（會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)論文）對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究.pdf

摘要 步入新世紀(jì) 環(huán)境問題已經(jīng)成為當(dāng)今世界各國發(fā)展過程中必須予以認(rèn)真 面對(duì)的重要問題 也需要在國際經(jīng)濟(jì)交往過程中認(rèn)真考慮 企業(yè)作為當(dāng)今社 會(huì)的基本單元 是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的承擔(dān)者也是社會(huì)發(fā)展的推動(dòng)力量 更應(yīng)該充分 關(guān)注過分追求經(jīng)濟(jì)利益對(duì)自身和社會(huì)帶來的環(huán)境影響 規(guī)范其環(huán)境行為 實(shí) 現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展 同世界發(fā)達(dá)國家相比 我國環(huán)境保護(hù)工作相對(duì)落后 環(huán)境會(huì)計(jì)和環(huán)境信 息披露的研究和運(yùn)用也相對(duì)緩慢 這在一定程度上制約了環(huán)境信息使用者對(duì) 相關(guān)組織環(huán)境影響的判斷 并導(dǎo)致他們無法依據(jù)有效的信息采取相應(yīng)的選擇 和行動(dòng) 因此開展有效的環(huán)境會(huì)計(jì)及環(huán)境信息披露研究具有重要的現(xiàn)實(shí)意義 雖然近年來 我國環(huán)境會(huì)計(jì)及環(huán)境信息披露研究日益高漲 也取得了一些理 論上先進(jìn) 實(shí)踐上可行的優(yōu)秀成果 但是總體看來還是不能與經(jīng)濟(jì)發(fā)展和環(huán) 境保護(hù)的實(shí)際需求相協(xié)調(diào) 在很大程度上存在著理論研究 曲高 而實(shí)踐上 和寡 的問題 因此 筆者將重點(diǎn)關(guān)注我國環(huán)境會(huì)計(jì)及其環(huán)境信息披露理 論與實(shí)踐的現(xiàn)實(shí)問題 本文分為三大部分 第一部分主要是對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的概述 首先 介紹 了企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)產(chǎn)生的歷史背景 其次對(duì)我國的環(huán)境會(huì)計(jì)及環(huán)境信息披露的 現(xiàn)狀進(jìn)行了說明 并介紹了其進(jìn)一步的發(fā)展 最后總結(jié)了企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)概念 的研究成果 提出了自己對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的定義 第二部分是本文的重點(diǎn) 企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量 先探討了企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)模式 提出與現(xiàn)行 會(huì)計(jì)體系相融合的環(huán)境會(huì)計(jì)模式是當(dāng)前我國環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展的最佳選擇 接下 來具體研究了環(huán)境資產(chǎn) 環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量 對(duì)是否存在環(huán)境資本要素 進(jìn)行了研究并對(duì)環(huán)境收入 環(huán)境費(fèi)用和環(huán)境損益的確認(rèn)與計(jì)量提出了自己的 看法 第三部分重點(diǎn)研究了環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露 首先研究了環(huán)境信息的需求者 和企業(yè)披露環(huán)境信息的動(dòng)因 其次著重討論了企業(yè)環(huán)境信息披露的方式和方 法 對(duì)現(xiàn)行披露內(nèi)容 披露方式和披露手段進(jìn)行了比較研究 最后是以我國 上市公司為對(duì)象 對(duì)我國企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀進(jìn)行分析 指出存在 問題和缺陷 并提出上市公司環(huán)境信息披露的改進(jìn)建議 企業(yè)環(huán)境信息披露 應(yīng)當(dāng)是全方位的環(huán)境信息披露 不僅包括環(huán)境會(huì)計(jì)信息 還應(yīng)包括非財(cái)務(wù)環(huán) 境信息 并且針對(duì)不同性質(zhì)的企業(yè)實(shí)旌不同的環(huán)境信息披露方式 關(guān)鍵詞 環(huán)境會(huì)計(jì) 環(huán)境會(huì)計(jì)框架 環(huán)境信息 a b s t r a c t m a r c h e di n t ot h en e wc e n t u r y t h eq u e s t i o n so f e n v i r o n m e n ta l r e a d yb e c o m e ah o t s p o tw h i c hi nt h ev a r i o u sc o u n t r i e s d e v e l o p i n gp r o c e s sm u s tf a c ee a r n e s t l y a l s on e e dc o n s i d e r i n gs e r i o u s l yi nt h ei n t e r n a t i o n a le c o n o m yc o n t a c tp r o c e s s t h e e n t e r p r i s ea st h es o c i e t y sb a s i cu n i ti sn o to n l yt h ee c o n o m i c a ld e v e l o p m e n t u n d e r t a k e rb u ta l s ot h es o c i a ld e v e l o p m e n ti m p e l l i n gf o r c e i ts h o u l dp a yf u l l a t t e n t i o no nt h ee n v i r o n m e n t a le f f e c tw h i c hp u r s u i n gt h ee c o n o m i ci n t e r e s t e x c e s s i v e l yb r i n g st oo w na n dt h es o c i e t y d i r e c ti t se n v i r o n m e n tb e h a v i o r a n d r e a l i z et h es u s t a i n a b l ed e v e l o p m e n t c o m p a r e sw i t ht h ew o r l dd e v e l o p e dc o u n t r y o t n c o u n t r ye n v i r o n m e n t a l p r o t e c t i o n w o r k r e l a t i v e l yb a c k w a r d e n v i r o n m e n t a l a o u n t i n g a n dt h e e n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nd i s c l o s u r er e s e a r c ha n du t i l i z a t i o na r ca l s or e l a t i v e l y s l o w t oac e r t a i ne x t e n t t h i sh a sr e s t r i c t e de n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nu s e l s j k m e n to nt h ec o r r e l a t i o no r g a n i z a t i o ne n v i r o n m e n t a le f f e c t a n dh a sc a u s e d t h e mt ob eu n a b l et oa d o p tt h ec o n e s p o n d i n gc h o i c ea n dt h em o t i o na c c o r d i n gt o t h ee f f e c t i v e i n f o r m a t i o n t h e r e f o r e d e v e l o p i n ge f f e c t i v ee n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n ga n dt h ee n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nd i s c l o s e dh a v et h ev i t a lp r a c t i c a l s i g n i f i c a n c e a l t h o u g hi nr e c e n ty e a r s o u rc o u n t r ye n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n ga n d 佗 s e a r c h0 1 1t h