樣板房收入一分為二合理避稅還是有意逃稅

1、樣板房收入一分為二合理避稅還是有意逃稅 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將銷售樣板房的收入，一部分按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”收入申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅，一部分按“銷售固定資產(chǎn)”收入申報(bào)繳納增值稅，二者稅率相差兩個(gè)百分點(diǎn)。這種行為是合理稅收籌劃，還是違法偷逃稅款？ 個(gè)案聚焦：賣房收入分類申報(bào) 今年5月，a省b市地稅局稽查局依據(jù)工作支配對(duì)c房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的納稅狀況綻開檢查。通過查看該企業(yè)2012年1月1日至2014年12月31日的申報(bào)資料，稽查人員了解到，這家成立于2009年9月的企業(yè)2013年開發(fā)建設(shè)了某花園小區(qū)項(xiàng)目，項(xiàng)目土地面積12萬平方米，當(dāng)年底即開頭銷售。細(xì)審該企業(yè)的“預(yù)收賬款”會(huì)計(jì)科目，稽查人員發(fā)覺其中記載的預(yù)收款金額與企

2、業(yè)納稅申報(bào)表中已繳納的稅金不相匹配。 查閱會(huì)計(jì)憑證，稽查人員發(fā)覺c企業(yè)將一處精裝修樣板房銷售收入500萬元分兩筆記載。其中，一筆是賣房款300萬元，以“銷售不動(dòng)產(chǎn)”收入記賬，按5%的稅率申報(bào)繳納了營(yíng)業(yè)稅并開具了發(fā)票。另一筆是裝修款200萬元，僅開了收款收據(jù)，未繳納營(yíng)業(yè)稅及附加稅費(fèi)。 c企業(yè)財(cái)務(wù)人員解釋說，之所以這樣處理賬務(wù)，是因?yàn)殇N售樣板房與銷售毛坯房不同，前者需要精裝修。拿這套樣板房來說，300萬元是企業(yè)按市場(chǎng)價(jià)所得的售房款，200萬元是企業(yè)裝修裝飾樣板房購置的家具、家電等費(fèi)用，不是所得。對(duì)于售房款300萬元，企業(yè)已經(jīng)依法按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”收入申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅及相關(guān)稅費(fèi)。對(duì)于裝修款200萬元，企

3、業(yè)作為固定資產(chǎn)處理，會(huì)計(jì)上分別核算，并計(jì)入相關(guān)的成本費(fèi)用。說完，c企業(yè)財(cái)務(wù)人員還拿出裝修裝飾樣板房的支出明細(xì)作證。 c企業(yè)財(cái)務(wù)人員同時(shí)聲明，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)同時(shí)一并銷售附著于土地或者不動(dòng)產(chǎn)上的固定資產(chǎn)有關(guān)稅收問題的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第47號(hào)）規(guī)定，企業(yè)已將樣板房銷售收入中的裝修裝飾款200萬元，作為“銷售固定資產(chǎn)”收入，按3%的稅率在國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納了增值稅，企業(yè)不存在逃稅問題。 這種賬務(wù)處理方式是否合法？ 通過上述兩種賬務(wù)處理方式，c企業(yè)銷售樣板房的500萬元收入，有200萬元按3%的稅率繳納了稅款，相比“銷售不動(dòng)產(chǎn)”收入5%的稅率少了兩個(gè)

4、百分點(diǎn)。明顯，該企業(yè)由此少繳了不少稅款。那么這種收入確認(rèn)方式是否合法？對(duì)此，b市地稅局稽查局意見不一。 有人認(rèn)為，c企業(yè)應(yīng)對(duì)樣板房銷售收入全部按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”收入申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。理由是，依據(jù)營(yíng)業(yè)稅暫行條例（國(guó)務(wù)院令第540號(hào)）及營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則（財(cái)政部令第52號(hào)）有關(guān)規(guī)定，在中華人民共和國(guó)境內(nèi)供應(yīng)本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營(yíng)業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售商品房收入應(yīng)根據(jù)“銷售不動(dòng)產(chǎn)”確認(rèn)收入，銷售不動(dòng)產(chǎn)的征稅范圍包括銷售建筑物、構(gòu)筑物及其他土地附著物。銷售不動(dòng)產(chǎn)的營(yíng)業(yè)額為納稅人銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)從購買方取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(包括貨幣、貨物

5、或其他經(jīng)濟(jì)利益)。此外，國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于銷售不動(dòng)產(chǎn)兼裝修行為征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)（國(guó)稅函199853號(hào)）進(jìn)一步明確，納稅人將銷售房屋的行為分解成銷售房屋、裝修房屋兩次行為，分別簽訂兩份契約（或合同），向?qū)Ψ绞杖煞輧r(jià)款。鑒于其裝修合同中明確規(guī)定，裝修合同為房地產(chǎn)買賣契約的一個(gè)組成部分，與買賣契約共同成為認(rèn)購房屋的全部合同。因此，依據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例第五條關(guān)于“納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人供應(yīng)應(yīng)稅勞務(wù)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用”的規(guī)定，對(duì)納稅人向?qū)Ψ绞杖〉难b修及安裝設(shè)備的費(fèi)用，應(yīng)一并列入房屋售價(jià)，按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”科目征收營(yíng)業(yè)稅。 有人指出，c企業(yè)對(duì)其樣板房銷售收入

