2022年政府補助收入的會計處理和稅務(wù)籌劃

1、政府補助收入的會計處理和稅務(wù)籌劃一、政府補助的會計處理政府補助收入是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。政府補助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補助。與收益相關(guān)的政府補助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助之外的政府補助。在會計處理上，企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，不能全額確認(rèn)為當(dāng)期收益，應(yīng)當(dāng)隨著相關(guān)資產(chǎn)的使用逐漸計入以后各期的收益。也就是說，這類補助應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為遞延收益，然后自相關(guān)資產(chǎn)可供使用時起，在該項資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計入當(dāng)期營業(yè)外收入。企業(yè)取得與收益

2、相關(guān)的政府補助，根據(jù)不同情況計入當(dāng)期營業(yè)外收入或遞延收益。用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費用的期間，計入當(dāng)期損益；用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，直接計入當(dāng)期損益。二、政府補助的稅務(wù)處理1. 稅務(wù)處理上，政府補助主要涉及企業(yè)所得稅。企業(yè)所得稅法中沒有政府補助的概念，但第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。雖然第七條規(guī)定，收入總額中財政撥款為不征稅收入，但企業(yè)所得稅法實施條例第二十六條規(guī)定企業(yè)所得稅法第七條第（一）項所稱財政撥款，是指各級人民政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團(tuán)體等組織撥付的財政資金。企業(yè)取得的財政撥款

3、實際不屬于該處所指的不征稅收入。關(guān)于政府補助收入的具體規(guī)定為在2011 年 9 月 7 日財政部和國家稅精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 1 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 1 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -務(wù)總局下發(fā)的財稅201170 號文關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知 ，該文件自 2011 年 1 月 1 日起執(zhí)行。2. 政府補助收入不征稅的條件。根據(jù)財稅201170 號文，明確了企業(yè)從縣

4、級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金作為不征稅收入的條件，凡同時符合以下三個條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項用途的資金撥付文件；財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進(jìn)行核算。3. 稅務(wù)籌劃的前提。政府補助如果是當(dāng)期收益性補助，或列入遞延收益但短期內(nèi)就結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外收入的，就沒有必要進(jìn)行稅務(wù)籌劃，直接作為營業(yè)外收入計入收入總額計繳企業(yè)所得稅，因為根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例第二十八條的規(guī)定和財稅201170 號文：不征稅收入用于支出所形成

5、的費用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。只有在政府補助是與長期資產(chǎn)相關(guān)的情況下，因為資金的時間價值，稅務(wù)籌劃才有意義。這種情況下，取得補助收入時計入遞延收益不征稅，長期資產(chǎn)形成后，遞延收益按照折舊或攤銷年限轉(zhuǎn)為營業(yè)外收入計稅，嚴(yán)格上講，應(yīng)該是補助形成的長期資產(chǎn)計提的折舊或攤銷做納稅調(diào)整，遞延收入結(jié)轉(zhuǎn)的營業(yè)外收入免稅。4. 企業(yè)申請政府補助收入免稅的關(guān)鍵在于要有縣級以上政府部門出具的規(guī)定資金專項用途的文件。對于沒有取得政府部門下發(fā)文件的撥款，盡量根據(jù)款項用途促請政府出具專門文件，規(guī)定?？钍褂梅较颉Ｆ髽I(yè)有關(guān)政府補助的稅務(wù)籌劃均以此

6、作為出發(fā)點，其他兩項條件是資金有專門的管理辦法或管理要求，以及企業(yè)必須進(jìn)行單獨核算。財政部門資金一般都有管理辦法和要求，即使沒有專門文件，在下?lián)芪募蓄愃啤氨仨殞？顚Ｓ?”等都屬于精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 2 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 2 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -管理要求，企業(yè)單獨核算一般也不存在問題。三、案例分析案例一：招商引資地價返還補助。目前，各級地方政府為了招商引資，提供了各種優(yōu)惠