ee n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nd i s c l o s e dg r o we v e rg r e a t e rh e i g h t s a l s oo b t a i n e ds o m ea d v a n c e dt h e o r e t i c a l l ya n dp r a c t i c e do u t s t a n d i n ga c h i e v e m e n t b u ti to v e r a l lc o u l dn o tc o o r d i n a t e sw i t ht h ee c o n o m i c a ld e v e l o p m e n ta n dt h e e n v i r o n m e n t a lp r o t e c t i o na c t u a ld e m a n d t h e r e f o r e t h ea u t h o rw i l lf o c u so n r e a l i s t i c q u e s t i o n o f t h e o r y a n d p r a c t i c ew i t ho t n c o u l l u te n v i r o n m e n t a l a c 地o a n t i n ga n dt h ee n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e t h i sa r t i c l ed i v i d e si n t ot h r e em a j o rp a r t s t h ef i r s tp a r tm a i n l yi st h eo u t l i l 把 l o fe n t e r p r i s ee n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g f i r s t i ti n t r o d u c e dh i s t o r i c a lp e r s p e c t i v e o fe n t e r p r i s ee n v i r o n m e n t a la c 沁o n m i n g n e x tt h ep r e s e n ts i t u a t i o nw h i c hd i s c l o s e d t oo u rc o u n t r se n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n ga n dt h ee n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o nh a s c a r d e do i ls h o w i n g a n di n t r o d u c e di t sf i l r t h c td e v e l o p m e n t f i n a l l y s u i l l m f l i 7 捌 c o n c e p tr e s e a r c hr e s u l t so ne n t e r p r i s ee n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g p r o p o s e d0 w u d n f i n i t i o 皿t h es e c o n dp a r ti sak e yp o i n ti nt h ea r t i c l e t h i sp a f tf o re n t e r p r i s e e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g sc o n f i r m a t i o na n dm e a s u r e m e n t i th a sf i r s t l yd i s c u s s e d t h ep a t t e r no f e n t e r p r i s ee n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g p r o p o s e dt h eb e s tc h o i c ei no u r c o t m t r ye n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gd e v e l o p m e n ti sc o m b i n i n ge n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n gw i t hp r e s e n ta c c o u n t i n g sp a t t e r n n e x ti th a ss t u d i e dt h ee n v i r o n m e n t a l p r o p e r t ya n dt h ee n v i r o n m e n t a ld e b tc o n f m n a t i o na n dm e a s u r e m e n ts p e c i f i c a l l y c o n f i r m e de n v i r o n m e n tc a p i t a le s s e n t i a lf a c t o r sa n dp r o p o s e do w nv i e w0 i i c o n f i m l a t i o na n dm e a s u r e m e n tw i t he n v i r o n m e n ti n c o m e e n v i r o n m e n te x p e n s e a n de n v i r o n m e n tp r o f i ta n dl o s s t h et h i r dp a r te m p h a s i s0 1 1e n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o nd i s c l o s u r e f i r s ts t u d i e dt h ee n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o n d e m a n da n d e n t e r p r i s e e n v i r o i l m e n t a li n f o r m a t i o nd i s c l o s m e a g e n t n e x t e m p h a t i c a l l yd i s c u s s e dt h ew a y a n dm e t h o do f e n t e r p r i s ee n v i r o n m e n ti n f o r m a t i o n d i s c l o s u r e c o m p a r e 誦t hp r e s e n td i s c l o s u r ec o n t e n t w a ya n dm e t h o d f i n a l l yt o o k o u rc o u n t r yt ob el i s t e da st h eo b j e a a n a l y s i sp r e s e n ts i t u a t i o no i lo u rc o u n t r y e n t e r p r i s e e n v i r o n m e n t a l a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n p o i n t e do u tt h ee x i s t e n c e q u e s t i o na n df l a w a n dp u tf o r w a r dt ol i s ti m p r o v e m e n tp r o p o s a l k e yw o r d s e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n g e n v i r o n m e n t a la c c o u n t i n gf a m e e n v i r o n m e n t a li n f o r m a t i o n 玎 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)研究生學(xué)位論文原創(chuàng)性聲明 本人鄭重聲明 此處所提交的博士 碩士學(xué)位論文 漱訇開憊西i 窩愛葉i 擦t 町研憲 是本人在導(dǎo)師指導(dǎo)下 在 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)攻讀博士 碩士學(xué)位期間獨(dú)立進(jìn)行研究所取得的成 果 據(jù)本人所知 論文中除己注明部分外不包含他人已發(fā)表或撰 寫過的研究成果 對(duì)本文的研究工作做出重要貢獻(xiàn)的個(gè)人和集體 均己注明 本聲明的法律結(jié)果將完全由本人承擔(dān) 作者簽名 素沸 日期 矽7 年 口月 7 日 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)研究生學(xué)位論文使用授權(quán)書 詩煢鮞啊蝴艟唧范 系本人在東北財(cái)經(jīng) 大學(xué)攻讀博士 碩士學(xué)位期間在導(dǎo)師指導(dǎo)下完成的博士 碩士學(xué)位 論文 本論文的研究成果歸東北財(cái)經(jīng)大學(xué)所有 本論文的研究內(nèi) 容不得以其他單位的名義發(fā)表 本人完全了解東北財(cái)經(jīng)大學(xué)關(guān)于 保存 使用學(xué)位論文的規(guī)定 同意學(xué)校保留并向有關(guān)部門送交論 文的復(fù)印件和電子版本 允許論文被查閱和借閱 本人授權(quán)東北 財(cái)經(jīng)大學(xué) 可以采用影印 