什么存在設(shè)備閑置時間？“征詢意見法”與上述兩種方法不妨結(jié)合使用，對認識作業(yè)在有幫助。上述方法實際上可歸納為兩種類型。第一種類型是按職能部門確認作業(yè)。先繪制組織結(jié)構(gòu)圖，圖中標示各職能部門名稱，再判斷直屬于于各部門的作業(yè)，將各部門的作業(yè)貫穿起來，形成全企業(yè)的作業(yè)模型。第二種類型是按業(yè)務(wù)流程確認作業(yè)。先繪制業(yè)務(wù)流程圖，圖中注明各步驟所需作業(yè)、人員、所耗時間等，整個業(yè)務(wù)過程是由作業(yè)組成的網(wǎng)絡(luò)。無論哪種類型，都要采取直接詢問或問卷調(diào)查的方式，讓熟悉業(yè)務(wù)的人員參與。（4）使作業(yè)分析合理化作業(yè)界定的最后要形成作業(yè)一覽表。作業(yè)一覽表須為企業(yè)提供充分的但并非過于詳細的作業(yè)資料。作業(yè)一覽表越是簡明，就越容易對管理產(chǎn)生積極影響。而過于詳細的作業(yè)分析將導致作業(yè)為系統(tǒng)的復雜化，從而產(chǎn)生成本高、效率低的負面效。但是一個過于簡單的系統(tǒng)又不能正確說明作業(yè)成本動因，起不到作業(yè)成本計算和管理應起的作用。因此，企業(yè)進行作業(yè)分析時，必須把握好作業(yè)整合和分解的度。作業(yè)分析的目的在于為決策提供相關(guān)的、有用的信息，所以作業(yè)分析需把握分析的度，既不可過細，也不能過粗。另外，當分析和確認作業(yè)時，我們一開始不可能對一個企業(yè)或一個組織所人事的每一具體、細微的作業(yè)一眼看穿，必須一步一步地深入分析，在這一過程中要遵循從淺至深、由粗到細的原則。這樣，在作業(yè)分析中就涉及到兩個重要概念及其具體運用。①作業(yè)整合作業(yè)整合是指把所有的同質(zhì)的業(yè)務(wù)集合起來組成一個肯有特定功能的作業(yè)的分析過程。以特定功能對作業(yè)進行整合，目的在于將單個的、細小的作業(yè)組合成可以作為成本計算對象的作業(yè)；把管理的目光引向高成本領(lǐng)域，為管理指明方向，否則的話，管理階層將會面對每個單個的作業(yè)而束手無策。例如，檢驗發(fā)票作業(yè)和付款作業(yè)就可以整合為會計這一大作業(yè)來管理。②作業(yè)分解作業(yè)分解是與作業(yè)整合相反的一個過程，是指把一個較大作業(yè)（或稱為活動）分解成為具有不同功能的作業(yè)的分析過程。例如，獲取原材料作業(yè)（或活動）實際上可以分解為購貨、驗貨和收貨這三個具有不同功能的作業(yè)。把活動分解成若干個作業(yè)，稱為作業(yè)分解。實際上，該過程就是深入活動內(nèi)部，分析組成活動的作業(yè)的運作，分析各個作業(yè)的成本動因，根據(jù)更合理的、更恰當?shù)某杀緞右蚍峙渥鳂I(yè)成本。（5）形成作業(yè)地圖或作業(yè)流程圖作業(yè)地圖或作業(yè)流程圖要表明職能之間、業(yè)務(wù)流程之間和作業(yè)之間的關(guān)系。畫出作業(yè)地圖或流程圖是分析可替代業(yè)務(wù)流程和執(zhí)行一定職能作業(yè)的第一步。作業(yè)地圖或作業(yè)流程圖應畫出一個企業(yè)或組織的作業(yè)，同時描述了作業(yè)消耗的成本結(jié)構(gòu)，從而形成對作業(yè)的綜合認識。（6）根據(jù)成本核算的原理，同時結(jié)合企業(yè)成本計算和管理的現(xiàn)狀，劃分作業(yè)中心，建立作業(yè)成本庫。經(jīng)過上述步驟，我們對企業(yè)所從事的作業(yè)情況有了一個綜合的認識。但是為了核算作業(yè)成本，企業(yè)還需形成一定的作業(yè)中心即作業(yè)成本庫來歸集和分配成本。如果企業(yè)能夠劃清各個作業(yè)之間的成本界限，那么每一個作業(yè)都可以是一個作業(yè)成本庫。但是實際上，企業(yè)發(fā)生的許多費用不容易分開，在這種情況下，就必須將若干具有相同功能、相同成本動因的作業(yè)組合起來，形成作業(yè)中心。另外，一個企業(yè)如何劃分作業(yè)中心、劃分多少，還受其成本管理水平、管理要求的影響。例如，一個企業(yè)成本管理的水平較低，如果它要采取作業(yè)成本計算，作業(yè)中心就應該劃分得粗一些，以免得不償失，造成更大的浪費。相反，如果企業(yè)成本管理水平較高，則可以相對劃分得細一些，形成更準確的成本信息。根據(jù)上述給出的作業(yè)地圖，我們可以劃分或粗或細的作業(yè)中心，粗的可根據(jù)職能按產(chǎn)品開發(fā)、材料采購、材料準備、生產(chǎn)的各個車間（或工序）、質(zhì)量控制、包裝等劃分；細的可在此基礎(chǔ)上進一步劃分，如材料采購可分為購貨、驗貨和存貨（這些作業(yè)的費用較易區(qū)別，同時也有分別管理的必要性）等作業(yè)中心。2、作業(yè)評價與管理（1）作業(yè)評價從管理層面上講，分析作業(yè)的主要目的是為了減少或消除非增值作業(yè)，也就是為了消滅浪費。所以分析作業(yè)的結(jié)果要對作業(yè)進行評價，要分辨出增值作業(yè)和非增值作業(yè)。①增值作業(yè)增值作業(yè)是指企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所必須的，且能為顧客帶來價值的作業(yè)。例如，采購訂單的獲取、在產(chǎn)品的加工以完工產(chǎn)品的包裝均屬于增值作業(yè)。對于增值作業(yè)，企業(yè)要做的是努力提高其執(zhí)行效率。②非增值作業(yè)非增值作業(yè)是并非企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所必須的，不能為顧客帶來價值的作業(yè)。比如，原材料、在產(chǎn)品及產(chǎn)成品的存儲作業(yè)即為非增值作業(yè)。非增值作業(yè)是企業(yè)作業(yè)成本管理的重點。實際上，在一個企業(yè)所從事的作業(yè)中，非增值作業(yè)占有相當大的比重，存在巨大的改進潛力。企業(yè)應合理安排作業(yè)及各作業(yè)之間的聯(lián)系，竭力減少非增值作業(yè)的執(zhí)行。一般來說，一個企業(yè)的非增值作業(yè)主要有：a.計劃作業(yè)該作業(yè)要耗費時間和資源來決定如何生產(chǎn)、生產(chǎn)多少、何時生產(chǎn)。b.