中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)講義第章長(zhǎng)期股權(quán)投資

1、第7章講義 考情分析 本章內(nèi)容根據(jù)新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)一一長(zhǎng)期股權(quán)投資和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20 號(hào)一一企業(yè)合并的有關(guān)內(nèi)容編寫，與往年相比有較大的變動(dòng)。本章也是歷年考試中的重點(diǎn) 章節(jié)，其內(nèi)容會(huì)以任何一種形式出現(xiàn)在考題中，每年的試卷中本章內(nèi)容所占分值約12分左 右。同時(shí)本章也是難度較大的章節(jié)，特別是長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法下沖減和恢復(fù)投資成本以 及權(quán)益法下初始投資成本的調(diào)整，既是重點(diǎn)又是難點(diǎn)，是每年必考的一個(gè)內(nèi)容，應(yīng)特別加以 最近三年本章考試題型、分值分布 年份 單項(xiàng)選擇題 多項(xiàng)選擇題 判斷題 計(jì)算分析題 綜合題 合計(jì) 2007 年 1分 一 一 一 6分 7分 2006 年 一 一 一 一 一 一 2

2、005 年 1分 一 一 -18分 19分 （注：2006年因新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布， 內(nèi)容變動(dòng)較大，故未考長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容。 2007 年考了一個(gè)長(zhǎng)期股權(quán)投資與抵銷分錄相結(jié)合的綜合題，其中長(zhǎng)期股權(quán)投資的內(nèi)容約占 6分左 右） 本章主要考點(diǎn) 1企業(yè)合并及企業(yè)合并的分類和計(jì)量 2長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定 （1）企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量 （2）非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量 3長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法下的會(huì)計(jì)處理 4長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法下的會(huì)計(jì)處理 5長(zhǎng)期股權(quán)投資減值及處置的會(huì)計(jì)處理 第一節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量 本章所指長(zhǎng)期股權(quán)投資，包括： （1）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制

3、的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資； （2）企業(yè)持有的能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即 對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資； （3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資； （4）企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)且 公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。 總結(jié)：新準(zhǔn)則下長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算范圍包括：對(duì)子公司的投資，對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企 業(yè)的投資，以及不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)上沒(méi)有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值不能 可靠計(jì)量的權(quán)益性投資； 對(duì)于不具有控制、 共同控制或重大影響、 在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)且公 允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資，

4、按交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)來(lái)核算。 一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則 長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分 別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。 二、企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量 （一）企業(yè)合并概述 企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。 1以合并方式為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并的分類 新設(shè)介并 企業(yè) 合并 吸收介并 控般介片 =A+B=A+B 2以是否在同一控制下進(jìn)行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并的分類 以是否在同一控制下進(jìn)行企業(yè)合并為基礎(chǔ)，企業(yè)合并可分為同一控制下企業(yè)合并和非同 一控制下的企業(yè)合并。 （1）同一控制下的

5、企業(yè)合并 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制非暫時(shí)性的，為 同一控制下的企業(yè)合并。 （2）非同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的各方合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè) 合并。 企業(yè) 合并 廠同一控制下的企業(yè)合并 J 非同一控制下的企業(yè)合并 負(fù)債維持其 總結(jié)：同一控制下的企業(yè)合并，合并方在合并中取得的被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)、 在被合并方的原賬面價(jià)值不變，在物價(jià)持續(xù)上漲的情況下，合并方取得被合并方的相關(guān)資產(chǎn) 后立即出售，會(huì)獲得即期的利潤(rùn)。為了防止企業(yè)利用同一控制下的企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理規(guī)定來(lái) 操作利潤(rùn)，要求合并方在合并前對(duì)最終控制方的控制時(shí)間不少于1年，在

6、企業(yè)合并之后所形 成的報(bào)告主體，在最終控制方的控制時(shí)間也應(yīng)不少于1年。 同一控制下的企業(yè)合并以被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值作為核算基礎(chǔ)，不會(huì)產(chǎn)生 損益；非同一控制下的企業(yè)合并以被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值作為核算基礎(chǔ)， 有可 能產(chǎn)生損益。 （二）同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資 1基本原則 （1）長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值為合并中取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額。 【提示】按照取得的價(jià)值量作為入賬價(jià)值。且該價(jià)值是指賬面價(jià)值。 （2） 合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值（或發(fā)行股份面值總額） 的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（僅指資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積不足沖減的，

7、調(diào)整留存 收益。 （3）實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為應(yīng)收 項(xiàng)目處理 2兩種基本形式 （1）合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合 并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期 股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差 額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 【例1】某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1 000萬(wàn)元、公允價(jià)值為1 600萬(wàn)元的若干項(xiàng) 資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60%的股權(quán)。 【答疑編號(hào)12070201 :針對(duì)該

8、題提問(wèn)】 （1） 若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為2 000萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1 200 貸：有關(guān)資產(chǎn)1 000 資本公積200 （2） 若合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1 500萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資900 資本公積100 貸：有關(guān)資產(chǎn)1000 若資本公積不足沖減，沖減留存收益。 （2）合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有 者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股 本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資 本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