縮印或其他復(fù)制手段保存論文 可以 公布論文的全部或部分內(nèi)容 作者簽名 導(dǎo)師簽名 鋤韋日期 坪 o 月7 e l 魄啼嗍 戶 第一部分企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的概述 第一部分企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的概述 一 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)產(chǎn)生的歷史背景 進(jìn)入工業(yè)社會(huì)以來 人類在經(jīng)濟(jì) 社會(huì) 教育 科技等眾多領(lǐng)域取得了 顯著的成就 但在環(huán)境與發(fā)展的問題上始終面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn) 引發(fā)了嚴(yán)重 的資源耗竭問題 環(huán)境污染和生態(tài)破壞日益嚴(yán)重 從6 0 年代開始 經(jīng)濟(jì)學(xué) 家 生態(tài)學(xué)家 環(huán)境學(xué)家 社會(huì)學(xué)家等紛紛對(duì) 經(jīng)濟(jì)增長型 的發(fā)展觀進(jìn)行 批駁 人們開始意識(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中生態(tài)問題的嚴(yán)重性 認(rèn)識(shí)到社會(huì)進(jìn)步除了經(jīng) 濟(jì)增長外 還應(yīng)考慮公平 自尊 自主 環(huán)境等問題 7 0 年代的石油危機(jī)使 人類意識(shí)到 以犧牲生態(tài)環(huán)境為代價(jià)的文明難以為繼 經(jīng)濟(jì)增長必須改變耗 用大量自然資源的發(fā)展模式 特別是8 0 年代以后 環(huán)境問題由地區(qū)性問題 上升為全球性問題 臭氧層空洞 全球氣溫升高 災(zāi)害性天氣頻繁 大氣污 染 水污染 土壤污染等問題總是困擾著人類的生存與發(fā)展 這一系列問題使人們逐漸從傳統(tǒng)工業(yè)化和經(jīng)濟(jì)增長的陶醉中驚醒 各國 政府均先后提出了在保護(hù)環(huán)境方面的法規(guī)和政策 掀起了全球性環(huán)境保護(hù)熱 潮 許多國家的會(huì)計(jì)界也積極投身于環(huán)保運(yùn)動(dòng)和綠色革命的進(jìn)程 深入探討會(huì) 計(jì)如何參與環(huán)境保護(hù) 如何促進(jìn)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)之間的深層融合與發(fā)展 并直接 導(dǎo)致了環(huán)境會(huì)計(jì)這 現(xiàn)代會(huì)計(jì)新型分支的創(chuàng)立與發(fā)展 其研究始于2 0 世紀(jì) 7 0 年代早期 以英國 會(huì)計(jì)學(xué)月刊 1 9 7 1 年比蒙斯正a b e a m s 的 控制污 染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究 和1 9 7 3 年馬林 j t m a r l i n 的 污染的會(huì)計(jì)問題 兩篇文章為代表 從而揭開了環(huán)境會(huì)計(jì)研究的序幕 但 環(huán)境會(huì)計(jì) 這一概 念最早是由聯(lián)合國改進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)核算體系時(shí)提出的 傳統(tǒng)的以g d p 計(jì)量國家 福利和繁榮程度的做法沒有考慮自然資源的稀缺性和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的損 害 對(duì)環(huán)境問題嚴(yán)重性的認(rèn)識(shí)引發(fā)了專家們對(duì)改進(jìn)國民收入會(huì)計(jì)的探討 1 9 9 2 對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究 年聯(lián)合國提出了建立 綜合環(huán)境與經(jīng)濟(jì)會(huì)計(jì)系統(tǒng) s e e a 的問題 1 9 9 3 年聯(lián) 合國正式發(fā)布同名文告 該文告標(biāo)志著環(huán)境會(huì)計(jì)方面的一個(gè)決定性的發(fā)展 并對(duì)國民環(huán)境會(huì)計(jì)系統(tǒng)的設(shè)計(jì)產(chǎn)生了重大影響 在這里 環(huán)境會(huì)計(jì) 指的是 國民環(huán)境會(huì)計(jì) 即宏觀環(huán)境會(huì)計(jì) 核算對(duì)象實(shí)際上是國民經(jīng)濟(jì) 其基本思路 是在原核算基礎(chǔ)上 將經(jīng)濟(jì)過程對(duì)環(huán)境的利用作為經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出的投入引入進(jìn)來 將環(huán)境質(zhì)量的退化和自然資源的耗減作為成本調(diào)整 得到g d p 又稱綠色 g d p i 1 9 9 8 年2 月 在日內(nèi)瓦舉行的聯(lián)合國國際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府問專 家工作組1 5 次會(huì)議上討論通過的 環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的立場公告 是國際上 第一份關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的系統(tǒng)完整的國際指南 該公告以企業(yè)為主體 對(duì)于環(huán)境成本 環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負(fù)債有了一個(gè)初步的定義 從而對(duì)微觀層面 上的環(huán)境會(huì)計(jì)起到了指導(dǎo)的作用 所有這些都標(biāo)志著環(huán)境會(huì)計(jì)作為世界發(fā)展 的重要課題 對(duì)它的研究已向縱深發(fā)展 二 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)在我國的發(fā)展 我國政府多年來一直十分重視環(huán)境保護(hù)工作 全國人大設(shè)立了環(huán)境與資 源委員會(huì) 并已經(jīng)頒布了許多與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的法律 從1 9 7 9 年9 月我國發(fā) 布 中華人民共和國環(huán)境保護(hù)法 行 以來 已陸續(xù)頒布了 海洋環(huán)境保護(hù)法 水污染防治法 大氣污染防治法 噪聲污染防治法 國務(wù)院關(guān)于在 國民經(jīng)濟(jì)調(diào)整時(shí)期加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)工作的決定 對(duì)外經(jīng)濟(jì)開放地區(qū)環(huán)境保護(hù) 管理辦法 等一系列法律法規(guī) 環(huán)境管理制度的體系框架己初具規(guī)模 應(yīng)該 說 這些行動(dòng)自然會(huì)涉及到環(huán)境與企業(yè)的關(guān)系 然而 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披 露現(xiàn)狀很令人擔(dān)憂 在對(duì)滬 深兩市a 股1 3 6 3 家上市公司2 0 0 4 年年報(bào)中有 關(guān)環(huán)境信息內(nèi)容的統(tǒng)計(jì)中 可以看到我國上市公司環(huán)境信息披露主要集中在 重污染企業(yè) 并且是強(qiáng)制性披露 滬深a 股上市公司5 9 2 家重污染企業(yè)中只 有3 0 4 家公司對(duì)其環(huán)境事項(xiàng)進(jìn)行了披露 披露比例只有5 1 明顯偏低 而 且這些信息集中于定性的披露 并且很多只是出于美化企業(yè)環(huán)境形象而進(jìn)行 2 第一部分企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的概述 i ii 曹皇 量 笪曼 e 曼曼曼曼曼曼墨量 e 置量 曼 蔓鼉 i 的披露 究其原因 主要是因?yàn)閺娜珖秶鷥?nèi)來看 還沒有系統(tǒng)的環(huán)境會(huì)計(jì) 和信息披露的制度和規(guī)范 企業(yè)各方利益關(guān)系者對(duì)企業(yè)披露環(huán)境信息的要求 還不是很強(qiáng)烈 雖然我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)企業(yè)環(huán)境問題的披露沒有作強(qiáng)制性的規(guī)定 但 是從2 0 世紀(jì)9 0 年代開始 我國學(xué)者己對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)開展了一系列的研究 在 宏觀層面方面 徐泓在其專著 環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)物的研究 中指出 從影 響環(huán)境會(huì)計(jì)的經(jīng)濟(jì)因素 自然資源因素以及環(huán)境管理的內(nèi)容分析 凡是能夠 用貨幣表現(xiàn)的環(huán)境事項(xiàng)都是環(huán)境會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容 張白玲在其專著 環(huán)境核 算體系研究 以及相關(guān)論文中指出 環(huán)境會(huì)計(jì)是社會(huì)會(huì)計(jì)的一個(gè)分支 