稅務風險管理分析研究

1、第一章 緒 論第一節(jié) 研究背景與意義一、研究的背景風險從根源上來說是由于未來事項的不確定性而可能帶來的潛在損失。企業(yè)稅務風險是企業(yè)風險中的一項重要內容，它通常包括兩方面的風險，一是指因企業(yè)沒有正確和有效地遵守稅收法律法規(guī)，導致少繳或未繳稅收而被稽查補稅、補交滯納金、罰款的風險，同時伴隨著還有被曝光、企業(yè)信譽受損帶來的社會風險；另外一方面是指財務人員沒有很好地利用國家稅收政策或者掌握政策不到位而使企業(yè)多繳稅款給企業(yè)帶來經濟利益受損的風險。就其產生的原因來說，一般包括外部環(huán)境諸如政策法規(guī)變化、稅務執(zhí)法力度等方面產生的外部風險，以及由企業(yè)內部管理環(huán)境方面產生的風險。稅務風險管理在企業(yè)風險管理中占有重

2、要的地位，企業(yè)要加強對企業(yè)稅務風險的管理，要了解和掌握稅收法規(guī)，并建立健全嚴格的稅務風險控制流程，對稅務風險進行有效地預測、評估、應對和管控，有效控制稅務風險，從而最大限度地減少稅務風險所帶來的損失。2016年3月23日，財政部、國家稅務總局頒布了關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅201636號），規(guī)定自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營改增”）試點，建筑業(yè)、房地產業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。雖然此前已有部分行業(yè)先期實行了行業(yè)“營改增”試點，總局也本著平穩(wěn)過渡的原則逐步深入，但稅收法規(guī)的復雜性

3、，企業(yè)人員業(yè)務素質的參差不齊，稅務稽查力度的加強等都會對企業(yè)的稅務環(huán)境帶來很大的影響。全面“營改增”之后，建筑行業(yè)以其業(yè)務復雜、項目分散、涉及面廣而作為被關注的重點行業(yè)，加之其作為房地產行業(yè)這個國民支柱行業(yè)的上游行業(yè)，許多問題銜接、協(xié)調不妥的話可能會引發(fā)房地產行業(yè)出現新的問題，由此顯現出建筑行業(yè)稅務管理的重要性。因此本文選取建筑企業(yè)作為研究對象，以企業(yè)一般稅務風險理論和“營改增”稅收政策理論為基礎，并選取A公司作為案例企業(yè)，以稅收政策與企業(yè)稅收風險管理實踐相結合的方法進行相關分析，對“營改增”背景下建筑企業(yè)稅務風險管理進行風險分析和風險應對的管控研究。二、研究的意義本次全面“營改增”對建筑企業(yè)

4、的稅務管理人員提出了更高的業(yè)務要求，隨著政策的深入落實，實踐中出現了各種各樣新的問題，如財務人員政策掌握不到位，國稅管理與地稅管理力度差別，個別政策不明確、不合理，各地執(zhí)行口徑不統(tǒng)一，與下游企業(yè)銜接困難等等，傳統(tǒng)的建筑企業(yè)的稅收風險防范機制如果不能夠跟上新政策的腳步，那么其作用將會大大減弱，甚至會由于其本身沒有與時俱進而給企業(yè)帶來新的風險。本文研究的理論意義在于針對“營改增”這一新的政策形勢，就建筑企業(yè)稅務風險管理展開研究，提出相應的管理層面的建議以及全過程的風險控制框架體系，為今后有更多這方面的理論研究提供一些借鑒。實際意義體現在新形勢下，總結出“營改增”政策實施后建筑企業(yè)在生產經營的各項涉

5、稅環(huán)節(jié)出現的值得關注的問題，深入分析了“營改增”對A公司經營過程中重要稅收環(huán)節(jié)的影響及業(yè)務實質中潛藏的稅務風險，根據A公司的實際情況構建出一套全過程的稅務風險管控體系，旨在有效地防范和控制“營改增”背景下建筑企業(yè)的稅務風險，從而使企業(yè)在節(jié)約稅收成本的同時提高稅務管理效率，同時也為同行業(yè)其他類似企業(yè)提供有價值的借鑒實例。第二節(jié) 研究內容與方法一、研究內容本文站在政策革新的背景下，就建筑業(yè)在“營改增”前后各個重要涉稅環(huán)節(jié)的稅務問題展開深入的研究，選取了A公司為例，通過了解A公司“營改增”后稅務風險的具體情況，查找問題，分析出各環(huán)節(jié)內涵的涉稅風險，并針對案例企業(yè)提出全過程的稅務風險管控體系。本文研究

