會計研究論文稅法與會計原則的差異淺談

1、稅法與會計原則的差異淺談 我國會計準則建設已經(jīng)快步走上了與國際會計準則、國際財務報告準則的趨同之路，我國的稅制改革也已明確與稅收國際慣例接軌、協(xié)調(diào)，兩者改革的大方向無疑是正確的，但如何構建符合我國國情的稅法與企業(yè)會計準則、制度的最優(yōu)關系模式，正確處理財務會計原則與稅務會計原則的差異，是我們不得不面對的現(xiàn)實問題。由于稅務會計導向與財務會計導向不同，體現(xiàn)在兩者的原則上也不同。在對待財務會計原則上，通過稅務會計原則體現(xiàn)的稅收原則，具有明顯的好惡和取舍；而如果站在財務會計的角度看稅務會計原則，則可能會認為其存在諸多的“不合理”。在企業(yè)會計實務中，兩類會計原則都要重視、都要遵循。遵循財務會計原則以保證財

2、務會計報告質(zhì)量，遵循稅務會計原則以保證稅務會計報告質(zhì)量；對前者，會計界比較明確、比較重視，而對后者，則比較模糊、比較輕視。因此，大部分企業(yè)都有被稅務機關處罰或再處罰的經(jīng)歷，這與會計人員不明確不重視稅務會計原則有直接關系。 1 歷史成本原則的比較 可以說，稅法（通過稅務會計，下同）對歷史成本原則最為肯定，甚至當會計界對歷史成本計價原則求全責備時，稅法仍然堅決恪守這一原則，強調(diào)企業(yè)資產(chǎn)背離歷史成本時，必須以有關資產(chǎn)隱含的增值或損失按稅法規(guī)定的適當方式反映和確認為前提。但稅法除對壞賬準備有限度地承認外，其他概不承認，因為不符合確定性原則。稅法如此堅持歷史成本原則的原因在于稅款的征納是法律行為，其合法

3、性必須有可靠的證據(jù)做支持，與公允價值相比歷史成本原則確實在某些情況下不能真實地反映資產(chǎn)等要素的價值，但是它的可靠性強，在涉稅訴訟中能夠提供有力的證據(jù)，因此，稅法一般不會接受公允價值而放棄歷史成本，除非歷史成本不存在（如對盤盈資產(chǎn)）時，而財務會計則不然。會計準則、制度在多處引入現(xiàn)金流量現(xiàn)值、可收回金額等公允價值概念，以保證財務會計信息的可靠和真實，這就必然帶來大量的納稅調(diào)整事項。 論文服務網(wǎng)2 權責發(fā)生制原則的比較 會計準則、制度規(guī)定，企業(yè)的會計核算應當以權責發(fā)生制為基礎，而稅法卻是權責發(fā)生制與收付實現(xiàn)制的結合或稱修正的權責發(fā)生制。按照權責發(fā)生制，企業(yè)必須以經(jīng)濟業(yè)務中權

4、利、義務的發(fā)生為前提進行會計處理，這與稅法確定納稅義務的精神是一致的，因此，稅法對權責發(fā)生制總體上持肯定態(tài)度，這在所得稅上有明顯表現(xiàn)。而在另一方面，權責發(fā)生制帶來了大量的會計估計，稅法對此持保留態(tài)度。當權責發(fā)生制不利于稅收保全時，稅法不得不采取防范措施。世界上大多數(shù)國家實際采用的是修正的權責發(fā)生制原則。在美國稅制中，有一條著名的定律，即克拉尼斯基定律，它可以充分說明修正的權責發(fā)生制原則的真諦：如果納稅人的財務會計方法致使收益立即得到確認，而費用永遠得不到確認，稅務當局可能會因所得稅目的允許采用這種會計方法；如果納稅人的財務會計方法致使收益永遠得不到確認，而費用立即得到確認，稅務當局可能會因所得

5、稅目的不允許采用這種會計方法。稅法之所以有條件地接受權責發(fā)生制，就是將稅收保全、收入均衡、便利征管、乃至反避稅置于其上。 3 相關性原則的比較 財務會計的相關性原則是指財務會計信息應對使用者的決策相關，能影響決策的制定或者足以改變決策，即對財務會計信息使用者提供決策有用的信息，強調(diào)的是其有用性；而稅務會計中的相關性原則完全是出于政府征稅的目的，強調(diào)的是在所得稅計算時，稅前扣除的費用應該與同期收入有因果關系，即納稅人可扣除的費用從性質(zhì)和根源上必須與其取得的收入相關。兩者的相關性根本不是一回事。 4 配比原則的比較 會計中的配比原則是建立在權責發(fā)生制基礎上的，用于何時確認費用的基本原則，涉及到大量

