論財務報表信息和財務報告信息的質量標準

1、一、影響財務報表信息質量標準的因素分析財務報表信息的質量標準和財務報告信息的質量標準,均是財務會計概念結構的組成部分.財務會計概念結構包括財務報表和財務報告的目標、財務報表的根本假設(1)、財務報表信息和財務報告信息的質量標準、財務報表要素、財務報表確實認和計量等概念.其中財務報表和財務報告的目標、財務報表的根本假設,處于第一層次;財務報表信息和財務報告信息的質量標準、財務報表的要素,處于第二層次;財務報表確實認和計量處于第三層次.財務報表信息的質量標準,是連接財務報表確實認和計量與財務報表根本假設和財務報表目標的橋梁,它同時受財務報表的根本假設和財務報表目標兩大因素的影響,表達了客觀特征與主

2、觀要求的統(tǒng)一.受財務報表根本假設的影響,財務報表信息表現(xiàn)出如下質量特征:第一,由會計分期、權責發(fā)生制、幣值不變假設等引導出的財務報表信息的暫時性和不精確性.理由是:由于會計分期,企業(yè)連續(xù)的生產經(jīng)營活動被人為分割,從而使按會計期間提供的財務報表信息不可能是企業(yè)的最終經(jīng)營業(yè)績和財務狀況,即財務報表提供的信息具有暫時性;由于使用權責發(fā)生制作為財務報表確實認根底,所以財務報表的計量不可防止地使用預提、攤銷、應計、預收等程序和方法,而這些程序和方法決定了財務報表信息不是精確計算的結果,即財務報表信息具有不精確性.第二,由貨幣計量假設引導出的財務報表信息的綜合性,由于貨幣信息屬于綜合性的財務信息.第三,由

3、已發(fā)生交易或事項假設引導出的財務報表所反映對象的客觀性,為財務報表信息的可靠性提供了前提條件.已發(fā)生交易或事項之結果是證實治理者履行受托經(jīng)濟責任情況的最重要標志,而財務報表又是反映已發(fā)生交易或事項的報表,所以財務報表對于評價受托經(jīng)濟責任肯定是有用的.可見,財務報表信息具有相關性和可靠性的一面.另一方面,財務報表的目標一一評價受托經(jīng)濟責任(曹偉,2003a),又對財務報表信息提出了質量要求.首先它要求財務報表提供的信息與評價受托經(jīng)濟責任最大限度地相關;其次,為了保證財務報表信息的相關性,滿足評價受托經(jīng)濟責任的要求,它還要求財務報表信息應具備可靠性、可比性、及時性和完整性等.綜上所述,財務報表信息

4、的質量標準,既不完全等同于財務報表目標對財務報表信息所提出的質量要求,又不完全等同于由財務報表根本假設所決定的財務報表信息的質量特征.財務報表信息的質量標準是指導會計準那么制定的信息質量標準,它通過影響財務報表確實認、計量以及財務報告的構成等對會計準那么的制定產生影響.根據(jù)會計準那么加工而成的財務報表信息應力圖逼近財務報表信息的質量標準.財務報表目標對財務報表信息的質量要求是純主觀的,它最直接的質量要求是相關性,或稱目標相關性,而建立在財務報表根本假設根底之上的財務報表能夠在多大程度上滿足相關性的要求,必然要受財務報表信息的質量特征的制約.因此說,財務報表信息的質量標準是財務報表信息質量特征和

5、質量要求的統(tǒng)一.二、財務報表信息的質量標準1、應將相關性放在第一位.編制財務報表、提供財務報表信息,不是盲目的,而是為了實現(xiàn)財務報表的目標評價受托經(jīng)濟責任效勞的.所以,財務報表信息的首要質量標準是財務報表信息與財務報表目標相關聯(lián)的程度,這種相關聯(lián)的程度就是相關性.相關性還可以表述為財務報表信息影響評價受托經(jīng)濟責任的水平.相關性有程度之分.通過前面的分析可知,財務報表的根本假設,既為財務報表信息的相關性提供了前提條件,又使相關性受到限制.需要指出的是,這里的相關性與 FASB 對相關性的界定不同.FASB 將相關性界定為信息影響決策的水平,并認為相關性的構成因素是反響值和預測值.FASB 沒有區(qū)