7、政策，包括土地地價補助、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)補助、減免行政性收費、稅收超額返還等。某企業(yè)在廣東省某縣投資建廠，屬于國家鼓勵的新興產(chǎn)業(yè)，預(yù)計會給該地帶來500 人的就業(yè)機會，投產(chǎn)當(dāng)年稅收超過1000 萬元，以后每年會有30% 以上增長。該市為了吸引該企業(yè)投資落戶，減免大部分行政性收費，同時給予地價優(yōu)惠，建廠地塊共350 畝，拍賣價為 13 萬元每畝，政府承諾每畝返還6 萬元，實際每畝地價7 萬元。在會計處理上：減免收費方式不存在款項收付，企業(yè)不需要做任何會計處理，地價優(yōu)惠則需要通過財政撥款返還2100 萬，企業(yè)收到該資金時，需要結(jié)合實際情況及稅務(wù)籌劃進(jìn)行會計處理。從性質(zhì)上，政府因為未搞好“三通一平 ”才

8、給予財政撥款補助，由企業(yè)自行進(jìn)行 “三通一平 ” ，其支出計入企業(yè)工程建設(shè)成本，政府補助實際屬于與資產(chǎn)相關(guān)的收益，應(yīng)計入 “遞延收益 ”科目，待在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，在折舊期限內(nèi)分期結(jié)轉(zhuǎn)計入營業(yè)外收入。在稅務(wù)處理上：如果企業(yè)沒有取得政府部門規(guī)定資金專項用途的撥款文件，企業(yè)收到補助的當(dāng)年，應(yīng)作為企業(yè)所得稅調(diào)整項目計算繳納企業(yè)所得稅，稅額為525 萬元，即企業(yè)尚未開始建設(shè)就要承擔(dān)525 萬元的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。該案例中，企業(yè)財務(wù)負(fù)責(zé)人事先考慮到了稅務(wù)問題，在簽訂投資協(xié)議時，與政府明確了該筆撥款為專項用途的資金，并由政府相關(guān)部門出具專門撥款文件，專項用于企業(yè)地塊的“三通一平 ”和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。然后企業(yè)以該

9、文件為依據(jù)，對相關(guān)支出單獨核算，向稅局申請作為不征稅收入入賬。由于是工程項目建設(shè)，該筆資金形成的固定資產(chǎn)在未來20 年時間內(nèi)折舊并進(jìn)行稅務(wù)調(diào)整，當(dāng)期525 萬元稅務(wù)籌劃收益和未來20 年 525 萬元稅收支出形成了巨大的時間價值反差。精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 3 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 3 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -案例二：政府撥付的產(chǎn)業(yè)扶持資金?；洊|某縣交通不便，自然環(huán)境優(yōu)美，有豐富的旅

10、游資源，決定大力發(fā)展旅游業(yè)，力圖將旅游業(yè)發(fā)展成為當(dāng)?shù)刂еa(chǎn)業(yè)，為此政府制定了專項扶持旅游業(yè)發(fā)展的優(yōu)惠政策，對于新建的五星級酒店一次性給與400 萬元旅游扶持資金。某企業(yè) 2011 年開始投資興建五星級酒店，尚未完工，政府于2013 年 3 月支付 400 萬元旅游扶持資金給企業(yè)，沒有提供撥款文件。在會計上，根據(jù)上述情況，政府補助并未明確款項用途，僅籠統(tǒng)注明旅游扶持資金，企業(yè)應(yīng)作為當(dāng)期取得的收益計入“營業(yè)外收入 ”科目，同時在收到補助的當(dāng)年計入收入總額納稅。這樣，企業(yè)尚在建設(shè)期就要支付100 萬元企業(yè)所得稅，政府補助扶持旅游產(chǎn)業(yè)發(fā)展的效果也大打折扣。筆者提供了以下納稅籌劃建議：由企業(yè)與政府部門協(xié)

11、商，要求政府部門出具資金專項用途的撥款文件，即明確該項撥款專項用于酒店工程項目建設(shè)，?？顚Ｓ?。根據(jù)政府部門的撥款文件，該項政府補助記入“遞延收益 ”科目，待酒店竣工后根據(jù)折舊年限結(jié)轉(zhuǎn)計入營業(yè)外收入。同時，其在稅務(wù)上也符合不征稅收入的條件，避免了即時100 萬元的所得稅支出，獲得了20 年貨幣時間價值收益。案例三：科研項目、技術(shù)研發(fā)專項補助。一般來說，企業(yè)收到與科研相關(guān)的政府補助，其中部分為未指定用途的科技經(jīng)費補助，該部分收入通常作為當(dāng)期收益記入“營業(yè)外收入”科目，當(dāng)年計算繳納企業(yè)所得稅；另外大部分為指定科研項目的補助收入，會計和稅務(wù)處理較為復(fù)雜。某企業(yè)生產(chǎn)塑料機械，2012 年 3 月與某省經(jīng)

