電子商務(wù)稅征收問題法律的思考

1、電子商務(wù)稅征收問題法律的思考【摘要】隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，電子商務(wù)在全球范圍內(nèi) 飛速增長。對現(xiàn)有的金融、稅收、法律等許多體制提出了 新的挑戰(zhàn)，尤其是對稅收的發(fā)展帶來了巨大的沖擊，因此電 子商務(wù)稅收立法就顯得必要，本文從電子商務(wù)稅收立法的必 要性和可行性的角度分析其立法中遇到的困難以及如何有 效的解決對策?！娟P(guān)鍵詞】電子商務(wù)立法完善稅收征管電子商務(wù)最權(quán)威的概念是指實(shí)現(xiàn)電子化的整個(gè)貿(mào)易活 動(dòng)。從涵蓋范圍可定義為交易各方以電子交易方式而不是 通過當(dāng)面交換或直接面談方式進(jìn)行的任何形式的商業(yè)交易。 學(xué)者認(rèn)為電子商務(wù)是利用電子數(shù)據(jù)信息的任何形式的商業(yè) 活動(dòng)。其按商務(wù)范圍可分為廣義的電子商務(wù)和狹義的電子 商務(wù)

2、。廣義的電子商務(wù)是指使用了電子數(shù)據(jù)信息的全部商 業(yè)活動(dòng)，即包括契約型和非契約型的商業(yè)活動(dòng)。狹義的電子 商務(wù)是指利用互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行的契約性質(zhì)的貿(mào)易和服務(wù)的過程， 也即互聯(lián)網(wǎng)電子商務(wù)。我國現(xiàn)行的稅收法律制度中尚未涉 及電子商務(wù)稅收法律問題，然而電子商務(wù)稅收問題伴隨著電 子商務(wù)的發(fā)展而日益突出。一、電子商務(wù)對現(xiàn)行稅法問題的挑戰(zhàn)1. 電子商務(wù)對稅收基本原則的挑戰(zhàn)電子商務(wù)對稅收法定原則，稅收公平原則，稅收效率原 則都存在著挑戰(zhàn)。就稅收法定原則來說，電子商務(wù)的虛擬化、 無紙化、無址化、高流動(dòng)性等特點(diǎn)對稅收法定原則所要求 的稅收征納必須有明確，肯定的法律依據(jù)提出了挑戰(zhàn)。就稅 收公平原則來說，由于建立在國際互聯(lián)網(wǎng)

3、基礎(chǔ)上的電子商務(wù) 不能被現(xiàn)行稅制所涵蓋,其本身具有流動(dòng)性、隱匿性以及數(shù) 字化與當(dāng)前稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理水平不相適應(yīng)，使電子商務(wù) 成為合法的避稅港，并且，許多國家的稅法在適用稅收公平 主義時(shí)，都特別強(qiáng)調(diào)“禁止不平等對待”的法理，也禁止在 沒有正當(dāng)理由的情況下對特定納稅人給予特別優(yōu)惠。但由 于各國或地區(qū)對電子商務(wù)的稅法規(guī)定不一致、不統(tǒng)一而造 成稅收公平原則不能得以實(shí)現(xiàn)。就稅收效率原則來說，包括 行政效率和經(jīng)濟(jì)效率兩個(gè)方面。稅收行政效率要求稅務(wù)機(jī) 關(guān)在行政方面減少費(fèi)用支出，最大限度降低稅務(wù)支出占稅收 收入的比重,其要求稅收的征收者和繳納者都應(yīng)盡可能確定、 便利和節(jié)約，盡可能降低稅收成本。因此對電子商務(wù)