6、分財務報表的目標和財務報告的目標,而是籠統(tǒng)地將財務報告的目標界定為決策有用性,然后由決策有用性推導出會計信息的重要質量特征之一是相關性.所以它對相關性作上述界定不難理解.但我認為,按照 FASB 對相關性的定義,現(xiàn)行財務報表信息相關性很差,由于對決策最有用的信息是面向未來的信息,而不是財務報表信息.這與 FASB 將財務報表作為財務報告的核心在邏輯上是相矛盾的.2、相關性需要一系列信息質量標準予以支持.相關性是一個綜合性的質量標準,它需要一系列信息質量標準作保證.這些財務報表信息的質量標準是可靠性、可比性、及時性、審慎性、完整性、重要性、各質量標準之間的權衡.(1)可靠性.財務報表信息假設具備

7、相關性,首先需要具備可靠性.財務報表信息的可靠性以真實地反映它意在反映的情況為根底,同時又可以通過核實向用戶保證它具有這種反映真實情況的質量.也就是說可靠性有兩個更次一級的質量標準作保證,即反映真實性和可核性.反映真實性是指信息符合它意在反映的對象.財務報表反映的對象是由過去交易或事項引起的財務狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等.反映真實性也可以稱為符合性,它有如下特點:第一,反映真實性有程度之分.財務報表信息具有反響真實性并不說明它與所反映的對象百分之百相符,這就如同照相機所照圖片與實物之間的關系一樣.事實上,財務報表信息很難百分之百地反映真實.比方我們以貨幣金額對資產進行計價,假設資產是外購的,我

8、們以交易價格對資產進行計價時,如果外購資產是一項資產,那么我們很容易確定資產的本錢;但如果是一攬子購入多種資產,那么每一個別資產工程應當分攤多少本錢可能很難確定.假設以相同的原材料加工成幾種產品,確定產品本錢時就不可防止地使用到攤銷的程序,這樣,最終計算出的產品本錢是否真實地反映了資產的本錢難以肯定.更何況資產的市場價格總處于變化之中賬面上反映的資產價值是否真實地反映了它意在反映的財務狀況就更難肯定.第二,反映真實性不等于準確性.財務報表的根本假設,尤其是會計分期假設和權責發(fā)生制假設,已經(jīng)決定了財務報表信息不是精確的,所以,反映真實性不含精確之意.不同用處的信息,對精確程度的要求是不一樣的,也

9、就是說,并非任何有用處的信息都需要十分精確,比方用于普通計時的手表就不必精確在幾秒之內,會計信息也具備同樣的道理.可核的財務報表信息,是獨立的不同會計人員運用相同的計量方法,根本上能重復出現(xiàn)的信息.可核實性能夠反映所用會計方法本身排除會計人員主觀偏向的水平.經(jīng)過數(shù)次獨立的操作計量,計量結果越是緊密集中在一起,說明該信息可核實性越強.就計量屬性而言,歷史成本顯然比未來現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值可核實性強,由于歷史本錢有實際發(fā)生的交換價格作為證據(jù),而未來現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)值因需要會計人員預測未來期間的現(xiàn)金流量和貼現(xiàn)率從而降低了可核實性.就不同的資產工程而言,應收賬款凈值的可核實性比現(xiàn)金差,應計折舊的固定資產可核

10、實性那么更差,由于應收款項壞賬多少的判斷、固定資產折舊時預計使用年限和預計凈殘值的判斷,不同的會計人員很難是一致的.核實并不擔保所用方法是恰當?shù)?所以當所用方法不足以反映它意在反映的對象時,所得結果仍然是不可靠的.比方以歷史本錢反映在賬面上的固定資產,如果該固定資產發(fā)生了永久性貶值,盡管其歷史本錢容易核實,但已不具備反映真實性,所以仍然不可靠.可見,在構成可靠性的兩個次一級質量標準反映性之間,有時會互相沖擊.為了增加反映真實性而改變會計方法時,可核實性可能有所削弱,反之亦然.有時,由于可核實性太差,為提升反映真實性所作的努力,其效果可能適得其反.比如,為了提升反映真實性,以現(xiàn)行本錢對已按歷史本

