會計實務：外商投資企業(yè)現(xiàn)金流量表的編制方法

外商投資企業(yè)現(xiàn)金流量表的編制方法現(xiàn)金流量表的編制方法有直接法和間接法兩種。直接法是通過現(xiàn)金收入和支出的主要類別，反映來自企業(yè)經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量的方法，一般以營業(yè)收入為起算點，調整與經(jīng)營活動有關的項目的增減變動，然后計算出經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量。間接法是以凈利潤為起算點，調整不涉及現(xiàn)金的收入、費用、營業(yè)外收支以及有關項目的增減變動，如折舊、攤銷、未收到現(xiàn)金的銷貨應收款等項目，從而計算出實際的現(xiàn)金流量的方法?！镀髽I(yè)會計準則——現(xiàn)金流量表》要求企業(yè)采用直接法報告經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量。對有關信息，主要可以通過企業(yè)的會計記錄取得，并以一定的報表項目加以揭示，會計準則還規(guī)定采用直接法的同時，要求在現(xiàn)金流量表附注中披露將凈利潤調節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的信息，也就是用間接法來計算經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量。至于投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，都使用直接法，編制方法是一致的?，F(xiàn)將編制方法擇要說明如下：

(一)經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

1．“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”一般應包括：①當期銷售商品或提供勞務收到的現(xiàn)金收入；②當期收到前期的應收帳款或應收票據(jù)；③當期收到的預收帳款；④當期因銷售退回而支付的現(xiàn)金或收回前期核銷的壞帳損失。為計算方便，在“應收”、“應付”項下，應分設“貨款”和“增值稅”兩個明細帳戶，以便分別反映。

【例1】A公司本期收到商品銷售收入現(xiàn)金300萬元，支付客戶退貨價款5萬元，應收帳款(貨款戶)期初余額為30萬元，期末余額為20萬元；應收票據(jù)(貨款戶)期初余額為8萬元，期末余額為6萬元，均不含增值稅銷項稅額。

本例A公司收到前期的應收帳款為10萬元(30萬元-20萬元)，收到前期的應收票據(jù)為2萬元(8萬元-6萬元)，銷售商品提供勞務收到的現(xiàn)金應為307萬元，具體計算如下：

300萬元-5萬元+(30萬元-2O萬元)+(8萬元-6萬元)=307萬元

如果應收款項中期初余額與期末余額的差額為負數(shù)，則收到的前期的數(shù)額為零，不能填列負數(shù)。

2．“收到的增值稅銷項稅額和退回的增值稅額”應包括：①本期收到的增值稅額；②當期收回前期應收增值稅額；③收回出口退稅。

【例2】A公司收到本期商品銷售收入的增值稅額稅金50.15萬元(295萬元×17%)；收回前期銷售商品應收銷項稅額2.04萬元(12×17%)；收回出口退稅3.4萬元。

A公司收回增值稅銷項稅額及出口退稅55.59萬元，具體計算如下：

50.15萬元+2.04萬元+3.4萬元=55.59萬元

3．“購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金”一般包括：①當期購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金；②當期支付的前期購買商品應付款；③為購買商品而預付的現(xiàn)金；④當期因購貨退回收到的現(xiàn)金(減項)等。上列項目中均不包括可以抵扣增值稅銷項稅額的增值稅進項稅額，如果所含的增值稅進項稅額不能抵扣增值稅銷項稅額，則仍在本項目中反映。

【例3】A公司當期購買原材料，支付支票200萬元，本期支付前期應付票據(jù)10萬元(均不包括增值稅)，為購買材料預付貨款8萬元。

A公司購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金為218萬元。具體計算如下：

200萬元+10萬元+8萬元=218萬元

4．“支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金”一般包括工資、獎金以及各種補貼、養(yǎng)老金、保險金等。其中屬于經(jīng)營人員的各項支出，列入“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”；屬于在建工程人員的各項支出列入“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量——購建固定資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”項目。

【例4】A公司支付給從事經(jīng)營活動的職工工資及獎金5萬元，各項養(yǎng)老金、保險金等補貼1萬元，支付給在建工程人員的工資及獎金2萬元。

A公司屬于經(jīng)營活動所支付的職工工資及為職工支付的現(xiàn)金為6萬元(5萬元+1萬元)，列入“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”；屬于在建工程人員的職工工資2萬元，列入“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”。

5．“支付增值稅款”、“支付所得稅款”及“支付其他稅款”的現(xiàn)金支出一般包括：①企業(yè)當期支付的稅款；②本期支付應付帳款或應付票據(jù)所含稅款；③預交各種稅款。

【例5—1】A公司購買原材料價值200萬元，已以銀行存款付訖增值稅17%，計34萬元，本期以轉帳支票支付前期貨款10萬元的應付增值稅票據(jù)1.7萬元，并當期向稅務機關交納增值稅16.15萬元。