6、的內容主要有以下兩個方面：（一）“營改增”后企業(yè)稅務風險點“營改增”政策對建筑企業(yè)稅務管理的影響是多方面的。建筑企業(yè)有其自身的業(yè)務特點，如項目周期長、總分包模式普遍，存在違規(guī)轉包、再分包以及掛靠現象、拖欠款長期掛賬、項目形式多樣，兼營和混合銷售現象普遍、人工費用占成本比重較大，進項稅額抵扣問題混亂、上游企業(yè)經營混亂，導致取得正規(guī)發(fā)票困難、“營改增”初期存在新老項目并存的情況，這些都增加了建筑企業(yè)在“營改增”制度過渡中的稅務風險。本文通過案例，以A公司“營改增”背景下稅務風險的表現展開研究，進一步深入分析“營改增”對A公司經營管理行為產生的影響，找出導致稅務風險的因素。（二）如何管控企業(yè)稅務風險

7、由分析“營改增”后企業(yè)稅務風險點，結合稅務風險管理相關理論，文章進一步對企業(yè)如何應對外部稅務環(huán)境及如何構建全過程的稅務風險管控體系提供對策建議，嘗試為A公司或更多的“營改增”試點企業(yè)構建一套符合建筑企業(yè)經營特點、并且能有效運行的稅務風險管理機制，使企業(yè)真正從理論應用實踐的研究實證中受益。本文的研究思路框架結構圖如下（見圖1.1）：圖1.1 研究思路框架結構圖二、研究方法1.文獻及政策研究法：主要通過對國內外相關書籍、期刊、學術論文、文獻資料的檢索和閱讀，結合財政部、國家稅務總局出臺的一系列“營改增”的相關政策文件，獲取與稅務風險、稅務風險管理、“營改增”等相關的有價值的資料，對其進行歸納、總結

8、和提煉，為研究提供理論保障。2.案例分析法：本文在了解行業(yè)背景的前提下，以A公司為例進行實證調查，提取其財務數據、稅務資料及內部控制流程資料，對案例企業(yè)的涉稅數據、管理制度設計、外部溝通等方面深入分析，總結相關稅務風險點，從企業(yè)的實際情況出發(fā),提出防控風險的建議和具體實施的措施建議。通過實際案例將所設計的稅務風險管理機制運用到A公司以及類似企業(yè)，理論聯(lián)系實際，使所設計的稅務風險管理機制更具有實際意義。 第三節(jié) 本文創(chuàng)新與局限性一、創(chuàng)新點本文的創(chuàng)新點主要體現在以下兩個方面：一是在“營改增”政策真正落地實施后的時間點上，針對“營改增”背景下的建筑企業(yè)，通過分析“營改增”對企業(yè)的稅收風險影響，對比“

9、營改增”前后的涉稅問題點，分析企業(yè)存在的稅務風險，比起在文件下發(fā)之前的預測性的文獻，有較強的可靠性并且能真正反映出政策實施后新出現的問題。二是結合案例企業(yè)的深入研究，構建一套可實際操作的稅務風險管理機制，不僅對案例企業(yè)有操作意義，同時對于同類企業(yè)在相關稅務風險管理的識別與控制方面也有較強的借鑒意義。二、局限性首先，適用性存在一定局限。我國的建筑企業(yè)規(guī)模差異較大，不同的企業(yè)，對于稅務管理的意識、規(guī)范程度各不相同，甚至在一些小型企業(yè)，沒有良好的稅務風險管理環(huán)境。本文旨在尋找一般企業(yè)的稅務風險管理方法及應對措施，對于一些特殊情況需要加以分析，有選擇性地應用。其次，由于案例數據有限，相關理論與企業(yè)具體

