致同研究之年報分析 A+H股上市公司執(zhí)行新金融工具準則（21）-關(guān)鍵審計事項之應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)的減值示例

致同研究之年報分析A+H股上市公司執(zhí)行新金融工具準則（21）—關(guān)鍵審計事項之應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)的減值示例致同2019-6-25關(guān)鍵審計事項（KeyAuditMatter，KAM），是指注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認為對本期財務(wù)報表審計最為重要的事項。關(guān)鍵審計事項可能涉及注冊會計師評估的重大錯報風(fēng)險較高的領(lǐng)域或識別出的特別風(fēng)險、財務(wù)報表中涉及管理層重大判斷（包括被認為具有高度不確定性的會計估計）的領(lǐng)域、當期重大交易或事項對審計的影響。關(guān)鍵審計事項應(yīng)當來自于“與治理層溝通過的事項”，將與治理層溝通過的事項作為確定關(guān)鍵審計事項的起點，選出在執(zhí)行審計工作時重點關(guān)注過的事項，并在這些“重點關(guān)注過的事項”中選出最為重要的事項，作為關(guān)鍵審計事項。本期微信主要摘錄了部分A+H股上市公司2018年度財務(wù)報表審計報告中溝通的與應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)的減值相關(guān)的關(guān)鍵審計事項典型示例。一、準則規(guī)定《中國注冊會計師審計準則第1504號——在審計報告中溝通關(guān)鍵審計事項》第七條關(guān)鍵審計事項，是指注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認為對本期財務(wù)報表審計最為重要的事項。關(guān)鍵審計事項從注冊會計師與治理層溝通過的事項中選取。第十一條除本準則第十四條和第十五條規(guī)定的情形外，注冊會計師應(yīng)當在審計報告中單設(shè)一部分，以“關(guān)鍵審計事項”為標題，并在該部分使用恰當?shù)淖訕祟}逐項描述關(guān)鍵審計事項。關(guān)鍵審計事項部分的引言應(yīng)當同時說明下列事項：（一）關(guān)鍵審計事項是注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷，認為對本期財務(wù)報表審計最為重要的事項；（二）關(guān)鍵審計事項的應(yīng)對以對財務(wù)報表整體進行審計并形成審計意見為背景，注冊會計師不對關(guān)鍵審計事項單獨發(fā)表意見。第十四條除非存在下列情形之一，注冊會計師應(yīng)當在審計報告中描述每項關(guān)鍵審計事項：（一）法律法規(guī)禁止公開披露某事項；（二）在極少數(shù)情形下，如果合理預(yù)期在審計報告中溝通某事項造成的負面后果超過在公眾利益方面產(chǎn)生的益處，注冊會計師確定不應(yīng)在審計報告中溝通該事項。如果被審計單位已公開披露與該事項有關(guān)的信息，則本項規(guī)定不適用。第十五條根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定導(dǎo)致非無保留意見的事項，或者根據(jù)《中國注冊會計師審計準則第1324號——持續(xù)經(jīng)營》的規(guī)定可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性，就其性質(zhì)而言都屬于關(guān)鍵審計事項。然而，這些事項不得在審計報告的關(guān)鍵審計事項部分進行描述，并且本準則第十三條至第十四條的要求不適用于這些情況。注冊會計師應(yīng)當按照適用的審計準則的規(guī)定報告這些事項，并在關(guān)鍵審計事項部分提及形成保留（否定）意見的基礎(chǔ)部分或與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大不確定性部分。二、年報分析：溝通關(guān)鍵審計事例示例示例1：601828.SH美凱龍（安永華明）關(guān)鍵審計事項我們在審計中如何應(yīng)對關(guān)鍵審計事項應(yīng)收票據(jù)及應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長期應(yīng)收款及合同資產(chǎn)減值準備的估計截至2018年12月31日，應(yīng)收票據(jù)及應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、長期應(yīng)收款及合同資產(chǎn)的原值分別為人民幣28.39億元、人民幣22.21億元、人民幣18.11億元和人民幣8.55億元。壞賬準備余額分別為人民幣11.51億元、人民幣2.84億元、人民幣0.15億元和人民幣0.48億元。根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號-金融工具的確認和計量》的要求，集團在對應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)的減值準備進行估計時，以預(yù)期信用損失作為基礎(chǔ)。管理層根據(jù)應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)的構(gòu)成以及近年來不同類型的客戶回款及信用情況，將應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)劃分成不同的信用風(fēng)險特征組合類別。