2017年向?qū)е屑?jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)

1、2017 年向?qū)е屑?jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（前 3 次課講義）郭建華、夕 4,刖百一、命題規(guī)律從近三年的情況來看，中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試穩(wěn)定中蘊(yùn)含著變動(dòng)，穩(wěn)定的不僅是題型、題量、分值分布，還包括重難點(diǎn)章節(jié)；但從考試思路和題目風(fēng)格上看，卻逐年彰顯著變動(dòng)考試越來越契合財(cái)政部所倡導(dǎo)的“會(huì)計(jì)理論研究和會(huì)計(jì)教育要理論結(jié)合實(shí)際”的方向，越來越側(cè)重于基礎(chǔ)知識(shí)的應(yīng)用、側(cè)重于引導(dǎo)考生不斷提高運(yùn)用理論知識(shí)靈活解決實(shí)務(wù)問題的能力。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試總體命題規(guī)律和考核思路可歸納如下：首先，從試題內(nèi)容方面來看：1 .面廣題稀。近年來，每年試題都基本能覆蓋大綱所規(guī)定的全部范圍，每章都會(huì)出題，包括有些在復(fù)習(xí)中看似不重要的地方；也正是因此，每章題

2、目集中度不高?？忌鷳?yīng)注意全面復(fù)習(xí)，不能盲目猜題、押題，以免后患。2 .重點(diǎn)突出。企業(yè)財(cái)務(wù)實(shí)務(wù)中，各業(yè)務(wù)的重要性和復(fù)雜程度不同、某一類業(yè)務(wù)在實(shí)務(wù)中的覆蓋面不同、財(cái)務(wù)部門各層次員工處理業(yè)務(wù)的分工也是不同的，因此， 反映到會(huì)計(jì)師專業(yè)能力考核中，各章節(jié)所占的比重也是不同的。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)試題重點(diǎn)關(guān)注章節(jié)包括固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資、資產(chǎn)減值、收入、所得稅、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正、日后事項(xiàng)及財(cái)務(wù)報(bào)告等。3 .綜合性強(qiáng)。不論客觀題還是主觀題，很多題目不再局限于考核某一個(gè)知識(shí)點(diǎn)，而是考核某一類問題或者某一個(gè)業(yè)務(wù)各個(gè)環(huán)節(jié)的處理。尤其是綜合題，要么涉及兩章以上的內(nèi)容，要么涉及一個(gè)復(fù)雜的核算體系，這類題目所

3、涉及的各章內(nèi)容相互滲透、前后聯(lián)系較密切，是考生丟分最多的地方?？忌氆@得高分，就要將所學(xué)知識(shí)熟練掌握、融會(huì)貫通。其次，從考核思路方面來看：1 .難度不大、題目常規(guī)、題量適中。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)主要考核考生處理相對(duì)復(fù)雜業(yè)務(wù)的能力，業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度和難度相對(duì)穩(wěn)定，考題內(nèi)容以教材基本知識(shí)為主，計(jì)算量不大，很少出現(xiàn)偏、難、怪的題目，因此，考生只要能將相關(guān)知識(shí)點(diǎn)掌握到教材的難度和深度，熟悉考題思路，通過考試不是難事。2 .偏重于實(shí)務(wù)應(yīng)用。近年來，中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試明顯的體現(xiàn)了財(cái)政部所倡導(dǎo)的“會(huì)計(jì)理論研究和會(huì)計(jì)教育要理論結(jié)合實(shí)際”的精神，強(qiáng)調(diào)實(shí)務(wù)應(yīng)用和會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。如從 2009 年開始，單選題中小計(jì)算形式

4、的題目比例大幅度降低，多選題更加注重將各知識(shí)點(diǎn)放在具體實(shí)務(wù)場(chǎng)景中考核，綜合題更加注重對(duì)會(huì)計(jì)處理的分析判斷。這一趨勢(shì)將會(huì)在今后的考試中進(jìn)一步延續(xù)。3 .強(qiáng)調(diào)分析判斷和文字概括能力。近兩年來中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試最明顯的變化是綜合題不再像計(jì)算題一樣要求考生按部就班的根據(jù)業(yè)務(wù)寫分錄，而是給出原處理，要求考生判斷正誤、 說明正確會(huì)計(jì)處理或作出更正處理。雖然形式上由于不寫分錄減少了出錯(cuò)的機(jī)會(huì)，但實(shí)質(zhì)上，這種方式要辨別出暗含陷阱、極易混淆的錯(cuò)誤處理，考生須不受干擾、立場(chǎng)堅(jiān)定；同時(shí)， 考題還要求說明正確的處理或更正處理，這就要求考生不僅要扎實(shí)靈活的掌握專業(yè)知識(shí)，而且還要具備更高層次的理解和概括能力。二、復(fù)習(xí)方法1

