自考審計學(xué)各章重點

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自考審計學(xué)各章復(fù)習(xí)要點

注意黃色字體的部分是根據(jù)考試大綱縮減

第一章審計概論

第一節(jié)審計的定義和特征

一、I審計的定義

畫國由國家授權(quán)或接受委托的專職機構(gòu)和人員，依照國家法規(guī)、審計準(zhǔn)

則和會計理論，運用專門的方法，對被審計單位的財政、財務(wù)收支、經(jīng)營管

理活動及其相關(guān)資料的真實性、正確性、合規(guī)性、合法性、效益性進行審查

和監(jiān)督，評價經(jīng)濟責(zé)任，鑒證經(jīng)濟業(yè)務(wù)，用以維護財經(jīng)法紀(jì)、改善經(jīng)營管理、

提高經(jīng)濟效益的一項獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動。它可以從以下幾個方面理解：

（一）審計的主體

審計主體，就是審計的執(zhí)行者，即審計的專職機構(gòu)和專職人員。

（二）審計的授權(quán)者（或委托者）

審計的授權(quán)者泛指國家審計機關(guān)、政府有關(guān)部門領(lǐng)導(dǎo)的授權(quán)，單位主管機

構(gòu)和相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的授權(quán)，它是針對國家審計和內(nèi)部審計而言的。

（三）審計的客體（對象）

審計的客體（對象）是被審計單位在一定時期內(nèi)能夠用財務(wù)報表及有關(guān)資

料表現(xiàn)的全部或一部分經(jīng)濟活動。

（四）審計依據(jù)

審計依據(jù)是審計人員在審計過程中用來評價和判斷被審計單位經(jīng)濟活動

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真實性、合法性、合規(guī)性和效益性，據(jù)以提出審計意見、做出審計結(jié)論的客

觀標(biāo)準(zhǔn)。

（五）審計的目的

審計的函，就是審計工作預(yù)期要達到的目的。審計的目的就是對被審計

單位的財務(wù)報表及相關(guān)資料的高麗和I公允性I發(fā)表審計意見。

（六）審計的本質(zhì)

審計的本質(zhì)應(yīng)概括為具有獨立性的I經(jīng)濟監(jiān)督、評價、鑒證I活動。

二、審計的麗I

審計的特征是指審計區(qū)別于其他管理活動的獨特之處。它的特征集中體現(xiàn)

在I獨立性和權(quán)威性I方面。

㈠I獨立性

我國憲法規(guī)定，審計機關(guān)I在國務(wù)院總理的領(lǐng)導(dǎo)下,依照法律規(guī)定獨立行使

審計監(jiān)督權(quán)，不受其它行政機關(guān)、社會團體和個人的干涉。

審計的獨立性主要表現(xiàn)在三個方面：

第一，機構(gòu)獨立。機構(gòu)獨立是指I審計機構(gòu)不能受制于其他部門和單位,尤

其是不能成為國家財政部門和各機構(gòu)財務(wù)部門的下屬機構(gòu)。

第二，業(yè)務(wù)工作獨立。I業(yè)務(wù)工作獨立I首先是指審計工作不能受任何部門,

單位和個人的干涉，應(yīng)獨立地對被審查的事項作出評價和鑒定；其次又指審

計人員要保持精神上的獨立，自覺抵制干擾，對審計事項作出客觀公正的結(jié)

論。

第三.，經(jīng)濟獨立。I經(jīng)濟獨立是，保證機構(gòu)獨立和業(yè)務(wù)工作獨立的物質(zhì)基礎(chǔ)。

（二）權(quán)威性

審計組織的康謔審計監(jiān)督正常發(fā)揮作用的主要保證。審計機構(gòu)的獨立

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性決定了它的權(quán)威性。審計機構(gòu)或人員以獨立于被審計者的身份進行工作，

在審計的過程中恪守獨立、客觀、公正的原則，按照有關(guān)法律、法規(guī)，根據(jù)

一定的準(zhǔn)則、原則、程序進行，因此，審計人員出具的審計報告具有一定的

社會權(quán)威性。

第二節(jié)審計的產(chǎn)生和發(fā)展

一、政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

（一）我國政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

“上計”制度，可以說是審計制度的雛形，秦漢時期是我國審計的確立階

段，主要表現(xiàn)在：一是初步形成了統(tǒng)一的審計模式。二是“上計”制度日趨

完善。三是審計地位提高，職權(quán)擴大。

（二）國外政府審計的產(chǎn)生和發(fā)展

官廳審計I。隸屬關(guān)系：第一，隸屬于蓬，即隸屬于立法機構(gòu)，如美國、

英國、加拿大、西班牙、澳大利亞等，具有很強的獨立性和權(quán)威性。第二，

隸屬于麗,即隸屬于行政機構(gòu)，如羅馬尼亞、菲律賓等，具有一定的獨立

性和權(quán)威性。第三，隸屬于I財政部由財政部直接領(lǐng)導(dǎo)，如瑞典，其獨立性

和權(quán)威性很小。

二、內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

（一）我國內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

（二）國外內(nèi)部審計的產(chǎn)生和發(fā)展

國際上常采用的模式有：一是內(nèi)部審計隸屬于I董事會直接由董事會領(lǐng)導(dǎo),

具有很高的獨立性和權(quán)威性。二是隸屬于董事會下面的I監(jiān)事會］（如審計委員

會）的領(lǐng)導(dǎo)，具有較高的獨立性和權(quán)威性。三是隸屬于礪鈍I,具有一定的

獨立性和權(quán)威性。四是隸屬于財會部門，削弱了內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性。

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三、注冊會計師審計的產(chǎn)生和發(fā)展

（一）我國注冊會計師審計的產(chǎn)生和發(fā)展

1918年9月7日，謝霖在北京創(chuàng)辦了我國第一家會計師事務(wù)所——正則會

計師事務(wù)所，這標(biāo)志著我國注冊會計師制度正式誕生。

（二）國外注冊會計師審計的產(chǎn)生和發(fā)展

大體可以分為畫個階閾:

1、詳細審計階段

產(chǎn)生于英國，又稱為英國式審計

2、資產(chǎn)負債表審計階段

美國先實施的，又稱為美國式審計

3、會計報表審計階段

4、現(xiàn)代審計階段

四大國際會計師事務(wù)所：普華永道、安永、畢馬威、德勒

（三）注冊會計師審計發(fā)展歷程的啟示

1、注冊會計師審計產(chǎn)生的直接原因是財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離；

2、注冊會計師審計隨著商品經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展；

3、注冊會計師審計具有客觀、獨立、公正的特征。

第三節(jié)審計的分類和審計方法

一、審計的分類

㈠|按審計主體分類

審計主體，即審計的執(zhí)行者，|按審計主體分類可以將審計分為帔府審計、

內(nèi)部審計|和|注冊會計師審計|三類。

1、政府審計

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政府審計又稱為國家審計，是指I國家審計機關(guān)依法所進行的審計,是國家

審計機關(guān)代表政府依法對國務(wù)院各部門、地方各級政府、財政、金融機構(gòu)和

企事業(yè)組織等的財政和財務(wù)收支進行審計監(jiān)督，在獨立行使審計監(jiān)督權(quán)的過

程中，不受其他行政機關(guān)、社會團體和個人的干涉。

2、內(nèi)部審計

內(nèi)部審計是指|組織內(nèi)部專職審計機構(gòu)或人員實施的審計,是組織內(nèi)部的

一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及其內(nèi)部控制

的適當(dāng)性、合法性和有效性來促進組織目標(biāo)的實現(xiàn)。

3、注冊會計師審計

注冊會計師審計又稱民間審計、社會審計，是指|由中國注冊會計師協(xié)會

審核批準(zhǔn)成立的會計師事務(wù)所進行的審計。

（二）按審計目的和內(nèi)容分類

按審計的目的和內(nèi)容分類卜可以將審計分為|財務(wù)報表審計|、|經(jīng)營審計|和高

規(guī)性審計

財務(wù)報表審計的目標(biāo)：是注冊會計師通過執(zhí)行審計工作，對財務(wù)報表是否

按照規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)發(fā)表審計意見。

經(jīng)營審計是注冊會計師為了評價被審計單位經(jīng)營活動的效果和效率，而對

其經(jīng)營程序和方法進行的評價。

合規(guī)性審計的目的是確定被審計單位是否遵循了特定的程序、規(guī)則或條

例。

（三）按審計實施的時間分類

按審計與被審計單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的時間之間的藕1,可以將審計分為圉

前審計卜|事中審計|和|事后審計

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另外，I按是否規(guī)定所審而可以分為除期審計I利不定期麗1