9、 【例2】甲企業(yè)發(fā)行600萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)取得乙企業(yè) 60%的股權(quán)， 合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1 300萬(wàn)元。 【答疑編號(hào)12070202 :針對(duì)該題提問(wèn)】 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資7 800 000 貸：股本6 000 000 資本公積1 800 000 【例7 1】20X6年6月30日，P公司向同一集團(tuán)內(nèi) S公司發(fā)行1 000萬(wàn)股普通股（每 股面值為1元，市價(jià)為4.34元）,取得S公司100%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)?S公司實(shí)施 控制。合并后 S公司仍維持其獨(dú)立法人地位繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。參與合并企業(yè)在200年6月30日 未考慮該項(xiàng)企業(yè)合并時(shí)，S公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為 2 202萬(wàn)元。

10、兩公司在企業(yè)合并前采用 的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，P公司與S公司所有者權(quán)益的構(gòu)成如表7 1所示： 表7 1 P公司 S公司 股本 30 000 000 10 000 000 資本公積 20 000 000 6 000 000 盈余公積 20 000 000 20 000 000 未分配利潤(rùn) 23 550 000 4 020 000 合計(jì) 93 550 000 22 020 000 S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，合并日P公司在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng) 確認(rèn)對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其成本為合并日享有 S公司賬面所有者權(quán)益的份額，P公司 在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 【答疑編號(hào)12070203

11、：針對(duì)該題提問(wèn)】 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資22 020 000 M00% = 22 020 000 貸：股本10 000 000 資本公積12 020 000 【例7 2】A公司于20X6年3月10日取得B公司100%的股權(quán)，為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并， A公司發(fā)行了 600萬(wàn)股普通股（每股面值I元）作為對(duì)價(jià)。合并日，A公司及B公司的所有 者權(quán)益構(gòu)成如表 72所示： 表72 A公司 B公司 項(xiàng)目 金額 項(xiàng)目 金額 股本 36 000 000 股本 6 000 000 資本公積 10 000 000 資本公積 2 000 000 盈余公積 8 000 000 盈余公積 4 000 000 未分配利潤(rùn) 20 00

12、0 000 未分配利潤(rùn) 8 000 000 合計(jì) 74 000 000 合計(jì) 20 000 000 本例中假定A公司自其母公司手中取得 B公司100%的股權(quán)，為同一控制下的企業(yè)合并。 則A公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 【答疑編號(hào)12070204：針對(duì)該題提問(wèn)】 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資20 000 000 X00%= 20 000 000 貸：股本6 000 000 資本公積14 000 000 【例7-3】沿用【例7-2】，假定A公司發(fā)行1 000萬(wàn)股普通股（每股面值 1元）取得B 公司100%的股權(quán)，其他條件不變。 A公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 【答疑編號(hào)12070205：針對(duì)該題提問(wèn)】

13、 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資20 000 000 貸：股本10 000 000 資本公積10 000 000 【例7-4】 20X6年6月30 日, P公司向S公司發(fā)行I 000萬(wàn)股普通股（每股面值為1元， 市價(jià)為4.34元）對(duì)S公司進(jìn)行吸收合并，并于當(dāng)日取得 S公司凈資產(chǎn)。參與合并企業(yè)在20X6 73所示: 年6月30日未考慮該項(xiàng)企業(yè)合并時(shí)，有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債情況如表 資產(chǎn)負(fù)債表 20X6年6月30日 單位：元 P公司 S公司 賬面價(jià)值 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 資產(chǎn)： 貨幣資金 17 250 000 1 800 000 1 800 000 存貨 24 800 000 1 020 000 1 800 000 應(yīng)

14、收賬款 12 000 000 8 000 000 8 000 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 20 000 000 8 600 000 15 200 000 固定資產(chǎn)： 固定資產(chǎn)原價(jià) 40 000 000 16 000 000 22 000 000 減：累計(jì)折舊 12 000 000 4 000 000 0 無(wú)形資產(chǎn) 18 000 000 2 000 000 6 000 000 商譽(yù) 0 0 0 資產(chǎn)總計(jì) 120 050 000 33 420 000 54 800 000 負(fù)債和所有者權(quán)益： 短期借款 10 000 000 9 000 000 9 000 000 應(yīng)付賬款 15 000 000 1 20

15、0 000 1 200 000 其他負(fù)債 1 500 000 1 200 000 1 200 000 負(fù)債合計(jì) 26 500 000 11 400 000 11 400 000 實(shí)收資本（股 本） 30 000 000 10 000 000 資本公積 20 000 000 6 000 000 盈余公積 20 000 000 2 000 000 未分配利潤(rùn) 23 550 000 4 020 000 所有者權(quán)益合計(jì) 93 550 000 22 020 000 43 400 000 負(fù)債和所有者權(quán)益 總計(jì) 12 005 000 33 420 000 本例中假定P公司和S公司為同一集團(tuán)內(nèi)兩個(gè)子公司，合

