會計實務：選擇加工方式的消費稅避稅籌劃

選擇加工方式的消費稅避稅籌劃現(xiàn)行稅法規(guī)定，工業(yè)企業(yè)自制產(chǎn)品的適用稅率，依銷售收入計稅。工業(yè)企業(yè)接受其他企業(yè)及個人委托代為加工的產(chǎn)品，僅就企業(yè)收取的加工費收入計稅，稅率顯然是工業(yè)企業(yè)制造同樣的產(chǎn)品，如屬受托加工則比自制產(chǎn)品稅負輕。企業(yè)通過改變加工方式，將自制產(chǎn)品盡可能以“賣給對方”的。待產(chǎn)品生產(chǎn)出來時，就直接向購貨方分別收取材料費和加工費。也有的企業(yè)在采購原材料時，就由購貨方直接進料，使產(chǎn)品銷售不須在本企業(yè)的“產(chǎn)品銷售收入”做賬，不納消費稅。委托加工的應稅消費品由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款。委托加工的應稅消費品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的，所納稅款準予按規(guī)定抵扣。如果委托加工的應稅消費品收回后直接出售的，不再征收消費稅。

《中華人民共和國消費稅暫行條例》規(guī)定：“委托加工的應稅消費品由受托方在向委托方交貨時代收代繳稅款。委托方加工的應稅消費品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的，所納稅款準予按規(guī)定抵扣?！薄断M稅暫行條例實施細則》規(guī)定：“委托加工的應稅消費品收回后直接出售的，不再征收消費稅?！弊鳛橄M稅的納稅人，應事先搞清：委托加工與自行加工，哪一種方式稅負較輕？

（1）委托加工方式的稅負

①委托加工的消費品收回后，繼續(xù)加工成另一種應稅消費品

委托他方加工的應稅消費品收回后，在本企業(yè)繼續(xù)加工成另一種應稅消費品銷售。

[案例1]

戊銘卷煙廠委托大華工廠將一批價值100萬元的煙葉加工成煙絲，協(xié)議規(guī)定加工費75萬元；加工的煙絲運回戊銘卷煙廠后，戊銘卷煙廠繼續(xù)加工成甲類卷煙，加工成本、分攤費用共計95萬元，該批卷煙售出價格700萬元。煙絲消費稅稅率30％，卷煙消費稅稅率50％。在計算消費稅的同時，還應計算增值稅，作為價外稅，它與加工方式無關(guān)，暫不計算分析。

[籌劃分析]

戊銘卷煙廠有關(guān)消費稅籌劃計算如下：

A）戊銘卷煙廠向大華工廠支付加工費的同時，向受托方支付其代收代繳的消費稅：

消費稅組成計稅價格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（萬元）

應繳消費稅＝250×30％＝75（萬元）

B）戊銘卷煙廠銷售卷煙后，應繳消費稅：

700×50％－75＝275（萬元）

C）戊銘卷煙廠的稅后利潤（所得稅稅率33％）：

（700－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53.6（萬元）

②委托加工的消費品收回后，直接對外銷售

如果委托加工收回的應稅消費品運回后，委托方不再繼續(xù)加工，而是直接對外銷售。

[案例2]

戊銘卷煙廠委托大華工廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費用為160萬元；加工完畢，運回戊銘卷煙廠后，戊銘卷煙廠對外售價仍為700元。

[籌劃分析]

戊銘卷煙廠有關(guān)消費稅籌劃計算如下：

A）戊銘卷煙廠向大華工廠支付加工費的同時，向其支付代收代繳的消費稅：

（100＋160）÷（1－50％）×50％＝260（萬元）

B）由于委托加工應稅消費品直接對外銷售，戊銘卷煙廠在銷售時，不必再繳消費稅。其稅后利潤計算如下：

（700－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120.6（萬元）

③兩種情況比較

在被加工材料成本相同、最終售價相同的情況下，后者顯然比前者對企業(yè)有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況戊銘卷煙廠向大華工廠支付的加工費等于前者之和170（75＋95）萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前種情況支付的加工費（向受托方支付加上自己發(fā)生的加工費之和）要少。

對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關(guān)，只有收取的加工費與其盈利有關(guān)。

（2）自行加工方式的稅負

如果生產(chǎn)者購入原料后，自行加工成應稅消費品對外銷售，其稅負比委托加工方式是輕，還是重呢？

[案例3]

戊銘卷煙廠將購入的價值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分攤費用共計175萬元，售價700萬元。

[籌劃分析]

戊銘卷煙廠有關(guān)消費稅籌劃計算如下：

應繳消費稅＝700×50％＝350（萬元）

稅后利潤＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50.25（萬元）

從中可以看出，在各相關(guān)因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負最重。而采取的委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負要低。

小編寄語：會計學是一個細節(jié)致命的學科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很