針對每個信用風(fēng)險特征組合類別，管理層根據(jù)以前年度與之具有類似信用風(fēng)險特征的應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)的實際損失率為基礎(chǔ)，結(jié)合前瞻性考慮，分別估計應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)的預(yù)期信用損失率。對于各個不同的風(fēng)險等級分別制定不同的壞賬準備計提比例據(jù)此計提壞賬準備。對于應(yīng)收款項的不同信用風(fēng)險特征組合類別的劃分、預(yù)期信用損失率和前瞻性調(diào)整的估計等，都涉及重大的管理層的判斷和估計，存在較大的估計不確定性。并且，各種參數(shù)的設(shè)定需要基于較為復(fù)雜的歷史數(shù)據(jù)的統(tǒng)計和分析。因此，我們將該事項判斷為關(guān)鍵審計事項。財務(wù)報表附注中對該事項的披露詳見財務(wù)報告五、11.應(yīng)收票據(jù)及應(yīng)收賬款，財務(wù)報告五、14.合同資產(chǎn)，財務(wù)報告五、40.重要會計政策和會計估計的變更，財務(wù)報告七、4.應(yīng)收票據(jù)及應(yīng)收賬款，財務(wù)報告七、6.其他應(yīng)收款，財務(wù)報告七、8.合同資產(chǎn)，財務(wù)報告七、14.長期應(yīng)收款，財務(wù)報告七、62.資產(chǎn)減值損失，財務(wù)報告七、63.信用減值損失。我們實施的審計程序包括：(1)了解集團應(yīng)收款項及合同資產(chǎn)減值準備的政策和管理層估計減值金額的方法，并測試與應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)減值流程有關(guān)的內(nèi)部控制；(1)了解集團應(yīng)收款項及合同資產(chǎn)減值準備的政策和管理層估計減值金額的方法，并測試與應(yīng)收款項及合同資產(chǎn)減值準備有關(guān)的內(nèi)部控制；(2)復(fù)核并評價管理層用以估計應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)減值準備的“預(yù)期信用損失模型”的合理性，以及計提的壞賬準備的充分性評估預(yù)期信用損失所采用的關(guān)鍵假設(shè)和參數(shù)，包括根據(jù)行業(yè)情況評價前瞻性系數(shù)選取的合理性；(3)與管理層討論、評估存在違約、減值跡象的應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)。檢査相關(guān)的支持性證據(jù)，包括期后收款、評價客戶的信用歷史、經(jīng)營情況和還款能力等，判斷集團管理層計提減值準備的合理性；(4)復(fù)核管理層對應(yīng)收款項及合同資產(chǎn)壞賬準備相關(guān)披露的充分性。示例2：601800.SH中國交建（安永華明）關(guān)鍵審計事項我們在審計中如何應(yīng)對關(guān)鍵審計事項合同資產(chǎn)、應(yīng)收賬款及長期應(yīng)收款預(yù)期信用損失自2018年1月1日起，中國交通建設(shè)股份有限公司采用新金融工具相關(guān)會計準則。合同資產(chǎn)、應(yīng)收賬款及長期應(yīng)收款減值準備以預(yù)期信用損失為基礎(chǔ)確認，涉及重大判斷和估計。中國交通建設(shè)股份有限公司管理層分析應(yīng)收賬款和長期應(yīng)收款的歷史回款情況及合同資產(chǎn)的歷史結(jié)算情況、交易對方的信用等級及未來經(jīng)濟狀況，以評估合同資產(chǎn)、應(yīng)收賬款及長期應(yīng)收款的信用風(fēng)險。合同資產(chǎn)、應(yīng)收賬款及長期應(yīng)收款減值準備會計政策及披露信息見財務(wù)報表附注三、9及37、附注五、4、8及12以及附注十五、2。我們評價和測試了中國交通建設(shè)股份有限公司合同資產(chǎn)、應(yīng)收賬款及長期應(yīng)收賬款減值準備流程的內(nèi)部控制；復(fù)核了管理層對應(yīng)收賬款和長期應(yīng)收款歷史回款情況及合同資產(chǎn)歷史結(jié)算情況的分析；對選定的樣本檢查相關(guān)文件以復(fù)核應(yīng)收賬款賬齡的準確性；評價了管理層對合同資產(chǎn)、應(yīng)收賬款及長期應(yīng)收賬款的信用風(fēng)險的評估。示例3：6016.SH中國中冶（德勤華永）關(guān)鍵審計事項我們在審計中如何應(yīng)對關(guān)鍵審計事項應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)的減值如財務(wù)報表附注五10(2)及附注五27(5)(b)(ii)所示，中國中冶以預(yù)期信用損失為基礎(chǔ)，對應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)進行減值會計處理并確認損失準備。管理層考慮所有可獲得的合理且有依據(jù)的信息(包括前瞻性信息)進行預(yù)期信用損失的評估，涉及管理層運用重大會計估計和判斷，因此，應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)的減值被視為關(guān)鍵審計事項。