新舊營業(yè)稅條例下分包工程總包方營業(yè)稅會計(jì)核算探究

1、新舊營業(yè)稅條例下分包工程總包方營業(yè)稅會計(jì)核算探究摘 要舊營業(yè)稅條例下，總包方核算分包工程營業(yè) 稅主要有兩種方法。新條例實(shí)施后，取消了總包方的扣繳義 務(wù)，給總包方分包工程營業(yè)稅會計(jì)核算產(chǎn)生了一定的影響。 本文在研究了新條例下總包方如何對分包工程進(jìn)行營業(yè)稅 會計(jì)核算的基礎(chǔ)上，比較了采用的兩種會計(jì)核算方法的利 弊，以期對從事建筑會計(jì)工作的同行有所幫助和啟發(fā)。關(guān)鍵詞 分包工程總包方營業(yè)稅 會計(jì)核算中圖分類號：f230文獻(xiàn)標(biāo)志碼：a原營業(yè)稅暫行條例第五條第三款規(guī)定：“建筑業(yè)的 總承包人將工程分包或者轉(zhuǎn)包給他人的，以工程的全部承包 額減去付給分包人或者轉(zhuǎn)包人的價款后的余額為營業(yè)額?！?第一條第二款規(guī)定：“

2、建筑安裝業(yè)務(wù)實(shí)行分包或者轉(zhuǎn)包 的，以總承包人為扣繳義務(wù)人?！?2009年1月1日，修訂后 的新條例正式實(shí)施。新的條例刪除了總承包人涉及扣繳義務(wù) 的條款。也就是說，建安業(yè)務(wù)總承包人對分包收入不再負(fù)有 法定扣繳營業(yè)稅的義務(wù)，而由分包方以其取得的分包收入自 行申報繳納。稅法的變更，給會計(jì)核算產(chǎn)生了一定的影響。 新條例實(shí)施后，如何進(jìn)行會計(jì)核算，會計(jì)準(zhǔn)則不可能交代， 財政部不會因此針對性出臺相關(guān)的核算指南，迄今為止也沒 有發(fā)現(xiàn)有相關(guān)教材進(jìn)行講解，企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時，大多 基于自己的理解和經(jīng)驗(yàn)自行擬定會計(jì)政策。這些會計(jì)處理方 法有何利弊？怎么樣處理才是最科學(xué)合理呢？正是從這個 角度出發(fā)，筆者結(jié)合自己的工

3、作實(shí)際，進(jìn)行了一些探索。一、舊條例下分包工程總包方營業(yè)稅的會計(jì)核算方法舊條例下，一方面規(guī)定總包方按向建設(shè)單位收取的全部 價款和價外費(fèi)用減去支付給分包方的價款作為營業(yè)額，另一 方面又規(guī)定總包方的扣繳義務(wù)，其實(shí)質(zhì)還是要求總包方按向 建設(shè)單位收取的全部價款和價外費(fèi)用計(jì)算繳納營業(yè)稅。在這 種法律規(guī)范下，通過加強(qiáng)對總包方的監(jiān)管，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以 保證稅源，防止稅收流失，而對分包方的監(jiān)管相對較松。由 于在建筑施工環(huán)節(jié)，原則上只針對營業(yè)額征收一次營業(yè)稅， 分包方繳納的營業(yè)稅可以抵扣，總包方在扣繳營業(yè)稅或督促 分包方繳納營業(yè)稅方面就有一定的積極性和主動性。分包方 通常有兩種方法繳納營業(yè)稅，即自行繳納和由總包方代

4、扣代 繳。分包方財務(wù)制度健全的，一般自行繳納營業(yè)稅，然后總 包方持有關(guān)發(fā)票和完稅憑證到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)集中申報抵扣， 分包方財務(wù)制度不健全的，或者不愿自行繳納營業(yè)稅的，可 由總包方代扣代繳。（一）分包自納營業(yè)稅條件下總包方的賬務(wù)處理。1、考慮總包方始終負(fù)有扣繳義務(wù)，不扣除分包完成額按期計(jì)提營業(yè)稅金及附加: 借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加2、與分包方按期進(jìn)行含稅（營業(yè)稅）結(jié)算：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位3、支付分包工程款時，按實(shí)際支付款項(xiàng)：借：應(yīng)付賬款一xx單位貸：銀行存款等4、經(jīng)和主管稅務(wù)機(jī)關(guān)預(yù)約和商量，可定期申報分包抵 扣營

5、業(yè)稅。抵扣時，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供分包方提供的發(fā)票 聯(lián)（總包方蓋本單位公章驗(yàn)證）和完稅憑證復(fù)印件（分包方 蓋本單位公章驗(yàn)證），并將有關(guān)資料裝訂成冊，報主管稅務(wù) 機(jī)關(guān)審批。待接到稅務(wù)機(jī)關(guān)批復(fù)后，作如下賬務(wù)處理：借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加貸：營業(yè)稅金及附加（當(dāng)月批復(fù)當(dāng)月抵扣）或本年利潤 （如未跨年度但跨報表期）或者以前年度損益調(diào)整（若跨年 度）（二）代扣代繳情況下總包方的賬務(wù)處理。按是否扣除分包完成額計(jì)提營業(yè)稅金及附加分為兩種情況：1、第一種情況：不扣除分包完成額總包方不扣除分包方完成額按期計(jì)提營業(yè)稅金及附加：借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)

6、稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加此時，按是否與分包結(jié)算扣稅又分為兩類情況：第一類情況：與分包結(jié)算不扣稅，付款時扣稅（1）與分包方按期進(jìn)行含稅（營業(yè)稅）結(jié)算：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位（2）支付分包方工程款時，扣除相關(guān)稅金后支付余款, 并向分包方開具代扣的營業(yè)稅發(fā)票（如不能代開，則待代繳 時向分包方提供）：借：應(yīng)付賬款一xx單位借：營業(yè)稅金及附加（當(dāng)期）或本年利潤（當(dāng)年跨核算 期）或以前年度損益調(diào)整（跨年）貸：銀行存款等（3）向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納代扣代繳的稅金，代開分包方發(fā)票（如不能自行代開）: 借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加

7、貸：銀行存款等第二類情況：與分包結(jié)算扣稅，付款時不扣稅(1) 與分包方按期進(jìn)行結(jié)算，注明扣除營業(yè)稅：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位(2) 支付分包工程款時，向分包方開具代扣的營業(yè)稅 發(fā)票(如不能代開，則待代繳時向分包提供)：借：應(yīng)付賬款一xx單位貸：銀行存款等(3) 向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納代扣代繳的稅金，代開分包發(fā)票(如不能自行代開)：借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加貸：銀行存款等2、第二種情況：扣除分包完成額：總包方扣除分包完成額按期計(jì)提營業(yè)稅金及附加： 借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加此時

8、，按是否與分包結(jié)算扣稅也分為兩類情況：第一類情況：與分包結(jié)算不扣稅，付款時扣稅(1) 與分包方按期進(jìn)行含稅(營業(yè)稅)結(jié)算：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位(2) 支付分包工程款時，扣除相關(guān)稅金后支付余款， 并向分包方開具代扣的營業(yè)稅發(fā)票(如不能代開，可先向分 包方出具收據(jù)，待代繳稅金后再將有關(guān)發(fā)票轉(zhuǎn)交給分包方):借：應(yīng)付賬款一xx單位貸：應(yīng)交稅費(fèi)-代扣代繳營業(yè)稅等貸：銀行存款等(3) 向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納代扣代繳的稅金時：借：應(yīng)交稅費(fèi)-代扣代繳營業(yè)稅等貸：銀行存款等第二類情況：與分包結(jié)算扣稅，付款時不扣稅(1) 與分包方按期進(jìn)行結(jié)算，注明扣除營業(yè)稅：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位貸：應(yīng)交稅費(fèi)-

9、代扣代繳營業(yè)稅等(2) 支付分包工程款時，倒算出應(yīng)代扣的營業(yè)稅金額, 向分包方開具代扣的營業(yè)稅發(fā)票（如不能代開，待代繳稅金 后再將有關(guān)發(fā)票轉(zhuǎn)交給分包方）：倒算公式為：應(yīng)開具的營業(yè)稅發(fā)票金額二應(yīng)付賬款# 相關(guān)稅率）相關(guān)稅攏借：應(yīng)付賬款一xx單位貸：銀行存款等（3）向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納代扣代繳的稅金：借：應(yīng)交稅費(fèi)-代扣代繳營業(yè)稅等貸：銀行存款等比較新舊條例下針對分包工程的相關(guān)條款，很明顯可以 看到，兩者最大的差異在于新條例刪除了總包方的扣繳義 務(wù)，也就是說新條例實(shí)施后，總包方只負(fù)有繳納自營部分的 營業(yè)稅的義務(wù)。體現(xiàn)在會計(jì)核算上，不管總包方采取何種方 式核算，始終只按差額繳納營業(yè)稅。總包方可以直接按扣除

10、分包完成額后的差額直接計(jì)提和繳納營業(yè)稅，在支付分包方 款時，及時取得分包單位發(fā)票即可，也可以先按總包全部完 成額計(jì)提營業(yè)稅及附加，待分包單位提供發(fā)票和完稅憑證時 沖減營業(yè)稅金及附加。此外，新條例實(shí)施后，由于免除了總包方的扣繳義務(wù),總包方在涉及分包營業(yè)稅的核算時間方面也有了一定的變 化。、新條例公布后分包工程總包方如何進(jìn)行營業(yè)稅會計(jì)核算1、第一種方法，總包方不扣除分包完成額按期計(jì)提營 業(yè)稅金及附加：提取營業(yè)稅金及附加借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加按與分包結(jié)算是否扣稅，分為兩類情況：第一類情況：辦理分包結(jié)算不扣稅（1）與分包方辦理含稅

11、結(jié)算時：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位（2）支付分包款時，分包方提供繳納營業(yè)稅發(fā)票和完 稅憑證：借：應(yīng)付賬款一xx單位借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加借：營業(yè)稅金及附加（當(dāng)期）或本年利潤（當(dāng)年跨核算 期）或以前年度損益調(diào)整（跨年）紅字貸：銀行存款等(3) 總包方持分包方提供的發(fā)票和完稅憑證復(fù)印件(加 蓋分包方公章)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申領(lǐng)換取總包單位開付給建 設(shè)單位的發(fā)票，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)總包方和分包簽訂的合同 備案情況、分包方本次自納稅金情況進(jìn)行比對驗(yàn)證，核對無 誤后予以換發(fā)。第二類情況：辦理分包結(jié)算扣稅。(1) 與分包方辦理結(jié)算時，先行扣除相關(guān)稅金

12、及附加 費(fèi)，按不含稅的金額入賬：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位(2) 支付分包款時，分包方提供繳納營業(yè)稅發(fā)票和完 稅憑證時：借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅借：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加貸：應(yīng)付賬款一xx單位同時：借：應(yīng)付賬款一xx單位貸：銀行存款(3) 總包方持分包方提供的發(fā)票和完稅憑證復(fù)印件到 主管稅務(wù)機(jī)關(guān)換發(fā)發(fā)票操作程序同上。2、第二種方法：總包方扣除分包完成額后按期計(jì)提營業(yè)稅金及附加：(1) 提取稅金及附加借：營業(yè)稅金及附加貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營業(yè)稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交城建稅貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交教育費(fèi)附加(2) 與分包單位辦理含稅結(jié)算：借：工程施工貸：應(yīng)付賬款一xx單位(3

13、) 支付分包款時，分包方提供營業(yè)稅發(fā)票聯(lián)，辦妥 其他財務(wù)手續(xù)：借：應(yīng)付賬款一xx單位貸：銀行存款三、新條例下分包工程總包方兩種營業(yè)稅會計(jì)核算方法 的差異通過上述賬務(wù)處理可以看到，兩種核算方法都有一定的 可取之處。第一種會計(jì)核算方法較好處理了新條例實(shí)施后并 軌銜接的問題，不會讓會計(jì)人員在進(jìn)行核算時感覺太突然， 第二種賬務(wù)處理辦法簡單易行，貼近新營業(yè)稅條例的相關(guān)精 神。從不足來看，第一種核算方法步驟多、較為繁瑣，由于 僅當(dāng)分包方提供營業(yè)稅發(fā)票和完稅憑證時，才能沖減己方的 應(yīng)交營業(yè)稅余額，分包方納稅時間的滯后必將虛增總包單位 賬面應(yīng)交營業(yè)稅額，給自己造成了納稅負(fù)擔(dān)和壓力，增加了 納稅風(fēng)險。第一種方法中的第一類情況下，只有分包方提供 完稅憑證時才沖減一部分營業(yè)稅金及附加，虛增了核算當(dāng)期 的工