而社 會(huì)會(huì)計(jì)是包含了宏觀會(huì)計(jì)和企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)的一個(gè)廣義概念 因此無論是 宏觀會(huì)計(jì)還是企業(yè)社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì)都應(yīng)以整個(gè)社會(huì) 或國民經(jīng)濟(jì) 為主體 或背 景 反映社會(huì)經(jīng)濟(jì)中資金運(yùn)動(dòng)過程以及給社會(huì)某些方面帶來影響的經(jīng)濟(jì)責(zé) 任 環(huán)境作為公共物品 屬于全社會(huì)共有 所以 環(huán)境會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)包括宏觀核 算體系和微觀核算體系兩個(gè)層面 在微觀層面方面 已對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的概念 本質(zhì)和目標(biāo)進(jìn)行了探討 對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容 核算方法以及在報(bào)表上環(huán) 境信息的披露也進(jìn)行了一定程度的研究 總的來說 我國環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究 與實(shí)踐起步較晚 雖然近年來取得了較大的進(jìn)展 但是在研究的深度和廣度 上與西方國家尚有較大差距 這些研究基本上以對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的理解的討論以 及對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的理論架構(gòu)問題探討的比較多 而對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的研究和探 索較少 有個(gè)別作品對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問題有所涉及 但更多的限于表面問題 的考慮 缺乏經(jīng)過大量實(shí)際調(diào)查 分析 總結(jié) 并最終能夠指導(dǎo)環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā) 展實(shí)踐的深層次研究 而且我國學(xué)者對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究還習(xí)慣于 各自為政 沒有形成穩(wěn)定的研究方向 也缺乏有效的合作 因此 需要我國學(xué)術(shù)界和實(shí) 務(wù)界緊密配合 共同努力 立足我國的實(shí)際情況 借鑒西方國家先進(jìn)經(jīng)驗(yàn) 廣開思路 勇于包q 新 積極拓展環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究和實(shí)踐的新領(lǐng)域 對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究 三 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的內(nèi)涵及分類 一 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的概念 當(dāng)環(huán)境問題影響了社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活和人們的生存狀態(tài)時(shí) 人們開始注意 關(guān)心環(huán)境影響問題 并試圖用一定的確認(rèn) 計(jì)量手段 去評(píng)估 核算環(huán)境行 為的影響過程和結(jié)果 于是逐步出現(xiàn)了有關(guān)環(huán)境事項(xiàng)的確認(rèn) 計(jì)量等核算理 論與方法 其實(shí) 人們確認(rèn) 計(jì)量環(huán)境經(jīng)濟(jì)影響的方式和方法有很多種 并不是單 一的使用環(huán)境會(huì)計(jì)手段 它還使用統(tǒng)計(jì)核算 生產(chǎn)核算等核算方式 加上環(huán) 境會(huì)計(jì)核算 就形成了較為完整的環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系 所以在研究和討論環(huán) 境會(huì)計(jì)問題時(shí) 需要審慎的將環(huán)境會(huì)計(jì)核算與控制同環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算與控制的 其他方式區(qū)別開來 對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)進(jìn)行合理的定位 目前很多國內(nèi)外理論文獻(xiàn) 都沒有將其區(qū)分開研究和討論 把凡是涉及對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)影響的一切確認(rèn)與計(jì) 量的事項(xiàng) 統(tǒng)統(tǒng)不加區(qū)分地納入環(huán)境會(huì)計(jì)的研究與討論范疇 讓人感覺到環(huán) 境會(huì)計(jì)問題無比宏大 無所不包 而在環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上 又讓人們感到無從 下手 無所適從 這是導(dǎo)致我國目前環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)落后且發(fā)展緩慢的重要因 素之一 所以 首先應(yīng)當(dāng)解決的一個(gè)問題就是區(qū)分宏觀環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算和微觀 環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算 進(jìn)而把環(huán)境會(huì)計(jì)核算從微觀環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系中區(qū)分出來 環(huán)境會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)新興分支 又可分為宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)和微觀環(huán)境會(huì)計(jì) 本文僅研究微觀 即企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì) 基于以上考慮和認(rèn)識(shí) 筆者認(rèn)為 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)的擴(kuò)展 它是以貨幣為主要計(jì)量單位 運(yùn)用會(huì)計(jì)的專門方法 對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的 環(huán)境影響引發(fā)的可以預(yù)見或現(xiàn)實(shí)發(fā)生的財(cái)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn) 計(jì)量 控制和報(bào) 告的會(huì)計(jì) 作為會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)分支 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的基本職能仍然是反映和控制 其工作體系也就大致的可以歸納為兩類 一是提供信息 包括為外部使用的 信息和為內(nèi)部使用的信息 二是參與企業(yè)的環(huán)境管理 從而促使企業(yè)在實(shí)現(xiàn) 4 第一部分企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的概述 良好的經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)實(shí)現(xiàn)良好的環(huán)境效益 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的兩大分支 企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展有兩種推動(dòng)因素 一種源于企業(yè)內(nèi)部管理的需要 企業(yè)面對(duì)社會(huì)日益高漲的環(huán)境保護(hù)熱潮以及社會(huì)法律 政府的環(huán)境限制 不 得不考慮自身生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響 也有于企業(yè)內(nèi)部對(duì)自身活動(dòng)的環(huán) 境影響的反思和環(huán)保意識(shí)的提高 也決定和影響著企業(yè)主動(dòng)或者被動(dòng)地將環(huán) 境問題納入生產(chǎn)經(jīng)營管理過程當(dāng)中 開展與生產(chǎn)經(jīng)營管理相匹配的環(huán)境管理 活動(dòng) 另一種因素源于企業(yè)外部需求 法律 政府 民眾和環(huán)保組織及其它方 面的企業(yè)利益關(guān)系人需要獲得企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的環(huán)境影響 以及由此產(chǎn)生 的企業(yè)現(xiàn)在和未來的財(cái)務(wù)變動(dòng)信息 以便做出對(duì)企業(yè)多發(fā)面的決策或行動(dòng) 于是根據(jù)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)同一般企業(yè)會(huì)計(jì)一樣 被分成企業(yè)內(nèi)部環(huán)境會(huì)計(jì)和企 業(yè)外部環(huán)境會(huì)計(jì)兩個(gè)基本部分 企業(yè)內(nèi)部環(huán)境會(huì)計(jì)是適應(yīng)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)過程中實(shí)施環(huán)境管理 選擇 環(huán)境對(duì)策的需要而產(chǎn)生和建立的 為企業(yè)有效的開展環(huán)境活動(dòng)提供內(nèi)部管理 信息的會(huì)計(jì)系統(tǒng) 主要涉及企業(yè)管理活動(dòng)的環(huán)境評(píng)價(jià) 環(huán)?