16、并前其共同的母公司為A公 司。該項(xiàng)合并中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均為A公司最終控制，為同一控制下的 企業(yè)合并。自6月30日開始，P公司能夠?qū)公司資產(chǎn)實(shí)施控制，該日即為合并日。 P公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 【答疑編號(hào)12070206:針對(duì)該題提問(wèn)】 借：庫(kù)存現(xiàn)金等 庫(kù)存商品等 應(yīng)收賬款 長(zhǎng)期股權(quán)投資 固定資產(chǎn) 無(wú)形資產(chǎn) 貸：短期借款 1 800 000 1 020 000 8 000 000 8 600 000 16 000 000 4 000 000 = 12 000 000 2 000 000 9 000 000 應(yīng)付賬款1 200 000 其他負(fù)債1 200 000 股本1

17、 000 萬(wàn)股X1 = 10 000 000 資本公積12 020 000 在確定同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)注意企業(yè)合并前合并方與被合并 方適用的會(huì)計(jì)政策不同的，在以被合并方的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)確定形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本 時(shí)，首先應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會(huì)計(jì)政策。在按照合并方的會(huì)計(jì)政策 對(duì)被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的基礎(chǔ)上，計(jì)算確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成 本。 (三) 非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資 1基本原則 (1) 購(gòu)買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)合 并成本包括購(gòu)買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)

18、益性證券的公允價(jià)值以及為進(jìn) 行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用。 合并成本=付出資產(chǎn)的公允價(jià)值+直接相關(guān)費(fèi)用 (2) 支付非貨幣性資產(chǎn)為對(duì)價(jià)的，所支付的非貨幣性資產(chǎn)在購(gòu)買日的公允價(jià)值與其賬 面價(jià)值的差額應(yīng)作為資產(chǎn)處置損益，計(jì)入企業(yè)合并當(dāng)期的利潤(rùn)表。 (3) 實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為應(yīng)收 項(xiàng)目處理 2基本方式 (1)通過(guò)一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 主要賬務(wù)處理如下：非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)在購(gòu)買日按企業(yè)合 并成本(不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn))，借記 長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按享有 被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，借記

19、應(yīng)收股利”科目，按支付合并對(duì)價(jià)的 賬面價(jià)值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記有關(guān)負(fù)債科目，按發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，貸記銀行存款” 等科目，按其差額，貸記 營(yíng)業(yè)外收入”或借記 營(yíng)業(yè)外支出”等科目。 非同一控制下企業(yè)合并涉及以庫(kù)存商品等作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按庫(kù)存商品的公允價(jià)值， 貸記 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)的成本。涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。 【例75】A公司于20X6年3月31日取得了 B公司70%的股權(quán)。合并中，A公司支 付的有關(guān)資產(chǎn)，在購(gòu)買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表74所示。合并中，A公司為核實(shí)B 公司的資產(chǎn)價(jià)值，聘請(qǐng)有關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)該項(xiàng)合并進(jìn)行咨詢，支付咨詢費(fèi)用100萬(wàn)元。本例中假定 合并前A公

20、司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 表74 206年3月31日單 位：元 項(xiàng)目 賬面價(jià)值 公允價(jià)值 土地使用權(quán) 20 000 000 32 000 000 專利技術(shù) 8 000 000 10 000 000 銀行存款 8 000 000 8 000 000 合計(jì) 36 000 000 50 000 000 分析： 本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企 業(yè)合并處理。 【答疑編號(hào)12070301 :針對(duì)該題提問(wèn)】 購(gòu)買日合并成本= 50 000 000 + 1 000 000= 51 000 000 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資51 000 000 銀行存款 營(yíng)業(yè)外收入 貸

21、：無(wú)形資產(chǎn)28 000 000 1 000 000 + 8 000 000 = 9 000 000 42 000 000-28 000 000 = 14 000 000 【例3】甲企業(yè)以所持有的固定資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，自乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70%的 股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的固定資產(chǎn)的賬面原值為8 000萬(wàn)元，已計(jì)提累計(jì)折舊 100萬(wàn)元，已計(jì) 提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 100萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12 000萬(wàn)元。另外支付直接相關(guān)費(fèi)用60 萬(wàn)元。購(gòu)買日的會(huì)計(jì)處理： 【答疑編號(hào)12070302:針對(duì)該題提問(wèn)】 借：固定資產(chǎn)清理7 800 累計(jì)折舊100 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100 貸：固定資產(chǎn)8000 合并成本

22、=付出資產(chǎn)的公允價(jià)值12 000 +直接相關(guān)費(fèi)用60 = 12 060 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資12 060 貸：固定資產(chǎn)清理7 800 營(yíng)業(yè)外收入4 200 銀行存款60 【例4】甲公司2007年3月1日與乙公司原投資者 A公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司 不屬于同一控制下的公司。甲公司以庫(kù)存商品和銀行存款300萬(wàn)元換取A持有的乙公司股 權(quán)，2007年6月1日購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1 100萬(wàn)元，甲公司取得 70% 的份額。甲公司投出庫(kù)存商品的賬面成本500萬(wàn)元，公允價(jià)值為600萬(wàn)元，增值稅銷項(xiàng)稅額 102萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下： 【答疑編號(hào)12070303：針對(duì)該題提問(wèn)】 購(gòu)買日合并成本= 6