5、 .計(jì)劃W畫餅充饑。人都是有惰性的，要想戰(zhàn)勝自己的惰性，就必須給自己一個(gè)鞭子，而學(xué)習(xí)計(jì)劃就是一根有力的鞭子。考試需要提前籌劃，當(dāng)決定了要考，就要做好考這門課程的計(jì)劃。一般而言，中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)保證學(xué)習(xí)教材內(nèi)容、強(qiáng)化鞏固提高和沖刺梳理準(zhǔn)備三個(gè)階段的學(xué)習(xí)，考生應(yīng)依據(jù)自己的基礎(chǔ)情況和學(xué)習(xí)時(shí)間合理安排具體學(xué)習(xí)計(jì)劃，以保證充裕的復(fù)習(xí)時(shí)間和良好的學(xué)習(xí)效果。計(jì)劃制定雖然重要，但是更為重要的是執(zhí)行。學(xué)習(xí)過程中，應(yīng)不斷檢查自己的計(jì)劃執(zhí)行情況，有延誤的一定要及時(shí)補(bǔ)回來，否則計(jì)劃就會(huì)演變成畫餅充饑的自欺欺人，學(xué)習(xí)進(jìn)度也就會(huì)越落越遠(yuǎn)。2 .全面w事無巨細(xì)。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試涉及內(nèi)容全面，但并不要求我們學(xué)習(xí)時(shí)事無巨細(xì)、平均

6、用力。首先，考試的重點(diǎn)很突出，在有限的學(xué)習(xí)時(shí)間里應(yīng)抓住主要矛盾；其次，我們自身的基礎(chǔ)有偏差，有些內(nèi)容是一看就會(huì)的，就不必花過多的時(shí)間去按教材課件習(xí)題的流程琢磨。不管是教材也好，課件、輔導(dǎo)書、習(xí)題也好，都是我們學(xué)習(xí)的工具或武器，而不是主導(dǎo)，要想常打勝仗就要善于調(diào)兵遣將，什么樣的內(nèi)容需要花費(fèi)什么樣的精力、配備什么樣的武器，自己一定要清楚。3 .基礎(chǔ)=壓倒一切。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)考試仍偏重于教材基礎(chǔ)知識(shí)的考核，只要我們把基礎(chǔ)知識(shí)吃透了，考試萬變不離其宗。近年來，隨著會(huì)計(jì)改革的深入，題目要求的解答方式會(huì)隨著命題思路的轉(zhuǎn)變而有所不同，但是知識(shí)點(diǎn)不會(huì)改變，我們把基礎(chǔ)打扎實(shí)了，相信什么風(fēng)格的題目都能應(yīng)對(duì)。4 .捷

7、徑=熟能生巧。很多考生下了考場(chǎng)，就會(huì)懊悔為什么之前不多看幾眼；某個(gè)題目以前做過，怎么在考試時(shí)就想不起來了呢；別人刷刷刷提前半個(gè)小時(shí)就交卷走人了，自己哼哧哼哧到打鈴兒還沒做完最后一個(gè)綜合題在專業(yè)理論知識(shí)掌握的差不多了之后，熟練程度在考試中決定著我們的成敗，尤其是注重應(yīng)用的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)這門課程。考綱中所謂 “題量適中”，針對(duì)的是熟練掌握知識(shí)的考生，所以， 平時(shí)我們不能滿足于看懂了、理解了， 而應(yīng)多學(xué)多練，在總結(jié)、練習(xí)中加深鞏固、提高解題技能。5 .習(xí)題=過關(guān)法寶。雖然諸葛亮出山前也沒帶過兵，但是考試還是要求經(jīng)驗(yàn)的，如果不想有考試的經(jīng)驗(yàn)，那么至少應(yīng)具備豐富的做題經(jīng)驗(yàn)因?yàn)楸举|(zhì)上， 考試就是做一套題，尤其是

8、中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)這種對(duì)考生熟練程度要求較高的科目。習(xí)題的好處在于，基礎(chǔ)階段學(xué)習(xí)時(shí)幫我們正確、全面理解知識(shí)點(diǎn)；強(qiáng)化階段學(xué)習(xí)時(shí)幫我們強(qiáng)化復(fù)習(xí)、提高知識(shí)掌握熟練程度； 沖刺模擬時(shí)幫助我們綜合運(yùn)用、彩排考試情況，所以平時(shí)我們必須選擇接近考試思路的習(xí)題對(duì)所學(xué)內(nèi)容進(jìn)行強(qiáng)化練習(xí)，才能保證考試萬無一失。做習(xí)題時(shí)，建議大家多歸納總結(jié)、爭(zhēng)取舉一反三，輕易不要嘗試題海戰(zhàn)術(shù)；好題、錯(cuò)題要單獨(dú)標(biāo)記，以備反復(fù)演練。另外， 2017 年度中級(jí)資格考試全部采用無紙化試點(diǎn)方式，所以以前沒有參加過機(jī)考的考生，一定要提前熟悉一下機(jī)考的考試界面，并練習(xí)提高打字速度。第 5 章 長(zhǎng)期股權(quán)投資考情分析本章是歷年考試中的重點(diǎn)章節(jié)，在考試中各類

9、題型均可能出現(xiàn)。近三年的主要考點(diǎn)為權(quán)益法的核算、權(quán)益法轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)以及成本法和權(quán)益法的轉(zhuǎn)換，額計(jì)算和會(huì)計(jì)處理等?？己诵问缴婕拔淖置枋?、金同時(shí)，本章也是難度較大的一章，特別是長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法核算，應(yīng)特別注意。題型2015 年2014 年2013 年考點(diǎn)多選題一1題2分一成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理計(jì)算題一一1題10分增資由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的會(huì)計(jì)處理綜合題11題15分一一P由權(quán)益法轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理合計(jì)1題15分1題2分1題10分一注：本章考題中涉及到的部分綜合題在財(cái)務(wù)報(bào)告章節(jié)予以統(tǒng)計(jì)。知識(shí)點(diǎn)一：長(zhǎng)期股權(quán)投資的適用范圍（）【歷年考題涉及本知識(shí)點(diǎn)情況】歷年考題主要是出現(xiàn)客觀性題目。（一）投資方能