移動作業(yè)該作業(yè)要耗費時間和資源將原材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品從一個部門轉(zhuǎn)移到下一個部門。c.等待作業(yè)原材料或在產(chǎn)品被下一道工序及時加工而存在等待作業(yè)，這一作業(yè)也要耗費時間和資源。d.檢查作業(yè)該作業(yè)要耗費時間和資源來確保產(chǎn)品符合標準。e.儲存作業(yè)該作業(yè)要消耗時間和資源保存原材料或產(chǎn)品。（2）作業(yè)管理通過作業(yè)分析，分辨和評價出增值作業(yè)和非增值作業(yè)后，可根據(jù)具體情況選擇改進作業(yè)、降低或消除成本的具體方式，進行作業(yè)管理。①消除作業(yè)消除作業(yè)針對的是非增值作業(yè)。例如，對購進貨物的檢查不能增加顧客的價值，它之所以需要是由于企業(yè)在尋找適當?shù)墓踢@一作業(yè)上存在缺陷。如果能尋求到值得領(lǐng)帶的供應商的話，則檢查作業(yè)就可以消除。由于增值作業(yè)不能為顧客增加價值，所以從理想的角度、從理論上講應徹底消除。但在現(xiàn)有的生產(chǎn)經(jīng)營條件下，企業(yè)實際可能并不能將其完全消除。不過這一管理辦法卻為企業(yè)管理的重點指明了方向。②選擇作業(yè)通過不同作業(yè)成本的比較，選擇成本較低的作業(yè)。例如，在產(chǎn)品開發(fā)階段，對產(chǎn)品的設(shè)計、產(chǎn)品生產(chǎn)的組織安排可能有不同的設(shè)定方案，不同的設(shè)定方案對所執(zhí)行作業(yè)有不同的要求。這時，企業(yè)可以通過選擇成本最低的方案，即選擇成本最低的作業(yè)組合，實現(xiàn)降低成本的目的。再如，在自產(chǎn)零部件或零部件的決策中，企業(yè)實際上就是在不同聽作業(yè)及其成本之間做出選擇。③減少作業(yè)減少作業(yè)實際上是減少作業(yè)執(zhí)行所需的時間和資源。這種方法主要用于提高增值作業(yè)效率和短期改進非增值作業(yè)。例如，生產(chǎn)加工作業(yè)是增值作業(yè)，可以通過更有效的組織協(xié)調(diào)。比如，通過加工動作的重新安排，來縮短加工的時間，從而提高加工效率，以減少資源的耗費。④分享作業(yè)分享作業(yè)的指導思想是規(guī)模經(jīng)濟。這是因為作業(yè)的產(chǎn)出越大，單位作業(yè)所分擔的成本越低的緣故。例如，在生產(chǎn)新產(chǎn)品時，如果有可以利用的老產(chǎn)品的部件，企業(yè)應考慮利用，從而避免生產(chǎn)新部件的一系列作業(yè)。在企業(yè)實際運用這些方法時，需注意的是：由于作業(yè)與作業(yè)之間是相互聯(lián)系的，某一項作業(yè)的減少或消除，可能會引起其他作業(yè)的增加，從而增加作業(yè)成本。例如上面提到的原材料檢查作業(yè)，如果要將其消除，同時又要保證原材料的質(zhì)量，則在一定條件下，勢必增加選擇供應商的作業(yè)。鑒于此，企業(yè)在進行作業(yè)管理時，要將單個作業(yè)放在“作業(yè)鏈”或“價值鏈”上進行管理，在使“作業(yè)鏈”或“價值鏈”價值最大的前提下，選擇具體的作業(yè)管理方法。二）成本動因分析從作業(yè)范疇看，成本動因是指引起成本發(fā)生的原因，是成本對象與其直接關(guān)聯(lián)的作業(yè)和最終關(guān)聯(lián)的資源之間的中介因素。作業(yè)和成本對象是其起因，資源的消耗是其結(jié)果。成本動因是成本形成的起因，是確定成本的決定性因素。成本發(fā)生的基礎(chǔ)因子是資源，沒有人、財、物等資源無從講成本，因此資源可稱為成本基礎(chǔ)因子，作業(yè)成本計算認為，僅有成本基礎(chǔ)因子并非形成產(chǎn)出成本的充要條件，還必須實施作業(yè)以驅(qū)動資源，從這一點講作業(yè)是成本驅(qū)動因子。成本動因重在揭示具體的成本驅(qū)動因子，即作業(yè)的量化標準，例如設(shè)備調(diào)試次數(shù)、物品供給次數(shù)等。由于成本動因常常掩蓋于生產(chǎn)現(xiàn)場中資源與成本對象這些易于被人們覺察的實物后面，以及某些成本動因遠離成本對象生產(chǎn)現(xiàn)場等原因，所以它不易被人們發(fā)現(xiàn)，需要專門的研究才能確定。1、成本動因選擇的標準成本動因的選擇是作業(yè)成本核算系統(tǒng)中最關(guān)鍵的一步，如果找不出合適的成本動因，也就無法準確、客觀地回答出作業(yè)與成本對象的成本。在選擇成本動因時，應依據(jù)以下三條標準：（1）所選成本動因變量應是定量的，并且是同質(zhì)的。例如，選工偢復雜度作為成本動因，那么就要求用工作復雜度所具有的某種共同的可計量的特性來表示。（2）所選成本動因變量的數(shù)據(jù)易于收集，并且具有代表性與全面性，能把成本對象與作業(yè)的消耗聯(lián)系起來。（3）所選成本動因應與作業(yè)成本庫中的資源消耗情況有高度的相關(guān)性，成本庫費用變化可由所選的成本動因做出線性解釋。2、成本動因的類型根據(jù)作業(yè)成本法的原則可將成本動因分為資源動因和作業(yè)動因兩類：（1）資源動因資源動因是衡量資源消耗量與作業(yè)之間關(guān)系的某種計量標準，它反映了消耗資源的起因，是資源費用歸集到敘利亞的依據(jù)，在分配過程中，由于資源是一項項地分配到作業(yè)中的，于是產(chǎn)生了作業(yè)成本要素，將每個作業(yè)成本要素相加形成作業(yè)成本庫。通過對作業(yè)成本庫成本要素的分析，可以揭示哪些資源需要減少，哪些資源需要重新配置、最終決定如何改進和降低作業(yè)成本，資源動因可以用于評價作業(yè)使用資源的效率。例如采購人員的人數(shù)與采購部門的工資、福利費成正相關(guān)關(guān)系。一般情況下，采購作業(yè)的增加會引起采購人員的增加，從而引起工資、福利費的增加。（2）作業(yè)動因作業(yè)動因是指引起作業(yè)發(fā)生的原因，是將作業(yè)成本庫中的成本分配到成本對象去的依據(jù)，也是將資源消耗與最終成本對象溝通的中介。通過作業(yè)動因分析，可以揭示哪些作業(yè)是多余的，應該減少，哪些作業(yè)是關(guān)鍵作業(yè)，應該注意其變化等等。