23、00+ 102+ 300= 1 002萬(wàn)元。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資乙公司1 002 貸：銀行存款300 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入600 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）102 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本500 貸：庫(kù)存商品500 （2）通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并 合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。 形成企業(yè)合并前企業(yè)持有的對(duì)被購(gòu)買方長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算的，其長(zhǎng)期股權(quán) 投資在購(gòu)買日的賬面價(jià)值應(yīng)為原賬面價(jià)值加上購(gòu)買日為取得進(jìn)一步的股份支付的對(duì)價(jià)公允 價(jià)值之和； 形成企業(yè)合并前企業(yè)對(duì)持有的對(duì)被購(gòu)買方長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在購(gòu)買日 應(yīng)對(duì)權(quán)益法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行追溯調(diào)整，將有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值調(diào)

24、整 至其最初取得成本，在此基礎(chǔ)上加上購(gòu)買日新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購(gòu)買日長(zhǎng)期股權(quán)投資 的賬面價(jià)值。 【例76】A公司于20X5年3月以4 000萬(wàn)元取得B公司30%的股權(quán)，因能夠派人參 與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算并于20X5年確認(rèn)對(duì)B 公司的投資收益150萬(wàn)元（該項(xiàng)投資的初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資 產(chǎn)公允價(jià)值的份額相等）。20冷年4月，A公司又斥資5 000萬(wàn)元取得B公司另外30%的股 權(quán)。假定A公司在取得對(duì) B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利 潤(rùn)；A公司按凈利潤(rùn)的10%計(jì)提盈余公積。 本例中A公司是通過(guò)分步購(gòu)買最終取

25、得對(duì)B公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并。在購(gòu)買日， A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：（單位萬(wàn)元） 【答疑編號(hào)12070304：針對(duì)該題提問(wèn)】 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：銀行存款 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：投資收益 借：盈余公積 4 000 4 000 150 150 150X10%=15 利潤(rùn)分配一一未分配利潤(rùn) 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 貸：銀行存款 135 150 5 000 5 000 企業(yè)合并成本=4 000 + 5 000 = 9 000 （萬(wàn)元） 三、以企業(yè)合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資 （一）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為長(zhǎng)期股權(quán)投 資的初始投資成本。初始投資

26、成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必 要支出。企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金 股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。 【例77】甲公司于20X6年2月10日，自公開市場(chǎng)中買入乙公司20%的股份，實(shí)際 支付價(jià)款8 000萬(wàn)元。另外，在購(gòu)買過(guò)程中另外支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用200萬(wàn)元。 甲公司應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，其賬務(wù)處理為： 【答疑編號(hào)12070305：針對(duì)該題提問(wèn)】 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資82 000 000 貸：銀行存款82 000 000 （二）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公

27、允 價(jià)值。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢 價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。 【例78】20X5年3月，A公司通過(guò)增發(fā)3 000萬(wàn)股（每股面值1元）自身的股份取 得對(duì)B公司20%的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算，該3 000萬(wàn)股股份的公允價(jià)值為 5 200萬(wàn)元。為增發(fā)該部分股份，A公司支付了 200萬(wàn)元的傭金和手續(xù)費(fèi)。 【答疑編號(hào)12070306：針對(duì)該題提問(wèn)】 本例中A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資52 000 000 貸：股本30 000000 資本公積22 000000 借：資本公積2 0

28、00 000 貸：銀行存款2 000000 （三）投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資 成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。 投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指投資者以其持有的對(duì)第三方的投資作為出資投入企 業(yè)，接受投資的企業(yè)在確定所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本時(shí)，原則上應(yīng)按照投資各方在投資 合同或協(xié)議中約定的價(jià)值作為其初始成本。例外的情況是，如果投資各方在投資合同或協(xié)議 中約定的價(jià)值明顯高于或低于該項(xiàng)投資公允價(jià)值的，應(yīng)以公允價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始 投資成本。 【例5】2007年8月1日，A公司接受B公司投資，B公司將持有的對(duì) C公司的長(zhǎng)期 股權(quán)投資投入到 A公

29、司。B公司持有的對(duì) C公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額為 800萬(wàn)元， 未計(jì)提減值準(zhǔn)備。A公司和B公司投資合同約定的價(jià)值為 1 000萬(wàn)元，A公司的注冊(cè)資本為 5 000萬(wàn)元，B公司投資后持股比例為 20%。 【答疑編號(hào)12070307：針對(duì)該題提問(wèn)】 （1 ）假定合同約定的價(jià)值是公允的 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 一一C公司（成本）1 000 貸：實(shí)收資本 一一B公司1 000 投資者在合同或協(xié)議中約定的價(jià)值明顯不公允的，應(yīng)當(dāng)按照取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià) 值作為其初始投資成本，所確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與計(jì)入企業(yè)實(shí)收資本金額之間 的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)） （2）假定公允價(jià)值為 1 200萬(wàn)