；顒?dòng)和環(huán)保投資 決策分析 環(huán)保資金籌措方式的選擇 環(huán)境成本的控制 環(huán)保項(xiàng)目或活動(dòng)的 經(jīng)濟(jì)效果評(píng)估及環(huán)保業(yè)績考核等方面 企業(yè)外部環(huán)境會(huì)計(jì)是確認(rèn) 計(jì)量和報(bào) 告企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)過程中發(fā)生的環(huán)境事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)影響的會(huì)計(jì)系統(tǒng) 企業(yè)生 產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)過程中 不可避免地會(huì)對(duì)周圍環(huán)境產(chǎn)生不同程度的影響 包括生 產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的廢水 廢氣 廢渣 聲光污染等 還有企業(yè)產(chǎn)品可能發(fā) 生的環(huán)境影響及產(chǎn)品使用壽命終結(jié)后處理的環(huán)境影響 同時(shí)還有針對(duì)可以預(yù) 見的污染現(xiàn)象開展的環(huán)境保護(hù)和治理活動(dòng) 這些環(huán)境負(fù)面影響和開展的環(huán)境 治理 保護(hù)活動(dòng) 有些直接帶來企業(yè)財(cái)務(wù)事項(xiàng)的發(fā)生 有些則必須事先為未 來的環(huán)保行動(dòng)或可能承擔(dān)的環(huán)保責(zé)任準(zhǔn)備必要的資金 還有些在未來的某一 時(shí)刻發(fā)生的不可預(yù)料的環(huán)境責(zé)任承擔(dān)而導(dǎo)致企業(yè)財(cái)務(wù)支出 這些直接或間接 的環(huán)境問題導(dǎo)致的財(cái)務(wù)影響 必須通過企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng) 按照規(guī)范的確認(rèn) 計(jì) 5 對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究 量程序進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量 通過適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)賬簿體系予以記錄和歸納 并定期 總結(jié) 向企業(yè)內(nèi)部和外部的有關(guān)信息需求者報(bào)告 企業(yè)外部環(huán)境會(huì)計(jì)的建立 和發(fā)展 使得企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)所核算和控制的會(huì)計(jì)要素的內(nèi)容 由于環(huán)境 資產(chǎn) 環(huán)境負(fù)債 環(huán)境成本與費(fèi)用 環(huán)境收益等事項(xiàng)的發(fā)生而擴(kuò)展 在會(huì)計(jì) 核算與控制的時(shí)間和空間上都比傳統(tǒng)的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有了很大的增加 并由 于社會(huì)群體對(duì)企業(yè)環(huán)境責(zé)任的關(guān)注 使得會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容也發(fā)生了重大變化 環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容已經(jīng)越來越為企業(yè)所接受 企業(yè)內(nèi)部環(huán)境會(huì)計(jì)和企業(yè)外部環(huán)境會(huì)計(jì)也可以看成是企業(yè)環(huán)境管理會(huì)計(jì) 和企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 企業(yè)環(huán)境管理會(huì)計(jì)的開展和運(yùn)行 要以客觀 準(zhǔn)確 及時(shí)的環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的基礎(chǔ)核算和控制為前提 環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)環(huán) 境事項(xiàng)的確認(rèn) 計(jì)量和報(bào)告的歷史積累 為環(huán)境管理會(huì)計(jì)開展具體環(huán)境事項(xiàng) 的預(yù)測 決策 標(biāo)準(zhǔn)制定和業(yè)績考核提供了具有說服力的具體數(shù)據(jù)信息 否 貝 環(huán)境管理會(huì)計(jì)的預(yù)測與決策 執(zhí)行與控制 總結(jié)與考核就無法有效地進(jìn)行 另外 在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程中 已有跡象表明 在外部 需求和企業(yè)自主性等動(dòng)機(jī)的促動(dòng)下 內(nèi)部管理信息有向外部報(bào)告信息轉(zhuǎn)化的 趨勢 這是企業(yè)會(huì)計(jì)適應(yīng)社會(huì)發(fā)展要求和主動(dòng)迎合市場環(huán)境的合理選擇 同 樣 隨著企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的不斷發(fā)展和完善 這種內(nèi)部環(huán)境管理信息外部化的 趨勢 也必然會(huì)在企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)領(lǐng)域發(fā)生和發(fā)展 鑒于此點(diǎn) 本文以下將從 會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)方面具體討論企業(yè)外部環(huán)境會(huì)計(jì) 即企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 6 第二部分企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量 第二部分企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量 一 企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)框架的方式選擇 鄉(xiāng)卜部環(huán)境會(huì)計(jì)是現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的延伸和擴(kuò)展 主要處理由于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng) 營活動(dòng)引起的環(huán)境影響而發(fā)生的現(xiàn)實(shí)的或有明顯證據(jù)表明在未來某一時(shí)間發(fā) 生的環(huán)境財(cái)務(wù)事項(xiàng)以及環(huán)境對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)影響 主要是企業(yè)被動(dòng)承擔(dān)或者說 是受社會(huì)規(guī)范制約必須承擔(dān)的部分 目前的研究成果有兩種 一是將環(huán)境財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)納入現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系 與現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合 二是建立獨(dú)立的企業(yè) 環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系 由于兩種模式的會(huì)計(jì)操作具有較大的差異 所以必須合 理選擇較為可行的會(huì)計(jì)處理模式 才能具體研究企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)問 題 一 與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系融合的方式 選擇將環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)納入企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系 不是說不要環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 而是在現(xiàn)行企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本框架下 對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)事項(xiàng)也按照現(xiàn)有會(huì)計(jì)規(guī) 范進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理 同時(shí) 根據(jù)企業(yè)環(huán)境管理的需要和外部利益相關(guān)者 的要求 采取適當(dāng)?shù)姆绞?