10、夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。（二）投資方與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制且對(duì)被投資單位凈資產(chǎn)享有 權(quán)利的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)的投資。1 .共同控制是指按照相關(guān)約定對(duì)某項(xiàng)安排所共有的控制，并且該安排的相關(guān)活動(dòng)必須經(jīng)過分享控制 權(quán)的參與方一致同意后才能決策。2 .合營(yíng)企業(yè)是共同控制一項(xiàng)安排的參與方僅對(duì)該安排的凈資產(chǎn)享有權(quán)利的合營(yíng)安排。3 .在判斷是否存在共同控制時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先判斷所有參與方或參與組合方是否集體控制該 安排，其次再判斷該安排相關(guān)

11、活動(dòng)的決策是否必須經(jīng)過這些集體控制該安排的參與方一致同 意。如果存在兩個(gè)或兩個(gè)以上的參與方組合能夠集體控制某項(xiàng)安排的，不構(gòu)成共同控制。僅享有保護(hù)性權(quán)利的參與方不享有共同控制。【思考問題1】假設(shè)A公司、B公司、C公司、D公司共同設(shè)立 E公司，并分別持有 E 公司60% 20% 10啼口 10%勺表決權(quán)股份。協(xié)議約定， E公司相關(guān)活動(dòng)的決策需要 50%A上表 決權(quán)通過方可做出。ABCDE60%20%10%10%E公司相關(guān)活動(dòng)的決策需要 50蛆上表決權(quán)通過方可做出本例中，E公司的表決權(quán)安排使得 A公司能夠單獨(dú)主導(dǎo) E公司的相關(guān)活動(dòng)，只要 A公司 享有E公司的可變回報(bào)并有能力運(yùn)用其權(quán)力影響E公司的可變

12、回報(bào)，A公司無需與其他參與方聯(lián)合，即可控制 E公司。因此，E公司是A公司的子公司，而不是一項(xiàng)合營(yíng)安排?！舅伎紗栴}2假設(shè)A公司、B公司、C公司、D公司分另1J持有 E公司40% 30% 20咐口 10%勺表決權(quán)股份，E公司相關(guān)活動(dòng)的決策需要 85猊上表決權(quán)通過方可做出。ABCDE公司相關(guān)活動(dòng)的決策需要85蛆上表決權(quán)通過方可做出本例中，E公司的表決權(quán)安排使得：一是，A公司、B公司、C公司、D公司任何一方均不能單獨(dú)控制E公司。二是，參與方組合可能的形式有很多種，但A公司、B公司、C公司聯(lián)合起來（40吩30%+ 20除90%即可控制E公司，且A公司、B公司、C公司是聯(lián)合起來能夠控制 E公司的參 與方數(shù)

13、量最少的組合。因此，稱 A公司、B公司、C公司集體控制 E公司，而不是A公司、B 公司、C公司、D公司集體控制 E公司?！舅伎紗栴} 3】假定一項(xiàng)安排涉及三方：A公司在該安排中擁有 50%勺表決權(quán)股份，B公司和C公司各擁有25%勺表決權(quán)股份。A公司、B公司、C公司之間的相關(guān)約定規(guī)定，該安 排相關(guān)活動(dòng)決策至少需要 75%勺表決權(quán)通過方可做出。盡管 A公司擁有50%勺表決權(quán)，但是 A公司沒有控制該安排， 因?yàn)锳公司對(duì)安排的相關(guān)活動(dòng)做出決策需要獲得B公司或C公司的同意。ABCE50%25%25%E公司相關(guān)活動(dòng)的決策需要 75蛆上表決權(quán)通過方可做出在本仞中，A公司和B公司的組合或 A公司和C公司的組合均

14、可集體控制該安排。 這樣, 存在多種參與方之間的組合能夠達(dá)到75%1決權(quán)的要求。在此情況下，該安排要成為合營(yíng)安排，需要在相關(guān)約定中指明哪些參與方一致同意才能對(duì)相關(guān)活動(dòng)做出決策。（三）投資方對(duì)被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資重大影響，是指投資方對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響 的，被投資單位為其聯(lián)營(yíng)企業(yè)。實(shí)務(wù)中，較為常見的重大影響體現(xiàn)為在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表， 通過在被投資單位財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策制定過程中的發(fā)言權(quán)實(shí)施重 大影響。投資方直接或通過子公司間接持

15、有被投資單位20隊(duì)上但低于50%勺表決權(quán)時(shí)，一般認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響，除非有明確的證據(jù)表明該種情況下不能參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，不形成重大影響。在確定能否對(duì)被投資單位施加重大影響時(shí)，一方面應(yīng)考慮投資方直接或間接持有被投資單位的表決權(quán)股份，同時(shí)要考慮投資方及其他方持有的當(dāng)期可執(zhí)行潛在表決權(quán)在假定轉(zhuǎn)換為 對(duì)被投資單位的股權(quán)后產(chǎn)生的影響，如被投資單位發(fā)行的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)及可轉(zhuǎn)換公司債券等的影響。（四）特殊問題長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)范的權(quán)益性投資不包括風(fēng)險(xiǎn)投資機(jī)構(gòu)、共同基金以及類似主體（如 投資連結(jié)保險(xiǎn)產(chǎn)品）持有的、在初始確認(rèn)時(shí)按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則的規(guī)定以公允價(jià)值計(jì)量且

