第 16 章企業(yè)所得稅

1、第 16 章 企業(yè)所得稅,第一節(jié) 企業(yè)所得稅概述第二節(jié) 應(yīng)納稅所得額的確定第三節(jié) 企業(yè)所得稅的計(jì)算第四節(jié) 企業(yè)所得稅的申報(bào)與繳納,第一節(jié) 企業(yè)所得稅概述,一、概念、特點(diǎn)和立法原則 （一）概念 企業(yè)所得稅是對(duì)企業(yè)取得的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得征收的一種稅。,（二）特點(diǎn) 1計(jì)稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額。 2應(yīng)納稅所得額的計(jì)算較復(fù)雜。 3量能負(fù)擔(dān)。 4實(shí)行按年征收、分期預(yù)繳的征收管理方法。,（三）立法原則 1統(tǒng)一稅法， 2規(guī)范國(guó)家與企業(yè)的分配關(guān)系，促進(jìn)企業(yè)轉(zhuǎn)換經(jīng)營(yíng)機(jī)制。 3兼顧我國(guó)實(shí)際，向國(guó)際稅收慣例靠攏。 4簡(jiǎn)化稅制，提高征管效率。,二、納稅人,居民企業(yè),非居民企業(yè),登記注冊(cè)地在中國(guó) （個(gè)人獨(dú)企業(yè)、合伙企

2、業(yè)除外）,實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó),稅收的居民管轄權(quán),無限納稅義務(wù),稅收的地域管轄權(quán),有限納稅義務(wù),依照外國(guó)法律成立，且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)， 但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，或者在中國(guó)境內(nèi)未 設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)。,三、征稅對(duì)象 四、稅率,符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收,第二節(jié) 應(yīng)納稅所得額的確定,應(yīng)納稅所得額是企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)。 應(yīng)納稅所得額 = 收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除-允許彌補(bǔ)的以前年度虧損 應(yīng)納稅所得額的計(jì)算以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則（國(guó)家另有規(guī)定的除外），會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī)定不一致的，按照稅法規(guī)定計(jì)算。,一、收入總額的確定,（一）收入形式

3、企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額（包括視同銷售收入）。 （二）收入的確認(rèn) （三）不征稅收入（不具備可稅性） 1財(cái)政撥款 2依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金。 3國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。,二、準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目,（一）扣除項(xiàng)目應(yīng)遵循的原則 1、劃分收益性支出和資本性支出 2權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。 3配比原則。 4相關(guān)性原則。如：停止使用的固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用、罰款支出 5確定性原則。如：可能發(fā)生的費(fèi)用不能扣除（減值準(zhǔn)備、或有負(fù)債） 6合理性原則。如：不公允的關(guān)聯(lián)交易、不符合行業(yè)平均水平的工資,（二）扣除項(xiàng)目的基本范圍 （1）成本 （2）費(fèi)用 （3）稅金 不包括繳

4、納的增值稅 （4）損失 （三）部分扣除項(xiàng)目的具體范圍和標(biāo)準(zhǔn),三、不予扣除項(xiàng)目,1向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項(xiàng) （利潤(rùn)分配，不是費(fèi)用） 2企業(yè)所得稅稅款 （為了便于計(jì)算） 3稅收滯納金； 4罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失； 以上兩項(xiàng)（3、4）不符合合理性、相關(guān)性原則,5公益性捐贈(zèng)以外的捐贈(zèng)支出； 6贊助支出； 一是捐贈(zèng)及贊助支出本身并不是與取得經(jīng)營(yíng)收入有關(guān)的正常的、必要的支出，不符合稅前扣除的基本原則（合理性原則、相關(guān)性原則），原則上不允許扣除。 二是如果允許扣除，納稅人往往會(huì)以捐贈(zèng)、贊助的名義開支不合理，甚至非法的支出。 7未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出 （不符合確定性原則） 8.與取得收

5、入無關(guān)的其他各項(xiàng)支出 （不符合相關(guān)性原則）,四、資產(chǎn)的稅務(wù)處理,（一）固定資產(chǎn) 企業(yè)按規(guī)定計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。 1、固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)（初始計(jì)量），和會(huì)計(jì)一致 2、不得計(jì)提折舊的固定資產(chǎn) 和會(huì)計(jì)的差異在于（1）（5）兩項(xiàng)，會(huì)計(jì)上可以計(jì)提折舊 3、固定資產(chǎn)的折舊方法 稅法上采用直線法，會(huì)計(jì)上除直線法外，還可以采用加速折舊法,4、固定資產(chǎn)的折舊年限 稅法上規(guī)定了最低折舊年限，會(huì)計(jì)上沒有相應(yīng)的規(guī)定 5、固定資產(chǎn)的改建支出與大修理支出 改建支出的處理稅法和會(huì)計(jì)一致：資本化 大修理支出稅法作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，攤銷期限不少于3年；會(huì)計(jì)上計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。 6、固定資產(chǎn)的加速折舊 稅法上加速折舊的條件更