三）電解鋁企業(yè)作業(yè)分析按照作業(yè)分析的程序，首先要深入到電解鋁企業(yè)的生產(chǎn)現(xiàn)場，詳細了解了各個生產(chǎn)環(huán)節(jié)，特別是對一些重要的生產(chǎn)環(huán)節(jié)。通過跟班組長和工人的交談，詳細了解生產(chǎn)流程，收集各生產(chǎn)環(huán)節(jié)中工人的工作性質(zhì)、數(shù)量、工作地點等信息。然后，根據(jù)對電解鋁企業(yè)生產(chǎn)工藝的了解，描述出生產(chǎn)工藝流程后，再來確定各個主要動作并將歸集到成作業(yè)，進行作業(yè)的劃分。通過對電解鋁企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程的分析，可用下圖來描述電解鋁企業(yè)的生產(chǎn)工藝流程。電解作業(yè)電解作業(yè)陽極組裝新極殘極供應商載貨單原材料驗收作業(yè)存儲作業(yè)采購作業(yè)通知購貨請求驗貨報告原材料原材料鋁粉配送鋁粉煙氣處理氟化物廢氣倉庫換極作業(yè)出鋁作業(yè)輔助作業(yè)陽極鑄造作業(yè)鋁錠鋁線母線合金棒鋁水在電解鋁企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中電解槽電解出來的鋁液，被用來生產(chǎn)各種鋁制產(chǎn)品，主要有鋁錠和鋁線、鋁母線、合金棒、鑄軋卷等線坯或型材。當然，不同的電解鋁企業(yè)根據(jù)各自的企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模來選擇生產(chǎn)不同的鋁制產(chǎn)品。下面就以四種主要的鋁制產(chǎn)品為例來進行電解鋁企業(yè)的作業(yè)分析。四種鋁制產(chǎn)品將對應四種不同的生產(chǎn)車間：鋁錠生產(chǎn)車間、鋁線生產(chǎn)車間、母線生產(chǎn)車間和合金棒生產(chǎn)車間。根據(jù)對生產(chǎn)經(jīng)營過程的分析，以主要作業(yè)為中心，吸收其生產(chǎn)流程前后的小作業(yè)，并考慮各個作業(yè)的相關(guān)程度予以合并。將電解鋁企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動分為15項作業(yè)，并相應地建立15個作業(yè)成本庫。這15個作業(yè)成本庫及其成本動因的分析如下：1、采購作業(yè)電解鋁企業(yè)的采購中心在接到申請購物清單以后，根據(jù)清單所列的項目，聯(lián)系有關(guān)的供應商進行原材料的采購。采購作業(yè)包括收取請購單、挑選供應商、催促送貨、付款、材料的質(zhì)量監(jiān)測等方面的具體工作。采購作業(yè)主要消耗的資源是采購人員的工資，可將人工工時作為資源動因。由于各種成本對象所消耗的各種材料的采購作業(yè)環(huán)節(jié)基本相同，采購成本的高低主要與定購材料的次數(shù)有關(guān)，所以將采購作為一個成本歸集庫，并將訂貨次數(shù)作為作業(yè)動因向各種成本對象分配費用。2、驗收作業(yè)供應商送來原材料后，采購部通知貨物驗收部門及與消耗原材料的相關(guān)部門一起對原材料進行驗收，驗收合格后各相關(guān)部門對原材料進行入庫處理。驗收作業(yè)包括原材料的驗收、成本對象的驗收等具體的工作。驗收作業(yè)主要消耗的資源有驗收人員的工資，可將人工工時作為資源動因。由于各原材料和成本對象的驗收作業(yè)的環(huán)節(jié)基本相同，驗收成本的高低主要于驗收的次數(shù)有關(guān)，所以將驗收作業(yè)作為一個成本歸集庫，并將驗收次數(shù)作為驗收作業(yè)的作業(yè)動因向各成本對象分配費用。電解鋁企業(yè)的電解生產(chǎn)是基本的而且主要的電解鋁生產(chǎn)環(huán)節(jié)，包括配送鋁粉作業(yè)、陽極組裝作業(yè)、電解作業(yè)、換極作業(yè)、出鋁作業(yè)、煙氣凈化作業(yè)、電解輔助作業(yè)等主要作業(yè)。3、配送鋁粉作業(yè)電解鋁生產(chǎn)消耗的主要原材料就是鋁粉（氧化鋁），鋁粉配送包括鋁粉的入庫、鋁粉的入倉和鋁粉的入槽等具體的工作。鋁粉配送作業(yè)主要消耗從事配送鋁粉工作的人員的工資和配送機器的運轉(zhuǎn)動力費?？捎萌斯すr和機器工時作為資源動因。配送鋁粉作業(yè)成本的高低主要與鋁粉配送的噸數(shù)有關(guān)，所以將配送噸數(shù)作為配送鋁粉的作業(yè)動因向各成本對象分配費用。4、陽極組裝作業(yè)電解生產(chǎn)需要消耗大量的陽極炭塊。電解鋁企業(yè)大多數(shù)都是從專門生產(chǎn)陽極炭塊的企業(yè)購買陽極炭塊，然后再進行組裝。根據(jù)電解生產(chǎn)的周期，每天都要組裝一定數(shù)量的陽極炭塊。陽極組裝包括陽極炭塊入庫、殘極的處理、化鐵作業(yè)、陽極的組裝等具體工作。陽極炭塊的入庫使用天車把購入的陽極炭塊放到倉庫，主要消耗的資源是人工和電費，可以把人工工時和天車運轉(zhuǎn)小時數(shù)作為資源動因。更換下來的殘極必須進行處理以便導桿的再利用，主要消耗的資源是人工和電費，可以把人工工時和機器工時作為資源動因。在陽極組裝的過程中，要有專門人員負責化鐵水，使用一個化鐵爐，一般一次化一爐?；F作業(yè)主要消耗三類資源：一類是與化出的鐵水數(shù)量有關(guān)，如原材料、焦炭的利用量等可以用鐵水的重量來表示這類資源消耗的資源動因，一類與化鐵所用材料的處理有關(guān)，包括材料的領(lǐng)用、挑選和混合等，用材料處理次數(shù)來表示這類資源的消耗的資源動因。第三類與化鐵所用的機器設(shè)備有關(guān)，用機器小時數(shù)作為這類資源消耗的資源動因。陽極的組裝作業(yè)主要工作就是保陽極導桿利用化好的鐵水固定在陽極炭塊上。此作業(yè)主要消耗兩類資源：一類是需要人工在天車和叉車的配合下把陽極炭塊和導桿固定在組裝線上，用人工工時作為資源動因，另一類是與天車有關(guān)，用機器工時作為資源動因。綜上所述陽極組裝作業(yè)消耗的資源主要是人事陽極組裝的人員的工資和機器運轉(zhuǎn)的動力，可用人工工是才機器工時作為資源動因。陽極組裝作業(yè)的發(fā)生是由電解生產(chǎn)消耗陽極產(chǎn)生的，所以可用陽極組裝次數(shù)作為陽極組裝的作業(yè)動因。5、電解作業(yè)電解作業(yè)是整個電解生產(chǎn)過程中最重要的作業(yè)，在電解槽中發(fā)生電解化學反應電解出鋁液。消耗的資源為電解槽發(fā)生電解反應的動力，將電解槽工作工時作為資源動因。