4、的稅收 立法應(yīng)當(dāng)貫徹確定、簡潔和便于操作的原則,將納稅人的納 稅成本和稅務(wù)機(jī)關(guān)的征稅成本控制在最低限度，提高稅收效 率;稅收經(jīng)濟(jì)效率原則又稱為稅收中性原則，強(qiáng)調(diào)稅收不應(yīng) 對市場機(jī)制的有效運(yùn)行發(fā)生干擾和扭曲，應(yīng)盡可能地實(shí)現(xiàn)資 源的有效配置，保證社會(huì)經(jīng)濟(jì)的良性、有序運(yùn)行，提高經(jīng)濟(jì) 效益，要求的是盡可能減少稅收的負(fù)面效應(yīng)，使市場能更大 程度地發(fā)揮其對資源的配置作用。2. 電子商務(wù)對稅收管轄權(quán)的挑戰(zhàn)電子商務(wù)對地域管轄權(quán)的挑戰(zhàn)集中體現(xiàn)在常設(shè)機(jī)構(gòu)上。 常設(shè)機(jī)構(gòu)是一個(gè)企業(yè)進(jìn)行全部或者部分經(jīng)營活動(dòng)的固定場 所。在電子商務(wù)環(huán)境下,傳統(tǒng)的確定常設(shè)機(jī)構(gòu)的物理場所被 服務(wù)器和網(wǎng)址所取代，而這些網(wǎng)址和服務(wù)器能否構(gòu)成常設(shè)

5、機(jī) 構(gòu)目前并沒有定論。另外，網(wǎng)絡(luò)提供商是否構(gòu)成非獨(dú)立代理 人也很難認(rèn)定。因此，判定常設(shè)機(jī)構(gòu)的人和物的因素都無法 確定，導(dǎo)致常設(shè)機(jī)構(gòu)無法確定。在居民管轄權(quán)問題上，電子 商務(wù)的虛擬性和隱匿性使自然人可以很輕易的以虛假身份 進(jìn)行網(wǎng)上交易，從事電子商務(wù)的企業(yè)也可以避開工商登記和 稅務(wù)登記進(jìn)行網(wǎng)上交易，致使其居民身份難以確定。另外， 伴隨互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)和信息技術(shù)的發(fā)展，通過網(wǎng)絡(luò)的可視會(huì)議技 術(shù)，各大股東、董事雖分散在各國，可以就地參加董事會(huì)或 股東大會(huì),從而根據(jù)召開董事會(huì)或股東大會(huì)的地點(diǎn)來判定法 人居民管理控制中心的標(biāo)志，也顯得無所適從。3. 電子商務(wù)對稅收管理的挑戰(zhàn)電子商務(wù)對稅收管理的挑戰(zhàn)體現(xiàn)在稅務(wù)登記、

6、賬簿管 理和納稅申報(bào)三個(gè)方面。首先,稅收征管法中并沒有明確規(guī) 定從事電子商務(wù)的企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行稅務(wù)登記，這就使稅務(wù)機(jī)關(guān) 無法了解納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營狀況。其次,在電子商務(wù)中，一 方面紙質(zhì)憑證被無紙化的數(shù)字信息所取代，使傳統(tǒng)的賬冊憑 證計(jì)稅方法失效，一些稅種（如印花稅）無法征收；另一方面, 這些電子憑證極容易被不留痕跡地任意修改,再加上信息資 料可以被多重密碼保護(hù),使稅務(wù)部門難以收集到納稅人的交 易活動(dòng)情況。最后，在電子商務(wù)下，廣大的網(wǎng)民都是潛在的 納稅人或扣繳義務(wù)人，因此，納稅人和扣繳義務(wù)人的準(zhǔn)確認(rèn) 定變得非常困難,納稅申報(bào)無疑會(huì)受到影響。另外，現(xiàn)有的 上門申報(bào)、郵寄申報(bào)和報(bào)盤申報(bào)等方式并不能滿足納稅