30、元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1 200 貸：實(shí)收資本1 000 資本公積200 （3）假定公允價(jià)值為 800萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資800 資本公積200 貸：實(shí)收資本1 000 （四）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)參照本書第 八章非貨幣性資產(chǎn)交換”有關(guān)要求確定。 （五）通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本參照本書第十一章債務(wù)重 組”有關(guān)要求確定。 【例6】甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于2001年3月1日以發(fā)行股票 方式從乙公司的股東手中取得乙公司60%的股份。甲公司發(fā)行1 500萬(wàn)股普通股股票，該股 票每股面值為1元。乙公司在2001年3月1日所有者

31、權(quán)益為 2 000萬(wàn)，甲公司在 2001年3 月1日資本公積為180萬(wàn)元，盈余公積為100萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為200萬(wàn)元。甲公司該項(xiàng)長(zhǎng) 期股權(quán)投資的成本為（）萬(wàn)元。 A. 1 200B.1 500C.1 820D.480 【答疑編號(hào)12070308:針對(duì)該題提問(wèn)】 【答案】A 【解析】根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并，合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合 并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的 初始投資成本。 【例7】A、B兩家公司屬于非同一控制下的獨(dú)立公司。 A公司于2001年7月1日以本 企業(yè)的固定資產(chǎn)對(duì) B公司投資，取得 B公司60%的股份。該固定資

32、產(chǎn)原值 1 500萬(wàn)元，已 計(jì)提折舊400萬(wàn)元，已提取減值準(zhǔn)備 50萬(wàn)元，7月1日該固定資產(chǎn)公允價(jià)值為 1 250萬(wàn)元。 B公司2001年7月1日所有者權(quán)益為2 000萬(wàn)元。甲公司該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為（） 萬(wàn)元。 A.1 500 B. 1 050 C. 1 200 D. 1 250 【答疑編號(hào)12070309:針對(duì)該題提問(wèn)】 【答案】D 【解析】根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并，購(gòu)買方應(yīng)在購(gòu)買日按企業(yè)會(huì) 計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)一一企業(yè)合并確定的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。合并成 本其實(shí)就是公允價(jià)值， 是購(gòu)買方在購(gòu)買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù) 債的公允價(jià)值。

33、第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量 一、長(zhǎng)期股權(quán)投資后續(xù)計(jì)量原則 長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)分別不同情況采用成本法或權(quán)益法確定期末賬面余額。 二、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的成本法 （一）成本法的概念及其適用范圍 成本法，是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法。長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法的核算適用下列情形： 1投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資。 2投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公 允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資。 重大影響以下重犬影響共同控制控幕J 成本法 L 楓益法 按照投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的影響程度的高低，由高到低劃分為控制， 共同控制，重大 影響，重大影響一下。 達(dá)到控制的采用

34、成本法，重大影響一下的也采用成本法，中間的達(dá)到共同控制和重大影響， 采用權(quán)益法核算。 兩頭的部分采用成本法核算，中間的部分采用權(quán)益法核算。 （二）成本法核算 成本法和權(quán)益法的通俗理解 一般情況下，成本法，顧名思義，是指投資按成本計(jì)價(jià)的方法，成本不變，投資的賬面 價(jià)值也不變；權(quán)益法，被投資單位所有者權(quán)益不變，投資的賬面價(jià)值也不變。 在成本法下，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期 股權(quán)投資的初始投資成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。 投資企業(yè)確認(rèn)投資收益， 僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得 的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述

35、數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。 1通常情況下，投資企業(yè)在取得投資當(dāng)年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)應(yīng)作為投 資成本的收回。 借：應(yīng)收股利/銀行存款 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2投資年度以后分得現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)先判斷投資時(shí)點(diǎn)至分配時(shí)點(diǎn)累計(jì)分配的利潤(rùn) 是否大于投資后累計(jì)實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，即是否存在超分利潤(rùn)”。 1. 蠱疫訐0、“蠶沖嶽報(bào)訴版本 2. 第一：農(nóng)令fit .如覃曲丈金啟的刖洌大才07年制洌 盤題分軻汛L it金業(yè)髓趣亦就駅以及糸 股背時(shí)點(diǎn) 20071/1 I H 訃應(yīng)沖減的截婕腹辰，黙介甜次分M時(shí)沖比的做握 決底晨決曲沖龍還疋枝現(xiàn)艮斎威木. 乳墨三*冷陽(yáng)+護(hù)噺?fù)确掷Ｓ憫赃?緘 眄三年 僉