方法和程序 對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行反映和控制 并在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中傳遞有利于企業(yè)財(cái)務(wù)信息使用者決策需要的環(huán)境財(cái)務(wù)信 息 到目前為止 世界各國企業(yè) 絕大多數(shù)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)核算的企業(yè) 基本 上還是將環(huán)境事項(xiàng)的財(cái)務(wù)影響統(tǒng)一納入企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系 編制綜合的 企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告 采取與現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系融合的方式 一般需要對(duì)各類會(huì)計(jì) 要素所涉及的環(huán)境項(xiàng)目開設(shè)環(huán)境核算的明細(xì)賬戶 遵循現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 對(duì)環(huán) 境會(huì)計(jì)要素進(jìn)行歸納 分類核算 以便在編制財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí) 可以順利生成環(huán) 境財(cái)務(wù)信息 便于環(huán)境財(cái)務(wù)信息使用者的決策 7 對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究 盂凡利博士主張將環(huán)境會(huì)計(jì)要素對(duì)應(yīng)的納入企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素中 建立 獨(dú)立的會(huì)計(jì)賬戶 對(duì)于是總分類賬戶還是建立明細(xì)賬戶沒有詳加說明 并將 其融入企業(yè)對(duì)外財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中作相關(guān)的信息披露 他認(rèn)為 在現(xiàn)有的財(cái)務(wù) 報(bào)表內(nèi)披露 是指利用現(xiàn)行制度規(guī)定的資產(chǎn)負(fù)債表 損益表 財(cái)務(wù)狀況變動(dòng) 表或現(xiàn)金流量表等主要報(bào)表及其附表來披露環(huán)境問題引起的環(huán)境效果 實(shí)際 上也就是把環(huán)境問題可能引發(fā)的對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響予以全面考 慮 進(jìn)而納入現(xiàn)有報(bào)表之中予以披露 其在著作中提供的考慮環(huán)境問題財(cái)務(wù) 影響的示意損益表可以較好的表現(xiàn)這種觀念 如下表所示 表2 1調(diào)整后的利潤表 數(shù)據(jù)省略 一 主營業(yè)務(wù)收入 減 營業(yè)成本 扣除環(huán)保設(shè)備折舊 營業(yè)稅金及附加 加上少繳的流轉(zhuǎn)稅 銷售費(fèi)用 管理費(fèi)用 扣除排污費(fèi) 財(cái)務(wù)費(fèi)用 加上低息貸款少繳的利息 二 主營業(yè)務(wù)利潤 加 其他業(yè)務(wù)利潤 三 營業(yè)利潤 減 環(huán)保支出 加 環(huán)保收益 加 投資收益 加 營業(yè)外收入 扣除政府發(fā)放的污染治理補(bǔ)助 減 營業(yè)外支出 扣除污染罰款 四 利潤總額 減 所得稅 墊 三墮 蘭曼 翌墨塑堡遇魚墮堡型 五 利潤凈額 資料來源 孟凡利 環(huán)境會(huì)計(jì)研究 1 2 l 頁 大連 東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社 1 9 9 9 在美國 會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上是將環(huán)境影響的財(cái)務(wù)事項(xiàng) 通過一系列相關(guān)的會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則 公告 意見書等方式 規(guī)范環(huán)境影響財(cái)務(wù)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理 如 石棉 清理成本的會(huì)計(jì)處理 處理環(huán)境污染成本的資本化 環(huán)境負(fù)債會(huì)計(jì) 等 公告為基本準(zhǔn)則 處理相關(guān)環(huán)境成本 環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負(fù)債問題 在環(huán)境信 息披露方面 則適用第5 號(hào)準(zhǔn)則公告 或有事項(xiàng)會(huì)計(jì) 這種做法實(shí)際上是將 8 第二部分企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量 環(huán)境會(huì)計(jì)納入企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系的直接表現(xiàn) 加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì) c i c a 也在2 0 世紀(jì)9 0 年代發(fā)表了一系列環(huán)境 會(huì)計(jì)的調(diào)研報(bào)告 1 9 9 3 年公布了 環(huán)境會(huì)計(jì)一環(huán)境成本與環(huán)境負(fù)債 在財(cái)務(wù) 會(huì)計(jì)的框架下 討論了環(huán)境成本辨別 期問歸屬 資本化條件等問題 還提 出以建立環(huán)境負(fù)債準(zhǔn)備金的方式對(duì)未來支出的環(huán)境成本予以考慮 對(duì)偶發(fā)的 環(huán)境負(fù)債應(yīng)當(dāng)予以披露 二 設(shè)立獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系 建立獨(dú)立的環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系 是很多學(xué)者和環(huán)境會(huì)計(jì)工作者的努力方 向 并且已經(jīng)做了很多嘗試 但總的來看 這種設(shè)想體系理論研究比較多 實(shí)施案例較少 之所以會(huì)形成這樣的局面 與環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的特殊性是分不 開的 在會(huì)計(jì)的發(fā)展歷史過程中 隨著時(shí)代發(fā)展的需要和管理的需求以及企業(yè) 社會(huì)關(guān)系的變化會(huì)不斷的產(chǎn)生新的會(huì)計(jì)領(lǐng)域 比如 社會(huì)責(zé)任會(huì)計(jì) 人力資 源會(huì)計(jì) 物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)等 但是 與環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不同的是 除了人們對(duì)人 力資源會(huì)計(jì)的研究探索過是否需要增加人力資源相應(yīng)的會(huì)計(jì)要素 主要是人 力資本要素 外 還沒有像環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)這樣 對(duì)一般會(huì)計(jì)的幾個(gè)要素都要 進(jìn)行考慮的問題 就現(xiàn)在的情況來看 對(duì)環(huán)境資產(chǎn) 環(huán)境負(fù)債 環(huán)境資本 環(huán)境成本費(fèi)用 環(huán)境收入 環(huán)境損益等內(nèi)容 都有不同程度的研究與探索 對(duì)部分環(huán)境會(huì)計(jì)要素的詳細(xì)項(xiàng)目分類和賬戶設(shè)置體系也有系統(tǒng)化的研究 并 且也有人尋求建立獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)等式 如喬世震教授在其著作中談到環(huán)境 會(huì)計(jì)等式 自然資產(chǎn) 負(fù)債 自然資本 同時(shí)他還列示了環(huán)境資產(chǎn)負(fù)債表 如下表所示 9 對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究 表2 2 環(huán)境瓷產(chǎn)負(fù)債表 簡表 資產(chǎn) 金額負(fù)債及所有者權(quán)益金額 自然資產(chǎn) 負(fù)債 減 自然資產(chǎn)損耗 應(yīng)付環(huán)保費(fèi) 自然資產(chǎn)凈值 應(yīng)交環(huán)境稅 所有者權(quán)益 