16、其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，這類金融資產(chǎn)即使符合持有待售條件也應(yīng)繼續(xù)按金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。投資性主體對(duì)不納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的子公司的權(quán)益性投資，應(yīng)按照公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。知識(shí)點(diǎn)二：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量（）【歷年考題涉及本知識(shí)點(diǎn)情況】本知識(shí)點(diǎn)在歷年考題中出題頻率非常高，幾乎年年涉及，客觀題和主觀題均可以涉及，同時(shí)往往與合并財(cái)務(wù)報(bào)表相結(jié)合出現(xiàn)綜合性題目。（一）企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資1. 同一控制下形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理（ 1）初始投資成本的確定合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照所取得的被合并方在最終控制方合

17、并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本?！咎崾? 】 被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為負(fù)數(shù)的，長(zhǎng)期股權(quán)投資成本按零確定，同時(shí)在備查簿中予以登記?！咎崾?】如果被合并方在被合并以前，是最終控制方通過非同一控制下的企業(yè)合并所控制的，則合并方長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本還應(yīng)包含相關(guān)的商譽(yù)金額。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。合并方以發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)

18、投資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。（ 2）合并方發(fā)生的中介費(fèi)用、交易費(fèi)用的處理合并方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。與發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對(duì)價(jià)直接相關(guān)的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)沖減資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。與發(fā)行債務(wù)性工具作為合并對(duì)價(jià)直接相關(guān)的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入債務(wù)性工具的初始確認(rèn)金額。（ 3）在按照合并日應(yīng)享有被合并方在最終控制方角度凈資產(chǎn)的賬面

19、價(jià)值的份額確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本時(shí)，前提是合并前合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策應(yīng)當(dāng)一致。企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策不同的，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會(huì)計(jì)政策。在按照合并方的會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的基礎(chǔ)上，計(jì)算確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。（ 4）如果被合并方編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，則應(yīng)當(dāng)以合并日被合并方的合并財(cái)務(wù)報(bào)表為基礎(chǔ)確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本?！究偨Y(jié)】長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本整后的凈利潤(rùn)-子公司分配的現(xiàn)金股利+/ -子公司其他綜合收益十/-子公司其他所有者權(quán)益變動(dòng)【例題計(jì)算分析題】 甲公司和乙公司同為 A公司的子公司，且為A公司直

20、接投資形成的子公司。2015年3月6日甲公司與 A公司簽訂合同，甲公司以銀行存款1 000萬元和一棟作為固定資產(chǎn)的辦公樓作為對(duì)價(jià)購買A公司持有乙公司80%勺表決權(quán)資本。2015年4月6日甲公司與 A公司股東大會(huì)批準(zhǔn)該協(xié)議。2015年6月30日，甲公司以銀行存款 1 000萬元支付給A公司，當(dāng)日固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7 000萬元（原值為9 000萬元，累計(jì)折舊為 2000萬元），公允價(jià)值為10 000萬元。同日辦理了必要的財(cái)產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)并取得控制權(quán)。當(dāng) 日乙公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為9 000萬元，乙公司所有者權(quán)益的公允價(jià)值為15 000萬元；A公司（原母公司）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的乙公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)

21、值為11 000萬元。甲公司另發(fā)生審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用160萬元。甲公司會(huì)計(jì)處理如下：該交易為同一控制下企業(yè)合并。理由：甲、乙公司在合并前后均受A公司最終控制。合并方為甲公司，合并日為2015年6月30日。同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)在合并日按取得被合并方在最終控制方（原母公司A公司）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額， 作為長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本 8 800（11 000X80% 萬元。借：固定資產(chǎn)清理7 000累計(jì)折舊2 000貸：固定資產(chǎn)9 000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資8 800貸：銀行存款1 000固定資產(chǎn)清理7 000資本公積一一股本溢價(jià)800借：管理費(fèi)用160貸

22、：銀行存款160【特別提示】以非現(xiàn)金資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，不確認(rèn)資產(chǎn)的處置損益?！纠}綜合題】A公司為母公司，子公司包括有甲公司、乙公司，即甲公司和乙公司均受A公司同一控制。2015年6月30日，甲公司向同一集團(tuán)內(nèi)乙公司的原股東 A公司定向 增發(fā)3 000萬股普通股（每股面值為 1元，市價(jià)為9元），取得乙公司80%勺股權(quán)，相關(guān)手 續(xù)于當(dāng)日完成，并能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制。合并后乙公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。乙公司之前為A公司于2014年以非同一控制下企業(yè)合并的方式收購的子公司。合并日，乙公司財(cái)務(wù)報(bào)表中凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2 200萬元，A公司（原母公司）合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的乙公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為 5 50

23、0萬元（含商譽(yù)），其中A公司自購買日開始持續(xù)計(jì)算的乙公司 可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值 5 000萬元，A公司合并報(bào)表確認(rèn)商譽(yù) 500萬元。不考慮相關(guān)稅費(fèi) 等其他因素影響。甲公司會(huì)計(jì)處理如下：甲公司在合并日的初始投資成本為應(yīng)享有乙公司在A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額及相關(guān)商譽(yù)，借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（5 000 X 80啾500） 4 500貸：股本3 000資本公積股本溢價(jià) 1 500（5） 同一控制下一攬子交易的會(huì)計(jì)處理企業(yè)通過多次交易分步取得同一控制下被投資單位的股權(quán)，最終形成企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)判斷多次交易是否屬于“一攬子交易”。屬于一攬子交易的，合并方應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)取得控制權(quán)的交

24、易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。不屬于“一攬子交易”的，取得控制權(quán)日，應(yīng)按照以下步驟進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：確定同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本在合并日，根據(jù)合并后應(yīng)享有被合并方凈資產(chǎn)在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額，確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額的處理合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，與達(dá)到合并前的股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日進(jìn)一步取得股份新支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。合并日之前持有的股權(quán)投資，因采用權(quán)益法核算或金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則核算而確認(rèn)的其他綜合收益，暫不進(jìn)行

25、會(huì)計(jì)處理?！纠}綜合題】A公司為母公司，其子公司包括甲公司、乙公司。有關(guān)投資業(yè)務(wù)如下：（ 1） 2014年1月1日，甲公司自母公司 A公司處取得同一控制下的乙公司25%勺股份，實(shí)際支付款項(xiàng)6 000 萬元，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊懀嚓P(guān)手續(xù)于當(dāng)日辦理完畢。當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為22 000 萬元（假定與公允價(jià)值相等）。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 6 000貸：銀行存款6 000由于初始投資成本6 000 萬元大于乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額5 500 萬元（ 22000 x 25%）,所以不需要對(duì)初始投資成本調(diào)整。（ 2） 2014 年及 2015 年度，乙公司共實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 0

26、00 萬元，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)。（注：為簡(jiǎn)化兩個(gè)年度合并編制一筆分錄）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資損益調(diào)整 250貸：投資收益（1 000 X 25%） 250（ 3） 2016 年 1 月 1 日，甲公司以定向增發(fā)2 000 萬股普通股（每股面值為1 元，每股公允價(jià)值為4.5元）的方式購買同一控制下A公司所持有的乙公司40%殳權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。進(jìn)一步取得投資后，甲公司能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制。當(dāng)日，乙公司在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為23 000 萬元。假定甲公司和乙公司采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間相同，均按照10%的比例提取盈余公積。甲公司和乙公司一直同受同一最終控制方控制。 上述交易

27、不屬于一攬子交易。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。甲公司有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：確定合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本合并日追加投資后甲公司持有乙公司股權(quán)比例=25啾40哈65%合并日甲公司享有乙公司在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值份額=23000X 65%= 14 950 （萬元）長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額的處理。原 25%的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，在合并日的原賬面價(jià)值為6 250 萬元 （ 6 000 1 000X25%）。追加投資（40%）所支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值為2 000 萬元。合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值為8 250 萬元（ 6 250 2 000 ） ，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始

28、投資成本與合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值之間的差額為6 700 萬元（ 14 950 8 250 ） 。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資14 950貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 6000損益調(diào)整 250股本2000資本公積一一股本溢價(jià)67002.非同一控制下形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理(1)初始投資成本的確定非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為了取得對(duì)被購買方的控制權(quán)而放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券等均應(yīng)按其在購買日的公允價(jià)值計(jì)量?；谏鲜鲈瓌t，購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。合并成本=支付價(jià)款或付出資產(chǎn)的公允價(jià)值+發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債的公允價(jià)值+發(fā)行的 權(quán)益性證券的公允價(jià)值注意

29、問題：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢等中介費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。以發(fā)行債券方式進(jìn)行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等應(yīng)計(jì)入債務(wù)性債券的初始計(jì)量金額。發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等應(yīng)自所發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減。(2)付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額的處理采用非同一控制下的企業(yè)控股合并時(shí)，支付合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，分別不同情況處理：合并對(duì)價(jià)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或 營(yíng)業(yè)外支出。合并對(duì)價(jià)為長(zhǎng)期股權(quán)投資或金融資產(chǎn)的，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額

30、，計(jì)入投資收益。合并對(duì)價(jià)為存貨的， 應(yīng)當(dāng)作為銷售處理， 以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成合并對(duì)價(jià)為投資性房地產(chǎn)的，以其公允價(jià)值確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成(3)企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額差額的處理企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額應(yīng)確認(rèn) 為商譽(yù)?？毓珊喜⒌那闆r下，該差額是指在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)予列示的商譽(yù)。企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的部分，應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益(營(yíng)業(yè)外收入)。在控股合并的情況下，上述差額應(yīng)體現(xiàn)在合并當(dāng)期的合并利 潤(rùn)表中，不影響購買方的個(gè)別利潤(rùn)表。(4) 一次交換交易，一步

31、取得股權(quán)形成控制的企業(yè)合并會(huì)計(jì)核算非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)在購買日按企業(yè)合并成本 (不含應(yīng)自被投資單位收取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn))，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按享有被投資單位已宣告 但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，借記“應(yīng)收股利”科目， 按支付合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值，貸記有關(guān)“固定資產(chǎn)清理”、“無形資產(chǎn)”等科目，按其差額，貸記或借記“營(yíng)業(yè)外收入”、“營(yíng)業(yè)外支出”等科目。非同一控制下企業(yè)合并涉及以庫存商品等作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)按庫存商品的公允價(jià)值， 貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)的成本。 涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理?！纠}綜合題】甲公司適用的增值稅稅率為17%有關(guān)業(yè)務(wù)如下：(1

32、) 2015年4月30日甲公司與乙公司的控股股東A公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，甲公司以一批資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)支付給 A公司，A公司以其所持有乙公司 80%勺股權(quán)作為支付對(duì)價(jià)。2015 年5月31日甲公司與A公司的股東大會(huì)批準(zhǔn)收購協(xié)議。2015年6月30日甲公司將作為對(duì)價(jià)的資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給 A公司，參與合并各方已辦理了必要的財(cái)產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。甲公司于當(dāng)賬面價(jià)值公允價(jià)值18 000力兀（其中成本為 19 000力兀，已計(jì)提攤銷額為1 000力兀）20 000力兀庫存商品8 000萬元（成本，未計(jì)提過存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）10 000力兀此外甲公司發(fā)生審計(jì)評(píng)估咨詢費(fèi)用日起控制乙公司財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。（2） 2015年6月3