36、計(jì)好枇的刑刑0 07帖奮升慢理的利和逋行曲44* ft 08年利潤(rùn) FQ 200 超分利潤(rùn)1000 10%累積應(yīng)沖減成本 實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1000 x 10%=30 g 1.1 SOCpoB. 1.1 1000 09.1.1 橫；人 _、 分配利審iXo 投資時(shí)點(diǎn) 07年1月1 【答疑編號(hào) 20003000 借:應(yīng)收股利100萬(wàn) 貸:長(zhǎng)期股權(quán)投整100萬(wàn) 07. 4.1分配股利1000萬(wàn)元累計(jì)買現(xiàn)利潤(rùn) (2) 08.4.1-2000萬(wàn)元累計(jì)分配利潤(rùn) (3) 09.4.1超牛利聲“ 累計(jì)沖誠(chéng)利潤(rùn)成本 日作為投資時(shí)點(diǎn)，取得 10%的投資。 12070401 :針對(duì)該題提問(wèn)】 (1) 07年4月1日分配股利

37、1 000萬(wàn)元。 借：應(yīng)收股利100 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資100 (2) 07年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)2 000萬(wàn)元，08年4月1日宣告分配股利 2 000萬(wàn)元 累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=2 000 累計(jì)分配利潤(rùn)=1 000+2 000=3 000 超分利潤(rùn)=1 000 投資企業(yè)累計(jì)應(yīng)沖投資成本金額 =1 000 X10%=100 已沖成本100萬(wàn)，所以不需要再?zèng)_減成本。 借：應(yīng)收股利200 貸：投資收益 (3) 08年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1 000萬(wàn)元，09年4月1日分配股利3 000萬(wàn)元。 累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=2 000+1 000=3 000 累計(jì)分配利潤(rùn)=1 000+2 000+3 000=6 000 超分利潤(rùn)=3 000 投資企業(yè)

38、累計(jì)應(yīng)沖投資成本金額=3 000 X10%=300 已經(jīng)沖減成本100萬(wàn)元，再?zèng)_成本 200萬(wàn)元。 借：應(yīng)收股利300 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資200 投資收益100 【例79】甲公司20X3年1月1日以8 000 000元的價(jià)格購(gòu)入乙公司 3%的股份，購(gòu)買 過(guò)程中另支付相關(guān)稅費(fèi)30 000元。乙公司為一家未上市的民營(yíng)企業(yè)，其股權(quán)不存在明確的 市場(chǎng)價(jià)格。甲公司在取得該部分投資后，未以任何方式參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。甲 公司在取得投資以后，被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)及利潤(rùn)分配情況如下(單位：元)： 年度 被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)當(dāng)年度分派利潤(rùn) 20X3 年10 000 0009 000 000 20X4

39、年20 000 00016 000 000 注：乙公司20X3年度分派的利潤(rùn)屬于對(duì)其20X2年度及其以前年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的分配。 【答疑編號(hào)12070402：針對(duì)該題提問(wèn)】 甲公司每年應(yīng)確認(rèn)投資收益及沖減投資成本的情況確定如下： (1) 20X3年取得投資時(shí) 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資8 030 000 貸：銀行存款8 030 000 (2) 當(dāng)年度被投資單位分派的9 000 000元利潤(rùn)屬于對(duì)其在 20X2年及其以前年度已實(shí) 現(xiàn)利潤(rùn)的分配，甲公司按持股比例取得270 000元該部分金額已包含在其投資成本中，應(yīng)沖 減投資成本。 借：銀行存款9 000 000 X% = 270 000 270 000 1

40、000萬(wàn)元 900 + 1 600= 2 500 萬(wàn)元 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 (3) 20X4年從乙公司取得利潤(rùn) 投資后被投資企業(yè)累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)= 投資后被投資企業(yè)累計(jì)分配利潤(rùn)= 1 500 X%= 45 萬(wàn)元 27萬(wàn)元，故本次需要沖減45-27 = 18萬(wàn)元 480 000 180 000 300 000 超分利潤(rùn)=2 500 - 1 000= 1 500萬(wàn)元 投資企業(yè)累計(jì)應(yīng)沖減投資成本= 由于上年分配時(shí)已經(jīng)沖減 借：銀行存款 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 投資收益 【延伸思考】 1 000萬(wàn)元，應(yīng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理？ 1 000 + 2 000= 3 000 萬(wàn)元 900 + 1 600+ 1 000= 3

41、500 萬(wàn)元 1假設(shè)2005年分配利潤(rùn) 投資后被投資企業(yè)累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)= 投資后被投資企業(yè)累計(jì)分配利潤(rùn)= 超分利潤(rùn)=500萬(wàn)元 投資企業(yè)累計(jì)應(yīng)沖減成本=500X3%= 15萬(wàn)元 由于前2年已經(jīng)累計(jì)沖減了 45萬(wàn)元，故應(yīng)恢復(fù) 45-15 = 30萬(wàn)元 【答疑編號(hào)12070403：針對(duì)該題提問(wèn)】 借：銀行存款30 長(zhǎng)期股權(quán)投資30 貸：投資收益60 2假設(shè)2005年分配500萬(wàn)元，應(yīng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理？ 超分利潤(rùn)=0 累計(jì)應(yīng)沖減成本=0 由于前2年沖減了 45萬(wàn)元，故應(yīng)恢復(fù) 45萬(wàn)元。 借：銀行存款15 長(zhǎng)期股權(quán)投資45 貸：投資收益60 【例8】A企業(yè)2007年1月1日，以銀行存款購(gòu)入 C公司10%