電解槽在整個電解生產(chǎn)過程中始終處于運轉(zhuǎn)狀態(tài)，所產(chǎn)將產(chǎn)品產(chǎn)量作為電解生產(chǎn)的作業(yè)動因。6、換極作業(yè)在電解生產(chǎn)的過程中，每個電解槽每個月都要消耗一定數(shù)量的陽極炭塊。根據(jù)電解槽的生產(chǎn)周期，需要確定哪天要換調(diào)哪塊陽極炭塊。換極作業(yè)主要包括以下作業(yè)：陽極炭塊的準備，保溫料的準備、更換陽極，殘極的回收等。陽極炭塊的準備主要是用叉車把陽極炭塊從陽極組裝車間運到要更換陽極的電解槽旁邊，主要消耗的資源是動力費，可用耗油量作為資源動因。保溫料的準備工作利用粉碎機把殘極處理下的殘極炭塊粉碎，再用天車運到每個電解槽作保溫材料用。主要消耗的資源是人工工資和機器的動力，將人工工時和機器工時作為資源動因。換極作業(yè)的發(fā)生是由電解生產(chǎn)消耗陽極產(chǎn)生的，所以可用換極次數(shù)作為換極作業(yè)的作業(yè)動因。7、出鋁作業(yè)在電解生產(chǎn)過程中，每個電解槽每天都要電解出大量的鋁液，必須每天把生產(chǎn)出來的鋁液抽出，以確保電解生產(chǎn)的正常進行。出鋁作業(yè)主要消耗的資源有從事出鋁工作的人員的工資和機器的運轉(zhuǎn)動力，可用人工工時和機器工時作為資源動因。出鋁作業(yè)的發(fā)生是由電解生產(chǎn)電解出鋁液產(chǎn)生的，所以可用出鋁次數(shù)作為出鋁作業(yè)的作業(yè)動因。8、電解輔助作業(yè)在鋁的電解生產(chǎn)過程中需要對電解槽進行監(jiān)控和一些應急的處理及生產(chǎn)組織和協(xié)調(diào)工作，這就需要一些輔助工作，主要有電解槽的各種相關(guān)數(shù)據(jù)的測量、陽極效應的熄滅和相關(guān)的協(xié)調(diào)管理工作。電解輔助作業(yè)主要消耗的資源為人工工資，所以可用人工工時作為資源動因。由于電解生產(chǎn)的周期性，電解輔助作業(yè)發(fā)生與電解生產(chǎn)緊密相關(guān)，所以可用產(chǎn)品產(chǎn)量作為電解輔助作業(yè)的作業(yè)動因。9、煙氣凈化作業(yè)在電解生產(chǎn)的過程中，將產(chǎn)生大量的有毒煙氣，煙氣中的主要污染物有氟化物（包括氣態(tài)指化氫和固態(tài)氟化鹽）、氧化鋁粉和二氧化硫等。煙氣必須通過煙氣凈化設(shè)備進行凈化。煙氣凈化作業(yè)主要消耗的資源有人員工資、機器動力，所以可用人工工時和機器工時作為資源動因。由于電解發(fā)生產(chǎn)的周期性，凈化設(shè)備在始終處于運轉(zhuǎn)狀態(tài)，而且與煙氣凈化作業(yè)的發(fā)生與電解生產(chǎn)緊密相關(guān)，所以可用產(chǎn)品產(chǎn)量作為煙氣凈化作業(yè)的作業(yè)動因。10、生產(chǎn)協(xié)調(diào)作業(yè)設(shè)立生產(chǎn)協(xié)調(diào)作業(yè)（屬于管理級作業(yè)），用于吸收管理人員的工資福利費和其他一些與各作業(yè)無關(guān)的費用。生產(chǎn)協(xié)調(diào)作業(yè)用生產(chǎn)協(xié)調(diào)次數(shù)作為作業(yè)動因。11、運輸作業(yè)在電解鋁企業(yè)設(shè)立運輸中心，將所有的運輸工具歸集在一起，進行統(tǒng)一調(diào)配，由一個作業(yè)中心來統(tǒng)一管理。能將運輸作業(yè)歸集在一起的重要原因是它們的性質(zhì)相同，相關(guān)程度高。運輸作業(yè)的成本動因是運輸距離，主要與各車間之間的距離有關(guān)，以百米為單位。把作業(yè)中心內(nèi)的各作業(yè)消耗的資源費用匯總，得到運輸作業(yè)中心的作業(yè)成本庫。12、配電作業(yè)配電作業(yè)中心負責整個電解鋁企業(yè)的電力供應，其消耗的資源有配電工作人員的工資和配電設(shè)備的動力，將人工工時和機器工時作為資源動因。配電作業(yè)消耗的資源成本主要體現(xiàn)在機器動力和折舊上，為了便于計量配電作業(yè)的消耗，所以可用配電量作為配電作業(yè)的作業(yè)動因。13、供水作業(yè)供水作業(yè)負責整個電解鋁企業(yè)的用水，其消耗的資源有供水人員的工資和供水設(shè)備的動力。供水作業(yè)消耗的資源主要體現(xiàn)在機器動力和折舊上，為了便于計量供水作業(yè)的消耗量，所以可將用水噸數(shù)作為供水作業(yè)的作業(yè)動因。14、機器維修作業(yè)電解鋁企業(yè)專門設(shè)有機器維修中心，全面負責整個企業(yè)各生產(chǎn)車間機器的維修和保養(yǎng)。機器維修作業(yè)消耗的資源有維修工人的工資和維修消耗的各種配件。由于維修所消耗的各種配件的費用所占的維修費用的比重很大，而且不同生產(chǎn)車間機器的配件費用存在較大的差異，所以也配件費用應直接記入各生產(chǎn)車間的生產(chǎn)作業(yè)。其中剩下的人工工資與維修的工時直接相關(guān)，可將人工工時作為機器維修作業(yè)的資源動因和作業(yè)動因。15、鑄造作業(yè)鋁液生產(chǎn)出來后，經(jīng)過鑄造作業(yè)生產(chǎn)出各種鋁產(chǎn)品，如鋁錠、鋁線、母線和合金棒等。由于各種鑄造作業(yè)工序簡單，工藝相似，把生產(chǎn)各種鋁產(chǎn)品的作業(yè)統(tǒng)歸到鑄作業(yè)，人工工資和機器折舊為其資源動因，機器工時為作業(yè)動因。綜上所述，總結(jié)電解鋁企業(yè)所有的作業(yè)中心及其作業(yè)成本動因如表所示：作業(yè)名稱作業(yè)成本動因作業(yè)名稱作業(yè)成本動因采購作業(yè)訂貨次數(shù)電解輔助作業(yè)產(chǎn)量驗收作業(yè)驗貨次數(shù)運輸作業(yè)運輸距離配送鋁粉作業(yè)配送噸數(shù)配電作業(yè)用電量陽極組裝作業(yè)組裝次數(shù)供水作業(yè)用水立方電解作業(yè)產(chǎn)量機器維修人工工時換極作業(yè)換極次數(shù)生產(chǎn)協(xié)調(diào)作業(yè)協(xié)調(diào)次數(shù)出鋁作業(yè)出鋁次數(shù)鑄造作業(yè)機器工時煙氣凈化作業(yè)產(chǎn)量（二）電解鋁企業(yè)作業(yè)成本核算要達到電解鋁企業(yè)作業(yè)成本控制的目的，必須先計算出成本對象所消耗每項作業(yè)的成本，這就要涉及到作業(yè)成本的核算，它是作業(yè)成本控制的基礎(chǔ)，必須加以詳細地論述。