7、人 的遠(yuǎn)程申報(bào)、快速申報(bào)及隨時(shí)申報(bào)的需求。4. 電子商務(wù)對稅務(wù)檢查和稅收法律責(zé)任的挑戰(zhàn)對稅務(wù)檢查的挑戰(zhàn)主要體現(xiàn)在納稅人難以認(rèn)定、課稅對象難以確定、建立在對納稅人原始憑證、報(bào)表，實(shí)物財(cái)產(chǎn) 進(jìn)行檢查的傳統(tǒng)稅務(wù)檢查方式無法實(shí)施、現(xiàn)行的人工查賬 方式及高素質(zhì)專業(yè)人才的匱乏、不能適應(yīng)對電子商務(wù)進(jìn)行 稅務(wù)檢查的需要等方面。由于現(xiàn)行稅收征管方式對電子商 務(wù)的不適應(yīng)導(dǎo)致電子商務(wù)征稅方面法律責(zé)任上的空白地帶, 對電子商務(wù)征納稅的法律責(zé)任無從談起。5. 電子商務(wù)對稅款征收的挑戰(zhàn)電子商務(wù)的交易雙方直接交易減少了商業(yè)中介環(huán)節(jié)，使 中介機(jī)構(gòu)代扣代繳、代收代繳稅款的作用迅速減弱甚至消 失，影響了代收代繳方式的實(shí)施。電子商

8、務(wù)是一種新興事物, 稅務(wù)機(jī)關(guān)尋找用以確定收入額和利潤率的參照物比較困難， 導(dǎo)致定期定額征收方式難以實(shí)施。因此，利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)避 稅負(fù)更是輕而易舉的事。除此之外，電子商務(wù)的虛擬性也造 成稅務(wù)機(jī)關(guān)無法采取稅收保全和強(qiáng)制執(zhí)行措施。二、我國應(yīng)對電子商務(wù)對稅法所帶來的挑戰(zhàn)的對策1借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合我國實(shí)際,確定我國電子商務(wù)的 稅收原則我國在制定相關(guān)稅收政策時(shí)，應(yīng)以現(xiàn)行稅收制度為基礎(chǔ), 針對電子商務(wù)的特點(diǎn)，對現(xiàn)行稅收制度作必要的修改和補(bǔ)充。 在制定相關(guān)稅收政策時(shí)，應(yīng)以現(xiàn)行稅收制度為基礎(chǔ)，針對電 子商務(wù)的特點(diǎn)，對現(xiàn)行稅收制度作必要的修改、補(bǔ)充和完善。 二是建立近期免稅，長期應(yīng)保持稅收中性的原則。電子商務(wù) 是

9、近年來伴隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)、信息技術(shù)的發(fā)展而產(chǎn)生的一種 極具潛力的新型貿(mào)易方式。各國為了扶持本國網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的 發(fā)展，目前都對網(wǎng)上交易實(shí)行稅收優(yōu)惠。如1998年10月， 美國的互聯(lián)網(wǎng)免稅法案規(guī)定:3年內(nèi)（至xx年）暫不征收 國內(nèi)“網(wǎng)絡(luò)進(jìn)入稅”。為了促進(jìn)我國電子商務(wù)的發(fā)展，為了 使我們不要再錯(cuò)過一個(gè)時(shí)代，筆者認(rèn)為在近期應(yīng)對電子商務(wù) 實(shí)行免稅或制定優(yōu)惠的稅收政策。三是維護(hù)國家稅收利益， 在互利互惠基礎(chǔ)上，謀求全球一致的電子商務(wù)稅收規(guī)則，保 護(hù)各國應(yīng)有的稅收利益。2.基于地域管轄權(quán)的稅收管轄權(quán)的標(biāo)準(zhǔn)這是解決電子商務(wù)對稅收管轄權(quán)挑戰(zhàn)的有效對策，常設(shè) 機(jī)構(gòu)的確定仍然是行使基于地域管轄權(quán)的重要因素,oecd稅 收范

