會計政策與差錯更正例題

1、 成本法轉換為權益法 1.增資由成本法轉為權益法 原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，因追加投資導致持股比例上升，能夠對被投資單位施加重大影響或是實施共同控制的，在自成本法轉為權益法時，應區(qū)分原持有的長期股權投資以及新增長期股權投資兩部分分別處理： （1）原持有長期股權投資的處理 原持有長期股權投資的賬面余額與按照原持股比例計算確定應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值份額之間的差額： 屬于通過投資作價體現(xiàn)的商譽部分(即原取得投資時投資成本大于應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的部分)，不調整長期股權投資的

2、賬面價值； 屬于原取得投資時因長期股權投資的賬面余額小于應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額，一方面應調整長期股權投資的賬面價值，另一方面應同時調整留存收益（追溯調整）。 借：長期股權投資 貸：盈余公積 利潤分配未分配利潤 （2）新增長期股權投資的處理 對于新取得的股權部分，應比較新增投資的成本與取得該部分投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額，其中投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的賬面價值；對于投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，應調整增加長期股權投資的成本，同時計入取得當期的營業(yè)外收入。 注

3、意：兩次投資形成的商譽或計入留存收益（或當期損益）的金額應綜合考慮，以確定與整體投資相關的商譽或應計入留存收益（或當期損益）的金額。 (3)對于原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產的公允價值變動相對于原持股比例的部分 屬于在此之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有份額的，一方面應調整長期股權投資的賬面價值，同時對于原取得投資時至新增投資當期期初按照原持股比例應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益，應調整留存收益； 對于新增投資當期期初至新增投資交易日之間應享有被投資單位的凈損益，應計入當期損益； 屬于其他原因導致的被投資單位可辨認凈資產公允價值變動中應享有的份額，在調整長期股權投資賬面價

4、值的同時，應當計入“資本公積其他資本公積”。 借：長期股權投資（被投資方可辨認凈資產公允價值變動數(shù)×原持股比例） 貸：盈余公積（被投資方實現(xiàn)凈損益×原持股比例×盈余公積提取比例） 利潤分配未分配利潤（被投資方實現(xiàn)凈損益×原持股比例×（1-盈余公積提取比例） 投資收益（新增投資當期期初至新增投資交易日間享有被投資單位的凈損益） 資本公積其他資本公積（差額） 【例題1·計算及會計處理題】A公司于2008年1月1日取得B公司10的股權，成本為500萬元，取得投資時B公司可辨認凈資產公允價值總額為6000萬元(假定公允價值與賬面價值相同)。因

5、對被投資單位不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，A公司對其采用成本法核算。A公司按照凈利潤的10提取盈余公積。 2009年1月1日，A公司又以1450萬元的價格取得B公司20的股權，當日B公司可辨認凈資產公允價值總額為7500萬元。取得該部分股權后，按照B公司章程規(guī)定，A公司能夠派人參與B公司的生產經營決策，對該項長期股權投資轉為采用權益法核算。假定A公司在取得對B公司10股權后至新增投資日，B公司通過生產經營活動實現(xiàn)的凈利潤為1000萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。除所實現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。假定不考慮投資單位和被投資單位的內部交易。 要求：  （

6、1）編制由成本法轉為權益法核算對長期股權投資賬面價值進行調整的會計分錄。 （2）編制2009年1月1日A公司以1450萬元的價格取得B公司20的股權的會計分錄。 （3）若2009年1月1日A公司支付1650萬元的價格取得B公司20%的股權，編制相關會計分錄。 （4）若2009年1月1日A公司支付1520萬元的價格取得B公司20%的股權，編制相關會計分錄。 【答案】 (1)對長期股權投資賬面價值的調整 對于原l0股權的成本500萬元與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額600萬元(6000×10)之間的差額100萬元，該部分差額應調整長期股權投資的賬面價值和留存收益。 借：

7、長期股權投資   100 貸：盈余公積        10 利潤分配未分配利潤  90 對于被投資單位可辨認凈資產在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動 (7500-6000)相對于原持股比例的部分150萬元，其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分100萬元(1000×10)，應調整增加長期股權投資的賬面余額，同時調整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因導致的可辨認凈資產公允價值的變動50萬元，應當調整增加長期股權投資的賬面余額，同時計入資本公積(其他資