作業(yè)成本核算是一個以作業(yè)為基礎(chǔ)、通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認、計量，并最終計算出成本對象成本的信息系統(tǒng)。本部分主要探討了作業(yè)成本核算的基本原理和作業(yè)成本核算的程序。對于電解鋁企業(yè)實際的作業(yè)成本核算內(nèi)容，將放在案例分析結(jié)合具體的電解鋁企業(yè)進行詳細地講述。一）作業(yè)成本核算的基本原理作業(yè)成本法的基本思想是：作業(yè)消耗資源，成本對象消耗作業(yè)，即作業(yè)導致了人或物的資源耗費，作業(yè)的實施導致成本對象的產(chǎn)出，也就是資源耗費先轉(zhuǎn)換為作業(yè)成本，作業(yè)成本再轉(zhuǎn)換為成本對象成本。作業(yè)成本法的基本原理是：根據(jù)成本發(fā)生的因果關(guān)系，將資源耗費分配至成本對象（或其他成本計算對象）上。為此，可大致將成本分為以下幾種類型：1、直接成本直接成本是指由生產(chǎn)某種產(chǎn)品所引起的、能容易和準確地歸屬于某種成本計算對象的成本。直接材料是典型的直接成本，直接人工成本也屬于這類成本。為了保證成本計算結(jié)果的準確性，直接成本應直接追溯到成本計算對象。2、可追溯至作業(yè)成本許多成本雖然不能直接追溯到某種產(chǎn)品，但是卻可以追溯到有關(guān)作業(yè)，由此得到作業(yè)成本。作業(yè)成本計算法認為，由于作業(yè)消耗了資源，成本計算對象消耗了作業(yè)，因此資源應該通過資源動因分配給作業(yè)形成作業(yè)成本，而作業(yè)成本應通過作業(yè)動因分配給成本計算對象。這里，作業(yè)動因是成本計算對象消耗作業(yè)的量化基準，資源動因是作業(yè)消耗資源的量化基準。作業(yè)成本核算涉及兩階段的制造費用分配過程：第一階段，依據(jù)資源動因?qū)①Y源耗費分配到作業(yè)中心，形成作業(yè)成本；第二階段，通過作業(yè)動因把作業(yè)成本庫中歸集的成本分配到成本計算對象中去。3、不可追溯成本與成本計算對象之間無因果聯(lián)系，既不能直接追溯到某種產(chǎn)品，也不能追溯到某種作業(yè)的成本，通常稱為不可追溯成本。該類成本比例通常很小，一般采用分攤法計入成本計算對象。可見，在作業(yè)成本法下，將成本分配至各成本計算對象的方法有三種：直接追溯法、分攤法和動因追溯法。直接追溯法是指將與某一成本對象相關(guān)聯(lián)的成本直接分配計入該成本計算對象的方法，一般計算結(jié)果準確。分攤法主要取決于假定的關(guān)系和分配成本的便利程度。分攤法本質(zhì)上是一種較武斷的分配方法，應該盡量避免。動因追溯法指使用動因?qū)⒊杀痉峙渲粮鞒杀居嬎銓ο蟮姆椒?。動因追溯法指使用動因?qū)⒊杀痉峙渲粮鞒杀居嬎銓ο蟮姆椒?。動因追溯法依賴于形成因素即動因來分配成本。具體而言，先采用直接追溯和資源動因?qū)⒊杀咀匪葜粮髯鳂I(yè)，然后再根據(jù)作業(yè)動因?qū)⒊杀痉峙渲脸杀緦ο?。動因追溯法以因果關(guān)系為基礎(chǔ)，其準確性較高。歸納起來，下圖更直觀地反映了作業(yè)成本法的基本原理。直接成本直接成本作業(yè)成本直接追溯法資源成本因果追溯法分攤法成本對象成本不可追溯成本作業(yè)動因作業(yè)成本法基本原理二）作業(yè)成本核算的程序作業(yè)成本計算的程序（或步驟），從不同角度看有著不同的解釋。從廣義看，作業(yè)成本法不僅是對過去的成本進行計算與分析，而且要對未來的成本進行計劃。因此，作業(yè)成本計算的基本步驟的內(nèi)容較多。從狹義看，作業(yè)成本計算法主要是指事后計算作業(yè)成本。根據(jù)作業(yè)成本核算的基本思想，總結(jié)出作業(yè)成本核算系統(tǒng)流程如下圖所示：作業(yè)成本作業(yè)成本資源、作業(yè)資源動因率作業(yè)數(shù)據(jù)資源數(shù)據(jù)資源動因量作業(yè)動因量成本對象總成本制造費用直接人工直接材料作業(yè)動因率成本對象數(shù)據(jù)1、直接成本的歸集直接成本包括直接材料、直接人工成本及其他直接費用，其計算方法與傳統(tǒng)的成本計算方法一樣。材料費用的歸集和分配，要求處理兩個問題：一是確定本期材料費用總數(shù)是多少？二是確定這些費用由哪些對象來負擔？本期材料費用的總額，可根據(jù)本期領(lǐng)用材料憑證匯總求得。由于材料費用在生產(chǎn)耗費總數(shù)中占的比例較大，經(jīng)的節(jié)約和浪費，以及計算的正確與否，對于產(chǎn)品成本的高低和成本的正確性有很大影響。因此，對于材料費用總數(shù)不僅僅是根據(jù)領(lǐng)料憑證加總求得，而且要對于材料費用發(fā)生的各個環(huán)節(jié)嚴格控制，防止浪費和差錯。為了加強控制、促進節(jié)約、保證費用收集的正確性，材料從采購到收發(fā)結(jié)存、從數(shù)量到價格等各個方面，都必須按成本核算的原則和要求，認真對待。在進行直接工資費用的歸集時，要區(qū)別直接工資費用和間接工資費用的界限，直接工資費用是直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)而發(fā)生的工資費用。計時工資形式下的直接工資費用分配、可采用如下公式計算：直接工資費用分配率=本期發(fā)生的直接工資費用/各產(chǎn)品耗用的實際（或定額）工時數(shù)。成本對象負擔的直接工資費用=直接工資費用分配率×成本對象耗用的實際（或定額）工時數(shù)。在計件工資形式下，可根據(jù)產(chǎn)量和工時記錄中登記的計件工資，分產(chǎn)品進行匯總，即可計算出每種產(chǎn)呂應負擔的計件工資，而不需要另外進行分配。2、成本庫費用的歸集在確定了企業(yè)的作業(yè)劃分之后，就需要以這些作業(yè)為對象，根據(jù)作業(yè)消耗資源的情況，歸集各作業(yè)發(fā)生的各種費用，并把每個作業(yè)發(fā)生的費用集合分別列作一個成本庫。一般制造費用的明細項目包括工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、租賃費、取暖費、機物料消耗、保險費、低值易耗品攤銷、勞動保護費、檢驗費、差旅費、會議費、運輸費、倉庫經(jīng)費等。