42、的股份，并準(zhǔn)備長(zhǎng)期持 有，采用成本法核算。 C公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的現(xiàn)金股利10萬(wàn)元, C公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)40萬(wàn)元。 【答疑編號(hào)12070404：針對(duì)該題提問(wèn)】 2007年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)按投資持股比例計(jì)算的份額應(yīng)沖減投 資成本。 會(huì)計(jì)分錄為： 借：應(yīng)收股利10 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-C公司10 000 (1) 若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利30萬(wàn)元 累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=40萬(wàn)元 累計(jì)分配利潤(rùn)=10+ 30 超分利潤(rùn)=0 累計(jì)沖減投資成本=0 由于上年沖減1萬(wàn)元，應(yīng)予恢復(fù)。 借：應(yīng)收股利30 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資 一一C公

43、司10 000 貸：投資收益40 000 (2) 若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利45萬(wàn)元 累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=40萬(wàn)元 累計(jì)分配利潤(rùn)=10+ 45= 55萬(wàn)元 超分利潤(rùn)=15萬(wàn)元 累計(jì)應(yīng)沖減成本=15X10% = 1.5萬(wàn)元 由于上年已經(jīng)沖減1萬(wàn)元，故需要再?zèng)_減 0.5萬(wàn)元。 借：應(yīng)收股利45 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 一一C公司5 000 投資收益40 000 (3) 若C公司2008年5月1日宣告分派2007年現(xiàn)金股利36萬(wàn)元 累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=40萬(wàn)元 累計(jì)分配利潤(rùn)=10+ 36= 46萬(wàn)元 超分利潤(rùn)=6萬(wàn)元 累計(jì)應(yīng)沖減成本=6X10% = 0.6萬(wàn)元 由于上年沖減了 1萬(wàn)元

44、，所以應(yīng)恢復(fù) 0.4萬(wàn)元 借：應(yīng)收股利36 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資一一C公司4 000 貸：投資收益40 000 （4）若2008年5月1日C公司宣告分派2007年現(xiàn)金股利20萬(wàn)元 累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)=40萬(wàn)兀 累計(jì)分配利潤(rùn)=10+ 20= 30萬(wàn)元 超分利潤(rùn)=0 累計(jì)應(yīng)沖減投資成本 0,由于上年沖減 10 000元，應(yīng)予恢復(fù)。 20 000 借：應(yīng)收股利 長(zhǎng)期股權(quán)投資 一一C公司10 000 30 000 貸：投資收益 小結(jié): 成本法下的賬務(wù)處理， 重難點(diǎn)在于分配現(xiàn)金股利時(shí)的處理：先看有沒(méi)有超分利潤(rùn)， 如果 有，根據(jù)超分利潤(rùn)與持股比例計(jì)算累計(jì)應(yīng)沖減的投資成本，然后結(jié)合原來(lái)已沖減或恢復(fù)投資 成本的情況

45、，確定此次應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本；不存在超分利潤(rùn)時(shí)，則累計(jì)應(yīng)沖減的投資 成本也為0,如果以前有沖減的投資成本，則將其全部恢復(fù)，如果以前沒(méi)有，則此次賬務(wù)處 理不需要考慮投資成本的恢復(fù)或沖減。 三、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的權(quán)益法 （一）權(quán)益法的概念及其適用范圍 權(quán)益法，是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單 位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。 投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核 算。 （二）權(quán)益法核算 企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進(jìn)行處理： （1）投資成本的調(diào)整 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大

46、于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份 額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享 有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入），同 時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本 【例7-10】A企業(yè)于20X5年1月取得B公司30%的股權(quán)，實(shí)際支付價(jià)款 3 000萬(wàn)元。 取得投資時(shí)被投資單位賬面所有者權(quán)益的構(gòu)成如下（假定該時(shí)點(diǎn)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資 產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，單位：萬(wàn)元） 實(shí)收資本3000 資本公積2400 盈余公積600 未分配利潤(rùn)1500 所有者權(quán)益總額 7 500 假定在B公司的董事會(huì)中，所有股東均以其持

47、股比例行使表決權(quán)。A企業(yè)在取得對(duì)B 公司的股權(quán)后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。因能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加 重大影響，A企業(yè)對(duì)該投資按照權(quán)益法核算。在取得投資時(shí)點(diǎn)上，A企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理 為： 【答疑編號(hào)12070501 :針對(duì)該題提問(wèn)】 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 30 000 000 貸：銀行存款30 000 000 長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本3 000萬(wàn)元大于取得投資時(shí)點(diǎn)上應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公 允價(jià)值的份額2 250萬(wàn)元（7 500 30%）,不對(duì)其賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。 假定上例中取得投資時(shí)點(diǎn)上的被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值為12 000萬(wàn)元，A企業(yè)按持 股比例30%計(jì)算確定應(yīng)享有 3 60