A公司支付的增值稅款合計51.85萬元。具體計算如下：

34萬元+1.7萬元+16.15萬元=51.85萬元

【例5—2】A公司上交上期未交所得稅10萬元，本期發(fā)生的所得稅40萬元，已預繳35萬元，期末尚有未繳所得稅5萬元。

A公司當期已繳納的所得稅款合計45萬元。具體計算如下：

10萬元+35萬元=45萬元

6．“支付的其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金”是指除上述主要項目外的其他現(xiàn)金支出的項目，如管理費用的現(xiàn)金支出等。

【例6】A公司當期支付管理費等支出5萬元。

根據(jù)以上各項目計算，A公司的“經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”為36.74萬元，即：

現(xiàn)金流入362.59萬元(307萬元+55.59萬元)

現(xiàn)金流出325.85萬元(218萬元+6萬元+51.85萬元+45萬元+5萬元)

經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額36.74萬元(362.59萬元-325.85萬元)

(二)投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

1．“收回投資所收到的現(xiàn)金”包括投資本金和投資收益兩個部分，如果投資本金與投資收益一起收回的，則可以一起在“收回投資所收到的現(xiàn)金”項目中反映。

【例7】A公司出售投資性投資本金10萬元，收回的投資金額為12萬元。該項收回的投資金額應按12萬元列入“收回投資所收到的現(xiàn)金”項目。

2．“收回投資所收到的現(xiàn)金”和“取得債券利息所收到的現(xiàn)金”是指企業(yè)投資所收到的包括本金和利息的現(xiàn)金。由于債券投資所收到的利息的本金與利息易于劃分，所以本金和利息可以分別填列在兩個項目中。

【例8】A公司收入債券本金10萬元，利息2萬元。該項收入的現(xiàn)金應列入“收回投資所收到的現(xiàn)金”10萬元；列入“取得債券利息所收到的現(xiàn)金”2萬元。

3．“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而收到的現(xiàn)金凈額”是反映企業(yè)出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所取得的現(xiàn)金扣除為出售這些資產(chǎn)而支付的有關費用和保險賠償收入后的凈額。如處置收入為負數(shù)應列入“支付的與投資活動有關的其他現(xiàn)金”中。

【例9】A公司出售一臺不需用機器，收到價款20萬元，該設備原價30萬元，已提折舊15萬元，支付拆卸費用0.5萬元。

該項設備出售的現(xiàn)金凈額為19.5萬元(20萬元-0.5萬元)。

4．“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”，包括購買機器設備所支付的現(xiàn)金及增值稅款、建造工程支付工程人員的工資及其他現(xiàn)金支出，以及企業(yè)購入或自創(chuàng)取得各種無形資產(chǎn)的實際現(xiàn)金支出。

【例10】A公司為建造某項工程購入建筑材料20萬元。另外支付建筑工人工資2萬元(已見上例4)。

該項支出應列入“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”共22萬元(20萬元+2萬元)。

5．“權益性投資所支付的現(xiàn)金”、“債權性投資所支付的現(xiàn)金”，分別反映企業(yè)購買股票等權益性投資所支付的現(xiàn)金和企業(yè)購買的除現(xiàn)金等價物以外的債券而支付的現(xiàn)金，均按實際支付的金額反映。

【例11】A公司購買某企業(yè)債券，總面值20萬元，發(fā)行價按每百元102元溢價發(fā)行。

該項投資實際支付的現(xiàn)金為20.4萬元(200000×102.)，列入“債權性投資所支付的現(xiàn)金”項目。

根據(jù)以上各項目計算，A公司的“投資活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”為1.1萬元，即：

現(xiàn)金流入43.5萬元(12萬元+10萬元+2萬元+19.5萬元)

現(xiàn)金流出42.4萬元(22萬元+20.4萬元)

投資活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額1.1萬元(43.5萬元-42.4萬元)

(三)籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

1．“吸收權益性投資所收到的現(xiàn)金”、“發(fā)行債券所收到的現(xiàn)金”，分別反映企業(yè)通過發(fā)行股票或發(fā)行債券實際收到的現(xiàn)金，企業(yè)委托金融企業(yè)在資金到達企業(yè)以前所代付的前期費用應在籌資款項中抵扣。

【例12】A公司為建設一項新的項目，經(jīng)批準發(fā)行1000萬元長期債券，委托某證券公司代理發(fā)行。發(fā)行前代付宣傳、印刷費等5萬元，應付發(fā)行手續(xù)費2%，計20萬元，發(fā)行后應從債券本金中扣除并轉帳。

A公司按面值發(fā)行債券1000萬元，扣除手續(xù)費20萬元，證券公司代付費用5萬元，凈額975萬元(1000萬元-20萬元-5萬元)，列入“發(fā)行債券所收到的現(xiàn)金”項目。2．“借款所收到的現(xiàn)金”反映企業(yè)舉借各種短期、長期借款所收到的現(xiàn)金，因借款而發(fā)生的籌資費用不在借款中扣除。