10、本第五條對常設(shè)機(jī)構(gòu)定義的注釋說明中提到：互聯(lián)網(wǎng)網(wǎng) 址本身并不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，而存儲(chǔ)該網(wǎng)址的服務(wù)器（硬件、 有形的）用于經(jīng)營活動(dòng)時(shí)，可以構(gòu)成固定營業(yè)地點(diǎn)，從而構(gòu)成 常設(shè)機(jī)構(gòu)。筆者較為贊同這一觀點(diǎn)：第一，從常設(shè)機(jī)構(gòu)的發(fā) 展歷史來看，它是一個(gè)開放性的概念，當(dāng)國際經(jīng)貿(mào)領(lǐng)域出現(xiàn) 新的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)，它的內(nèi)容就會(huì)有新的突破。所以，不必要 廢除常設(shè)機(jī)構(gòu)而只需對其進(jìn)行重新界定。第二,oecd稅收范 本對第五條的解釋已經(jīng)承認(rèn)自動(dòng)化機(jī)器如自動(dòng)售貨機(jī)、游 戲機(jī)等可以構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，人的參與已經(jīng)不是成立常設(shè)機(jī)構(gòu) 的必備條件，所以存放網(wǎng)站的服務(wù)器可以被認(rèn)定為是營業(yè)場 所。第三，服務(wù)器具有一定程度的固定性。第四，服務(wù)器可 以完成

11、企業(yè)主要的或者重要的營業(yè)活動(dòng)。至于網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提 供商是否可以構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，筆者認(rèn)為，當(dāng)網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商 按照其營業(yè)常規(guī)開展?fàn)I業(yè)活動(dòng)時(shí)不構(gòu)成非獨(dú)立代理人即不 能被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)。但兩種情況下除外，一是網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提 供商主要或者專為一個(gè)客戶服務(wù);二是網(wǎng)絡(luò)服務(wù)供應(yīng)商經(jīng)常 性地為某一客戶保存數(shù)據(jù)庫并有權(quán)代表該客戶將數(shù)據(jù)庫中 的數(shù)字產(chǎn)品直接從網(wǎng)上送到該客戶的顧客手中。據(jù)此，筆者 認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)從法律上明確服務(wù)器和網(wǎng)絡(luò)服務(wù)提供商可以被認(rèn) 定為常設(shè)機(jī)構(gòu)的條件。3運(yùn)用相關(guān)法律規(guī)定解決電子商務(wù)對稅收征收、稅收管理、稅收檢查以及稅收責(zé)任的影響筆者認(rèn)為應(yīng)在現(xiàn)有的稅收征管法中加入相關(guān)的制定內(nèi)容：(1) 在已有商業(yè)網(wǎng)站服務(wù)內(nèi)容上

12、附加上相關(guān)的稅收項(xiàng)目, 把稅收項(xiàng)目作為網(wǎng)上交易必不可少的內(nèi)容加以羅列，在網(wǎng)上 交易的同時(shí)，相關(guān)稅收內(nèi)容能永久地粘貼在網(wǎng)上交易的內(nèi)容 上。(2) 對于在互聯(lián)網(wǎng)上新登記的商業(yè)網(wǎng)站必須將真實(shí)網(wǎng)址 和服務(wù)內(nèi)容向稅務(wù)機(jī)關(guān)匯報(bào)，過去已經(jīng)登記的要向稅務(wù)機(jī)關(guān) 補(bǔ)報(bào)，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)有效的查詢稅務(wù)登記情況和進(jìn)行稅 收檢查。(3) 凡在銀行設(shè)立電子賬戶，必須先到稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅 務(wù)登記，并申請專門的網(wǎng)上交易稅務(wù)登記號(hào)。申請人必須用 真實(shí)的居民身份證才能開立個(gè)人賬號(hào),賬戶中要表明真實(shí)的 住所，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)能夠及時(shí)查閱。(4) 在設(shè)立的電子賬戶結(jié)算程序上，必須規(guī)定稅務(wù)項(xiàng)目， 貨幣結(jié)算必須設(shè)立用途，在交易雙方進(jìn)行結(jié)算時(shí)，貨幣用途 必須經(jīng)過檢查復(fù)核確實(shí)對應(yīng)一致。(5) 稅務(wù)機(jī)關(guān)的管轄以開立電子賬戶的銀行或分理處的營業(yè)地址作為管轄依據(jù)，而不以納稅人的營業(yè)場所和居所為管轄依據(jù)。(6) 制定網(wǎng)上服務(wù)專用發(fā)票，