6、為嚴(yán)格，并且需要得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可。,（二）無形資產(chǎn) 企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。 1、無形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，和會(huì)計(jì)一致 2、無形資產(chǎn)的攤銷 攤銷方法、攤銷期限與會(huì)計(jì)存在差異 3、不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除的無形資產(chǎn) 與會(huì)計(jì)的差異在于第（1）（3）項(xiàng),（三）長(zhǎng)期待攤費(fèi)用 企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。 與會(huì)計(jì)的差異在于第（3）項(xiàng),（四）存貨 企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計(jì)算的存貨成本，準(zhǔn)予扣除。 （五）投資資產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓或處理投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除,五、企業(yè)清算,依照法律法規(guī)、章程協(xié)議終止經(jīng)營(yíng)或重組中取消獨(dú)立納稅人資格的企業(yè)，應(yīng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定進(jìn)行清算，并就清算

7、所得計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。 清算所得，是指企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或者交易價(jià)格減除資產(chǎn)凈值、清算費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)等后的余額。,六、應(yīng)納稅所得額的計(jì)算,在實(shí)際工作中，應(yīng)納稅所得額的計(jì)算一般有兩種方法。 1、直接計(jì)算法 應(yīng)納稅所得額 = 收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除-允許彌補(bǔ)的以前年度虧損,2、間接計(jì)算法 應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤(rùn)納稅調(diào)整項(xiàng)目金額 加：會(huì)計(jì)上作費(fèi)用，稅法上不作費(fèi)用（超過標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用和不能扣除的費(fèi)用） 會(huì)計(jì)上不作收入，稅法上作收入（部分視同銷售收入） 減：會(huì)計(jì)上不作費(fèi)用，稅法上作費(fèi)用（加計(jì)扣除的費(fèi)用） 會(huì)計(jì)上作收入，稅法上不作收入（免稅收入、不征稅收入）,七、虧損彌補(bǔ),1、虧損

8、應(yīng)納稅所得額小于零 2、虧損彌補(bǔ)期限 企業(yè)發(fā)生年度虧損的，可以用下一年度的所得彌補(bǔ)；下一年度所得不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但延續(xù)彌補(bǔ)最長(zhǎng)不得超過5年。5年內(nèi)不論納稅人是贏利還是虧損，都應(yīng)連續(xù)計(jì)算彌補(bǔ)的年限，并且是先虧先補(bǔ)、按順序連續(xù)計(jì)算彌補(bǔ)期。,例：下表為某企業(yè)8年未彌補(bǔ)虧損前應(yīng)納稅所得額情況，計(jì)算8年間共需繳納企業(yè)所得稅為多少：,3、企業(yè)（指居民企業(yè)）在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。 同一國(guó)家內(nèi)不同營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)之間的盈虧可以相互彌補(bǔ)，但不同國(guó)家之間的盈虧不能相互彌補(bǔ)。,八、特別納稅調(diào)整,1、關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià),A（20%）,B（10%）,100,轉(zhuǎn)

9、讓定價(jià)120,正常市價(jià)140,200,高稅率企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)將利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至低稅率企業(yè)，從而達(dá)到整體稅負(fù)降低的目的。,2、避稅港避稅（受控外國(guó)公司制度） 由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國(guó)居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于25%稅率水平（低于50%）的國(guó)家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營(yíng)需要而對(duì)利潤(rùn)不作分配或者減少分配的，上述利潤(rùn)中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。,避稅港：對(duì)跨國(guó)納稅人提供低稅、免稅，或給予大量稅收優(yōu)惠的國(guó)家和地區(qū)。 避稅港一般是小型島國(guó)或缺乏天然資源的地區(qū)，成立避稅港能有效吸引外國(guó)資本，從而發(fā)展本國(guó)經(jīng)濟(jì)。 英屬維爾京群島、開曼群島、香港、澳門,中國(guó)A企業(yè),美

10、國(guó)B企業(yè),避稅港C企業(yè),中國(guó)A企業(yè),美國(guó)B企業(yè),5%,5%,100%,3、資本弱化 企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)（21）而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。,4、一般避稅條款 企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。,第三節(jié) 企業(yè)所得稅的計(jì)算,一、居民企業(yè)境內(nèi)應(yīng)納稅額的計(jì)算 應(yīng)納稅額應(yīng)納稅所得額稅率減免稅額抵免稅額 減免稅額：指稅收優(yōu)惠（二）減免稅項(xiàng)目 抵免稅額：指稅收優(yōu)惠（四）的第2項(xiàng),例1：假定某企業(yè)為居民企業(yè)，2008年經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)如下： （1）取得銷售收入2500萬元 （2）銷售成本110