33、0日甲公司作為對(duì)價(jià)的資產(chǎn)資料如下:購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為38 000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為39500萬元。（3） 任何交易。（1）320萬元。甲公司與A公司在交易前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，合并前甲公司與乙公司未發(fā)生 甲公司與乙公司采用的會(huì)計(jì)政策相同。不考慮所得稅影響。甲公司會(huì)計(jì)處理如下:該項(xiàng)合并為非同一控制下企業(yè)合并。理由：甲公司與A公司在此項(xiàng)交易前不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。（2）購買日為2015年6月30日購買日合并商譽(yù)= （3）會(huì)計(jì)分錄 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資累計(jì)攤銷 管理費(fèi)用 貸：無形資產(chǎn)31 700 -39 500X80% 100 (萬元)1 00032031700營(yíng)業(yè)外收入主營(yíng)

34、業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅銀行存款19 000(20 000-18 000（銷項(xiàng)稅額）320)2 00010 0001 700借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品8 0008 000【例題計(jì)算分析題】2015年10月，A公司與B公司控股股東C公司簽訂協(xié)議，協(xié)議企業(yè)合并成本 =20 000 +10 000X 1.17= 31 700 （萬元）約定：A公司向C公司定向發(fā)行20 000萬股本公司股票，以換取 C公司持有B公司80%勺股 權(quán)。A公司定向發(fā)行的股票按規(guī)定為每股 7.8元，雙方確定的評(píng)估基準(zhǔn)日為 2015年9月30 日。B公司經(jīng)評(píng)估確定 2015年9月30日的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為190 00

35、0萬元。A公司2015 年 12該并購事項(xiàng)于 2015年12月10日經(jīng)監(jiān)管部門批準(zhǔn)，作為對(duì)價(jià)定向發(fā)行的股票于月31日發(fā)行，當(dāng)日收盤價(jià)每股 8.5元。A公司于12月31日起控制B公司財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。2015年12月31日的公允價(jià)以2015年9月30日的評(píng)估值為基礎(chǔ)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)"200萬元,值為200 000萬元。此外A公司為企業(yè)合并發(fā)生審計(jì)、法律服務(wù)、評(píng)估咨詢費(fèi)用為發(fā)行股票支付手續(xù)費(fèi)、傭金 400萬元，均以銀行存款支付。 A公司與C公司在此項(xiàng)交易前 不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。 不考慮所得稅影響。A公司購買日（2015年12月31日）會(huì)計(jì)處理如下:企業(yè)合并成本 =20 000 X 8.5

36、=170 000 （萬元）合并商譽(yù)=170 000-200 000 X 80%=10 000 （萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資管理費(fèi)用貸：股本資本公積 銀行存款170 00020020 000149 600600(7.5 X 20 000-400 )(200+400)（5）通過多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并的會(huì)計(jì)核算【注：在本章以后知識(shí)點(diǎn)講】【小結(jié)】企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資事項(xiàng)同一控制下非同一控制下初始計(jì)量在合并日按照所取得的被合并方在最終控制方合 并財(cái)務(wù)報(bào)表中的凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng) 期股權(quán)投資的初始投資成本按公允價(jià)值（合并成本），作 為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資 成本主付對(duì)價(jià)的差額

37、長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn) 讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差 額；合并方以發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對(duì)價(jià)的， 應(yīng)按發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投 資的初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的 差額：均應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢 價(jià)）；資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減 的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)付出非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與 賬面價(jià)值的差額計(jì)入損益向的審計(jì)、an “服務(wù)、評(píng)估咨 “等中介費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益而方或購買廠作為合并對(duì)價(jià)發(fā)行的權(quán)益性證券*債務(wù)性證券的交易費(fèi)用與發(fā)行權(quán)益性工具作為合并對(duì)價(jià)直接相關(guān)的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)沖減資本公積 （資本溢價(jià)或股

38、本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，依次 沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。與發(fā)行債務(wù)性工具作為合并對(duì)價(jià)直接相關(guān)的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入債務(wù)性工 具的初始確認(rèn)金額商譽(yù)不會(huì)產(chǎn)生新的商譽(yù)可能會(huì)產(chǎn)生新的商譽(yù)（二）不形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資（1）以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款和直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)， 應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。【例題單選題】甲公司于2015年7月1日，取得乙公司 20%勺股份，對(duì)乙公司具有重大影響，實(shí)際支付價(jià)款8 000萬元。另支付直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他

39、必要支出10萬元。投資時(shí)乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值及賬面價(jià)值的總額均為20 000萬元。甲公司的初始投資成本為（）萬元。A.8 010B.1 600C.0D.6 000【正確答案】A【答案解析】會(huì)計(jì)分錄為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資8 010貸：銀行存款8 010（2）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)?！纠}計(jì)算分析題】2015年8月，A公司通過增發(fā)9 000萬股（每股面值1元）自身 的股份取得對(duì)B公司