（四）按審計執(zhí)行的地點分類

按審計執(zhí)行的地圜可以將審計分為|報送審計|和質(zhì)地審計O

報送審計又稱送達審計，是政府審計機關(guān)進行審計的重要方式；

就地審計又稱現(xiàn)場審計，是國家審計機關(guān)、民間審計組織和內(nèi)部審計部

門進行審計的主要類型。

（五）按照審計所依據(jù)的基礎(chǔ)和使用的技術(shù)分類

按照審計所依據(jù)的基礎(chǔ)和使用的技術(shù)分類審計可以分為賬項基礎(chǔ)審計、制

度基礎(chǔ)審計和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛?/p>

二、審計的方法

審計方法是審計人員檢查和分析審計對象、收集審計證據(jù)，并依據(jù)審計證

據(jù)形成審計結(jié)論和意見，從而實現(xiàn)審計目標(biāo)的各種專門手段的總稱。

我國審計方法體系由兩大部分組成，即審查書面資料的方法和證實客觀事

物的方法。

（一）I審查書面資料的方法

1、按審查書面資料的順序劃分，可分為順查法和逆查法

（1）蓬溫K按照會計核算的處理順序依次進行檢查核對的一種方法。

取得原始憑證——填制記賬憑證——登記會計賬簿——登記會計賬簿一

一編制會計報表

其優(yōu)點在于方法簡單。由于從原始憑證入手，審查的內(nèi)容系統(tǒng)全面，不

易造成重大疏漏；

缺點在于工作量大、煩瑣，不易抓住重點。適用于規(guī)模較小，業(yè)務(wù)量較

少或內(nèi)部控制制度較差的單位。

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(2)施查法：又稱倒查法，是指|按照與會計核算程序相反的順序依次進

行審計的方法。

優(yōu)點在于節(jié)約人力和時間，提高審計效率；

缺點在于不夠系統(tǒng)、全面，容易遺漏問題。適用于規(guī)模較大，業(yè)務(wù)量多

或內(nèi)部控制制度較健全的單位。

2、按審查書面資料的數(shù)量和范圍劃分，可分為詳查法和抽查法

(1)|詳查法：是|通過對原始憑證、記賬憑證、賬簿、會計報表逐一進行

全面、詳細的審查而達到審計目的的一種方法。

優(yōu)點是能夠全面查清被審計單位存在的問題，審計風(fēng)險?。?/p>

缺點是工作量大，審計成本高。

(2)|抽查法：是指|從被審計單位一定時期內(nèi)的全部會計資料中,選擇其

中某一部分或某段時期的會計資料進行審查的一種方法。

其優(yōu)點是審計成本低，審計效率高；

缺點是審計結(jié)果過分依賴所審查部分的情況，審計風(fēng)險高。

僅適用于規(guī)模較大、業(yè)務(wù)較復(fù)雜、內(nèi)部控制健全和會計基礎(chǔ)好的單位。

3、按審查書面資料的技術(shù)內(nèi)容劃分，可分為審閱法、核對法、分析法、

復(fù)算法

(1)|審閱法就閭審計人員認(rèn)真閱讀和審查憑證、賬簿、會計報表及計劃、

預(yù)算、經(jīng)濟合同等書面資料，借以查明財務(wù)收支和各項經(jīng)濟活動的合規(guī)性、

合法性、真實性和正確性，是審計工作中常見的一種方法，也是最基本的取

證方法。

(2)麗樂麗對被審計單位的書面資料按照其內(nèi)在聯(lián)系相互對照檢查,

從中獲取審計征集的方法，其主要內(nèi)容包括證證核對、賬證核對、賬表核對

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和賬實核對。

(3)份電避幽通過對會計資料有關(guān)指標(biāo)的觀察、推理、分解和綜合以

揭示其本質(zhì)和了解其構(gòu)成要素的相互關(guān)系的審計方法。

(4)|復(fù)算法(又稱驗算法)，是甫計人員對被審計單位的書面資料的有關(guān)

數(shù)據(jù)進行重新計算，用來驗算原計算結(jié)果是否正確的一種方法。

(二)|證實客觀事物的方法

證實客觀事物的方法通常包括：盤點法、調(diào)節(jié)法、觀察法、查詢法和鑒定

法。

1、|盤點法：又稱盤存法，是|根據(jù)賬簿記錄對各項財產(chǎn)物資進行實地清查

盤點，以確定賬存與實存是否相符的一種方法。

2、|調(diào)節(jié)法：是指不審查某個項目時,通過調(diào)節(jié)有關(guān)數(shù)據(jù)，證實所需證明

數(shù)據(jù)正確性的一種方法。

3、|觀察法：是指|審計人員通過對被審計單位的實地觀察來取得書面資料

以外的審計證據(jù)的方法。

4、|查詢法：是|審計人員對審計過程中的疑點和問題,通過向有關(guān)人員詢

問和質(zhì)疑等方式來證實客觀事實或書面資料，取得審計證據(jù)的一種審計方法。

5、鑒定法：是指|運用化驗分析、物理檢驗等專門技術(shù)對書面資料的真?zhèn)巍?/p>

實物的質(zhì)量等進行分析、鑒別，獲取審計證據(jù)的一種檢查方法。

第四節(jié)審計的職能和作用

一、審計的職能

審計的職能：是捻審計本身固有的內(nèi)在功能。它是由審計本身的特征和地

位所決定的，是審計本質(zhì)的客觀反映。

審計具有|經(jīng)濟監(jiān)督的職能卜|經(jīng)濟評價的職能廁經(jīng)濟鑒證的職能

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（一）經(jīng)濟監(jiān)督職能

監(jiān)督是監(jiān)察和督促的統(tǒng)稱。I經(jīng)濟監(jiān)督是指I有制約力的單位或機構(gòu)監(jiān)察和督

促其他經(jīng)濟單位，使其全部或部分經(jīng)濟活動符合一定的標(biāo)準(zhǔn)和要求，按照預(yù)

定的方向合理運行。經(jīng)濟監(jiān)督是審計最基本的職能。

（二）經(jīng)濟評價職能

經(jīng)濟評價就府通過審核檢查,評定被審計單位財政、財務(wù)收支及其經(jīng)濟活

動是否合理、合法；計劃、預(yù)算、決策、方案是否先進、可行；內(nèi)部控制制

度是否健全、有效；經(jīng)濟效益是優(yōu)、是劣，并在此基礎(chǔ)上，有針對性地提出

意見和建議，促使被審計單位改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益。

（三）經(jīng)濟鑒證職能

審計的經(jīng)濟鑒證職能是指I審計人員對被審計單位的各項經(jīng)濟活動及會計

報表等相關(guān)資料進行審查和驗證后，取得確鑿的證據(jù)，客觀，公正地做出審

計結(jié)論，并出具可以信賴的審計報告，從而取得審計委托人或授權(quán)人的信任。

經(jīng)濟鑒證是注冊會計師審計的主要職能。

二、審計的作用

審計作用是指I根據(jù)自身的功能去完成審計任務(wù)所產(chǎn)生的客觀效果。審計

實踐證明，審計具有福、畫和畫的作用。

（一）制約作用

審計的制約作用，就是幅過被審計單位的財務(wù)收支活動及經(jīng)營管理活動的

審核檢查，進行經(jīng)濟監(jiān)督和鑒證，揭發(fā)貪污舞弊、弄虛作假、損失浪費的不

良行為，保證國家的各項方針、政策和法規(guī)貫徹執(zhí)行，保證被審計單位報出

的各種信息資料正確、可靠，保護國家財產(chǎn)的安全與完整；制約被審計的經(jīng)

濟活動向歧途發(fā)展，維護社會主義經(jīng)濟秩序、確保市場經(jīng)濟正常運轉(zhuǎn)。

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制約作用主要體現(xiàn)在：第一，揭示差錯和弊端；第二，維護財經(jīng)法紀(jì)。

（二）促進作用

審計的促進作用，就是I通過對被審計單位的審核檢查,做出客觀、公正的

評價，指出合理的方面，繼續(xù)實施和推廣，對于不合理的方面，提出意見和

切實可行的建議，促進和提高經(jīng)濟效益和社會效益。

促進作用主要體現(xiàn)在：第一，改善經(jīng)營管理；第二，提高經(jīng)濟效益；第三,

加強宏觀調(diào)控。

（三）證明作用

證明作用是指I通過審計,證明被審計單位提出的各種信息資料的合法性、

公允性，從而提高會計信息資料的真實性和可靠性。

第二章注冊會計師職業(yè)道德

第一節(jié)注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范及其基本原則

一、注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

（一）注冊會計師職業(yè)道德的含義

注冊會計師職業(yè)道德：是指I注冊會計師職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能

力及職業(yè)責(zé)任等的總稱。

（二）注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范

《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》分為兩個層次，一是基本原則;

二是具體要求。

基本原則包附注冊會計師I履行社會責(zé)任I恪守獨立、客觀、公正的原則

保持應(yīng)有的麗麗,保I持和提高專業(yè)勝任能力遵守審計等四亞邈，履

行I對客戶的責(zé)任I以及I對同行的責(zé)任I等。

二、注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范的基本原則:

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㈠I獨立、客觀、公正

獨立、客觀、公正是注冊會計師職業(yè)道德中的三個重要的概念，也是注冊

會計師職業(yè)道德的基本要求。

1、獨立

獨立性是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)的靈魂，如果注冊會計師與客戶之間

不能保持獨立，存在經(jīng)濟利益、關(guān)聯(lián)關(guān)系，或屈從外界壓力，就很難取信于

社會公眾。

所謂獨立性，是I實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。I實質(zhì)上的獨立，麗注

冊會計師在發(fā)表意見時其職業(yè)判斷不受影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和職業(yè)懷

疑；I形式上的獨立，瓦闌會計師事務(wù)所鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形,

使得擁有充分相關(guān)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或職業(yè)懷疑態(tài)度

受到損害。

美國注冊會計師協(xié)會，較早給出獨立性的權(quán)威解釋：“獨立性的含義相當(dāng)

于完全誠實、公正無私、無偏見、客觀認(rèn)識事實、不偏袒?！?/p>

2、客觀

注冊會計師應(yīng)當(dāng)力求公平，不因成見或偏見、利益沖突和他人影響而損

害其客觀性。注冊會計師在許多領(lǐng)域提供專業(yè)服務(wù)，在不同情況下均應(yīng)表現(xiàn)

出其客觀性。

3、公正

注冊會計師在提供服務(wù)時，應(yīng)當(dāng)坦率、誠實、保證公正。公正不僅僅指

誠實，還有公平交易和真實的含義。

（二）|專業(yè)勝任能力和應(yīng)有關(guān)注

1、專業(yè)勝任能力

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注冊會計師應(yīng)當(dāng)具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，能夠勝任承接的工作。圖

業(yè)勝任能力I既萩注冊會計師具有專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗，又要求其經(jīng)濟、

有效地完成客戶委托的業(yè)務(wù)。

2、應(yīng)有關(guān)注

應(yīng)有關(guān)注要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中保持謹(jǐn)慎，以質(zhì)疑的思維方式評

價所獲取證據(jù)的有效性，并對產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。

（三）透

注冊會計師與客戶溝通，必須建立在為客戶信息保密的基礎(chǔ)上，這里所

說的客戶信息通常是指商業(yè)秘密。

（四）職業(yè)行為

注冊會計師的行為應(yīng)當(dāng)符合本職業(yè)的良好聲譽，不得有任何損害職業(yè)形

象的行為。這一義務(wù)要求注冊會計師履行對社會公眾、客戶和同行的責(zé)任。

（五）技術(shù)準(zhǔn)則

注冊會計師應(yīng)當(dāng)遵守的技術(shù)準(zhǔn)則有：第一，中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則；

第二，企業(yè)會計準(zhǔn)則；第三，與執(zhí)業(yè)有關(guān)的其他法律、法規(guī)和規(guī)章。

第二節(jié)獨立性

㈠|獨立性的含義

獨立性要求注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中做到實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立。

注冊會計師保持實質(zhì)上的獨立，這種心態(tài)能使審計意見不受有損于職業(yè)判斷

的任何因素的影響，做到公正行事，保持客觀和職業(yè)謹(jǐn)慎。

實質(zhì)上的獨立，亮闔注冊會計師在發(fā)表意見時其職業(yè)判斷不受影響,公

正執(zhí)業(yè)，保持客觀和職業(yè)懷疑；

嬴壬麗莉?麗會計師事務(wù)所鑒證小組避免出現(xiàn)這樣重大的情形，

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使得擁有充分相關(guān)信息的理性第三方推斷其公正性、客觀性或職業(yè)懷疑態(tài)度

受到損害。

二、I威脅獨立性的情形

可能威脅獨立性的情形包括經(jīng)濟利益、自我評價、關(guān)聯(lián)關(guān)系和外界壓力

等。

三、I防范措施

威脅獨立性的防范措施

（一）職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施

職業(yè)、法律或規(guī)章產(chǎn)生的防范措施包括五個方面：第一，進入該職業(yè)的

教育、培訓(xùn)和經(jīng)驗要求；第二，繼續(xù)教育與要求；第三，執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和監(jiān)督、

懲戒程序；第四，會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度的外部復(fù)核；第五，有關(guān)會計

師事務(wù)所獨立性要求的法律。

（二）鑒證客戶內(nèi)部的防范措施

鑒證客戶內(nèi)部的防范措施包括五個方面：第一，在鑒證客戶的管理層委

托會計師事務(wù)所時，由管理層以外的人員批準(zhǔn)或同意這一委托；第二，鑒證

客戶內(nèi)部有能夠勝任管理決策的員工；第三，強調(diào)鑒證客戶對財務(wù)報告公允

性的承諾的政策和程序；第四，能夠確保在對非鑒證業(yè)務(wù)進行委托時作出客

觀選擇的內(nèi)部程序；第五，為會計師事務(wù)所的服務(wù)提供適當(dāng)監(jiān)督與溝通的公

司治理結(jié)構(gòu)。

（三）會計師事務(wù)所防范措施

會計師事務(wù)所自身制度和程序中的防范措施包括總體上的防范措施和具

體防范措施。

總體上的防范措施有：第一，會計師事務(wù)所的高級管理人員重視獨立性,

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并要求鑒證小組成員保持獨立性。第二，制定有關(guān)獨立性的政策和程序，包

括識別威脅獨立性的因素、評價威脅的嚴(yán)重程度以及采取相應(yīng)的維護措施。

第三，建立必要的監(jiān)督及懲戒機制以促使有關(guān)政策和程序得到遵循。第四，

及時向所有高級管理人員和員工傳達有關(guān)政策和程序及其變化。第五，制定

能使員工向更高級別人員反映獨立性問題的政策和程序。

在承辦具體鑒證業(yè)務(wù)時，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)維護其獨立性，具體防范措

施包括：第一，安排鑒證小組以外的注冊會計師進行復(fù)核。第二，定期輪換

項目負責(zé)人及簽字注冊會計師。第三，與鑒證客戶的審計委員會或監(jiān)事會討

論獨立性問題。第四，向鑒證客戶審計委員會或監(jiān)事會告知服務(wù)性質(zhì)和收費

范圍。第五，制定確保鑒證小組成員不代替鑒證客戶行使管理決策或承擔(dān)相

應(yīng)責(zé)任的政策和程序。第六，將獨立性受到威脅的鑒證小組成員調(diào)離鑒證小

組。

當(dāng)維護措施不足以消除威脅獨立性因素的影響或?qū)⑵浣抵量山邮芩?/p>

時，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)拒絕承接業(yè)務(wù)或解除業(yè)務(wù)約定。

四、I業(yè)務(wù)期間（的含義與作用）

會計師事務(wù)所和鑒證小組應(yīng)當(dāng)在鑒證業(yè)務(wù)期間獨立于鑒證客戶。業(yè)務(wù)期間

自鑒證小組開始執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)之日起，至出具鑒證報告之日止，除非預(yù)期鑒

證業(yè)務(wù)會再度發(fā)生。如果鑒證業(yè)務(wù)會再度發(fā)生，鑒證業(yè)務(wù)期間的結(jié)束應(yīng)以其

中一方通知解除專業(yè)關(guān)系和出具最終鑒證報告二者之中時間孰晚為準(zhǔn)。

五、I特定情況下對獨立性原則的運雨

（一）經(jīng)濟利益

第一，在該人員成為鑒證小組成員之前，將直接的經(jīng)濟利益處置。第二，在

該人員成為鑒證小組成員之前將間接的經(jīng)濟利益全部處置，或?qū)⑵渲械淖銐?/p>

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數(shù)量處置，使剩余利益不在重大。第三，將該鑒證小組成員調(diào)離鑒證業(yè)務(wù)。

（二）貸款和擔(dān)保

（三）與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)系

（四）家庭和個人關(guān)系

（五）與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)系

（六）最近曾在鑒證客戶中工作

（七）作為鑒證客戶的經(jīng)理或董事

（A）高級職員與鑒證客戶之間的長期聯(lián)系

（九）向鑒證客戶提供非鑒證業(yè)務(wù)

第三節(jié)專業(yè)勝任能力與保密

一、專業(yè)勝任能力

㈠|專業(yè)勝任能力的兩個階段

注冊會計師應(yīng)當(dāng)具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，能夠勝任承接工作。

專業(yè)勝任能力可分為兩個獨立的階段：一是專業(yè)勝任能力的獲取。

注冊會計師不應(yīng)提供不能勝任的專業(yè)服務(wù)，除非獲得適當(dāng)?shù)慕ㄗh和幫助使

其能夠滿意地提供這些服務(wù)。如果注冊會計師沒有能力提供專業(yè)服務(wù)的某特

定部分，可以向其他注冊會計師、律師、精算師、工程師、地質(zhì)專家、評估

師等專家尋求技術(shù)建議。

對其他專家的監(jiān)督和指導(dǎo)包括：第一，要求這些人員閱讀適當(dāng)?shù)牡赖乱?guī)范。

第二，要求這些人員對道德規(guī)范的理解提供書面確認(rèn)。第二，在出現(xiàn)潛在沖

突時提供咨詢。

二、透

（一）保密義務(wù)

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注冊會計師有義務(wù)對其在專業(yè)服務(wù)過程中獲得的有關(guān)客戶的信息予以保

密。這一保密責(zé)任甚至在注冊會計師與客戶的關(guān)系終止后仍應(yīng)繼續(xù)堅持。因

此，注冊會計師應(yīng)當(dāng)始終遵守保密原則，除非有專門的信息披露授權(quán)，或具

有法定或?qū)I(yè)的披露責(zé)任。

（二）I保密義務(wù)的豁免

注冊會計師在三種情況下可以披露客戶的有關(guān)信息：第一，取得客戶的授

權(quán)。第二，根據(jù)法規(guī)要求，為法律訴訟準(zhǔn)備文件或提供證據(jù)以及向監(jiān)管機構(gòu)

報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為。第三，接受同業(yè)復(fù)核以及注冊會計師協(xié)會和監(jiān)管

機構(gòu)依法進行的質(zhì)量檢查。

第四節(jié)收費、傭金及業(yè)務(wù)招攬

（一）I收費考慮的因素

第一，專業(yè)服務(wù)所需的知識和技能；

第二，所需專業(yè)人員的水平和經(jīng)驗；

第三，每一專業(yè)人員提供服務(wù)所需的時間；

第四，提供專業(yè)服務(wù)所需承擔(dān)的責(zé)任。

收費通常以每一專業(yè)人員適當(dāng)?shù)男r費用率或日費用率為基礎(chǔ)，按照實

施專業(yè)服務(wù)的每個人員所耗用的時間來計算。這些費用率的前提是，注冊會

計師的組織行為以及為客戶提供的服務(wù)得到了良好的計劃、控制和管理。

（二）或有收費

或有收費是指I收費與否或收費多少以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條

件。除法規(guī)允許外，會計師事務(wù)所不得以或有收費方式提供鑒證服務(wù)，收費

與否或多少不得以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。按照百分比或其他

類似基礎(chǔ)收取費用應(yīng)被視為或有收費。

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二、傭金

會計師事務(wù)所和注冊會計師不得為招攬客戶而向推薦方支付傭金，也不

得因向第三方推薦客戶而收取傭金。會計師事務(wù)所和注冊會計師不得因宣傳

他人的產(chǎn)品或服務(wù)而收取傭金。

三、業(yè)務(wù)招攬

（一）廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳的含義

這里的廣告，是指為招攬業(yè)務(wù)，會計師事務(wù)所將其服務(wù)和技能等方面的信

息向社會公眾進行傳播；

業(yè)務(wù)招攬，是指會計師事務(wù)所和注冊會計師與非客戶接觸以爭取業(yè)務(wù)；

宣傳，是指會計師事務(wù)所和注冊會計師向社會公眾告知有關(guān)事實，其目的

不是抬高自己。

根據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定，我國會計師事務(wù)所和注冊會計師不得對

其能力進行廣告宣傳以招攬業(yè)務(wù)。會計師事務(wù)所和會計師不得刊登廣告，其

原因是：

第一，注冊會計師的服務(wù)質(zhì)量及能力無法由廣告內(nèi)容加以評估；

第二，廣告可能威脅專業(yè)服務(wù)的精神；

第三，廣告可能導(dǎo)致同行之間的不正當(dāng)競爭。

（二）廣告

刊登設(shè)立、合并、分立、解散、遷址、名稱變更、招聘員工等信息以及注

冊會計師協(xié)會為會員所作的統(tǒng)一宣傳不在此限。

（三）業(yè)務(wù)招攬

禁止的業(yè)務(wù)招攬方式：

第一，暗示有能力影響法院、監(jiān)管機構(gòu)或類似機構(gòu)及其官員;

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第二，作出自我標(biāo)榜的陳述，且陳述無法予以證實；

第三，與其他注冊會計師進行比較；

第四，不恰當(dāng)?shù)芈暶髯约菏悄骋惶囟I(lǐng)域的專家；

第五，作出其他欺騙性的或可能誤解的聲明。

四、宣傳

在不允許做廣告的情況下，會計師事務(wù)所和注冊會計師所做的宣傳符合下

列條件，則是可以接受的：第一，其目的是向公眾或有關(guān)部門告知事實，且

這種告知沒有采取錯誤、誤導(dǎo)或欺騙的方式。第二，具有高品位。第三，維

護了職業(yè)尊嚴(yán)；第四，避免經(jīng)常重復(fù)或不恰當(dāng)?shù)赝怀鰣?zhí)行業(yè)務(wù)的注冊會計師

的姓名。

1、委托和獎勵；2、尋求業(yè)務(wù)合作；3、名錄；4、書籍、文章、演講、廣

播和電視；5、培訓(xùn)課程、研討會；6、含有技術(shù)信息的手冊和文件；7、員工

招聘；8、手冊和會計師事務(wù)所簡介；9、信紙和名片。

第五節(jié)其他職業(yè)道德

一、與執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)不相容的工作

注冊會計師不得從事與提供專業(yè)服務(wù)不相容的業(yè)務(wù)、職業(yè)或活動。如果注

冊會計師正在或?qū)⒁峁┑姆?wù)與其提供鑒證服務(wù)所需要的獨立性發(fā)生沖

突，就產(chǎn)生了不相容的工作，就會產(chǎn)生自我評價威脅，可能影響其獨立性。

會計師事務(wù)所不能為上市公司同時提供編制財務(wù)報表和審計服用;會計

師事務(wù)所的高級管理人員或員工不能擔(dān)任鑒證客戶的董事（包括獨立董事）、

經(jīng)理以及其他關(guān)鍵管理職務(wù)；會計事務(wù)所不能為同一家上市公司同時提供資

產(chǎn)評估和審計服務(wù)。

二、接任前任注冊會計師的審計業(yè)務(wù)

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（-）I前后注冊會計師的含義

前任注冊會計師,堇闔代表會計師事務(wù)所對最近期間財務(wù)報表出具了審計

報告或接受委托但未完成審計工作，已經(jīng)或可能與委托人接觸業(yè)務(wù)約定的注

冊會計師。

后任注冊會計師，黃闌代表會計師事務(wù)所正在考慮接受委托,接替前任注

冊會計師執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)的注冊會計師。

（二）客戶更換怪計師事務(wù)所I的原因（|變更的情形|）

一是會計師事務(wù)所之間為爭攬業(yè)務(wù)而進行惡性競爭；二是注冊會計師可能

與客戶在重大會計、審計問題上存在分歧，客戶不認(rèn)可注冊會計師的立場。

（三）I接受委托前的溝面

后任注冊會計師向前任注冊會計師詢問的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)合理，具體包括：第一,

是否發(fā)現(xiàn)被審計單位管理層存在誠信方面的問題。第二，前任注冊會計師與

管理層在重大會計、審計等問題上尋在的意見分歧。第三，前任注冊會計師

曾與被審計單位治理層（如監(jiān)事會、審計委員會或其它類似機構(gòu)）溝通過的

關(guān)于管理層舞弊、違反法規(guī)行為以及內(nèi)部控制的重大缺陷等問題。第四，前

任注冊會計師認(rèn)為導(dǎo)致被審計單位變更會計師事務(wù)所的原因。

（四）I接受委托后的溝通

1、查閱前任注冊會計師工作底稿的前提

征求被審計單位同意，并與前任注冊會計師進行溝通。

2、查閱相關(guān)工作底稿及其內(nèi)容

前任注冊會計師所在的會計師事務(wù)所可自主決定是否允許后任會計師獲

取工作底稿部分內(nèi)容。在收到被審計單位同意后，依然可以自主決定。

第三章注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系與法律責(zé)任

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第一節(jié)中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系

注冊會計師的職業(yè)規(guī)范體系包括四個部分：執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、質(zhì)量控制準(zhǔn)則、

職業(yè)道德準(zhǔn)則和職業(yè)后續(xù)教育準(zhǔn)則。職業(yè)準(zhǔn)則是中國注冊會計師職業(yè)規(guī)范體

系的核心部分。

一、審計準(zhǔn)則的含義、目標(biāo)和作用

審計準(zhǔn)則：是用來規(guī)范審計人員執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，獲取審計證據(jù)，形成審計

結(jié)論，出具審計報告的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

審計準(zhǔn)則包括政府審計準(zhǔn)則、內(nèi)部審計準(zhǔn)則和注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

（一）注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的含義和目標(biāo)

1、注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的含義

注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則：是I用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù),獲取審計

證據(jù)，形成審計結(jié)論，出具審計報告的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。它是注冊會計師職業(yè)規(guī)范

體系的重要組成部分，是注冊會計師在執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)過程中必須遵循的

行為準(zhǔn)則，也是衡量注冊會計師審計工作質(zhì)量的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)。

2、注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的目標(biāo)

我國制定的注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，應(yīng)該達到的目標(biāo)有：

第一，建立執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)的權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行

為，促使注冊會計師恪守獨立、客觀、公正的基本原則，有效地發(fā)揮注冊會

計師的鑒證、和服務(wù)作用。第二，促使各會計師事務(wù)所和注冊會計師按照統(tǒng)

一執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，提高審計工作質(zhì)量，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平。

第三，明確注冊會計師的執(zhí)業(yè)責(zé)任，維護社會公眾利益，保護投資者和其他

利害關(guān)系人的合法權(quán)益，促進社會主義市場經(jīng)濟的健康發(fā)展。第四，建立與

國際審計準(zhǔn)則相銜接的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

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（二）注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的作用

注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的實施，使注冊會計師及其他從業(yè)人員在執(zhí)行審計

業(yè)務(wù)時有了規(guī)范和指南，便于考核審計工作質(zhì)量，對推動審計事業(yè)的發(fā)展起

著重要的作用。

具體表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，可以指導(dǎo)注冊會計師的工作，使審計

工作規(guī)范化；第二，可以提高注冊會計師的審計工作質(zhì)量；第三，可以維

護會計師事務(wù)所和注冊會計師的合法權(quán)益；第四，可以促進國際間審計經(jīng)驗

的交流。

二、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的演進

（一）制定執(zhí)業(yè)規(guī)則階段（19911993）

（二）建立準(zhǔn)則體系階段（1994?2003）

（三）完善與提高階段（2004年以后）

三、中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的框架結(jié)構(gòu)

（一）執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的框架結(jié)構(gòu)

中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則與注冊會計師職業(yè)道德準(zhǔn)則并列，執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系

包括注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。

（二）注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

我國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，是用來規(guī)范注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，獲取審

計證據(jù)，形成審計結(jié)論，出具審計報告的專業(yè)準(zhǔn)則，2007年1月1日起實施。

主要包括注冊會計師業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則。

1、注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則

注冊會計師業(yè)務(wù)準(zhǔn)則包括鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則

（1）鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則是為確定審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則適

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用的業(yè)務(wù)類型而做的規(guī)范。它由鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則統(tǒng)領(lǐng)，審計準(zhǔn)則是整個業(yè)

務(wù)準(zhǔn)則體系的核心。

2、會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則

會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則是用以規(guī)范會計師事務(wù)所在執(zhí)行各類業(yè)務(wù)時

應(yīng)當(dāng)遵守的質(zhì)量控制政策和程序，是對會計師事務(wù)所質(zhì)量控制提出的制度要

求。

第二節(jié)注冊會計師業(yè)務(wù)準(zhǔn)則

一、鑒證業(yè)務(wù)

鑒證業(yè)務(wù)是指注|冊會計師對鑒證對象信息提出結(jié)論,以增強除責(zé)任方之外

的預(yù)期使用者對鑒證對象信息信任程度的業(yè)務(wù)。它住要包括審計麻、麗

此闋與|其他鑒證將。

（一）鑒證業(yè)務(wù)的要素

鑒證業(yè)務(wù)要素是闌鑒證業(yè)務(wù)的方關(guān)系|、|鑒證對象卜遜］、麗和麗

皿告五要素。

1、三方關(guān)系

三方關(guān)系分別是注冊會計師、責(zé)任方和預(yù)期使用者。

2、鑒證對象與鑒證對象信息

鑒證對象信息：是指按照標(biāo)準(zhǔn)對鑒證對象進行評價和計量的結(jié)果；鑒證對

象是鑒證對象信息所反映的內(nèi)容。比如年報審計中年報反映的“財務(wù)狀況、

經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量”就是年報審計中的“鑒證對象”。

3、標(biāo)準(zhǔn)

標(biāo)準(zhǔn)是指用于評價或計量鑒證對象的基準(zhǔn)，當(dāng)涉及列報時，還包括列報的

基準(zhǔn)。

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適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)具備如下特征：相關(guān)性；完整性；可靠性；中立性；可理

解性。

4、證據(jù)

注冊會計師從事鑒證業(yè)務(wù)，提出鑒證結(jié)論，必須以充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)為

基礎(chǔ)。獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)是注冊會計師提出鑒證結(jié)論的基礎(chǔ)。

5、鑒證報告

注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式提出鑒證報告，在鑒證報告中應(yīng)當(dāng)清楚地表

達其鑒證結(jié)論，對鑒證對象信息是否不存在重大錯報提供一定程度的保證。

常見的保證程度有|合理保證|與加限保證

合理保證要求|注冊會計師通過不斷修正的、系統(tǒng)的執(zhí)業(yè)過程，獲取充分、

適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，對鑒證對象信息整體提出結(jié)論，提供一種高水平但非百分之百

的保證。

有限保證版證據(jù)收集程序的性質(zhì)、時間、范圍等方面受到有意識的限制,

它提供的是一種適度水平的保證。

（二）|鑒證業(yè)務(wù)的基本旋

鑒證業(yè)務(wù)分為/計業(yè)務(wù)卜|審閱業(yè)務(wù)|與麗鑒證業(yè)加

1、審計業(yè)務(wù)

審計業(yè)務(wù)：是由獨立的專門機構(gòu)人員接受委托或根據(jù)授權(quán)，對國家行政、

事業(yè)單位和企業(yè)單位及其他經(jīng)濟組織的財務(wù)報表和其他資料及其所反映的經(jīng)

濟活動進行審查并發(fā)表意見。

審計業(yè)務(wù)的特點是：第一，審計對象是歷史財務(wù)信息。第二，為了獲取

充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師單獨或綜合地運用各種程序，包括檢查

記錄或文件、檢查實物資產(chǎn)、觀察、函證、重新計算、重新執(zhí)行等。第三，

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得出的結(jié)論是合理保證，即提供審計服務(wù)時，注冊會計師對所審計信息是否

不存在重大錯報提供合理保證。第四，表達意見與結(jié)論的方式是肯定式的，

如審計報告的表述。

2、審閱業(yè)務(wù)

審閱業(yè)務(wù)：是注冊會計師在實施審閱程序的基礎(chǔ)上，說明是否注意到某

些事項，使其相信財務(wù)報表沒有按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定

編制，未能在所有重大方面公允反映被審閱單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)

金流量。

審閱業(yè)務(wù)的特點是：第一，針對歷史財務(wù)信息。第二，使用的程序是有

限的，主要使用詢問與分析程序。第三，得出的結(jié)論是有限保證的。第四，

提出結(jié)論的方式是消極的。

一般審閱報告的結(jié)論段是這樣表述的：根據(jù)我們的審閱，我們沒有注意

到（或發(fā)現(xiàn)）財務(wù)報表沒有按照企業(yè)會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)范編制，

未能在所有重大方面公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

2、其他鑒證業(yè)務(wù)

其他鑒證業(yè)務(wù)：是指除歷史財務(wù)信息審計及審閱業(yè)務(wù)外的鑒證業(yè)務(wù)。

其他鑒證業(yè)務(wù)的特點是：第一，針對非歷史財務(wù)信息。第二，其他鑒證

業(yè)務(wù)使用的程序根據(jù)準(zhǔn)則的制定情況、客戶的要求不同而不同。第三，保證

程度也因準(zhǔn)則、與客戶約定不同而不同。第四，表達方式依保證程度不同而

不同。

（三）鑒證業(yè)務(wù)的其他分類

1、|按鑒證業(yè)務(wù)的目標(biāo)|分為|合理保證的鑒證業(yè)務(wù)|和|有限保證的鑒證業(yè)務(wù)

合理保證的鑒證業(yè)務(wù)主要指審計業(yè)務(wù);

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有限保證的鑒證業(yè)務(wù)主要指財務(wù)報表審閱；注冊會計師執(zhí)行其他鑒證業(yè)

務(wù)則可以提供有限保證或合理保證。

2、|按照責(zé)任方認(rèn)定能否為預(yù)期使用者直接獲取可以把鑒證業(yè)務(wù)分為兩

類：|基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)|和|直接報告業(yè)務(wù)

3、|按照提供的保證程度和提出結(jié)論|的對象分為三類:|歷史財務(wù)信息審訐

畫；|歷史財務(wù)信息審閱業(yè)務(wù)|；|其他鑒證業(yè)務(wù)|。

二、相關(guān)服務(wù)

相關(guān)服務(wù)主要包括代編財務(wù)信息、對財務(wù)信息執(zhí)行商定程序、對客戶提供

稅務(wù)咨詢、管理咨詢等。

第三節(jié)審計質(zhì)量控制準(zhǔn)則

審計質(zhì)量是指審計工作及其結(jié)果的優(yōu)劣程度。

審計質(zhì)量控制是指會計師事務(wù)所為了確保審計工作質(zhì)量符合注冊會計師

執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求對審計的各種業(yè)務(wù)活動或行為進行有計劃的監(jiān)督、綜合和協(xié)

調(diào)的一種活動或行為。它是會計師事務(wù)所管理活動的重要組成部分，也是會

計師事務(wù)所內(nèi)部控制的核心，其根本目的在于保證審計質(zhì)量符合注冊會計師

執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的要求。

一、質(zhì)量控制制度的目的和要素

（一）質(zhì)量控制制度的目的

會計師事務(wù)所制定質(zhì)量控制制度的目的在于：第一，合理保證會計師事務(wù)

所及其人員遵守法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范以及審計準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒

證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定；第二，合理保證會計師事務(wù)所和項目負

責(zé)人根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膱蟾妗?/p>

（二）質(zhì)量控制制度的要素：

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會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度應(yīng)當(dāng)包括I七項要面:?業(yè)務(wù)質(zhì)量承正麗

導(dǎo)責(zé)任|;I職業(yè)道德規(guī)范I客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保琳I人力資源@

務(wù)執(zhí)行|;I業(yè)務(wù)工作底稿|;踵。

［簡答］對業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任：

(1)對主任會計師的總體要求

會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，培育以質(zhì)量為導(dǎo)向的內(nèi)部文化。這

些政策和程序應(yīng)當(dāng)要求會計師事務(wù)所主任會計師對質(zhì)量控制制度承擔(dān)最終責(zé)

任。

(2)行動示范和信息傳達

會計師事務(wù)所各級管理層應(yīng)當(dāng)通過清晰、一致及經(jīng)常的行動示范和信息

傳達，強調(diào)質(zhì)量控制政策和程序的重要性及下列要求：按照法律法規(guī)、職業(yè)

道德規(guī)范和業(yè)務(wù)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行工作；根據(jù)具體情況出具恰當(dāng)?shù)膱蟾妗?/p>

(3)樹立質(zhì)量至上的意識

會計師事務(wù)所為實現(xiàn)質(zhì)量控制的目標(biāo)而應(yīng)當(dāng)采取的措施有：第一，合理

確定管理責(zé)任，以避免重商業(yè)利益、輕業(yè)務(wù)質(zhì)量；第二，建立以質(zhì)量為導(dǎo)向

的業(yè)績評價、薪酬及晉升的政策和程序；第三，投入足夠的資源以制定和執(zhí)

行質(zhì)量控制政策和程序，并形成相關(guān)文件記錄。

三、|職業(yè)道德規(guī)范

會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以合理保證會計師事務(wù)所及其人員

遵守職業(yè)道德規(guī)范。

遵守職業(yè)道德規(guī)范包括如下措施：

(一)會計師事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)層的示范

領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)在會計師事務(wù)所內(nèi)形成重視職業(yè)道德規(guī)范的氛圍，并將相關(guān)政

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策和程序傳達給會計師事務(wù)所員工。

（二）教育和培訓(xùn)

會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)向所有人員提供適用的專業(yè)文獻和法律文獻，并告知

希望他們熟悉這些文獻。會計師事務(wù)所還應(yīng)要求所有人員定期接受職業(yè)道德

培訓(xùn)，這種培訓(xùn)既可涵蓋會計師事務(wù)所有關(guān)職業(yè)道德規(guī)范的政策和程序，也

可涵蓋所有適用的法律法規(guī)中有關(guān)職業(yè)道德的要求。

（三）監(jiān)控

會計師事務(wù)所可以通過定期檢查，監(jiān)督會計師事務(wù)所有關(guān)職業(yè)道德規(guī)范

的政策和程序設(shè)計是否合理、運行是否有效，并采取適當(dāng)行動，改進其設(shè)計

和解決運行中存在的問題。

（四）對違反職業(yè)道德規(guī)范行為的處理

會計師事務(wù)所可以為每位員工建立職業(yè)道德檔案，記錄個人違反職業(yè)道

德規(guī)范的行為及處理結(jié)果。

四、I客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保彘

會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定有關(guān)客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)接受與保持的政策和程

序，以合理保證只有在下列情況下，才能接受或保持客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)：

已考慮客戶的誠胤沒有信息表明客戶缺乏誠信；I具有執(zhí)行業(yè)務(wù)必要的素質(zhì)、

專業(yè)勝任能力、時間和資源（必要條件）|;I能夠遵守職業(yè)道德規(guī)范I。

（一）

五、人力資源

會計師事務(wù)所制定的人力資源政策和程序I應(yīng)當(dāng)解決的人事問題I主要包括:

招聘（首要環(huán)節(jié)?I業(yè)績評視;I人員素質(zhì)|;I專業(yè)勝任能力I職業(yè)發(fā)展|;麗;

麗;I人員需求預(yù)測I。

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六、I業(yè)務(wù)執(zhí)行

業(yè)務(wù)執(zhí)行主要包括I四個環(huán)節(jié)對業(yè)務(wù)執(zhí)行情況的指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核；業(yè)務(wù)

執(zhí)行中的咨詢；I意見分歧的處理與解決|;I項目質(zhì)量控制復(fù)回。

（一）指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核

1、指導(dǎo)

會計師事務(wù)所在制定指導(dǎo)、監(jiān)督與復(fù)核政策和程序時，應(yīng)當(dāng)考慮的事項

包括：

如何將業(yè)務(wù)情況簡要告知項目組，使項目組了解工作目標(biāo)；保證適用的

業(yè)務(wù)準(zhǔn)則得以遵守的程序；業(yè)務(wù)監(jiān)督、員工培訓(xùn)和輔導(dǎo)的程序；對已實施的

工作、作出的重大判斷以及擬出具的報告進行復(fù)核的方法；對已實施的工作

及其復(fù)核的時間和范圍作出適當(dāng)?shù)挠涗?；保證所有的政策和程序是合適有效

的。

2、監(jiān)督

3、復(fù)核

（二）咨詢

項目組在業(yè)務(wù)執(zhí)行中時常會遇到各種各樣的疑難問題或者爭議事項，當(dāng)這

些問題和事項在項目組內(nèi)不能得到解決時，有必要向項目組之外的適當(dāng)人員

咨詢。

對咨詢的具體要求包括五個方面：

第一，形成良好的咨詢文化。第二，合理確定咨詢事項，適當(dāng)確定被咨

詢者。第三，充分提供相關(guān)事實。第四，考慮利用外部咨詢。第五，完整記

錄咨詢情況并得到認(rèn)可。

（三）意見分歧

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（四）項目質(zhì)量控制復(fù)核

項目質(zhì)量控制復(fù)核：是指在出具報告前，對項目組作出的重大判斷和準(zhǔn)備

報告時形成的結(jié)論作出客觀評價的過程。

政策和程序應(yīng)當(dāng)包括三個方面要求：

第一，對所有上市公司財務(wù)報表審計實施項目質(zhì)量控制復(fù)核。第二，規(guī)

定適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)，據(jù)此評價上市公司財務(wù)報表審計以外的歷史財務(wù)信息審計和

審閱、其他鑒證業(yè)務(wù)及相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)，以確定是否應(yīng)當(dāng)實施項目質(zhì)量控制復(fù)

核。第三，對符合適當(dāng)標(biāo)準(zhǔn)的所有業(yè)務(wù)實施項目質(zhì)量控制復(fù)核。

七、I業(yè)務(wù)工作底稿

（一）業(yè)務(wù)工作底稿的歸檔要求與保存期限

會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)業(yè)務(wù)的具體情況，確定適當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)工作底稿歸檔期

限。對歷史財務(wù)信息審計、審閱業(yè)務(wù)和其他鑒定業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)工作底稿的歸檔

期限為業(yè)務(wù)報告日后60天內(nèi)。

對鑒定業(yè)務(wù)包括歷史財務(wù)信息審計和審閱業(yè)務(wù)、其他鑒證業(yè)務(wù)，會計師

事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自業(yè)務(wù)報告日起，對業(yè)務(wù)工作底稿至少保存10年。

（二）業(yè)務(wù)工作底稿的管理要求：

會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，以安全保管業(yè)務(wù)工作底稿并對業(yè)務(wù)

工作底稿保密；保證業(yè)務(wù)工作底稿的完整性；便于使用和檢索業(yè)務(wù)底稿；按

照規(guī)定的期限保存業(yè)務(wù)工作底稿。

除下列情況外，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)對業(yè)務(wù)工作底稿包含的信息予以保密;

取得客戶的授權(quán)；根據(jù)法律的規(guī)定，會計師事務(wù)所為法律訴訟準(zhǔn)備文件或提

供證據(jù)，以及向監(jiān)督機構(gòu)報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為；接受注冊會計師協(xié)會和

監(jiān)管機構(gòu)依法進行質(zhì)量檢查。

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（三）業(yè)務(wù)工作底稿的所有權(quán)

業(yè)務(wù)工作底稿的所有權(quán)屬于會計師事務(wù)所

八、逋

會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定監(jiān)控政策和程序，以合理保證質(zhì)量控制制度中的政

策和程序是相關(guān)、適當(dāng)?shù)?，并正在有效運行。這些監(jiān)控政策和程序應(yīng)當(dāng)包括

持續(xù)考慮和評價會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度，如定期選取已完成的業(yè)務(wù)進

行檢查。

第四節(jié)注冊會計師的法律責(zé)任

注冊會計師的法律責(zé)任，是指I社會審計人員因違約、過失或欺詐對審計

委托人、被審計單位或其他有利益關(guān)系的第三人造成損害，按照相關(guān)法律規(guī)

定而應(yīng)承擔(dān)的法律后果。

一、注冊會計師的法律責(zé)任概述

（一）注冊會計師法律責(zé)任的表現(xiàn)形式

訴訟爆炸；保險危機。

（二）注冊會計師法律責(zé)任的成因：

注冊會計師涉及法律訴訟的數(shù)量和金額呈上升趨勢，其原因是多方面的,

有被審計單位方面的責(zé)任，也有注冊會計師方面的責(zé)任，有的是雙方的責(zé)任,

還有的是因為使用者的誤解。其中，被審計單位方面的責(zé)任和注冊會計師方

面的責(zé)任是最重要的。

1、I被審計單位方面的責(zé)任

（1）I錯誤、舞弊與違法行為I。被審計單位存在錯誤、舞弊與違法行為是

形成注冊會計師法律責(zé)任的前提條件。

對于被審計單位的錯誤、舞弊與違法行為，被審計單位理應(yīng)承擔(dān)直接的

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會計責(zé)任，而注冊會計師對由此而帶來的法律責(zé)任主要是指承擔(dān)審計責(zé)任。

(2)|經(jīng)營失敗

經(jīng)營失敗是指被審計單位發(fā)生債務(wù)危機、甚至破產(chǎn)清算，無法持續(xù)經(jīng)營

的情況。

審計失敗是指注冊會計師在審計過程中有過失甚至欺詐行為，被揭發(fā)后

需要承擔(dān)法律責(zé)任的情形。

審計歷史表明，絕大部分審計失敗集中發(fā)生在宣告破產(chǎn)的被審計單位，

因此，被審計單位的經(jīng)營失敗是導(dǎo)致審計訴訟、發(fā)生審計失敗的主要導(dǎo)火線。

審計總存在一定水平的審計風(fēng)險，如果被審計單位發(fā)生經(jīng)營失敗，則這

些審計風(fēng)險就有可能顯化為審計失敗，是注冊會計師承擔(dān)一般情況下不會承

擔(dān)的法律責(zé)任。另一方面，可能發(fā)生經(jīng)營失敗的被審計單位，其固有風(fēng)險和

控制風(fēng)險通常也較高，注冊會計師發(fā)生過失的可能性也較高，因而發(fā)生審計

失敗，承擔(dān)法律責(zé)任的可能性也較高。

2、|注冊會計師方面要存

導(dǎo)致注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任的根本原因是注冊會計師自身的違約、過

失與欺詐行為。

(1)違約

違約是指注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中未能達到審計業(yè)務(wù)約定書的要求，如

未能按時提交審計報告，違反了與被審計單位訂立的保密協(xié)議等，審計人員

應(yīng)負違約責(zé)任。

(2)過失

過失是指在一定條件下，注冊會計師在執(zhí)業(yè)時因缺少其應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎

而導(dǎo)致審計失敗的行為。

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過失認(rèn)為普通過失和重大過失。

普通過失即一般過失，是指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有合理的謹(jǐn)慎，沒有完全

遵循專業(yè)準(zhǔn)則的要求而導(dǎo)致審計失敗。如未能查出隱蔽較強的錯漏等。

重大過失是指連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都沒有保持，對業(yè)務(wù)或事項不加考慮，

滿不在乎，根本沒有遵守專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或嚴(yán)重違背審計準(zhǔn)則而導(dǎo)致審計失敗。

另外，還有一種過失叫“共同過失”是指因注冊會計師和客戶雙方共同

的責(zé)任而導(dǎo)致的審計失敗，即對他人過失，受害者自己未能保持合理的謹(jǐn)慎

因而蒙受損失。

(3)欺詐

欺詐指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為，是注冊會計師

為了達到欺騙他人的目的，明知委托單位的財務(wù)報表有重大錯報，卻加以虛

偽陳述，出具無保留意見的審計報告行為。與欺詐相關(guān)的另一個概念是“推

定欺詐”，是指雖無故意欺詐或坑害他人的動機，但卻存在極端或異常的過失。

(三)|注冊會計師法律責(zé)任的種類

注冊會計師承擔(dān)的法律責(zé)任|有區(qū)事責(zé)任卜|行政責(zé)任|和加菽曲

民事責(zé)任是指賠償受害者損失。

行政責(zé)任是指行政處罰，對注冊會計師個人來說，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、

吊銷注冊會計師證書；對會計師事務(wù)所而言，包括警告、沒收違法所得、罰

款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等。

刑事責(zé)任是指按照有關(guān)法律程序判處責(zé)任人一定的徒刑。

一般來說，違約和過失可能是注冊會計師負民事責(zé)任和行政責(zé)任，欺詐可

能會使注冊會計師負民事責(zé)任和刑事責(zé)任。這三種責(zé)任可以單處，也可并處。

三、注冊會計師法律責(zé)任的防范

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避免法律責(zé)任的措施：

（一）完善我國目前現(xiàn)有的法律法規(guī)

（二）嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求

（三）建立健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度

（四）審慎選擇被審計單位

（五）深入了解被審計單位業(yè)務(wù)

（六）提取風(fēng)險基金或購買責(zé)任保險

（七）聘請熟悉注冊會計師法律責(zé)任的律師

第四章審計目標(biāo)與計劃審計工作

計劃審計工作是審計工作的起點，也是審計工作總最重要的環(huán)節(jié)。

第一節(jié)財務(wù)報表審計的目標(biāo)與實現(xiàn)

審計目標(biāo)是指在一定的歷史環(huán)境下，人們通過審計實踐活動所期望達到

的理想境地或最終結(jié)果。

審計目標(biāo)包括：I財務(wù)報表審計的I總目標(biāo)I以及各類交易、賬戶余額、列報

相關(guān)的I具體審廂瀾兩個層次。

一、我國財務(wù)報表審計的總目標(biāo)

審計總目標(biāo)是將審計作為一項系統(tǒng)工作或活動所期望實現(xiàn)的目標(biāo)。從發(fā)

展的歷史看，審計經(jīng)歷了由弊端審計向財務(wù)審計，又由財務(wù)審計向效益審計

的歷史變遷。

但其審計對象都離不開反映財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量情況的財務(wù)

報表，所以注冊會計師始終將財務(wù)報表審計作為其主要職責(zé)，財務(wù)報表審計

是審計業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)。

財務(wù)報表審計的目標(biāo)是I注冊會計師通過執(zhí)行審計工作,對財務(wù)報表的目

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麗、I公允樹發(fā)表審計意見。

“合法性”是指I被審計單位的財務(wù)報表是否適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計

適度的規(guī)定編制。

“公允性”是指I財務(wù)報表是否在所有重大方面公允反映了被審計單位的

財務(wù)狀況。

二、審計具體目標(biāo)

(一)被審計單位管理當(dāng)局對財務(wù)報表的認(rèn)定I。

殛［1闌被審計單位管理層對財務(wù)報表中的各種業(yè)務(wù)和相關(guān)賬戶所作

的陳述或聲明。

認(rèn)定與審計目標(biāo)I密切相關(guān),注冊會計師的基本職責(zé)就是確定被審計單位

管理層對其財務(wù)報表的認(rèn)定是否恰當(dāng)。

1、與各類交易和事項相關(guān)的認(rèn)定

(1)發(fā)生。記錄的交易和事項已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān)。

(2)完整性。所有應(yīng)當(dāng)記錄的交易和事項均已記錄。

(3)準(zhǔn)確性。與交易和事項有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)已恰當(dāng)記錄。

(4)截止。交易和事項已記錄于正確的會計期間。

(5)分類。交易和事項已記錄于恰當(dāng)?shù)馁~戶。

2、與期末賬戶余額相關(guān)的認(rèn)定

(1)存在。包含在資產(chǎn)負債表內(nèi)的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益在資產(chǎn)負債

表日確實存在。

(2)權(quán)利和義務(wù)。在某一特定日期，各項資產(chǎn)確屬被審計單位的權(quán)利，

各項負債確屬被審計單位的義務(wù)。權(quán)利與義務(wù)認(rèn)定只與資產(chǎn)負債表的構(gòu)成要

素有關(guān)。

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(3)完整性。所有應(yīng)當(dāng)記錄的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益均已記錄

(4)計價和分?jǐn)?。資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報

表中，與之相關(guān)的計價或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄

3、與列報相關(guān)的認(rèn)定

(1)發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)。披露的交易、事項和其他情況已發(fā)生，且與被

審計單位有關(guān)

(2)完整性。所有應(yīng)當(dāng)包括在財務(wù)報表中的披露均已包括。

(3)分類和可理解性。財務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表

述清楚。

(4)準(zhǔn)確性和計價。財務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)。

(二)具體|審計目標(biāo)

根據(jù)審計的總目標(biāo)和被審計單位管理當(dāng)局的認(rèn)定，就可得出審計具體目

標(biāo)。

1、與各類交易和事項相關(guān)的審計目標(biāo)。

(1)發(fā)生。已記錄的交易是真實的。

(2)完整性。已發(fā)生的交易確實已經(jīng)記錄。

(3)準(zhǔn)確性。已記錄的交易是按正確金額反映的。

(4)截止。接近于資產(chǎn)負債表日的交易記錄于恰當(dāng)?shù)钠陂g

(5)分類。被審計單位記錄的交易經(jīng)過適當(dāng)分類

2、與期末賬戶余額相關(guān)的審計目標(biāo)。

(1)存在。記錄的金額確實存在。

(2)權(quán)利和義務(wù)。資產(chǎn)歸屬于被審計單位，負債屬于被審計單位的義務(wù)。

(3)完整性。已存在的金額均已記錄。

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(4)計價和分?jǐn)偂ＹY產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益以恰當(dāng)?shù)慕痤~包括在財務(wù)報

表中，與之相關(guān)的計價或分?jǐn)傉{(diào)整已恰當(dāng)記錄。

3、與列報相關(guān)的審計目標(biāo)。

(1)發(fā)生及權(quán)利和義務(wù)。發(fā)生的交易、事項，或與被審計單位有關(guān)的交

易和事項包括在財務(wù)報表中。

(2)完整性。應(yīng)當(dāng)披露的事項有包括在財務(wù)報表中。

(3)分類和可理解性。財務(wù)信息已被恰當(dāng)?shù)亓袌蠛兔枋?，且披露?nèi)容表

述清楚。

(4)準(zhǔn)確性和計價。財務(wù)信息和其他信息已公允披露，且金額恰當(dāng)。

三、審計程序與審計目標(biāo)的實現(xiàn)：

審計程序是指審計工作從開始到結(jié)束的整個過程。

審計程序的主要函包括:接受業(yè)務(wù)委托、計劃審計工作、實施風(fēng)險評估

程序、實施控制測試和實質(zhì)性程序、完成審計工作和編制審計報告。

(一)接受業(yè)務(wù)委托

只有在了解后認(rèn)為符合勝任能力、獨立性和應(yīng)有關(guān)注等職業(yè)道德要求，

并且擬承接的業(yè)務(wù)具備下列所有特征時，注冊會計師才能將其作為審計業(yè)務(wù)

予以承接：

(1)審計對象適當(dāng)；

(2)使用的標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)且預(yù)期使用者能夠獲取該標(biāo)準(zhǔn)；

(3)注冊會計師能夠獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)以支持其結(jié)論；

(4)注冊會計師的結(jié)論以書面報告形式表述，且表述形式與所提供的保

證程度相適應(yīng)；

(5)該業(yè)務(wù)具有合理的目的。

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接受業(yè)務(wù)委托階段的主要工作包括：了解和評價審計對象的可審性；決

策是否考慮接受委托；商定業(yè)務(wù)約定條款；簽訂審計業(yè)務(wù)約定書等。

（二）計劃審計工作

計劃審計工作是整個審計工作的起點。

計劃審計工作主要包括：在本期審計業(yè)務(wù)開始時開展的初步業(yè)務(wù)活動；

制定總體審計策略；制定具體審計計劃等。

（三）實施風(fēng)險評估程序

風(fēng)險評估程序是指為了解審計單位及其環(huán)境而實施的程序。

實施風(fēng)險評估程序的主要工作包括：了解被審計單位及其環(huán)境；識別和

評估財務(wù)報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險,

包括確定需要特別考慮的重大錯報風(fēng)險（即特別風(fēng)險）以及僅通過實施實質(zhì)

性程序無法應(yīng)對的重大錯報風(fēng)險等。

（四）實施控制測試和實質(zhì)性程序

控制測試是I在了解內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上,為了確定內(nèi)部控制政策和程序的

設(shè)計與執(zhí)行是否有效而實施的審計程序，其目的是測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)

現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯報方面的運行有效性，從而支持或修正重大錯報風(fēng)

險的評估結(jié)果，據(jù)以確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍。

實質(zhì)性程序是指I注冊會計師對評估的重大錯報風(fēng)險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)

認(rèn)定層次重大錯報的審計程序。它包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)

測試以及實質(zhì)性分析程序。

風(fēng)險評估程序和實質(zhì)性程序是每次財務(wù)報表審計都應(yīng)實施的必要程序。

控制測試則不是。

（五）完成審計工作和編制審計報告

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第二節(jié)審計業(yè)務(wù)約定書

一、審計業(yè)務(wù)約定書的含義

審計業(yè)務(wù)約定書：是指I會計師事務(wù)所與被審計單位簽訂的,用以記錄和確

認(rèn)審計業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系、審計目標(biāo)和范圍、雙方的責(zé)任以及報告的格

式等事項的書面協(xié)議。

審計業(yè)務(wù)約定書具有經(jīng)濟合同的性質(zhì)，一經(jīng)約定雙方簽字認(rèn)可，即成為

法律上生效的契約，對各方均具有法定約束力。

二、審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容：

審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容包括：審計業(yè)務(wù)約定書的必備條款，在需要時應(yīng)考

慮增加的其它條款，以及實施集團財務(wù)報表審計時的特殊考慮。

(一)審計業(yè)務(wù)約定書的必備條款

審計業(yè)務(wù)約定書的具體內(nèi)容可能因被審計單位的不同而存在差異，但應(yīng)

當(dāng)包括下列主要方面：

(1)財務(wù)報表審計的目標(biāo)；

(2)管理層對財務(wù)報表的責(zé)任；

(3)管理層編制財務(wù)報表采用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度；

(4)審計范圍；

(5)執(zhí)行審計工作的安排；

(6)審計報告格式和對審計結(jié)果的其他溝通形式；

(7)由于測試的性質(zhì)和審計的其他固有限制，以及內(nèi)部控制的固有局限

性，不可避免地存在著某些重大錯報可能仍然未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險；

(8)管理層為注冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助；

(9)注冊會計師不受限制地接觸任何與審計有關(guān)的記錄、文件和所需要

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的其他信息；

(10)管理層對其作出的與審計有關(guān)的聲明予以書面確認(rèn)；

(11)注冊會計師對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密；

(12)審計收費;

(13)違約責(zé)任；

(14)解決爭議的方法；

(15)簽約雙方法定代表人或其授權(quán)代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加

蓋的公章。

(二)在需要時應(yīng)考慮增加的業(yè)務(wù)約定條款

如果情況需要，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計業(yè)務(wù)約定書中列明下列內(nèi)容：

(1)在某些方面對利用其他注冊會計師和專家工作的安排；

(2)與審計涉及的內(nèi)部審計人員和被審計單位其他員工工作的協(xié)調(diào)；

(3)預(yù)期向被審計單位提交的其他函件或報告；

(4)與治理層整體直接溝通；

(5)在首次接受審計委托時，對與前任注冊會計師溝通的安排；

(6)注冊會計師與被審計單位之間需要達成進一步協(xié)議的事項。

(三)連續(xù)審計業(yè)務(wù)中的考慮

注冊會計師可以與被審計單位簽訂長期審計業(yè)務(wù)約定書，但如果出現(xiàn)下

列情況，應(yīng)當(dāng)考慮重新簽訂審計業(yè)務(wù)約定書：

(1)有跡象表明被審計單位誤解審計目標(biāo)和范圍；

(2)需要修改約定條款或增加特別條款；

(3)高級管理人員、董事會或所有權(quán)結(jié)構(gòu)近期發(fā)生變動；

(4)被審計單位業(yè)務(wù)的性質(zhì)或規(guī)模發(fā)生重大變化；

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（5）法律法規(guī)的規(guī)定；

（6）管理編制財務(wù)報表采用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度發(fā)生變化。

出現(xiàn)上述第（2）種情況時，注冊會計師也可以與被審計單位簽訂補充協(xié)

議，原審計業(yè)務(wù)約定書繼續(xù)有效。

第三節(jié)審計重要性

一、對審計重要性的理解

童避噩被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴(yán)重程度，這一程度在特

定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。

理解重要性的概念，需要注意把握以下幾點：

1、重要性概念中的錯報包含漏報

財務(wù)報表錯報包括財務(wù)報表金額的錯報和財務(wù)報表披露的錯報。

2、重要性概念是針對財務(wù)報表使用者決策的信息需求而言的

如果財務(wù)報表中的某項錯報足以改變或影響財務(wù)報表使用者的相關(guān)決

策，則該項錯報就是重要的，否則就不重要。

3、重要性包括對數(shù)量和性質(zhì)兩個方面的考慮

所謂數(shù)量方面，是指錯報的金額大小，性質(zhì)方面則是錯報的性質(zhì)。一般

而言，金額大的錯報比金額小的錯報更重要。

4、重要性的確定離不開具體環(huán)境

不同企業(yè)面臨不同的環(huán)境，因而判斷重要性的標(biāo)準(zhǔn)也不相同。

5、對重要性的評估需要運用職業(yè)判斷。

（二）審計重要性運用的情形

二、計劃階段確定重要性水平

（一）從數(shù)量方面考慮重要性

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注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮財務(wù)報表層次和各類交易、賬戶余額、列報層次

確定重要性水平。

（二）從性質(zhì)方面考慮重要性

金額不重要的錯報從性質(zhì)上看有可能是重要的。

注冊會計師在判斷錯報的性質(zhì)是否重要時，應(yīng)該考