在進行成本庫費用的歸集時可把這些項目根據(jù)實際情況或某種分配各成本庫之間進行分配。有些項目可更換原始資料的統(tǒng)計方式，以作業(yè)為單位，直接記錄各成本庫所發(fā)生的某些費用項目的數(shù)據(jù)。這樣既省去了費用分配的麻煩，又提高了費用收集數(shù)據(jù)的正確度。成本庫費用的歸集可采用下表的格式進行。表2.1中的數(shù)據(jù)Xi代表第i項費用項目，數(shù)據(jù)Xij代表第i成本庫消耗第j項費用項目的量，表的最后一行即為各成本庫的費用總額。庫1庫2……庫n合計工資X11X12……X1nX1折舊費X21X22……X2nX2運輸費X31X32……X3nX3修理費X41X42……X4nX4………………合計作業(yè)成本法可大大提高制造費用分配所正確度，但并不是可以完全準確地分配制造費用。制造費用小的某些項目無法在各成本庫中進行分配，對于這類項目可歸集在一起，單設(shè)為其他成本庫。其他成本庫的費用占全部制造費用的比例大小可在一定程度上反映作業(yè)成本核算系統(tǒng)的正確度，其他成本庫的費用占全部制造費用的比例越小，說明制造費用的可歸屬性越強，從而制造費用的分配越切合實際。3、成本動因量的確定成本動因引起成本發(fā)生的因素。為各作業(yè)成本庫確定合適的作業(yè)成本動因，是作業(yè)成本法成本庫費用分配的關(guān)鍵。在確定了成本動因之后，需要建立起收集有關(guān)成本動因數(shù)據(jù)的信息系統(tǒng)。成本動因數(shù)據(jù)的收集很重要，它是正確分配成本庫費用的基礎(chǔ)。各作業(yè)點都需要有負責原始成本動因數(shù)據(jù)的統(tǒng)計人員。成本動因量的統(tǒng)計可采用表3.1下格式。表中最后一行數(shù)據(jù)Dj表示各成本庫的成本動因總量，成本對象目中的第i行數(shù)據(jù)Dij表示成本對象i消耗成本庫j的成本動因量。作業(yè)成本庫庫1庫2……成本對象成本對象1D11D12……D1n成本對象2D21D22……D2n…………成本對象mDm1Dm2……Dmn合計D1D2……Dn4、作業(yè)成本動因率的計算作業(yè)成本動因率是指每單位作業(yè)成本動因所引起的制造費用的數(shù)量，作業(yè)成本動因率的計算可用下式表示：作業(yè)成本動因率=作業(yè)成本庫費用/作業(yè)成本庫成本動因總量。5、作業(yè)成本庫費用的分配有了作業(yè)成本動因率之后，即可根據(jù)各成本對象消耗各作業(yè)成本庫的成本動因的數(shù)量，進行作業(yè)成本庫費用的分配。每種成本對象從各作業(yè)成本庫分配所得的費用之和，即為每種成本對象的制造費用分配額。6、成本對象總成本生產(chǎn)成本對象所發(fā)生的直接成本與制造費用之和，即為成本對象的總成本，它包括成本對象的總成本、成本對象的直接材料成本、成本對象的直接人工成本、成本對象的制造費用等。（三）電解鋁企業(yè)作業(yè)成本目標和差異分析作業(yè)分析與作業(yè)成本計算所提供的財務(wù)與非財務(wù)信息，對于加強企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理，具有廣泛的用途和極為重要的價值，是企業(yè)有效地進行成本控制和科學地進行決策的重要信息來源。一）作業(yè)成本控制的基本內(nèi)容從控制的步驟上看，作業(yè)成本控制與傳統(tǒng)的成本控制不應該有很大差別。也就是說，作業(yè)成本的控制亦可以分為事前、事中、事后三個方面：事前，制定成本控制的目標，編制作業(yè)成本的預算，以偢為成本控制的標準和分析差異的住所事中，認真監(jiān)督各項目標的執(zhí)行情況，及時揭示成本差異，進行信息的反饋，以便排隊不利影響，保證成本控制目標的實現(xiàn)；事后，將實際執(zhí)行情況與成本控制目標進行對比，全面分析差異，并落實責任。二者的差別主要體現(xiàn)在成本控制各環(huán)節(jié)的內(nèi)容上。這些差別，亦即作業(yè)成本控制的基本內(nèi)容主要包括以下幾個方面：1、作業(yè)成本的事前控制——作業(yè)成本控制目標的制定作業(yè)成本控制目標的制定是建立在對企業(yè)整個生產(chǎn)經(jīng)營過程進行全面作業(yè)分析的基礎(chǔ)上的。通過全面作業(yè)分析，可以了解企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營都要哪些方面的作業(yè)各項作業(yè)都需要哪些方面的資源。在此基礎(chǔ)上，根據(jù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營的總體目標和全面作業(yè)分析的結(jié)果，為各項作業(yè)合理地配備人員、物資等資源條件；相應地規(guī)定各項作業(yè)應完成的作業(yè)量和應耗用的成本數(shù)額，并按作業(yè)動因?qū)⒊杀痉纸鉃楣潭ú糠趾妥儎硬糠?；?jù)此編制作業(yè)成本預算，以作為作業(yè)成本控制的依據(jù)。作業(yè)成本控制的直接對象是各項作業(yè)。因此，就間接成本來說，成本目標的直接對象首先是各項作業(yè)，因而制定成本目標不是要為各項費用制定分配標準，而是要根據(jù)作業(yè)分析結(jié)果為各項作業(yè)制定消耗標準，包括產(chǎn)品消耗作業(yè)的標準和作業(yè)消耗費用的標準。2、作業(yè)成本的事中控制作業(yè)成本的事中控制，就是要嚴格地按作業(yè)成本預算和消費標準，對各項作業(yè)活動及其資源的耗費進行認真的監(jiān)督和審核，把可能發(fā)生的浪費標準，對各項作業(yè)活動及其資源的耗費進行認真的監(jiān)督和審核，把可能發(fā)生的浪費、損失消滅在萌芽狀態(tài)，并及時地對本計算所提供的各種信息進行分析研究，隨時進行信息反饋，以便有關(guān)方面采取措施，消除作業(yè)活動中的不利因素，從而糾正費用的不利偏差。作業(yè)成本的事中控制，不僅要從費用金額的角度來加以控制，更重要的是要從引起成本的原因——作業(yè)的角度來加以控制。例如，對產(chǎn)品所耗材料費用，不公文要控制其耗用的數(shù)量及其等級，而且要對可能引起材料費用的一系列作業(yè)如材料采購、材料整理入庫、材料搬運、用料、下料回收等各個方面的作業(yè)及其成本耗費加以控制。