11、0萬元 （3）發(fā)生銷售費(fèi)用670萬元（其中廣告費(fèi)450萬元）；管理費(fèi)用480萬元（其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)15萬元）；財(cái)務(wù)費(fèi)用60萬元 （4）銷售稅金160萬元（含增值稅120萬元） （5）營(yíng)業(yè)外收入70萬元，營(yíng)業(yè)外支出50萬元（含通過公益性社會(huì)團(tuán)體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元） （6）計(jì)入成本、費(fèi)用中的實(shí)發(fā)工資總額150萬元，撥繳職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)3萬元、支出職工福利費(fèi)20萬元、職工教育經(jīng)費(fèi)9萬元 要求：計(jì)算該企業(yè)2008年度應(yīng)納的企業(yè)所得稅。,答案： （1）會(huì)計(jì)利潤(rùn)=2500+70-1100-670-480-60-40-50=170 （2）廣告費(fèi)調(diào)增所得額=450-2500*15%=450

12、-375=75 （3）業(yè)務(wù)招待費(fèi)調(diào)增：15-9=6 2500*5=12.5 15*60%=9 （4）捐贈(zèng)支出調(diào)增：30-170*12%=30-20.4=9.6 稅收滯納金調(diào)增：6 （5）職工教育經(jīng)費(fèi)調(diào)增：9-150*2.5%=5.25 （6）應(yīng)納稅所得額=170+75+6+9.6+6+5.25=271.85 （7）應(yīng)納稅額=271.85*25%=67.96,例：某企業(yè)2008年發(fā)生以下業(yè)務(wù)： （1）銷售產(chǎn)品收入2000萬元 （2）接受捐贈(zèng)設(shè)備一臺(tái)，價(jià)款10萬元 （3）轉(zhuǎn)讓商標(biāo)所有權(quán)，取得營(yíng)業(yè)外收入60萬元 （4）收取當(dāng)年讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的專利許可費(fèi)，取得其他業(yè)務(wù)收入10萬元 （5）取得國(guó)債利息2

13、萬 （6）全年銷售成本1000萬元 （7）全年銷售費(fèi)用500萬（含廣告費(fèi)400萬），管理費(fèi)用300萬（含招待費(fèi)80萬，新產(chǎn)品開發(fā)費(fèi)70萬），財(cái)務(wù)費(fèi)用50萬 （8）全年?duì)I業(yè)外支出40萬（含通過政府部門對(duì)災(zāi)區(qū)捐款20萬，直接對(duì)私立小學(xué)捐款10萬，違反規(guī)定被工商局罰款2萬） 要求：計(jì)算該企業(yè)2008年度應(yīng)納的企業(yè)所得稅,答案： （1）會(huì)計(jì)利潤(rùn)： 2000+10+60+10+2-1000-500-300-50-40=192 （2）國(guó)債利息免稅，調(diào)減2萬 （3）廣告費(fèi)調(diào)增：400-2010*15%=400-301.5=98.5 （4）業(yè)務(wù)招待費(fèi)調(diào)增：80-10.05=69.95 2010*5=10.05

14、 80*60%=48 （5）新產(chǎn)品開發(fā)費(fèi)調(diào)減：70*50%=35 （6）對(duì)災(zāi)區(qū)捐款的扣除限額：192*12%=23.04，可全額扣除 對(duì)私立小學(xué)的捐款不能扣除，應(yīng)調(diào)增10萬 工商罰款不能扣除，應(yīng)調(diào)增2萬 （7）應(yīng)納稅所得額：192-2+98.5+69.95-35+10+2=335.45 （8）應(yīng)納稅額：335.45*25%=83.8625,二、核定征收的計(jì)算,應(yīng)納稅所得額=收入-成本費(fèi)用 應(yīng)稅所得率=應(yīng)納稅所得額/收入 應(yīng)納稅額應(yīng)納稅所得額適用稅率 應(yīng)納稅所得額收入總額應(yīng)稅所得率 成本費(fèi)用（1應(yīng)稅所得率）應(yīng)稅所得率,查賬征收,核定征收,定額征收,核定應(yīng)稅所得率征收,三、境外所得已納稅額的扣除,

15、企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過抵免限額的部分，可以在以后五個(gè)年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)： （1）居民企業(yè)來源于中國(guó)境外的應(yīng)稅所得； （2）非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，取得發(fā)生在中國(guó)境外但與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得,已納境外某國(guó)稅額境外某國(guó)所得該國(guó)稅率 境外所得稅稅額的抵免限額 境外某國(guó)所得企業(yè)所得稅稅率（25%）,例：某企業(yè)2008年境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為100萬元。該企業(yè)分別在A、B兩國(guó)設(shè)有分支機(jī)構(gòu)，在A 分支機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅所得額為50萬元，A國(guó)企業(yè)所得稅稅率2