40、20%勺股權(quán)，公允價(jià)值為15 000萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司支付了 800萬元的傭金和手續(xù)費(fèi)。取得投資后，A公司能夠?qū)公司施加重大影響。會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資15 000貸：股本9 000資本公積一一股本溢價(jià)6 000借：資本公積一一股本溢價(jià)800貸：銀行存款800一般而言，投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)根據(jù)法律法規(guī)的要求進(jìn)行評(píng)估作價(jià)，在公平交易當(dāng)中，投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值，與所發(fā)行證券（工具）的公允價(jià)值不應(yīng)存 在重大差異。如有確鑿證據(jù)表明，取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值比所發(fā)行證券（工具）的公允價(jià)值更加可靠的，以投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定其初始投資成 本

41、。投資方通過發(fā)行債務(wù)性證券（債務(wù)性工具）取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的，比照通過發(fā)行權(quán)益性 證券（權(quán)益性工具）處理。【總結(jié)】同一控制下的企業(yè)合并方式、非同一控制下的企業(yè)合并方式及企業(yè)合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量知識(shí)點(diǎn)三：長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量（）【歷年考題涉及本知識(shí)點(diǎn)情況】本知識(shí)點(diǎn)在歷年考題中出題頻率非常高，往往與合并財(cái)務(wù)報(bào)表相結(jié)合出現(xiàn)綜合性題目。長(zhǎng)期股權(quán)投資在持有期間， 根據(jù)投資方對(duì)被投資單位的影響程度分別采用成本法及權(quán)益 法進(jìn)行核算。根據(jù)長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則，對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按成本法核算，對(duì)合營(yíng)企業(yè)、聯(lián)營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按權(quán)益法核算，不允

42、許選擇按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。知識(shí)點(diǎn)四：長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量一一成本法()【歷年考題涉及本知識(shí)點(diǎn)情況】本知識(shí)點(diǎn)在歷年考題中出題頻率非常高，幾乎年年涉及，客觀題和主觀題均可以涉及，同時(shí)往往與合并財(cái)務(wù)報(bào)表相結(jié)合出現(xiàn)綜合性題目。注：對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制、重大影響，且公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的股權(quán) 投資，根據(jù)新修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)按照金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算方法處理。(一)成本法的適用范圍投資方持有的對(duì)子公司投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，投資方為投資性主體且子公司不納入其合并財(cái)務(wù)報(bào)表的除外。投資方在判斷對(duì)被投資單位是否具有控制時(shí)，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)。在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)

43、表中，投資方進(jìn)行成本法核算時(shí)，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額。(二)成本法的具體會(huì)計(jì)核算采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資， 在追加投資時(shí)，按照追加投資支付的成本的公允價(jià)值 及發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤(rùn)的，投資方根據(jù)應(yīng)享有的部分確認(rèn)當(dāng)期投資收益。【例題計(jì)算分析題】 甲公司和乙公司均為我國(guó)境內(nèi)居民企業(yè)。稅法規(guī)定，我國(guó)境內(nèi)居民企業(yè)之間取得的股息、紅利免稅。(1)2014年1月，甲公司自非關(guān)聯(lián)方處以銀行存款86 000萬元取得對(duì)乙公司 80%勺股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成，并能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 86 000貸：銀行存款86 000(2) 20

44、15年3月，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利1 000萬元，2015年度乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)為6 000萬元。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。借：應(yīng)收股利(1 000 X 80%) 800貸：投資收益800【提示】2014年末長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為86 000萬元?，F(xiàn)金股利不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)后，應(yīng)當(dāng)考慮長(zhǎng)期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長(zhǎng)期股權(quán)投資是否存在減值跡象時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)(包括相關(guān)商譽(yù))賬面價(jià)值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行減值測(cè)試，可收回金額低于長(zhǎng)期

45、股權(quán)投資賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。知識(shí)點(diǎn)五：長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量一一權(quán)益法()【歷年考題涉及本知識(shí)點(diǎn)情況】 本知識(shí)點(diǎn)在歷年考題中出題頻率非常高，幾乎年年涉及,客觀題和主觀題均可以涉及。既可以單獨(dú)出綜合題目，也可以結(jié)合長(zhǎng)期股權(quán)投資、金融資產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換出現(xiàn)綜合性題目。對(duì)合營(yíng)企業(yè)和聯(lián)營(yíng)企業(yè)的投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。投資方在判斷對(duì)被投資單位是否具有共同控制、重大影響時(shí)，應(yīng)綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)。在綜合考慮直接持有的股權(quán)和通過子公司間接持有的股權(quán)后，如果認(rèn)定投資方在被投資單位擁有共同控制或重大影響，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，投資方進(jìn)行權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)僅考慮直接持有的股權(quán)份額；在合

46、并財(cái)務(wù)報(bào)表中，投資方進(jìn)行權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)同時(shí)考慮直接持有和間接持有的份額。長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)當(dāng)分別“成本”、“損益調(diào)整”、“其他綜合收益”、“其他權(quán)益變動(dòng)”等明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算。（一）“成本”明細(xì)科目的會(huì)計(jì)處理1. 初始投資成本大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，該部分差額是投資方在取得投資過程中通過作價(jià)體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對(duì)應(yīng)的商譽(yù)價(jià)值，這種情況下不要求對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。2. 初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，兩者之間的差額體現(xiàn)為雙方在交易作價(jià)過程中轉(zhuǎn)讓方的讓步，該部分經(jīng)濟(jì)利益流入應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的