11、錢入賬的資產重新計價時,由于確定現(xiàn)行本錢涉及到大量的不肯定因素,使按現(xiàn)行本錢重新計價的金額,其可核實性和反映真實性都會削弱,結果可靠性和相關性都未能得到保證.(2)可比性.可比性指一家企業(yè)的信息能夠與另一家企業(yè)類似的信息相比擬,或同一家企業(yè)不同會計期間的信息能夠相比擬.如果財務報表信息不可比,評價受托經(jīng)濟責任就無法合理地進行.可比性增加了信息的相關性.可比性要求財務報表工程的口徑、分類應該統(tǒng)一;對于相同的經(jīng)濟業(yè)務,不同企業(yè)采用的會計程序和方法應盡可能一致;加工信息時,輸入的數(shù)據(jù)全面、正確;同一企業(yè)在不同的會計期間應一貫地采用選定的會計方法.可比性是說明兩個或幾個信息之間關系的質量標準,這與可靠

12、性和相關性不同.有時,為了增強可比性,可能會削弱可靠性,進而削弱相關性.例如,計量屬性和計量方法在不同企業(yè)之間的統(tǒng)一,顯然極有利于可比性,但不利于反映真實性.為了兼顧可靠性和可比性,通常的作法是企業(yè)對選擇使用的計量屬性和計量方法予以披露.如果某企業(yè)在加工會計信息時輸入的數(shù)據(jù)錯誤或不完整,即不符合反映真實性,那么即使采用與其他企業(yè)一致的計量屬性和會計方法其會計信息也是不可比的.可比性包含了一貫性.一貫性是指同一企業(yè)在不同會計期間一貫地使用某種會計方法.一貫性是財務報表信息縱向可比的必要條件.一貫性不排斥變更會計方法,為了保持反映真實性而變更會計方法時,對變更的影響作出交待,仍舊可以保持可比性.還

13、需要指出的是,我們在討論可比性時,沒有把貨幣單位的購置力變化這一因素考慮在內,這是由于我們的財務報表是建立在幣值不變假設之上的.其實,真正的可比性,還應建立在貨幣量度反映真實性根底上,即考慮貨幣單位購置力的變化.(3)及時性.為了到達相關性,信息還需具備及時性.如果信息使用者在需要信息時得不到,而得到信息時又時過境遷,那么該信息就缺乏相關性.及時性是相關性的必要條件,但信息只具備及時性,不能成為相關的信息.有時為了信息的及時性,在了解某一交易或事項的所有各方面之前,就可能要作出報告,這會影響信息的可靠性;相反,如果推遲到了解所有方面以后再報告,信息可能很可靠,但是相關性卻大大下降.所以,要在及

14、時性和可靠性之間到達平衡應以如何最大限度地滿足信息使用者的需要為依據(jù).(4)審慎性.財務報表的編制者必然會面對不確定性因素,例如有疑問的應收賬款的可收回程度,已在進行中的訴訟案件勝訴或敗訴的可能性,持有的有價證券升值或貶值的可能性廠場和設備大概的使用年限等.審慎性是指在有不確定因素的情況下,在確認、計量和報告時,參加一定程度的謹慎,以便不虛計資產或利潤,也不少計負債或費用.但審慎性不會有蓄意地、一貫地少計凈資產和凈利潤之意.利用審慎性,過分地提取準備,成心壓低資產或收入、提升負債或費用,是不符合審慎性的真正意圖的.而在實務中,長期以來有一種將審謹性與蓄意少計等同起來的傾向.蓄意少計,勢必嚴重損