12、信委簽訂項目協(xié)議，承諾研發(fā)生產(chǎn)精密高效節(jié)能大型注塑機，項目總投資3500 萬元，實施期限為2012 年 1 月至 2013 年 12 月 31日，項目經(jīng)濟(jì)指標(biāo)為達(dá)產(chǎn)后年度產(chǎn)量1500 臺，產(chǎn)值 5000 萬元，新增利潤1200 萬元，新增稅金 800 萬元。還有項目技術(shù)指標(biāo)和研發(fā)成果數(shù)量要求。企業(yè)于2012 年 5 月取得財政精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 4 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 4 頁，共 6 頁 - - - -

13、 - - - - -撥款 300 萬元，取得省經(jīng)信委和財政廳共同下發(fā)的專項撥款用途文件。該企業(yè)出于謹(jǐn)慎性原則，對研發(fā)支出通常費用化處理，未形成無形資產(chǎn)。由于該研發(fā)項目需要政府部門驗收，達(dá)到協(xié)議規(guī)定的各項指標(biāo)后才算項目完成，如果不能通過評審，企業(yè)應(yīng)交回政府補助收入。因此，企業(yè)不能在當(dāng)期作營業(yè)外收入入賬，應(yīng)先記入“遞延收益”科目，待項目評審?fù)ㄟ^后結(jié)轉(zhuǎn)到營業(yè)外收入。在稅務(wù)處理上，由于企業(yè)研發(fā)采用費用化處理，資金時間價值不大，企業(yè)可以在收到補助的當(dāng)年調(diào)增應(yīng)納稅所得，將補助收入申報計稅，同時，研發(fā)費用照常稅前扣除，將來項目驗收通過后，“遞延收益 ”科目結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外收入時，調(diào)減當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。當(dāng)然，企業(yè)也

14、可將其作為不征稅收入（符合稅法規(guī)定 3 個條件），同時該項目對應(yīng)政府補助收入支出的研發(fā)費用也不能在所得稅前扣除。如果企業(yè)研發(fā)費用形成無形資產(chǎn)，則稅收籌劃的價值較大。補助收入作為與資產(chǎn)相關(guān)的收益，收到350 萬元時記入 “遞延收益 ”科目，研發(fā)成果形成無形資產(chǎn)后，遞延收益350萬元按照攤銷期限結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外收入。收款時350 萬元作為不征稅收入，無形資產(chǎn)攤銷時，對應(yīng) 350 萬元無形資產(chǎn)原值部分的攤銷不能在稅前扣除，假設(shè)攤銷期限為10 年，就存在當(dāng)期所得稅一次性流出與未來10 年分期流出的時間性價值差異。案例四：產(chǎn)業(yè)升級、技術(shù)改造和節(jié)能環(huán)保等投資項目補助。該類投資通常為固定資產(chǎn)投資項目，政府補助也有

15、規(guī)范的撥款文件，符合不征稅收入條件。某企業(yè)為生化制藥企業(yè)，制藥過程中產(chǎn)生大量廢液，該廢液可用來產(chǎn)生沼氣。為發(fā)展循環(huán)經(jīng)濟(jì)，廢物利用，企業(yè)決定建設(shè)沼氣發(fā)電項目，該項目申報后納入國家支持的循環(huán)經(jīng)濟(jì)支持項目，國家發(fā)改委下發(fā)專項撥款文件，中央財政給予補助500 萬元，用于沼氣發(fā)電項目建設(shè)。在會計上，由于文件專門規(guī)定了資金用途，屬于與資產(chǎn)相關(guān)的收益，企業(yè)收到款項后應(yīng)記入 “遞延收益 ”科目，項目竣工后按照折舊年限分期結(jié)轉(zhuǎn)到營業(yè)外收入。精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 5 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -精品學(xué)習(xí)資料 可選擇p d f - - - - - - - - - - - - - - 第 5 頁，共 6 頁 - - - - - - - - -稅務(wù)上，符合不征稅收入的三個條件，收款當(dāng)年作為不征稅收入不計繳企業(yè)所得稅，項目竣工后，政府補助收入對應(yīng)的折舊不能在稅前扣除，