6、的職業(yè)判斷和會計選擇，所得稅法中對配比原則基本上是認可的，納稅人發(fā)生的費用應當在其應配比的當期申報扣除，納稅人某一納稅年度應申報的扣除費用不得提前或滯后申報扣除，但稅法也做了許多限制以防止稅款流失。在稅法中，稅前扣除配比原則的內(nèi)涵和運用的結果與財務會計核算中的配比原則具有較大的差別。在財務會計核算中，為了分別核算不同產(chǎn)品、不同業(yè)務分部、不同地區(qū)的經(jīng)營成果，需要將直接費用、間接費用、期間費用在不同產(chǎn)品、不同分部、不同地區(qū)進行合理分類、分配和歸集。稅法中的配比原則不僅表現(xiàn)在這些方面，它還要同時遵循相關性原則。因而，稅法中首先是區(qū)別不同項目的稅收待遇進行分項或分類配比。 5 實質(zhì)重于形式原則的比較

7、實質(zhì)重于形式原則是會計的一項重要原則，其內(nèi)容是企業(yè)應當按照交易或事項的經(jīng)濟實質(zhì)和經(jīng)濟現(xiàn)實進行會計核算，而不是僅僅根據(jù)其法律形式作為會計核算的依據(jù)。一項交易或事項的實質(zhì)與其法律形式或外在形式有時是不一致的。而稅法中對任何涉稅事項的確認、計量則必須有明確的法律依據(jù)，必須有據(jù)可依，不能估計，稅法對該項原則的解釋更強調(diào)的是實質(zhì)至上原則，其目的是防止納稅人濫用稅法條款。如果稅法承認財務會計的實質(zhì)重于形式原則，如承認其計提的巨額壞賬準備金，則所得稅稅基將受到嚴重的侵蝕。財務會計可以根據(jù)實質(zhì)重于形式原則計提壞賬準備，但就像前面第一點所說的，稅法一般是有限度的承認。 6 謹慎性原則的

8、比較 財務會計的謹慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，其要求企業(yè)在面臨不確定因素的情況下進行職業(yè)判斷時，應當保持必要的審慎，充分估計到各種風險和損失，低估資產(chǎn)或收益，高估負債或費用。財務會計根據(jù)謹慎性原則提取的各項資產(chǎn)減值準備金，可以使企業(yè)的虛資產(chǎn)變實，可以在一定程度上解決企業(yè)的虛盈實虧，遏制企業(yè)的短期行為等，即有利于提高財務會計信息質(zhì)量。但它違背稅務會計原則，因為稅法對所得稅稅前扣除費用的基本原則是據(jù)實扣除，即任何費用 ( 或損失 ) 除非確屬真實發(fā)生，否則申報扣除就有可能被認定為偷稅行為。企業(yè)計提的各項資產(chǎn)減值準備，是會計人員憑借職業(yè)判斷做出的估計，其損失并不是真實地發(fā)生，會計估計的這種風險，稅法之所

9、以不允許扣除，是因為國家稅收不能承擔納稅人的經(jīng)營風險，稅法強調(diào)的是在有關資產(chǎn)真正發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害時能得到即時處理。這樣規(guī)定，既方便了稅務管理、提高征管效率，同時也防止了硬性規(guī)定減值準備比例的不可控性。國家稅收明確規(guī)定：企業(yè)所得稅前允許扣除的項目，原則上必須遵循真實發(fā)生的據(jù)實扣除原則，除國家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財務會計制度等規(guī)定提取的任何形式的準備金不得在企業(yè)所得稅前扣除。 在財務會計中，謹慎性原則與實質(zhì)重于形式原則是會計要素確認和計量的重要修正性原則，但在稅務會計中，卻是最不受歡迎、最不被認可的原則。稅法否定謹慎性原則，其主要在于：（ 1 ）謹慎性原則對收入和費用的處理不對稱，當會計事項存

10、在不確定性時，謹慎性原則要求少計收入、多計費用，如果稅法上認可謹慎性原則，必將減少或滯后企業(yè)應繳稅款，這無異于讓稅務部門替企業(yè)承擔風險。（ 2 ）謹慎性原則確認的損失往往沒有交易憑證，不符合確定性原則。（ 3 ）謹慎性原則要取決于會計人員的職業(yè)判斷，而這很難取信于稅務部門，政府的征稅行為不能建立在對或有事項的會計估計上，因此，體現(xiàn)在謹慎性原則上的會計與稅法之間的矛盾是無法調(diào)和的，這一原則是產(chǎn)生納稅調(diào)整的重要根源。 綜上所述，稅務會計原則與財務會計原則存在諸多差異，由于稅法的目標與會計目標不同，因而兩者的原則也不可能完全相同，差異是必然存在的，在不違背兩者基本目標的前提下，如 何使兩者的差異保持一個合理的度，是值得我們認真思考的問題。由稅收原則體現(xiàn)的我國稅收核算原則過分從征管方的角度考慮，體現(xiàn)其征收便利原則而非納稅人便利、確保政府收入而非納稅人稅收利益，較少考慮納稅人的利益。目前，我國的稅收與會計準則、制度的差異過大且不規(guī)范，增加了納稅人諸多的不可預期性，因此，也難以形成比較明確的、完整系統(tǒng)的稅務會計原則，而會計原則已經(jīng)是比較成熟、比較公認的原則。只有在兩者差異不大的情況下，目前我國稅務會計與財務會計的混合模式才能體現(xiàn)其優(yōu)點。如果目前的差異增大之勢不能盡快得到遏制，大