15、害反映真實性,從而損害可靠性和相關性.(5)完整性.完整性要求財務報表對過去交易或事項的反映應是完整的、充分的,不遺漏重要的相關信息.信息的完整性也影響相關性.如果遺漏了某項重要的相關信息,即使所提供信息符合前述可靠性標準,信息的相關性也會受到損害,例如漏去一筆巨額虧損的銷售業(yè)務從而未予反映.(6)重要性.盡管對財務報表信息有完整性的質量標準,但未說明在加工財務報表信息時事無巨細、輕重不分,這樣既可能掩蓋重要信息,還可能使信息的提供過程本錢大于效益.重要性大小決定于信息對使用者決策的影響程度.關于重要性的明顯例子是:企業(yè)購置的文具等辦公用品,通常直接計入購置當期的費用,而沒有嚴格根據(jù)受益原那么

16、將這些文具作為資產確認.領用金額較低的低值易耗品時所用的一次攤銷法,也是重要性的明顯例子.在依據(jù)工程的金額來判斷該工程是否具有重要性時,應視金額的相對的而非絕對的大小.在大公司看來金額很小的器具,可能在小公司資產中占了不小的比例.(7)各種質量標準之間的平衡.在制定準那么時,常常需要在各種質量標準之間權衡或取舍目的是為了到達質量標準之間的適當平衡,以滿足財務報表的目的.各質量標準在不同情況下的相對重要程度,屬會計準那么制定者的職業(yè)判斷問題.3、關于實質重于形式.在國際會計準那么委員會?編制財務報表的框架?中,實式,是作為可靠性質量特征的構成要素看待的.我認為,實質重于形式的含義已包含在反映真實

17、性之中,所以不必單獨列出.但作為一種強調,也可以與反映真實性并列,作為可靠性的構成要素.根據(jù)上面的論述,我們可將財務報表信息的質量標準體系構建圖示如下:此處有公式或插圖三、其他財務報告信息的質量標準現(xiàn)在,財務會計對外傳輸信息的手段已由傳統(tǒng)的財務報表擴展到財務報告,這主要是因資本市場的開展對財務會計提出了更高的信息需求.財務報告由財務報表和其他財務報告構成.財務報表目前仍是財務報告的核心.其他財務報告的構成目前尚不定型,但可以肯定,其反映的對象不同于財務報表;財務報表主要反映過去,而其他財務報告那么著重未來.因此,財務報表的根本假設并不完全適用于其他財務報告,由此可以推論,財務報表工程確實認、計

18、量標準,也不適用于其他財務報告.筆者認為,在開展資本市場的經(jīng)濟背景之下,財務會計和財務報告的目標宜定位于決策有用性,這一目標直接適用于其他財務報告.可見.其他財務報告與財務報表相比,從目標、對象,到根本假設、確認和計量標準,都不相同.因此,其他財務報告信息的質量標準與財務報表信息的質量標準也不應相同.財務報表信息的質量標準,受財務報表目標、財務報表根本假設兩大因素的影響.財務報表目標對財務報表信息提出主觀質量要求,財務報表的根本假設決定了財務報表信息的客觀質量特征,從而既為財務報表信息質量要求的實現(xiàn)提供了前提,又形成了制約.這個邏輯同樣適用于其他財務報告.我們已經(jīng)將其他財務報告的目標定位于決策

19、有用性,然而其他財務報告的根本假設是什么呢?我認為,目前其他財務報告還沒有形成成熟的理論體系和方法體系,所以對其他財務報告尚提不出根本假設.這樣,其他財務報告信息的質量標準只能姑且根據(jù)其他財務報告的目標提出.其他財務報告的關鍵質量標準是:1、相關性.其他財務報告信息的相關性與財務報表信息的相關性不同,它是指其他財務報告信息影響使用者決策的水平.相關性由次一級的信息質量標準預測價值、反響價值、及時性作為保證.預測價值和反響價值,是指信息能夠增強決策者預測未來的水平,或者證實或糾正他們早已形成的期望.及時性是指信息在失去其決策作用以前,就為決策者所掌握.2、程序可核性.指信息的加工不能是隨意的,盡管其結果的準確性難以驗證,但其程序是可以核實的,具體是指加工信息的根底、模型、方法等可以核實.具備