【例13】A公司向銀行借到長期借款所收到的現(xiàn)金30萬元，應列入“借款所收到的現(xiàn)金”項目30萬元。3．“償還債務所支付的現(xiàn)金”是反映企業(yè)為償還債務所支付的現(xiàn)金，包括歸還金融企業(yè)借款、償付企業(yè)到期債券等?！皟敻独⑺Ц兜默F(xiàn)金”是反映企業(yè)用現(xiàn)金支付的借款利息和債券利息等。

【例14】A公司償還銀行借款10萬元，支付利息2萬元，應列入“償還債務所支付的現(xiàn)金”項目10萬元，列入“償付利息所支付的現(xiàn)金”項目2萬元。

4．“發(fā)生籌資費用所支付的現(xiàn)金”是反映企業(yè)為發(fā)行股票債券或向金融企業(yè)借款等籌資活動發(fā)生的各種費用，如咨詢費、公證費、印刷費等，不包括委托金融企業(yè)發(fā)行股票或債券而由金融企業(yè)代付的應在籌資款項中抵扣的費用。

【例15】A公司在發(fā)行債券中自行支付的咨詢費、公證費等籌資費用0.5萬元，應在“發(fā)生籌資費用所支付的現(xiàn)金”項目中列支。

此外，尚有“融資租賃所支的現(xiàn)金”是反映融資租賃租入的固定資產(chǎn)所支付租金的現(xiàn)金；“減少注冊資本所支付的現(xiàn)金”是反映企業(yè)因縮小經(jīng)營規(guī)模，經(jīng)批準由股東抽回資本所發(fā)生的現(xiàn)金支出等，不再另行舉例說明。

根據(jù)以上各項目計算，A公司的“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”為992.5萬元，即：

現(xiàn)金流入1005萬元(975萬元+30萬元)

現(xiàn)金流出12.5萬元(10萬元+2萬元+0.5萬元)

融資活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額992.5萬元(1005萬元-12.5萬元)

(四)匯率變動對現(xiàn)金的影響

企業(yè)的外幣現(xiàn)金流量應在編制現(xiàn)金流量表時按規(guī)定采用現(xiàn)金流量發(fā)生日的匯率或平均匯率計算，但本表的最后一項“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額中則規(guī)定按期末匯率折算。兩者發(fā)生的差額即為匯率變動對現(xiàn)金的影響額。

【例16】“經(jīng)營活動流入的現(xiàn)金”項目中有出口商品10萬美元，收匯當日美元匯率為8.24元，“流出現(xiàn)金”中有進口材料5萬美元，結匯時的美元匯率為8.28元，而資產(chǎn)負債表日美元匯率為8.30元。匯率變動對現(xiàn)金流入的影響額為：100000×(8.30-8.24)=6000(元)；匯率變動對現(xiàn)金流出的影響額為：50000×(8.30-8.28)=1000(元)，匯率變動對現(xiàn)金的影響額為：6000-1000=5000(元)。

上例“匯率變動對現(xiàn)金的影響額”應作為調節(jié)項目，在現(xiàn)金流量表中單獨列示，它與以上三項現(xiàn)金流量相加形成“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額”。其數(shù)額與報表附注中“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額”數(shù)額相等。即：

1．經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額36.74萬元

2．投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額1.10萬元

3．籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額992.5萬元

4．匯率變動對現(xiàn)金的影響額0.5萬元

5．現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額1030.84萬元

補充資料中最后一項“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額”應為1030.84萬元

(五)以間接法編制經(jīng)營活動流量的列報方法

企業(yè)的凈利潤是按權責發(fā)生制確定的，間接法是以本期凈利潤為起點，調整凈利潤中一些不涉及現(xiàn)金的收入、費用項目，從而實現(xiàn)應計制向現(xiàn)金制的轉換。需要調整的項目可分為五類：①實際沒有支付現(xiàn)金的費用，如固定資產(chǎn)折舊，無形資產(chǎn)、遞延資產(chǎn)攤銷等；②實際沒有收到的現(xiàn)金收益，如固定資產(chǎn)的盤盈凈值以及沖提的壞帳準備等項；③不屬于經(jīng)營活動的損益，如處置屬于投資活動的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)的損益；④經(jīng)營性應收應付項目的增減變動；⑤與增值稅有關的現(xiàn)金流量增減凈額(即指本期收到與支付增值稅的差額)。

財政部頒發(fā)的“現(xiàn)金流量表”中，在“補充資料2”中提出了“將凈利潤調節(jié)為經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量”的計算公式，經(jīng)調節(jié)后的“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”應與現(xiàn)金流量表基本報表的經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額數(shù)額相等。計算公式為：

經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額=凈利潤+計提的壞賬準備或轉銷的壞賬+固定資產(chǎn)折舊+無形資產(chǎn)