房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各主要稅種的納稅籌劃

1、精品資料推薦房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)各主要稅種的納稅籌劃根據(jù)現(xiàn)行的稅收法規(guī)，不動產(chǎn)銷售收入的稅費總額達到了收入總額的10.45-11.45%,而且在取得收入時就必須繳納。所以，通過合理的納稅籌劃，盡量節(jié)約稅費支出,不僅直接影響到項目的 投資收益，而且對12維護項目開發(fā)資金鏈條的完整也具有重要意義。下面以現(xiàn)行的稅務法規(guī)為依據(jù)，結(jié)合房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營特點，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及的營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅的節(jié)約途徑、方法進行探討。第一節(jié)營業(yè)稅的納稅籌劃房地產(chǎn)銷售業(yè)務的營業(yè)稅本身的籌劃空間較小，但建筑安裝費用在產(chǎn)品成本構(gòu)成中占有重要比例，所以對建筑安裝營業(yè)稅的籌劃也直接影響到開發(fā)成本的高低，間接地成為了房

2、地產(chