“營改增”對建筑業(yè)財稅處理的影響及應(yīng)對

1、“營改增”對建筑業(yè)財稅處理的影響及應(yīng)對- 營改增論文“營改增”對建筑業(yè)財稅處理的影響及應(yīng)對摘要：隨著增值稅在商品經(jīng)濟(jì)專業(yè)化協(xié)作生產(chǎn)中發(fā)揮越來越重要的作用，“營改增”的條件逐漸成熟， 依照全面協(xié)調(diào)、平穩(wěn)過渡的原則，建筑業(yè)“營改增”方案也呼之欲出。 文章從“營改增”的背景、 建筑業(yè)經(jīng)營模式特點、 建筑業(yè)財稅應(yīng)對要點等方面提出了建筑業(yè)財務(wù)人員面對“營改增”這一改革浪潮應(yīng)重點把握的方向。對建筑業(yè)企業(yè)制定經(jīng)營策略、做好稅務(wù)籌劃方案具有借鑒意義。關(guān)鍵詞：“營改增”；建筑業(yè)；財稅處理應(yīng)對2014 年，我國 GDP 總量首破 60 萬億，同比增長 7.4% 。對于如此龐大的經(jīng)濟(jì)規(guī)模，任何稅制改革都是嚴(yán)肅謹(jǐn)慎的

2、。因此“營改增”一直堅持統(tǒng)籌設(shè)計、分步實施；規(guī)范稅制、合理負(fù)擔(dān)；全面協(xié)調(diào)、平穩(wěn)過渡的原則。事實證明，通過2012 年 1 月 1 日在上海的試點拉開“營改增”的改革帷幕以來，交通運輸業(yè)和部分服務(wù)業(yè)的重復(fù)征稅問題得到解決，降低了企業(yè)的納稅成本， 增強企業(yè)的發(fā)展能力。同時，從征稅機關(guān)變更到納稅人重新登記納稅、從納稅人實際稅負(fù)的對比來看，都給下一步建筑業(yè)的“營改增”提供了更豐富的方案素材。2015 年初，國家發(fā)改委計劃草案中提到擬繼續(xù)實行結(jié)構(gòu)性減稅，將“營改增”范圍擴大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)。因此，作為建筑業(yè)的財務(wù)人員，應(yīng)該結(jié)合建筑行業(yè)的特點，對“營改增”的時代背景、 增值稅的征納要

3、點有充分的認(rèn)識，方能把握稅務(wù)籌劃和財稅處理的方向。一、建筑業(yè)經(jīng)營模式的特點任何稅制的改革都必須在條件成熟的時候進(jìn)行，建筑業(yè)沒有與交通運輸業(yè)以及部分服務(wù)業(yè)同步進(jìn)行“營改增”，因為建筑業(yè)確實存在涉及從業(yè)人員廣、收入支出復(fù)雜等情況。 同時，建筑業(yè)的發(fā)展又滲透到了工業(yè)制造的領(lǐng)域。了解建筑業(yè)經(jīng)營模式的特點和發(fā)展的趨勢， 可以更好的應(yīng)對呼之欲出的建筑業(yè)“營改增”政策。（一）建筑業(yè)人工費用比例高、材料多為初級資源產(chǎn)品建筑業(yè)人工費用比例高，一般達(dá)到20 30% ；主要材料多為就地取材，供應(yīng)商分散；建筑業(yè)的人工費用比例通常占整個項目產(chǎn)品成本的18% 左右，仍然屬于勞動密集型行業(yè)。 項目建造主要材料采用初級資源產(chǎn)

4、品，如石渣、填方所需泥土、砂等材料多數(shù)就地取材， 供應(yīng)商分散且規(guī)模小。 由于項目部現(xiàn)場施工工序繁多，設(shè)備、場地一般都可以獨立使用，所以很多工序，如鋼筋工、砌磚、抹灰等實行班組管理， 實質(zhì)也是外包管理。 總的來說，我國建筑業(yè)還處在一個發(fā)展的階段，建筑業(yè)要實現(xiàn)的功能還是集中在遮風(fēng)擋雨、車輛通行等基本方面。 因此也普遍存在企業(yè)粗放管理、項目產(chǎn)品技術(shù)含量不高等現(xiàn)象。（二）建筑業(yè)的收入確認(rèn)與納稅環(huán)節(jié)分階段、多次進(jìn)行建筑業(yè)收入確認(rèn)和實物交接無關(guān)，即使還未達(dá)到預(yù)定的使用功能，也可以按完工進(jìn)度確認(rèn)收入。 在建造合同的結(jié)算過程中， 需要對項目建造過程進(jìn)行多次計價，由分項、分部、單位工程迭加組成項目合同的全部結(jié)算

5、金額。在建造過程中，常常會出現(xiàn)項目變更情況， 致使合同金額出現(xiàn)增減。 根據(jù)營業(yè)稅暫行條例第十二條規(guī)定， 營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當(dāng)天。營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則 第二十五條第二款規(guī)定， 納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的， 其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。也就是說建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間是收到款項或取得結(jié)算依據(jù)的當(dāng)日，與增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間是不盡相同的。（三）專業(yè)化協(xié)作是建筑業(yè)發(fā)展的主要趨勢中國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十二個五年規(guī)劃綱要給建筑業(yè)提供了更為寬廣的發(fā)展空間。 隨著生產(chǎn)

6、技術(shù)的發(fā)展， 規(guī)?；ㄔ鞂ㄖI(yè)的經(jīng)營模式產(chǎn)生了革命性的作用。 相對于現(xiàn)場施工的質(zhì)量、 進(jìn)度和成本控制， 使用預(yù)制產(chǎn)品能讓企業(yè)更接近經(jīng)營的目標(biāo)。 商品混凝土、 預(yù)制鋼結(jié)構(gòu)構(gòu)件、 預(yù)制管道等預(yù)制產(chǎn)品逐漸得到了廣泛的應(yīng)用。亞當(dāng)·斯密在1776 年發(fā)表的國富論中提到：勞動生產(chǎn)力的增加，很大程度是運用勞動時所表現(xiàn)的更大的熟練、技巧和判斷力，基本上都是分工的結(jié)果。在建設(shè)項目的建造中， 人們也傾向于專業(yè)化的分工協(xié)作。專業(yè)化分工協(xié)作降低了建筑業(yè)的施工門檻， 分工單位可以專注于各自的領(lǐng)域，最終有利于總承包單位實施完成項目建造目標(biāo)。 在完成項目建造的過程中， 征收營業(yè)稅顯然會使產(chǎn)品在周轉(zhuǎn)過程中出現(xiàn)重復(fù)

7、征稅，而改為征收增值稅更為合理。二、建筑業(yè)的“營改增”之爭所謂的“營改增”，是指涉及到營業(yè)稅的某些行業(yè)改為征收增值稅。稅制改革的逐漸推進(jìn)， 建筑業(yè)也即將實施“營改增”。國家政策必然會堅持結(jié)構(gòu)性減稅，追求的目標(biāo)是納稅人實際稅負(fù)的下降。營業(yè)稅與增值稅、 消費稅是我國流轉(zhuǎn)稅種的三架馬車。 曾經(jīng)并駕齊驅(qū)拉動中國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。了解“營改增”的時代背景以及關(guān)注的熱點，可以幫助我們合理應(yīng)對“營改增”。（一）“營改增”的時代背景1993 年國務(wù)院頒布中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例。營業(yè)稅長期以來是保證財政收入穩(wěn)定增長的主要稅種之一，同時營業(yè)稅按不同行業(yè)制定征收稅率，體現(xiàn)公平稅負(fù)、鼓勵平等競爭的政策引導(dǎo)效應(yīng)。營業(yè)稅

8、屬傳統(tǒng)商品勞務(wù)稅，計稅依據(jù)為營業(yè)額全額， 計征簡便，稅收征管成本低。 在我國改革開放經(jīng)濟(jì)建設(shè)的初期，營業(yè)稅的征收政策、 細(xì)則符合我國當(dāng)時經(jīng)濟(jì)發(fā)展的狀況。隨著國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展日益強大、 我國正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的攻堅時期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)， 對推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國家綜合實力具有重要意義。各行業(yè)的專業(yè)分工發(fā)展迅速， 很多行業(yè)的經(jīng)營模式都呈現(xiàn)了新的發(fā)展特點。當(dāng)前，將營業(yè)稅改征增值稅， 有利于完善稅制， 消除重復(fù)征稅；有利于社會專業(yè)化分工，促進(jìn)三次產(chǎn)業(yè)融合； 有利于降低企業(yè)稅收成本， 增強企業(yè)發(fā)展能力； 有利于優(yōu)化投資、消費和出口結(jié)構(gòu)，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展。至此，“營改增”

9、已是大勢所趨。（二）建筑業(yè)“營改增”的關(guān)注點雖然“營改增”能給國家、 行業(yè)、企業(yè)個體都帶來利好， 但是建筑業(yè)的“營改增”方案需要十分的謹(jǐn)慎。主要有以下幾個關(guān)注的熱點。1. 取得進(jìn)項稅票抵扣的問題增值稅的抵扣原則是見票抵扣，只有取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)，才能抵扣銷項稅額。如前所述，建筑業(yè)的項目建設(shè)地分散，主要材料多為就地取材，大多數(shù)是初級資源產(chǎn)品。 特別是農(nóng)村建設(shè)的一些項目， 只有幾十萬，十幾萬的項目，有些以挖方、填方為主要工程內(nèi)容的野外施工項目，根本不可能取得泥土堆置、填方所需泥土的進(jìn)項稅票， 甚至連基本的稅務(wù)發(fā)票都沒有。再剔除完成項目所需的人工費用，可抵扣的進(jìn)項稅額幾乎為零，無疑增加了企業(yè)的

10、納稅負(fù)擔(dān)。2. 納稅義務(wù)發(fā)生時間根據(jù)中華人民共和國增值稅暫行條例和中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則的規(guī)定，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間：1.銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的， 為開具發(fā)票的當(dāng)天。其中明確了采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天， 但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12 個月的大型機械設(shè)備、船舶、飛機等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天。建造項目合同一般施工周期較長基本超過12 個月，通常也能收到一定的預(yù)付款。參照增值稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間的具體規(guī)定，建筑企業(yè)在收到預(yù)付款的當(dāng)天就發(fā)生了納稅義務(wù)。 按照國家有關(guān)建設(shè)工程施工、安全管

11、理的有關(guān)規(guī)定， 建筑企業(yè)在進(jìn)場施工前就需要繳納建設(shè)工程意外傷害險費用，并向有關(guān)部門繳納農(nóng)民工工資保證金、 履約保證金， 進(jìn)場后開始項目建造前，還需要完善臨時設(shè)施的安全措施，如施工圍擋、九牌一圖的張掛等。特別是安全費用的使用， 在有關(guān)規(guī)定中明確了?？顚Ｓ谩?此時，如果增值稅的納稅義務(wù)已經(jīng)發(fā)生， 顯然加重了企業(yè)的資金壓力， 而這個時候， 企業(yè)往往尚未取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)， 需要就預(yù)付款金額乘以征收率全額納稅， 無疑更是雪上加霜。3. 過渡期存量資產(chǎn)的抵扣問題在正式的“營改增”政策出臺前，過渡期的長短不得而知。但是如何劃分新老合同，企業(yè)使用存量資產(chǎn)履行當(dāng)期合同，也是一個常常被關(guān)注的熱點。 當(dāng)然，

12、這也回歸到見票抵扣的問題。不能體現(xiàn)資產(chǎn)折舊、 使用中損耗的價值補償， 相當(dāng)于將國家減稅的壓力轉(zhuǎn)嫁到企業(yè)身上。（三）企業(yè)“營改增”的稅負(fù)測算示例以某一般納稅人 HY 建筑公司承建的 LK 水庫除險加固工程為例， 暫按 11%的增值稅征收率，忽略附加稅、資源稅等。合同總價為310 萬元，預(yù)計不含稅成本 280 萬元，其中：就地取材的石頭、泥沙約110 萬元，預(yù)計該部分不能取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)， 由于項目部所在水庫地勢狹隘，大型機械設(shè)備不能進(jìn)場施工，需要人工完成，因此，預(yù)計65 萬元的人工費用不能取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)，其他費用中預(yù)計有35 萬元不能取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)。預(yù)計散裝水泥、新購

13、置部分機械設(shè)備等可取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)約70 萬元。在“營改增”前：該項目需要繳納的營業(yè)稅額為：310*3%=9.3萬元，稅負(fù) =9.3/310=3%“營改增”后：該項目需要繳納的增值稅額為： （ 310-70 ） *11%=26.4萬元，稅負(fù) =26.4/310=8.5%由此可以看出，工程類型及是否取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)對企業(yè)的稅負(fù)影響極大，如果再考慮開工前支付的建筑工程意外傷害險及農(nóng)民工保證金、工程履約保證金等情況，企業(yè)的資金將更為緊張。三、立足企業(yè)發(fā)展，合理應(yīng)對“營改增”當(dāng)然，決定企業(yè)生存發(fā)展的關(guān)鍵要素是企業(yè)的核心競爭力。如何確定企業(yè)自身的核心競爭力， 明確發(fā)展方向， 并且在制定企

14、業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的過程中，做好稅務(wù)籌劃方案，是合理應(yīng)對“營改增”的主要方向。（一）稅務(wù)籌劃應(yīng)與企業(yè)主業(yè)發(fā)展方向相結(jié)合稅務(wù)籌劃工作簡單地理解是對企業(yè)涉及稅種的納稅義務(wù)發(fā)生時間、納稅金額進(jìn)行合乎稅法規(guī)定的合理統(tǒng)籌計劃。如果深層次的為企業(yè)決策者提供方案，應(yīng)該對自身企業(yè)的核心競爭力以及主業(yè)發(fā)展方向有充分的認(rèn)識。所謂“術(shù)業(yè)有專攻”，隨著行業(yè)細(xì)分的發(fā)展趨勢，建筑業(yè)企業(yè)中也出現(xiàn)了不同主項的施工企業(yè)，比如房屋建筑企業(yè)、 水利工程施工企業(yè)、 公路工程施工企業(yè)等。 相對于其他類型的施工企業(yè)來說， 房屋建筑企業(yè)顯然更容易取得增值稅專用發(fā)票抵扣聯(lián)。而水利工程施工企業(yè)、公路工程施工企業(yè)需要在固定資產(chǎn)自購或租賃中進(jìn)行詳細(xì)的測算

15、，同時盡量選用預(yù)制產(chǎn)品，改進(jìn)管理技術(shù)，最大程度使用機械化施工。（二）加強稅務(wù)成本管理需要全員參與建筑業(yè)企業(yè)一般需要在項目地設(shè)置臨時機構(gòu)，但為了施工管理的方便，通常授予項目部經(jīng)理及管理人員充分的管理權(quán)限，主要是項目當(dāng)?shù)氐牟牧喜少彙?人員配置上崗等，甚至在施工方案的選擇方面，項目部管理人員有很大的決定權(quán)，比如采用機械或人工搬運、 挖方等。即使是出于成本效益的考慮，項目部管理人員通常只考慮了當(dāng)時的資金支出成本，財務(wù)人員往往后知后覺待取得相關(guān)稅務(wù)票據(jù)時，成本產(chǎn)生已成事實。因此，企業(yè)的決策者、管理層以及項目部的管理人員都應(yīng)該參與稅務(wù)成本管理，以實現(xiàn)稅務(wù)籌劃目標(biāo)。（三）組織財務(wù)人員有關(guān)“營改增”的專項培訓(xùn)由于增值稅和營業(yè)稅在征稅程序、計算方法上存在很多不同的地方。長期負(fù)責(zé)企業(yè)營業(yè)稅申報的財務(wù)人員如果不盡早學(xué)習(xí)有關(guān)增值稅的知識，就很難處理好以后的增值稅業(yè)務(wù)的。因此除了稅務(wù)籌劃工作，財務(wù)人員應(yīng)該主動學(xué)習(xí)掌握“營改增”的相關(guān)知識。 比如增值稅專用發(fā)票的管理、 一般納稅人與小規(guī)模納稅人的區(qū)別、增值稅會計科目的使用等。 有條件的企業(yè)， 可以先行培訓(xùn)增值稅發(fā)票的開票員，在取得開票員證的同時，也能讓財務(wù)人員對增值稅有直觀的