自然資本 負(fù)債及所有者 資產(chǎn)總計(jì) 權(quán)益總計(jì) 資料來源 喬世震 喬陽編 漫畫環(huán)境會(huì)計(jì) 6 7 頁 北京 中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社 2 0 0 2 對(duì)于上述會(huì)計(jì)等式 他們也談到了該表的缺陷 即未能將符合環(huán)境會(huì)計(jì) 的相關(guān)要素 如人造環(huán)境資產(chǎn)等納入報(bào)告體系 具有不完備性的缺陷 徐泓教授在其著作中 也研究了微觀環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容 并提出了應(yīng) 當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告及其附注中披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息 具體內(nèi)容如下表所示 衰2 3徽覡環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告 項(xiàng)目 金額項(xiàng)目金額 一 環(huán)境資產(chǎn) 二 環(huán)境費(fèi)用 l 可再生自然資源 l 自然資源耗減費(fèi)用 期初存量 2 生態(tài)環(huán)境資源降級(jí)費(fèi)用 本期增加量 3 維持自然資源存量基本費(fèi)用 本期折耗量 4 保護(hù)生態(tài)環(huán)境資源質(zhì)量費(fèi)用 本期其他減少量 期末存量合計(jì) 2 不可再生礦產(chǎn)資源 期初存量 三 環(huán)境效益 本期增加量 直接環(huán)境效益 本期折耗量 本期其他減少量 期末存量 四 環(huán)境負(fù)債 備注 1 環(huán)境負(fù)債的計(jì)量 2 會(huì)計(jì)政策 3 其他披露 蠶科采源 徐泓著 環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的研究 2 0 4 2 0 5 頁 北京 中國人民大學(xué) 出版社 1 9 9 8 第二部分企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量 從上述研究成果中可以看出 到目前為止 會(huì)計(jì)理論界對(duì)如何選擇環(huán)境 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的體制與模式并不統(tǒng)一 環(huán)境專家 環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)家 環(huán)境會(huì)計(jì)學(xué)者 希望能夠建立獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)體系 并與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系并列運(yùn)行 以滿 足環(huán)境管理和外界信息使用者的需要 但在實(shí)務(wù)中 還沒有真正建立起完全 獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)體系 現(xiàn)在介紹的國內(nèi)外獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)系統(tǒng)更多適用于宏 觀環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算 或者適用于宏觀與微觀組織環(huán)境影響問題的生產(chǎn)核算 實(shí) 物量 指數(shù) 和統(tǒng)計(jì)核算 三 基于我國國情對(duì)以上兩種環(huán)境會(huì)計(jì)體系模式的選擇 基于以上考慮 在本文的研究中將選擇第一種模式 即將與企業(yè)環(huán)境問 題相關(guān)的會(huì)計(jì)處理納入現(xiàn)行企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之中 這樣的選擇主要基于以下考 慮 1 企業(yè)作為會(huì)計(jì)主體的考慮 企業(yè)是一個(gè)會(huì)計(jì)主體 其本身存在或可能發(fā)生的環(huán)境問題與生產(chǎn)經(jīng)營活 動(dòng)緊密聯(lián)系 企業(yè)開展的各項(xiàng)環(huán)境保護(hù)活動(dòng)和接受 承擔(dān)的環(huán)境財(cái)務(wù)影響是 同企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)緊密聯(lián)系的 以環(huán)境保護(hù)事項(xiàng)為例 企業(yè)生產(chǎn)經(jīng) 營活動(dòng)如果存在預(yù)期的環(huán)境損害 社會(huì) 政府 公眾就會(huì)要求企業(yè)開展預(yù)防 和治理其發(fā)生的現(xiàn)實(shí)環(huán)境損害或潛在環(huán)境損害 相反 如果企業(yè)沒有相關(guān)的 活動(dòng)引發(fā)該類環(huán)境損害 企業(yè)就不會(huì)承擔(dān)該項(xiàng)環(huán)境損害引發(fā)的環(huán)境責(zé)任 也 就沒有該項(xiàng)環(huán)境損害造成的環(huán)境財(cái)務(wù)影響后果 企業(yè)會(huì)計(jì)也就不需要確認(rèn) 計(jì)量和報(bào)告此類環(huán)境會(huì)計(jì)信息 我國實(shí)行的基本建設(shè)項(xiàng)目 三同時(shí) 制度 環(huán)境影響評(píng)價(jià)制度也充分說明了企業(yè)具體的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)與相應(yīng)的環(huán)境保護(hù) 工作具有緊密對(duì)應(yīng)關(guān)系 也再次證明環(huán)保設(shè)施建設(shè) 運(yùn)營及達(dá)標(biāo)本身就構(gòu)成 企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)的一個(gè)不可分割的組成部分 如果建立獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)體 系 實(shí)際上是把相互依存的企業(yè)財(cái)務(wù)事項(xiàng)分割開來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的選擇 從 整體性觀念出發(fā) 這種選擇是不合時(shí)宜的 2 會(huì)計(jì)實(shí)踐的現(xiàn)實(shí)考慮 如前文所述 到目前為止 完全獨(dú)立于現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的環(huán)境會(huì)計(jì)系 l l 對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究 統(tǒng)并不存在 完全構(gòu)建環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本等式的結(jié)果總是給人以牽強(qiáng)附會(huì) 之感 例如 環(huán)境資產(chǎn) 環(huán)境負(fù)債 自然資本 這一等式的含義就極其模糊 特別是 自然資本 的歸屬及參與企業(yè)利益分配等問題 都無從解釋 如果 將環(huán)境視為社會(huì)公共物品 那么社會(huì)應(yīng)是企業(yè) 自然資本 的擁有者 代表 社會(huì)行使社會(huì)管理權(quán)限的政府應(yīng)當(dāng)是最為合適的 自然資本 的管理者 但 持上述觀點(diǎn)的研究者沒有闡述 自然資本 的所有權(quán)歸屬 徐泓教授的著作 已經(jīng)初步確立了 自然資本 的社會(huì)屬性 并引入 基金 理論 試圖建立 環(huán)境會(huì)計(jì)等式 即使這樣 另一個(gè)問題可能會(huì)隨之產(chǎn)生 即在擁有國有資本 的企業(yè)中 如果建立獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)體系 就有環(huán)境資產(chǎn) 環(huán)境負(fù)債 環(huán)境 資本 環(huán)境收人與費(fèi)用 還可以核算環(huán)境損益 那么 環(huán)境資本的分配目標(biāo) 是僅限于環(huán)境損益 還是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的利潤呢 顯然不可能是前者 因?yàn)?