47、營(yíng)業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。【例題計(jì)算分析題】2016年3月，A公司取得B公司30%勺股權(quán)，支付價(jià)款 7 000萬元。A公司在取得B公司的股權(quán)后，能夠?qū)公司施加重大影響。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。假定一：取得投資時(shí)，被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為20 000 萬元（假定被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同）。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 7 000貸：銀行存款7 000不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。理由：長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本7 000 萬元大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額6 000萬元（20 000 X 30%）,該 差 額

48、1000 萬元不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。假定二：取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為24 000 萬元， A 公司按持股比例30%十算確定應(yīng)享有 7 200萬元（24 000 X 30%,則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單 位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額200 萬元應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資成本 7 200貸：銀行存款7 000營(yíng)業(yè)外收入200【提示問題】初始投資成本？7 000萬元【提示問題】調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值？7 200萬元【提示問題】營(yíng)業(yè)外收入200萬元計(jì)入應(yīng)納稅所得額？不計(jì)入（二）“損益調(diào)整”明細(xì)科目的會(huì)計(jì)核算1.

49、對(duì)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的調(diào)整采用權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，在確認(rèn)應(yīng)享有（或分擔(dān)）被投資單位的凈利潤(rùn)（或凈虧損）時(shí)，在被投資單位賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整：（ 1）被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間與投資方不一致的，應(yīng)按投資方的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定被投資單位的損益。（ 2）以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響。值得注意的是，盡管在評(píng)估投資方對(duì)被投資單位是否具有重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮潛在表決權(quán)的影響，但在確定應(yīng)享有的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損

50、益、其他綜合收益和其他所有者權(quán)益變動(dòng)的份額時(shí)，潛在表決權(quán)所對(duì)應(yīng)的權(quán)益份額不應(yīng)予以考慮。此外，如果被投資單位發(fā)行了分類為權(quán)益的可累積優(yōu)先股等類似的權(quán)益工具，無論被投資單位是否宣告分配優(yōu)先股股利， 投資方計(jì)算應(yīng)享有被投資單位的凈利潤(rùn)時(shí)，均應(yīng)將歸屬于其他投資方的累積優(yōu)先股股利予以扣除。根據(jù)被投資單位實(shí)現(xiàn)的經(jīng)調(diào)整后的凈利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)享有的份額借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一一損益調(diào)整貸：投資收益虧損時(shí)，編制相反會(huì)計(jì)分錄。【例題計(jì)算分析題】甲公司于2014年1月1日購入乙公司 20%勺股份，并自取得投資之日起派一名董事參與乙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為6 000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允

51、價(jià)值為6 920萬元，除下列項(xiàng)目外，其賬面其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同：?jiǎn)挝唬喝f元項(xiàng)目賬面成本已提折舊 或已攤銷公允 價(jià)值評(píng)估 增值乙公司預(yù) 計(jì)使用年 限乙公司已使 用年限甲公司取得投資 后剩余使用年限存貨500700200固定資產(chǎn)1 0002001 20040020416口療6001208003201028上述固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)為乙公司管理用，甲公司和乙公司均采用直線法計(jì)提折舊。至年末在甲公司取得投資時(shí)的乙公司賬面存貨有80%寸外出售。假定乙公司于2014年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 225萬元，甲公司與乙公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì) 計(jì)政策相同，甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。（不考慮所得稅影響）

52、2014年：方法一：調(diào)整后的凈利潤(rùn)=1 225 200X80%- （ 1 200/16 1 000/20 ） （ 800/8 600/10 ） = 1 225 -160-25-40= 1 000 （萬元）方法二：調(diào)整后的凈利潤(rùn)=1 225 200X80%- 400/16 320/8 = 1 225 - 160-25-40=1 000 （萬元）甲公司應(yīng)享有份額=1 000 X 20%= 200 （萬元）借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一一損益調(diào)整200貸：投資收益2002015年：假定乙公司于2015年發(fā)生凈虧損405萬元，甲公司取得投資時(shí)乙公司的賬面存貨剩余 的20%± 2015年對(duì)外出售。假定甲、

53、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。調(diào)整后的凈利潤(rùn)= 405200X20%- 400/16 - 320/8 = 405402540= 510（萬 元）甲公司應(yīng)承擔(dān)的份額= 510X20%= 102 （萬元）借：投資收益102貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資一一損益調(diào)整102（3）對(duì)于投資方與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷。即，投資方與聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，按照應(yīng)享有的比例計(jì)算歸屬于投資方的部分， 應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。 投資方與被投資單位 發(fā)生的內(nèi)部交易損失，按照資產(chǎn)減值準(zhǔn)則等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)。投出或出售的資產(chǎn)不構(gòu)成業(yè)務(wù)的應(yīng)當(dāng)分別

54、順流交易和逆流交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。順流交易是指投資方向其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)投出或出售資產(chǎn)。逆流交易是指聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資方出售資產(chǎn)。未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價(jià)值中的，在計(jì)算確認(rèn)投資損益時(shí)應(yīng)予抵銷。a.對(duì)于投資方向聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)投出或出售資產(chǎn)的順流交易,在該交易存在未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下(即有關(guān)資產(chǎn)未對(duì)外部疝三場(chǎng)三而售或未被消耗)，投資方在采用權(quán)益法計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資損益時(shí)，應(yīng)抵銷該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響，同時(shí)調(diào)整對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；投資方因投出或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)而產(chǎn)生的損益中，應(yīng)僅限于確認(rèn)歸屬于聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)其他投資方的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)產(chǎn)生的 損益中，按照應(yīng)享有比例計(jì)算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)。b.對(duì)于聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)向投資方出售資產(chǎn)的逆流交易.比照上述順流