因此，引入作業(yè)觀念的成本事中控制，無論從控制標準、控制手段還是控制有效性上看都優(yōu)于傳統(tǒng)的成本控制。3、作業(yè)成本的事后控制——作業(yè)成本差異的全面分析作業(yè)成本的事后分析主要是對實際發(fā)生的各項作業(yè)成與與預先制定的成本標準進行對比分析，計算出各類差異，并在此基礎(chǔ)上全面分析差異形成的原因，落實責任，為成本責任的考核和新標準、新措施的制訂提供依據(jù)。一般來說，成本的事中控制缺乏綜合性和全面性，尤其是對一些影響因素較多的事項很難一下揭示其深層次的原因，這些都有賴于事后控制的全面差異分析來完成。因此，作業(yè)成本的事后分析是事中控制的繼續(xù)，同時也是新標準、新措施制定的基礎(chǔ)。二）作業(yè)目標成本的制定1、確定產(chǎn)品的目標成本目標成本的確定是企業(yè)實行成本控制的關(guān)鍵。確定目標成本，必須符合以下基本原則：（1）科學性原則。目標成本不能主觀臆斷，必須是在搜集和整理大量資料的基礎(chǔ)上，采取科學的方法計算出來的；（2）可行性原則。目標成本確定之后，必須保證能夠?qū)崿F(xiàn)；（3）激勵性原則。目標成本要有激發(fā)職工積極性的功能，使每個職工都能盡最大的努力做好自己的本職工作；（4）可衡量性原則。目標成三必須具有尺度性，以便能作為檢查和評價實際成本水平偏離程度的尺度和考核產(chǎn)品成本的標準；（5）適時性原則。目標成本一般是企業(yè)在全面分析當時客觀環(huán)境的基礎(chǔ)上制定出來的。由于大量不確定性因素的存在，企業(yè)經(jīng)營的內(nèi)外環(huán)境會不斷發(fā)生變化，這就要求企業(yè)根據(jù)客觀環(huán)境的變化及時調(diào)整不切實際的目標成本。產(chǎn)品的目標成本等于市場確定的價格減去目標利潤。在充分競爭的市場環(huán)境下，由于競爭的存在，企業(yè)產(chǎn)品的價格和利潤不是由企業(yè)的管理者自己決定的，而是由外部競爭條件來預先決定的，企業(yè)只能是價格的接受者，而不是決定者；利潤是指同類生產(chǎn)中最強的競爭者所獲得的利潤。因此，產(chǎn)品目標成本確定步驟為：（1）確定競爭對手在建立具有競爭性的目標成本時，首先要確定競爭對手，要盡量分析幾個競爭對手，并且至少考慮兩類競爭對手：現(xiàn)有競爭對手，潛在競爭對手?，F(xiàn)在競爭對手為了保持競爭力，必須在某些方面做得很出色；而且對于潛在競爭對手來說，為了變得有競爭力，在某些方面必須做得更出色與眾不同，以便把自己的產(chǎn)品與其它企業(yè)的產(chǎn)品區(qū)別出來。（2）分析競爭對手一旦確定了要分析的競爭對手，就要研究每一個競爭對手的成本結(jié)構(gòu)和作業(yè)流程，分析他們的管理思想和管理哲學，研究他們所用的生產(chǎn)技術(shù)等。（3）收集財務(wù)和成本信息信息搜集應該在管理部門的領(lǐng)導下，有財務(wù)部門、營銷部門、生產(chǎn)部門、高級管理層以及工程領(lǐng)域的其它部門相互協(xié)調(diào)來完成。信息搜集渠道：可以使用分開信息，例如企業(yè)的年度財務(wù)報表，從報表中注意分析已售商品的成本數(shù)據(jù)；可以查閱商業(yè)數(shù)據(jù)庫及政府文件；可以閱讀貿(mào)易雜志及其它工業(yè)發(fā)行物，如工業(yè)標準和工業(yè)統(tǒng)計資料；可以參加與工業(yè)相關(guān)的研討會、實驗班和年會來弄清競爭對手所從事的活動。（4）處理信息正確掌握競爭對手的產(chǎn)品成本在很大程度上依賴于信息收集過程的成功與否，但在更大程度上依賴于信息的處理過程。從財務(wù)報表中獲悉的成本數(shù)據(jù)是受成本會計系統(tǒng)的影響，因為在公開的財務(wù)報表中，已售商品的成本只是一個總數(shù)，并不分解到各種產(chǎn)品。因此要運用統(tǒng)計分析方法分離出成本數(shù)據(jù)中的相關(guān)部分。另外，收集到的許多資料只是代表過去，并不能說明目前和將來，因而要運用這些信息預測競爭對手目前及將來的成本發(fā)展趨勢。（5）計算目標成本在資料收集充分并經(jīng)過檢驗、修正和更新之后，就可以計算競爭對手的成本，然后依據(jù)競爭對手成本的改善值及企業(yè)所擁有的價值優(yōu)勢進行調(diào)整，從而確定最終的競爭性目標成本。公式如下：價格-目標利潤=目標成本。目標成本-競爭對手成本改善值+企業(yè)價值優(yōu)勢競爭性目標成本。沒有比較就沒有進步。在競爭激烈的市場經(jīng)濟中，企業(yè)想要成功，就必須把成本、客戶及競爭三者同時考慮。而關(guān)注競爭問題的最好的方法就是進行競爭性目標成本核算，這是現(xiàn)代企業(yè)成本控制系統(tǒng)中不可缺少的一部分。2、產(chǎn)品目標成本的分解在確定了產(chǎn)品的競爭性目標成本之后，企業(yè)應把這個目標成本分解為直接材料、直接人工和制造費用的目標成本，制造費用的目標成本又分解為各作業(yè)中心成本庫的目標成本。在作業(yè)成本控制系統(tǒng)中，責任中心的劃分，不再以部門、車間、班組進行，而是以作業(yè)中心為基準進行劃分的。以作業(yè)中心為基準落實目標成本，有利于把目標成本落實到實處，進行全員、全方位、全過程的成本控制與管理。制造費用制造費用產(chǎn)品目標成本直接人工直接材料作業(yè)1作業(yè)2作業(yè)n………3、作業(yè)中心目標成本的制定各個作業(yè)中心目標成本的制定步驟為：（1）單位產(chǎn)品的標準成本是根據(jù)市場確定的產(chǎn)品的目標成本。（2）產(chǎn)品的標準價格是根據(jù)市場確定的產(chǎn)品的價格。（3）實際產(chǎn)量的標準成本等于實際產(chǎn)品產(chǎn)量乘以單位產(chǎn)品標準成本，計算公式為：標準成本=實際產(chǎn)量×單位產(chǎn)品標準成本。（4）單位產(chǎn)品直接材料耗費標準是由市場確定產(chǎn)品目標成本分解得到的直接材料的目標成本。（5）直接材料的標準用量等于單位產(chǎn)品耗費的材料標準乘以實際產(chǎn)量。（6）直接人工的標準成本是由市場確定的產(chǎn)品目標成本分解得到的直接人工的目標成本。（7）標準工資率是企業(yè)管理層根據(jù)企業(yè)具體情況確定的。（8）直接人工的標準工時等于直接人工的標準成本除以標準工資率。（9）制造費用標準：是由市場確定的產(chǎn)品目標成本分解得到的制造費用的目標成本。