如果那樣就與這些理論闡述的環(huán)境資源給企業(yè)帶來貢獻(xiàn)的觀點(diǎn)不符 如果參與后者的收益分配 卻在會(huì)計(jì)上沒有建立起相互的聯(lián)系 就顯得非常 勉強(qiáng) 以至于難以執(zhí)行 蔣梅博士在其畢業(yè)論文中也提到了 自然資本 自 然資產(chǎn) 的會(huì)計(jì)要素及其會(huì)計(jì)處理 但沒有涉及相應(yīng)的環(huán)境會(huì)計(jì)等式 而后 討論環(huán)保設(shè)旌的資本化問題時(shí) 也采取了與現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)融合的方式處 理此類業(yè)務(wù) 其 固定資產(chǎn) 環(huán)保用固定資產(chǎn) 賬戶的運(yùn)用充分說明了這 一點(diǎn) 3 關(guān)于企業(yè)對(duì)自然資源和生態(tài)環(huán)境資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量 這個(gè)問題在很大程度上困擾著環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展和運(yùn)用 盡管到目前 為止有很多學(xué)者和專家均提出企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)對(duì)相應(yīng)的自然資源和生態(tài)環(huán)境資 源做出反映 將自然資源和生態(tài)環(huán)境資源轉(zhuǎn)化為企業(yè)的 自然資產(chǎn) 但卻沒 有能夠提供一種真正實(shí)用的轉(zhuǎn)化模式或方法 徐泓教授運(yùn)用馬克思的價(jià)值理 論 地租理論以及經(jīng)濟(jì)學(xué)中的稀缺理論 效用理論和財(cái)富理論探討了自然資 源 主要是有形礦產(chǎn)資源 的確認(rèn)與計(jì)量問題 這種嘗試也許是非常值得考 慮的研究方向 但其前提需要嚴(yán)格加以界定 一是企業(yè)對(duì)于自然資源 生態(tài) 環(huán)境資源 到底擁有怎樣的權(quán)利 一般來說 對(duì)于個(gè)體組織而言 對(duì)自然資 第二部分企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量 源 生態(tài)環(huán)境資源只有使用權(quán) 控制權(quán) 而沒有所有權(quán) 二是會(huì)計(jì)與價(jià)值 價(jià)格的關(guān)系 在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下 財(cái)富的計(jì)算依據(jù)是價(jià)格而不是價(jià)值 企業(yè) 資產(chǎn)的計(jì)量是以市場交易價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)的 盡管我們知道價(jià)格以價(jià)值為基礎(chǔ) 并圍繞價(jià)值上下波動(dòng) 但價(jià)格的影響因素是多方面的 會(huì)計(jì)直接面對(duì)的是價(jià) 格不是價(jià)值 會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量以及會(huì)計(jì)中使用的市場價(jià)值 現(xiàn)行價(jià)值 折現(xiàn)價(jià)值等概念 也不是馬克思所說的社會(huì)必要?jiǎng)趧?dòng)所決定的那個(gè) 價(jià)值 而是人們在通過一定的方法對(duì)現(xiàn)在 未來發(fā)展的可能性做出判斷的基礎(chǔ)上 對(duì)某一產(chǎn)品或服務(wù)的價(jià)格做出的估計(jì)或折現(xiàn)后的金額 礦產(chǎn)資源一般是經(jīng)過一個(gè)復(fù)雜過程才能夠確定的 要花費(fèi)大量的成本 同時(shí)還應(yīng)當(dāng)承擔(dān)那些勘測之后沒有可供開采礦產(chǎn)資源項(xiàng)目的分?jǐn)偝杀?所以 礦產(chǎn)資源開發(fā)前的成本也是驚人的 我國過去和現(xiàn)在探明的可供開采 利用 的礦產(chǎn)資源的前期費(fèi)用 大多是由國家提供的財(cái)政資金全力支持完成的 礦 山企業(yè)基本上不考慮前期成本 也不承擔(dān)支付前期費(fèi)用的責(zé)任 現(xiàn)在 這種 狀況已經(jīng)有所轉(zhuǎn)變 一些地方已經(jīng)開始礦產(chǎn)資源開發(fā)權(quán)的公開拍賣 雖然還 沒有考慮對(duì)前期測量和勘查費(fèi)用的補(bǔ)償問題 但是自然資源的開發(fā) 利用權(quán) 等取得費(fèi)用的資本化已經(jīng)變成現(xiàn)實(shí)問題 現(xiàn)有環(huán)境會(huì)計(jì)著作都沒有對(duì)這部分 成本的補(bǔ)償做出合理解釋 其價(jià)值計(jì)算中也沒有考慮這樣的問題 4 關(guān)于企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量的考慮 這一點(diǎn)是目前環(huán)境會(huì)計(jì)研究的主要分歧表現(xiàn)最明顯的一個(gè)方面 如果不 考慮自然資源 生態(tài)資源的非交易成本的資本化問題 也就沒有 自然資產(chǎn) 自然資源 等現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系中不存在的會(huì)計(jì)要素 其余環(huán)境影響的財(cái)務(wù)問 題現(xiàn)行會(huì)計(jì)系統(tǒng)完全可以處理 也就沒有必要建立獨(dú)立的環(huán)境會(huì)計(jì)體系 如 果一定要考慮自然資源 生態(tài)環(huán)境資源的非交易成本 或許可以建立起獨(dú)立 的環(huán)境會(huì)計(jì)體系 但其可靠性 準(zhǔn)確性等會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的保證程度還是讓人 感到不可判斷 因?yàn)閳?bào)告使用人必須具備環(huán)境專家 環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)家 環(huán)境會(huì) 計(jì)學(xué)家共同的專業(yè)技能 才能辨別在這種狀態(tài)下環(huán)境會(huì)計(jì)提供的環(huán)境信息 如果承認(rèn)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者大都不具備這些專家的共同技能 也就承認(rèn) 對(duì)我國環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問題的研究 了他們?nèi)匀徊豢赡芾斫夂桶盐赵擃惌h(huán)境信息 那么這種信息的提供方式和內(nèi) 容的意義就不存在了 5 分配的考慮 正如第二點(diǎn)談到的那樣 如果建立兩套會(huì)計(jì)核算體系 運(yùn)用兩個(gè)會(huì)計(jì)等 式 環(huán)境會(huì)計(jì)就可能在形式上真正獨(dú)立起來 但是可以毫不夸張地說 以目 前的研究成果為基礎(chǔ) 環(huán)境會(huì)計(jì)體系核算的結(jié)果很可能是損失大于收益 如 果形成這樣的局面 環(huán)境資本 或自然資本 的收益分配如何解決和解釋 如果參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的凈收益的分配 在理論和實(shí)務(wù)上達(dá)到了統(tǒng) 一 但在會(huì)計(jì)等式上的矛盾又會(huì)突顯出來 一個(gè)等式中的資本參與另一個(gè)等 式中資本收益的分配 似乎也是難以接受和理解的 相反 如果按照有些環(huán) 境學(xué)家和經(jīng)濟(jì)學(xué)家的估計(jì) 很多企業(yè)所產(chǎn)生的凈利潤不足以彌補(bǔ)為治理企業(yè) 生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所產(chǎn)生的污染或環(huán)境破壞發(fā)生的支出 那么假設(shè)利用一定的轉(zhuǎn) 換方式將生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所產(chǎn)生的利潤分割給環(huán)境資本 環(huán)境資產(chǎn)帶來的收 益 企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營就是虧損 在這種情況下 經(jīng)營資本還有投資動(dòng)力嗎 如 果經(jīng)營資本沒有了投資動(dòng)力 環(huán)境保護(hù)所需資金又從哪里獲取呢 也許有人 認(rèn)為 這樣的企業(yè)可以停產(chǎn)或取締 可是隨之麗來的后果影響成本 如社會(huì) 安定成本 就會(huì)小么 這些問題即使是經(jīng)濟(jì)學(xué)家和社會(huì)學(xué)家也很難給出一個(gè) 合理的答案 那么作為為微觀會(huì)計(jì)主體服務(wù)的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)顯然也沒有能力 解決這樣的問題 根據(jù)以上的考慮 在本文以下的闡述中 始終貫徹 個(gè)基本思想 即立 足現(xiàn)實(shí) 做會(huì)計(jì)能做的事 把環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)定位于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的環(huán)境 財(cái)務(wù)影響的確認(rèn) 計(jì)量 記錄 歸納 報(bào)告和信息提供范圍之內(nèi) 企業(yè)生產(chǎn) 經(jīng)營活動(dòng)與自然資源 生態(tài)環(huán)境資源的相互影響事項(xiàng)的會(huì)計(jì)反映 僅限于法 規(guī) 制度明確規(guī)定企業(yè)必須承擔(dān)的相應(yīng)責(zé)任的財(cái)務(wù)影響 或企業(yè)自愿承擔(dān)的 非強(qiáng)制性環(huán)境活動(dòng)的環(huán)境財(cái)務(wù)影響 如非規(guī)定性的環(huán)?；顒?dòng)的財(cái)務(wù)支出 若環(huán)境會(huì)計(jì)體系模式采取與現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系融合的方式 一般需要對(duì)各類 會(huì)計(jì)要素所涉及的環(huán)境項(xiàng)目開設(shè)環(huán)境核算的明細(xì)賬戶 以下本文將仿照現(xiàn)行 1 4 第二部分企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量 財(cái)務(wù)會(huì)