6、分別繳納營(yíng)業(yè)稅和增值稅有其合理性。依據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局2011年第47號(hào)公告規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的同時(shí)一并銷售的附著于土地或者不動(dòng)產(chǎn)上的固定資產(chǎn)中，凡屬于增值稅應(yīng)稅貨物的，應(yīng)根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易方法征收增值稅政策的通知（財(cái)稅20099號(hào)）第二條有關(guān)規(guī)定，計(jì)算繳納增值稅；凡屬于不動(dòng)產(chǎn)的，應(yīng)根據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。納稅人應(yīng)分別核算增值稅應(yīng)稅貨物和不動(dòng)產(chǎn)的銷售額，未分別核算或核算不清的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其增值稅應(yīng)稅貨物的銷售額和不動(dòng)產(chǎn)的銷售額。本案中，c企業(yè)將裝修裝飾樣板房外購的家具、家電作為固定資產(chǎn)管理

7、并單獨(dú)核算，屬于依法利用稅率差減輕稅負(fù)的稅收籌劃。一個(gè)蛋糕切成兩塊，兩塊都申報(bào)繳稅了，不屬偷逃稅性質(zhì)。 有人則表示，c企業(yè)對(duì)銷售樣板房收入，應(yīng)先將全額所得按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”收入申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅，對(duì)其中企業(yè)外購裝飾用的家具、家電部分價(jià)值達(dá)到固定資產(chǎn)一定標(biāo)準(zhǔn)（比如2000元）以上的，財(cái)務(wù)上單獨(dú)核算的，可以適用增值稅低稅率和簡(jiǎn)易方法征收增值稅政策，但是對(duì)樣板房中不可分割的裝飾裝修費(fèi)用應(yīng)確認(rèn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，一并繳納營(yíng)業(yè)稅。 還有意見認(rèn)為，房屋精裝修屬于房屋組成部分，c企業(yè)賣樣板房所得的500萬元中應(yīng)包含配套的家具、家電，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)銷售收入繳納營(yíng)業(yè)稅。其贈(zèng)送家具家電如屬于無償贈(zèng)送行為，還應(yīng)根據(jù)規(guī)定繳納增

8、值稅。 如何定性需考慮兩個(gè)原則 經(jīng)過集合審理，b市地稅局稽查局日前根據(jù)第三種意見對(duì)此案進(jìn)行了處理，即對(duì)c企業(yè)銷售樣板房過程中有關(guān)外購符合固定資產(chǎn)管理且已經(jīng)繳納增值稅的部分予以扣除，對(duì)其裝飾裝修費(fèi)用一并合并主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，要求企業(yè)補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅及附加。經(jīng)過細(xì)致的政策講解和真誠(chéng)溝通，c企業(yè)認(rèn)同了地稅機(jī)關(guān)的處理懲罰打算，準(zhǔn)時(shí)補(bǔ)繳了稅款、滯納金及罰款。 本案完結(jié)后，筆者進(jìn)行了一些思索。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售精裝修房時(shí)，贈(zèng)送家具家電，是當(dāng)前房地產(chǎn)行業(yè)一種流行的營(yíng)銷方式。由于稅務(wù)稽查在時(shí)間上往往具有滯后性，實(shí)施檢查時(shí)主要是查企業(yè)以前年度的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、財(cái)務(wù)及涉稅狀況，因此稽查人員實(shí)施相關(guān)檢查工作時(shí)，需要把握兩個(gè)原則。 其一，要根據(jù)稅收法定原則，先確定納稅人，再確定征稅范圍、征稅對(duì)象，然后再考慮稅目稅率計(jì)算繳稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作為納稅人，主營(yíng)業(yè)務(wù)范圍是房地產(chǎn)開發(fā)與銷售，銷售不動(dòng)產(chǎn)收入為其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，其主體流轉(zhuǎn)稅種是營(yíng)業(yè)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不是從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)，銷售固定資產(chǎn)等業(yè)務(wù)也不是主營(yíng)項(xiàng)目。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售精裝修房屋的混合銷售行為，應(yīng)一并繳納營(yíng)業(yè)稅。 其二，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃要客觀真實(shí)，且要在遵從稅法的基礎(chǔ)上詳細(xì)問題詳細(xì)分析，國(guó)家稅務(wù)總局2011年第47號(hào)公告不宜對(duì)號(hào)入座。該公告的出臺(tái)背景主要是針對(duì)煤炭企業(yè)轉(zhuǎn)讓過程中涉及的“轉(zhuǎn)讓煤礦土地使用權(quán)和