48、0萬(wàn)元，則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià) 值份額之間的差額 600萬(wàn)元應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的損益。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 36 000 000 貸：銀行存款30 000 000 營(yíng)業(yè)外收入6 000 000 2投資損益的確認(rèn) （1）基本原則 投資企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的 份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的 利潤(rùn)或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 撿資收收蒞長(zhǎng)期股楓投資應(yīng)收股利 盈利 宣告派發(fā)股利 噪 虧損 （2）被投資企業(yè)損益調(diào)整 投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈

49、損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單 位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。 比如，以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或 攤銷額，相對(duì)于被投資單位已計(jì)提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應(yīng)按其差額對(duì)被投資 單位凈損益進(jìn)行調(diào)整，并按調(diào)整后的凈損益和持股比例計(jì)算確認(rèn)投資損益。在進(jìn)行有關(guān)調(diào)整 時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮具有重要性的項(xiàng)目。 值得注意的是，存在下列情況之一的，可以按照被投資單位的賬面凈損益與持股比例計(jì) 算確認(rèn)投資損益，但應(yīng)當(dāng)在附注中說(shuō)明這一事實(shí)及其原因。 1 ）無(wú)法可靠確定投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值； 2）投資時(shí)被投資

50、單位可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額較??； 3）其他原因?qū)е聼o(wú)法對(duì)被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整。 【例7-13】甲公司于20X4年12月25日購(gòu)入乙公司30%的股份，購(gòu)買價(jià)款為 2 000萬(wàn) 元，并自取得股份之日起派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資日，乙公司凈資產(chǎn)公允 價(jià)值為6 000萬(wàn)元，除下列項(xiàng)目外，其賬面其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同（單 位；萬(wàn)元）。 賬面原價(jià) 已提折舊 公允價(jià)值 預(yù)計(jì)使用年限（尚可使用） 存貨 500 700 固定資產(chǎn) 1 200 200 1 200 20 無(wú)形資產(chǎn) 600 800 10 小計(jì) 2 100 200 2 700 假定乙公司于20X5年

51、實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元，其中在甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨有80% 對(duì)外出售。甲公司與乙公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同。 甲公司在確定其應(yīng)享有的投資收益時(shí)，應(yīng)在乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資 時(shí)有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值與其公允價(jià)值差額的影響進(jìn)行調(diào)整（不考慮所得稅影響）： 調(diào)整后的凈利潤(rùn) =600（ 700 500） X80% （ 1 200 1 000）吃0（ 800-600） 0 =600 160 10 20= 410 （萬(wàn)元） 甲公司應(yīng)享有份額=410X30% = 123 （萬(wàn)元） 【答疑編號(hào)12070502:針對(duì)該題提問(wèn)】 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1 230 000 貸：投資收益1 230 00

52、0 （3）超額虧損的確認(rèn) 投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損， 應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì) 上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除 外。 企業(yè)存在其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目以及負(fù)有承擔(dān)額外損失 義務(wù)的情況下，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理： 沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值不足以沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈 投資的長(zhǎng)期權(quán)益賬面價(jià)值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值。 在進(jìn)行上述處理后，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)

53、的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。 被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的 順序處理，減記已確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面余額、恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資 收益。 【例7 11】甲企業(yè)持有乙企業(yè) 40%的股權(quán)，20X4年12月31日的賬面價(jià)值為 2 000萬(wàn) 元。包括投資成本以及因乙企業(yè)以前期間實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)而確認(rèn)的投資收益。乙企業(yè)20X5年由 于一項(xiàng)主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)市場(chǎng)條件發(fā)生變化。當(dāng)年度發(fā)生虧損3 000萬(wàn)元。假定甲企業(yè)在取得投 資時(shí)點(diǎn)上，乙企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等，雙方所采用的會(huì)計(jì) 政策及會(huì)計(jì)期間也相同。則甲企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)確認(rèn)的

54、投資損失為1 200萬(wàn)元。確認(rèn)上述投資損 失后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值變?yōu)?00萬(wàn)元。 如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為6 000萬(wàn)元，則甲企業(yè)按其持股比例確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的損失為 6 000 X0% = 2 400萬(wàn)元。但長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值僅為2 000萬(wàn)元，如果沒(méi)有其他構(gòu)成長(zhǎng) 期權(quán)益的項(xiàng)目。則甲企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的投資損失僅為2 000萬(wàn)元。超額損失在賬外進(jìn)行備查登記； 如果在確認(rèn)了 2 000萬(wàn)元的投資損失后，甲企業(yè)賬上仍有應(yīng)收乙企業(yè)的長(zhǎng)期應(yīng)收款800萬(wàn)元 （該長(zhǎng)期應(yīng)收款從實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)投資單位的長(zhǎng)期權(quán)益），則在長(zhǎng)期應(yīng)收款的賬面價(jià)值大于 400萬(wàn)元的情況下，應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)投資損失400萬(wàn)元。甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為： 【答疑編號(hào)12070503：針對(duì)該題提問(wèn)】 借：投資收益6 000 40% = 2 400 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資2 000 長(zhǎng)期應(yīng)收款400 3凈損益以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng) 投資企業(yè)對(duì)于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期