16、0%，在B國(guó)分支機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅所得額為30萬元，B國(guó)企業(yè)所得稅稅率為30%。兩個(gè)分支機(jī)構(gòu)在A、B兩國(guó)分別繳納了10萬元和9萬元的企業(yè)所得稅。 要求：計(jì)算該企業(yè)匯總時(shí)在我國(guó)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅稅額,（1）該企業(yè)按我國(guó)稅法計(jì)算的境內(nèi)、境外所得的應(yīng)納稅額：（100+50+30）*25%=45 （2）A國(guó)的抵免限額：50*25%=12.5 B國(guó)的抵免限額：30*25%=7.5 （3）匯總應(yīng)納稅額：45-10-7.5=27.5 或者：100*25%+50*（25%-20%）=27.5 在B國(guó)繳納的所得稅9萬元，高于扣除限額7.5萬元，其超過扣除限額的部分1.5萬元當(dāng)年不能扣除，但可以用以后5個(gè)年度來自B國(guó)的

17、所得抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。,接上例：若該企業(yè)2009年在我國(guó)境內(nèi)的所得160萬，來自B國(guó)稅后所得20萬元，在B國(guó)已納稅5萬元。來自A國(guó)所得30萬，在A國(guó)已納稅4萬。 境內(nèi)、境外所得應(yīng)納稅： （160+25+30）*25%=53.75 B國(guó)的抵免限額：25*25%=6.25 A國(guó)的抵免限額：30*25%=7.5 匯總應(yīng)納稅：53.75-5-1.25-4=43.5 B國(guó)仍有0.25萬稅款沒有抵免，留待下一年度抵免。,例：某企業(yè)2008年境內(nèi)應(yīng)納稅所得額670萬元；來自甲國(guó)的經(jīng)營(yíng)所得15萬（稅后），在甲國(guó)已納稅6萬，特許權(quán)使用費(fèi)所得15萬元（稅后），甲國(guó)對(duì)其適用稅率20%；在乙國(guó)設(shè)立了A

18、、B兩個(gè)分公司，A公司應(yīng)納稅所得額800萬元，B公司應(yīng)納稅所得額-250萬元，乙國(guó)稅率20%。 要求：計(jì)算該企業(yè)匯總時(shí)在我國(guó)應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅稅額,（1）甲國(guó)的應(yīng)納稅所得額：15+6+15/（1-20%）=39.75 抵免限額：39.75*25%=9.9375 已納稅：6+15/（1-20%）*20%=9.75 （2）乙國(guó)的應(yīng)納稅所得額：800-250=550 抵免限額：550*25%=137.5 已納稅：550*20%=110 （3）該企業(yè)按我國(guó)稅法計(jì)算的境內(nèi)、境外所得的應(yīng)納稅額 （670+39.75+550）*25%=314.9375 （4）匯總應(yīng)納稅額：314.9375-9.75-110

19、=195.1875,四、源泉扣繳的計(jì)算方法,（一）扣繳義務(wù)人與扣繳范圍的確定 源泉扣繳是指以所得支付者為扣繳義務(wù)人 （1）在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所的非居民企業(yè)，來源于境內(nèi)的所得； （2）在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，但所得與該機(jī)構(gòu)場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的非居民企業(yè)，來源于境內(nèi)的所得,（二）源泉扣繳所得稅的計(jì)算方法,源泉扣繳以納稅人取得的收入全額為計(jì)稅依據(jù)，稅法另有規(guī)定出外，不予減除任何成本、費(fèi)用，按20%的比例稅率計(jì)征。即： 1股息紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)所得，以收入全額為應(yīng)納稅所得額。 2轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得以收入全額減除財(cái)產(chǎn)凈值后的余額為應(yīng)納稅所得額 。 3其他所得參照前兩項(xiàng)規(guī)定的方法計(jì)

20、算應(yīng)納稅所得額,（三）源泉扣繳的申報(bào)繳納 稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)扣繳的所得稅，扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，由納稅人在所得發(fā)生地繳納。納稅人未依法繳納的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以從該納稅人在中國(guó)境內(nèi)其他收入（指該納稅人在中國(guó)境內(nèi)取得的其他各種來源的收入）項(xiàng)目的支付人應(yīng)付的款項(xiàng)中，追繳該納稅人的應(yīng)納稅款。,第四節(jié) 企業(yè)所得稅的申報(bào)與繳納,一、稅收優(yōu)惠 （一）免稅收入 1國(guó)債利息收入 2符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票短于12個(gè)月取得的投資收益。 3在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括投資于另一居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票所取得的投資收益（指持有股票不足12個(gè)月取