10、情況的銜接還需進一步深入，對于稅務風險的分析也可能存在不充分的情況，這可能導致實踐應用的局限性。第二章 稅務風險管理及其文獻第一節(jié) 稅務風險的內涵學術界對風險的理解不同，對稅務風險尚未形成統(tǒng)一的權威的定義。有的學者如劉蓉認為，稅務風險是稅務責任的一種不確定性。有的學者認為稅務風險是納稅人沒有充分利用稅收政策或納稅籌劃失敗而付出不必要的代價的可能性。蔡昌(2007)認為稅務風險是指企業(yè)因為沒有正確有效地遵守稅法規(guī)定，導致未來利益受到損失的可能性，但這種可能性包括兩種，即導致企業(yè)多繳了稅或者少繳了稅。蘇麗潔(2009)認為因涉稅行為引發(fā)的企業(yè)稅務風險包括兩方面:一是企業(yè)的涉稅行為不符合稅收法規(guī)的規(guī)

11、定未繳或少繳稅款，導致面臨補稅、罰款、刑責(判刑、罰金)以及聲譽損害等風險;二是對稅法理解不準確，未能合理的用活相關稅收政策，從而導致了多繳稅款，承擔了不必要的稅收負擔。結合上述觀點，本文認為稅務風險是指企業(yè)的涉稅行為因未能正確有效地遵守稅法規(guī)定，而導致企業(yè)未來利益的可能損失。主要包括兩方面：一方面是企業(yè)的納稅行為不符合稅收法律法規(guī)的規(guī)定，應納稅而未納稅、少納稅或者延遲納稅，從而面臨補稅、罰款、加收滯納金、刑罰處罰以及社會聲譽損害等風險；另一方面是企業(yè)經營行為適用稅法不準確，沒有用足有關優(yōu)惠政策等原因而多繳納或者提前繳納了稅款，從而使企業(yè)資金流失的風險。稅務風險依據不同標準，可以作不同分類。如

12、按照風險產生的來源不同，可將其分為外部風險和內部風險。外部風險是指由于稅務局等執(zhí)法部門、外部供應商、客戶等相關單位的外部因素造成企業(yè)稅務問題的風險，比如政策變動頻繁、供應商開發(fā)票不規(guī)范等原因導致企業(yè)未按規(guī)定交稅或者多負擔了不必要的稅收的風險；內部風險是來源于企業(yè)自身的風險，比如企業(yè)制度制定不合理不規(guī)范、財務人員未能有效執(zhí)行制度等造成企業(yè)未能正確納稅的風險。根據稅務風險的內容，則可以將稅務風險分為實體稅種風險以及程序操作風險。實體稅種風險比如增值稅風險、營業(yè)稅風險、企業(yè)所得稅風險等等；程序操作風險比如因違反納稅申報、稅務登記、發(fā)票管理等產生的風險等。根據稅務風險導致的結果不同，可將其分為少納稅、

13、晚交稅的違法違規(guī)風險，以及多納稅、早交稅而使企業(yè)資金流失的資金風險。前者對企業(yè)的影響主要是使企業(yè)付出違法違規(guī)被處罰的代價，同時影響企業(yè)的納稅信用級別，影響企業(yè)社會聲譽。后者則一般表現為未能有效合理地進行稅收籌劃，或者財務人員對相關優(yōu)惠政策掌握不到位，而使企業(yè)多繳納或者早繳納稅款但又得不到及時足額退稅或者抵稅的風險。第二節(jié) 常見的稅務風險類型無論稅務風險如何分類，企業(yè)都應當關注可能對企業(yè)涉稅事項產生重要影響的主要風險點，尤其是在“營改增”之后，企業(yè)的納稅環(huán)境發(fā)生了變化，上下游企業(yè)的涉稅事項在變化后又會以新的方式影響企業(yè)，企業(yè)內部制度及操作流程在重要涉稅事項處理方面也會成為企業(yè)的主要關注點。那么，

14、根據其來源找到稅務風險的主要表現形式則是稅務風險識別的前提，企業(yè)稅務風險的主要表現有：一、政策變化風險現行的稅收法規(guī)本身比較繁雜，再加上本次“營改增”作為一次顛覆性的稅制改革，實施時間尚短，處在政策需要不斷完善的過程中，繼財稅201636號文件后，總局陸續(xù)下發(fā)了一系列與建筑業(yè)“營改增”相關的補充文件，例如：國家稅務總局關于發(fā)布納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法的公告（國家稅務總局公告2016年第17號）、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告（國家稅務總局公告2016年第23號）、國家稅務總局關于“營改增”試點若干征管問題的公告（國家稅務總局