8、本公積)。針對該部分投資的賬務處理為： 借：長期股權投資      150 貸：資本公積其他資本公積   50 盈余公積          10 利潤分配未分配利潤     90 (2)2009年1月1日，A公司應確認對B公司的長期股權投資 借：長期股權投資  1450  貸：銀行存款      1

9、450  對于新取得的股權，其成本為1450萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額1500萬元(7500×20)之間的差額50萬元，應調整長期股權投資成本和營業(yè)外收入。 借：長期股權投資  50  貸：營業(yè)外收入     50 其他兩種情況下：（3）2009年1月1日支付1650萬元的會計分錄 對長期股權投資賬面價值的調整 對于新取得的股權，其成本為1650萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額1500萬元(

10、7500×20)之間的差額150萬元屬于包含在長期股權投資中的商譽，但原持股比例10%部分長期股權投資中確認留存收益100萬元，所以綜合考慮體現(xiàn)在長期股權投資中的商譽為50萬元。 借：盈余公積       10 利潤分配未分配利潤  90 貸：長期股權投資100 對于被投資單位可辨認凈資產在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動 (7500-6000)相對于原持股比例的部分150萬元，其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分100萬元(1000×10)，應調整增加長期股權投

11、資的賬面余額，同時調整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因導致的可辨認凈資產公允價值的變動50萬元，應當調整增加長期股權投資的賬面余額，同時計入資本公積(其他資本公積)。針對該部分投資的賬務處理為： 借：長期股權投資      150 貸：資本公積其他資本公積   50 盈余公積         10 利潤分配未分配利潤    90 2009年1月1日，A公司應確認對B公司的長期股

12、權投資 借：長期股權投資  1650  貸：銀行存款     1650 （4）2009年1月1日支付價格1520萬元的會計分錄 對長期股權投資賬面價值的調整 對于原l0股權的成本500萬元與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額600萬元(6000×10)之間的差額100萬元確認為留存收益；對于新取得的股權，其成本為1520萬元，與取得該投資時按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額1500萬元(7500×20)之間的差額20萬元確認為商譽，所以綜合考慮應確認留存

13、收益100-20=80（萬元） 借：盈余公積       2 利潤分配未分配利潤  18 貸：長期股權投資20 對于被投資單位可辨認凈資產在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動 (7500-6000)相對于原持股比例的部分150萬元，其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分100萬元(1000×10)，應調整增加長期股權投資的賬面余額，同時調整留存收益；除實現(xiàn)凈損益外其他原因導致的可辨認凈資產公允價值的變動50萬元，應當調整增加長期股權投資的賬面余額，同時計入資本公積(其他資本公積

14、)。針對該部分投資的賬務處理為： 借：長期股權投資      150 貸：資本公積其他資本公積   50 盈余公積         10 利潤分配未分配利潤    90 2009年1月1日，A公司應確認對B公司的長期股權投資 借：長期股權投資  1520 貸：銀行存款     1520 2.減資從成本法轉為權

15、益法 因處置投資導致對被投資單位的影響能力由控制轉為具有重大影響或者與其他投資方一起實施共同控制的情況下： （1）應按處置或收回投資的比例結轉應終止確認的長期股權投資成本； 借：銀行存款等 貸：長期股權投資（賬面價值） 投資收益（差額，或借記） （2）比較剩余的長期股權投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額： 屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分，不調整長期股權投資的賬面價值； 屬于投資成本小于原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，在調整長期股權投資成本的同時，應調整留存收益。 借：長期股權投資 貸：盈余公積 利潤分配未分配利潤 如下圖所示： （

16、3）對于原取得投資后至轉變?yōu)闄嘁娣ê怂阒g被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有的份額： 一方面應當調整長期股權投資的賬面價值，同時調整留存收益（對于處置投資當期期初至處置投資日之間被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調整當期損益）； 其他原因導致被投資單位所有者權益變動中應享有的份額，在調整長期股權投資賬面價值的同時，應當計入“資本公積其他資本公積”。 【注】除非題目條件告知被投資方可供出售金融資產公允價值變動使得資本公積增加或減少等條件，類似變動額投資方要調整資本公積。其他題目條件未告知的情況下，但確實所有者權益的金額有變化，我們認為是資產在評估過程中產生的增值或減值，投資方不做調整。 【例題2&#