（10）作業(yè)標準成本，根據(jù)制造費用的目標成本進一步分解到各作業(yè)中得到的。成本庫費用構(gòu)成。可劃分為兩部分：一部分費用是不隨成本動因量的增減而變動的，如工資和折舊等等，這部分費用稱為成本庫費用的固定總分；另一部分費用是隨著成本動因量的增減而變動的，如動力燃料等，這部分費用稱為成本庫費用的變動部分。因此，成本庫的費用分為固定部分和變動部分。因此，作業(yè)目標成本分解為固定目標成本和變動目標成本兩部分。標準成本動因率，根據(jù)以往月份各成本庫的變動成本動因率情況制定各作業(yè)中心的標準變動成本動因率。標準成本動因量等于變動標準成本除以標準變動成本動因率。三）作業(yè)成本差異計算與分析以作業(yè)成本計算為基礎(chǔ)的成本差異的計算分析，可以分為直接成本的差異分析和作業(yè)成本的差異分析兩個方面。由于直接成本的發(fā)生與產(chǎn)品產(chǎn)出量直接相關(guān)，故直接成本的差異分析是以一定產(chǎn)品產(chǎn)量為基礎(chǔ)的；而作業(yè)成本可分為變動部分和固定部分，它的發(fā)生不僅與產(chǎn)出量相關(guān)，而且與作業(yè)量有著密切的關(guān)系，因此，作業(yè)成本差異的分析基礎(chǔ)既與產(chǎn)出量相關(guān)，又與作業(yè)量相關(guān)，這是作業(yè)成本差異分析與直接成本差異分析的不同點。1、直接材料成本差異的計算與分析(1)直接材料成本差異，是指一定產(chǎn)品產(chǎn)量的直接材料實際與直接材料標準成本之間的差異。其計算公式為：直接材料成本差異=實際價格×實際用量-標準價格×標準用量=直接材料實際成本-直接材料標準成本。直接材料成本差異，是由直接材料價格差異和直接材料用量差異兩部分組成的，即直接材料成本差異可以用下列公式表示：直接材料成本差異=直接材料價格差異+直接材料用量差異。（2）直接材料價格差異，是指由于直接材料實際價格脫離標準價格而形成的材料成本差異。其計算公式為：直接材料價格差異=實際價格×實際用量-標準×價格標準用量=（實際用量-標準用量）×標準價格2、直接人工成本差異的計算與分析（1）直接人工成本差異，是指一定產(chǎn)品產(chǎn)量的直接人工實際成本與直接人工標準成本之間的差額。它的計算公式為：直接人工成本差異=實際工資率×實際工時-標準工資率×標準工時=實際工資-標準工資。其中，“實際工資率”和“標準工時”分別按以下公式計算求得：標準工時=單位產(chǎn)品工時耗用標準×實際產(chǎn)量直接人工成本差異，是由直接人工工資率差異和直接人工效率差異兩部分構(gòu)成，即可用下列公式表示：直接人工成本差異=直接人工工資差異+直接人工效率差異。（2）直接人工工資率差異，是指由于直接人工的實際工資率脫離標準工資率而形成的人工成本差異。其計算公式為：直接人工工資率差異=實際工資率×實際工時-標準工資率×實際工時=（實際工資率-標準工資率）×實際工時。（3）直接人工效率差異，是指由于直接人工實際工作時數(shù)脫離標準工作時數(shù)而形成的人工成本差異。其計算公式為：直接人工效率差異=標準工資率×實際工時-標準工資率×標準工時=（實際工時-標準工時）×標準工資率。3、制造費用差異計算與分析（1）制造費用差異計算制造費用差異，是指產(chǎn)品的實際制造費用與標準費用之間的差額。其計算公式為：制造費用差異值=實際制造費用值-標準制造費用值。制造費用差異率=（實際制造費用值-標準制造費用值）/制造費用實際值=制造費用差異值/制造費用實際值。（2）制造費用差異分析①作業(yè)成本庫制造費用差異分析。成本庫的制造費用包括固定制造費用和變動制造費用。成本庫的制造費用差異包括成本庫的固定制造費用差異和成本庫的變動制造費用差異。一般來說，各成本庫的固定制造費用部分基本不變，因而，固定制造費用差異也很小。因此，成本庫的制造費用差異主要來自于變動制造費用差異。成本庫費用差異=實際成本動因率×實際成本動因量-標準成本動因率×標準成本動因量。②產(chǎn)品作業(yè)成本差異分析。產(chǎn)品制造費用的差異由產(chǎn)品消耗各成本庫的制造費用差異之和構(gòu)成。（四）作業(yè)中心的業(yè)績考核一般計作業(yè)中心是成本責任中心。作業(yè)業(yè)績評價的對象是作業(yè)中心，實際上是對成本責任中心成本控制業(yè)績的考核評價，作業(yè)中心的業(yè)績考核是通過一定期間實際發(fā)生的可控作業(yè)成本，與作業(yè)中心相應的目標成本相對比，進行差異計算和原因剖析，并編制作業(yè)業(yè)績報告來實現(xiàn)。1、責任成本、作業(yè)成本與可控成本作業(yè)中心即責任中心，作業(yè)成本是以作業(yè)中心為對象匯集的成本。責任成本是以具體的責任單位為對象，以其承擔的責任為范圍所歸集的成本，即特定成本責任中心的全部可控制成本。作業(yè)成本與責任成本既有一致性又有差異性。責任成本是作業(yè)成本，二者在收集對象及計算口徑上是一致的。責任成本必須是責任中心的可控成本，通常應具備能控制并調(diào)節(jié)它的耗費。對一個作業(yè)中心來說，其成本控制業(yè)績的好壞，應以其可控成本作為評價和考核的主要依據(jù)。作業(yè)成本與責任成本的差異主要在于作業(yè)成本不一定是責任成本。例如，由于原材料質(zhì)量問題造成的廢品損失是加工中心的作業(yè)成本，但不是該中心的責任成本。2、對成本控制責任中心的考核措施（1）以作業(yè)中心為單位各作業(yè)中心要明確自己所承擔的目標成本，并且能將目標成本進一步細分下去直至各個班組、個人，使其清楚成本費用名稱、預算金額以及具體責任人等。（2）強調(diào)目標成本的嚴肅性各層次責任主體目標成本的調(diào)整變動必須經(jīng)上一層次領(lǐng)導批準，不得擅自隨意增減更改。當某一層次需要計劃外追加費用時，應事先提出書面報告，并按照責任層次逐級上報審批。經(jīng)批準后，方可列入目標成本的額外追加項目。（3）明確獎懲標準為了確保各層次責任主體目標成本的達成，在目標成本分解時，應當結(jié)合各層次責任主體的責任目標，明確達到預算目標的具體要求、獎懲標準。各責任主體應當與上一級簽定經(jīng)濟責任書，并提出完成責任成本的具體保障措施。（4）建立健全責任會計制度建立健全責任會計制度，規(guī)范日常核算程序，是保證成本控制責任制有效實施的必要措施。要做到核算內(nèi)容明確、核算程序標準、核算的基礎(chǔ)工作扎實、核算的標準具體而嚴格。（5）硬考核硬兌現(xiàn)要堅持日?？己撕?/p>