我們針對應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)的減值執(zhí)行的審計程序主要包括：1）測試管理層對于應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)日常管理及減值測試相關(guān)的內(nèi)部控制；2）復(fù)核管理層對應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)預(yù)期信用損失進行評估的相關(guān)考慮及客觀證據(jù)；3）對于單獨計提信用損失的應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)選取樣本，復(fù)核管理層對預(yù)期收取的現(xiàn)金流量做出估計的依據(jù)及合理性；4）對于管理層按照組合計量預(yù)期信用損失的應(yīng)收賬款和合同資產(chǎn)，復(fù)核和評價管理層使用的預(yù)期信用損失模型的適當性及管理層參照歷史信用損失經(jīng)驗并結(jié)合前瞻性信息確定的損失準備計提比例的合理性。示例4：601186.SH中國鐵建（德勤華永）關(guān)鍵審計事項我們在審計中如何應(yīng)對關(guān)鍵審計事項應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)的減值如財務(wù)報表附注三、32“應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)減值”所示，中國鐵建對應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)按照相當于整個存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信用損失的金額計量損失準備。對單項金額重大且已發(fā)生信用減值的應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)，管理層基于已發(fā)生信用減值的客觀證據(jù)并考慮前瞻性信息，通過估計預(yù)期收取的現(xiàn)金流量單獨確定信用損失。除單獨確定信用損失之外的應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)，管理層基于共同信用風(fēng)險特征采用減值矩陣確定信用損失，預(yù)期信用損失率基于中國鐵建的歷史實際損失率并考慮前瞻性信息確定。應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)信用損失準備的確定涉及管理層運用重大會計估計和判斷，且應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)的減值對于財務(wù)報表整體具有重要性?；谏鲜鲈?，我們將應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)的減值認定為關(guān)鍵審計事項。我們針對應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)的減值執(zhí)行的審計程序主要包括：(1)測試和評價與應(yīng)收賬款及合同資產(chǎn)日常管理及減值測試相關(guān)的關(guān)鍵內(nèi)部控制的有效性；(2)復(fù)核管理層對應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)預(yù)期信用損失進行評估的相關(guān)考慮及客觀證據(jù)；(3)對于單獨確定信用損失的應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)，選取樣本復(fù)核管理層對預(yù)計未來可獲得的現(xiàn)金流量所做評估的依據(jù)及合理性；(4)對于以共同信用風(fēng)險特征為依據(jù)采用減值矩陣確定信用損失的應(yīng)收賬款與合同資產(chǎn)，抽樣檢查其在減值矩陣中分類的適當性。同時，結(jié)合歷史實際損失率和前瞻性信息，評價管理層確定的預(yù)期信用損失率的合理性。示例5：002594.SZ比亞迪（安永華明）關(guān)鍵審計事項我們在審計中如何應(yīng)對關(guān)鍵審計事項應(yīng)收款項和合同資產(chǎn)的預(yù)期信用損失比亞迪股份有限公司于2018年1月1日起執(zhí)行修訂的《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》、《企業(yè)會計準則第23號——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會計準則第24號——套期保值》以及《企業(yè)會計準則第37號——金融工具列報》簡稱“新金融工具準則”。比亞迪集團對于首日執(zhí)行新準則與現(xiàn)行準則的差異追溯調(diào)整了本報告期期初未分配利潤或其他綜合收益。截止2018年12月31日，比亞迪集團合并財務(wù)報表中應(yīng)收賬款余額人民幣49,283,534千元，合同資產(chǎn)余額人民幣6,300,286千元，長期應(yīng)收款余額人民幣2,134,405千元，對合并財務(wù)報表總資產(chǎn)而言金額重大。比亞迪集團采用減值矩陣對金融工具的減值進行評估，應(yīng)用減值矩陣需要做出重大判斷和估計，需考慮所有合理且有依據(jù)的信息。在做出該等判斷和估計時，比亞迪集團考慮了應(yīng)收款項對應(yīng)行業(yè)指數(shù)、宏觀經(jīng)濟指標、客戶財務(wù)能力、是否存在回款糾紛、以往付款歷史等信息。該會計政策、重大會計判斷和估計以及相關(guān)財務(wù)報表披露參見附注五、10、23、31，