17、183;計算及會計處理題】甲公司于2007年1月1日取得B公司60%的股權，成本為3200萬元，取得時B公司可辨認凈資產公允價值總額為5000萬元 （1）2007年B公司實現(xiàn)凈利潤800萬元，未分派現(xiàn)金股利。 （2）2008年B公司實現(xiàn)凈利潤1200萬元，未分派現(xiàn)金股利。假設除所實現(xiàn)損益外，B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。 （3）2009年1月3日，甲公司出售B公司30%的股權，取得出售價款2600萬元，款項已收入銀行存款戶，當日B公司可辨認凈資產公允價值總額為8000萬元。 出售該部分股權后，甲公司不能再對B公司實施控制，但能夠對B公司施加重大影響，因此甲公司將對B公司的股權投資由

18、成本法改為權益法核算。 要求：編制甲公司股權投資的有關會計分錄。 【答案】 （1）2007年1月1日： 借：長期股權投資 3200 貸：銀行存款 3200 （2）2009年1月3日出售30%股權： 借：銀行存款 2600 貸：長期股權投資 1600 投資收益 1000 （3）剩余的長期股權投資成本3200-1600=1600（萬元）原投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值5000×剩余持股比例30%=1500（萬元），不調整長期股權投資的賬面價值； （4 ）轉為權益法并調整長期股權投資的賬面價值 借：長期股權投資 6

19、00 貸：盈余公積60 （800+1200）×30%×10% 利潤分配 540（2000×30%-60） 對于教材例題4-16和4-17處理不同的解釋： 對于成本法轉權益法，有兩種情況： （1）由于增資使得成本法改為權益法，此時進行追溯調整。對于兩次投資之間被投資方可辨認凈資產公允價值的變動額，除了被投資方實現(xiàn)凈損益部分和分配現(xiàn)金股利部分，投資方直接調整相關的損益外；其他的可辨認凈資產公允價值的變動投資方一律按照持股比例計算調整資本公積。教材例416就屬于這種情況。 （2）由于減資使得成本法改為權益法，此時也要進行追溯調整。初始投資和減資之間被

20、投資方所有者權益賬面價值的變動額中，除被投資方實現(xiàn)凈損益部分和分配現(xiàn)金股利部分，投資方直接調整相關的損益外，對于所有者權益賬面價值的其他變動，除非題目條件告知被投資方可供出售金融資產公允價值變動使得資本公積增加或減少等條件，類似變動額投資方需要調整資本公積。其他題目條件未告知的情況下，但確實所有者權益的金額有變化，我們認為是資產在評估過程中產生的增值或減值，投資方不做調整。教材例517就屬于這種情況，對被投資方實現(xiàn)凈損益及分配現(xiàn)金股利等事項調整完畢后，由于題目中已經說明“B公司未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項”，故被投資方初始投資和減資期間可辨認凈資產公允價值的變動就不再調整資本公積。 會計

21、政策變更補充例題2 長江公司系上市公司，該公司于2007年12月建造完工的辦公樓作為投資性房地產對外出租，至2009年 1月1日，該辦公樓的原價為3300萬元，已提折舊120萬元，已提減值準備180萬元。2009年1月1日，長江公司決定采用公允價值對出租的辦公樓進行后續(xù)計量。該辦公樓2009年 1月1日的公允價值為2800萬元，該公司按凈利潤的10%提取盈余公積，適用的所得稅稅率為25%。2009年 12月31日，該辦公樓的公允價值為2900萬元。假定2009年1月1日前無法取得該辦公樓的公允價值。 要求： （1）編制長江公司2009年1月1日會計政策變更的會計分錄 （2）2009年 1月1日

22、資產負債表部分項目的調整數(shù)。 （3）編制2009年 12月31日投資性房地產公允價值變動及確認遞延所得稅的會計分錄。 （1） 2009年1月1日借：投資性房地產成本 2 800 投資性房地產累計折舊 120 投資性房地產減值準備 180 遞延所得稅資產 50 利潤分配未分配利潤 150 貸：投資性房地產 3 300借：盈余公積 15貸：利潤分配未分配利潤 15 *遞延所得稅資產的產生： 因為 2009.1.1公允價值2800，稅法只認成本模式，3300-120=3180,賬面基礎小于計稅基礎，產生380可抵扣暫時性差異,其中：2008年已確認180*25%，故2009年變更會計證策當期確認200*25%。（2）2009年1月1日資產負債表部分項目的調整數(shù)： 投資性房地產累計折舊-120 投資性房地產減值準備-180 投資性房地產-500（3300-2800） 遞延所得稅資產+50 盈余公積-15 未分配利潤-135（3）2009.12.31借：投資性房地產公允價值變動 100 貸：公允價值變動損益 100遞