15、公告2016年第53號）等文件，各地稅務機關對于新政策的宣傳往往不及時，這就要求企業(yè)的辦稅人員不僅要處理日常的涉稅事項，更要及時關注稅政變化，企業(yè)因為掌握政策不及時導致繳納稅款出錯或者應享受而未享受稅收優(yōu)惠的案例比比皆是，這一點往往成為企業(yè)辦稅人員不得不時時警惕的一項風險。二、稅務機關執(zhí)行政策口徑差異風險對于一些新出現的稅收問題，總局尚無明確文件規(guī)定，因此導致各地的稅務機關理解和執(zhí)行口徑不一，每個地區(qū)的項目都要遵循當地的規(guī)定。在營業(yè)稅體系下，是以勞務發(fā)生地為納稅地點，“營改增”后雖然改為機構所在地為納稅地點，但無論新老項目，都要求在勞務發(fā)生地預繳，回機構所在地進行稅款的抵減。因此各項目所在地的

16、主管稅務機關如果有政策執(zhí)行不一致的情況，往往會導致企業(yè)稅款交納的復雜甚至發(fā)生錯誤。比如總分包項目的新老界定問題：當總包項目屬于老項目，而在5.1以后又和分包商簽訂了新分包合同，開工日期也在5.1以后，此種分包項目是隨總包項目按老項目計稅還是以開工日期為準按新項目來對待呢？對此總局并沒有明確的規(guī)定，各地理解和執(zhí)行口徑不一。比如湖北、河北、山東、河南掌握的口徑是分包可以隨總包走，按老項目簡易征收處理；而深圳則總、分包合同分別對待，分別適用新老項目的判斷標準。而北京國稅的處理又和以上口徑均不一致，需要考慮是否取得施工許可證以及施工許可證注明的日期兩方面因素來確定屬于老項目或者新項目。三、稅務執(zhí)法人員

17、業(yè)務水平風險“營改增”企業(yè)主管局在地稅，與地稅機關一直以來保持有良好順暢的溝通，有利于企業(yè)順利處理涉稅事宜。隨著“營改增”的推進，這些企業(yè)需要重新與國稅機關建立良好的溝通，增值稅無論在稅制設計、發(fā)票管理等方面本身較營業(yè)稅更為復雜，無論在政策掌握、內外部溝通方面，企業(yè)完全要適應新的外部辦稅環(huán)境。辦稅人員業(yè)務水平又參差不齊，例如“營改增”過程中遇到的國稅機關人員對于過渡事項界定不清而導致納稅人兩頭跑、多頭交稅等現象就是由于執(zhí)法人員對政策掌握不到位、業(yè)務能力差而引起的。四、虛開發(fā)票的風險全面“營改增”后，由于打通了抵扣鏈條，增值稅專用發(fā)票在各行業(yè)普遍有抵稅的功能，大量的企業(yè)因為進銷不平衡，增值稅稅負

18、高而鉆政策的空子，在沒有真實交易的情況下，從不正當渠道獲取專用發(fā)票以求達到降低稅負的目的。而對于一些進項留抵金額較大、長期虧損的企業(yè)，則在利益的驅使下鋌而走險，開具沒有真實交易或者與交易項目內容、金額不符的發(fā)票，在不增加自身稅負的前提下獲取非法利益，使國家稅收損失，企業(yè)也潛藏了被稽查補稅以及處罰的風險。此項風險作為“營改增”后出現的新環(huán)境引發(fā)的風險，企業(yè)應將其作為守法的警鐘，作為不可逾越的法律底限。五、企業(yè)管理制度風險制度風險主要由制度本身的缺陷造成的風險。如制度的制定、執(zhí)行和修改完善不到位，制度設計不夠科學、嚴謹，缺乏時效性，可操作性不強；部分機制缺乏相互支撐、相互制約，約束力和監(jiān)督力的作用不明顯，不能形成有效的常規(guī)化工作措施；一些已經不適應形勢變化的制度，不能得到及時補充、修改和完善等?！盃I改增”后，企業(yè)由于稅務管理崗位的職能不明確、不規(guī)范，或者內部各部門溝通制度設計不完善，都可能引發(fā)企業(yè)辦稅人員不能有效參與企業(yè)業(yè)務流程，不能合理地進行事先納稅籌劃，不能對于違反稅法行為進行有效監(jiān)督，這些都會形成企業(yè)的稅務風險。以溝通制度為例，部門間的溝通在稅收管控中尤為重要，“營改增”后項目的模式影響納稅方法、采購材料的時間和進度影響銷項和進項的平衡，如果銷項的時間早于進項的時間，往往形成提前納稅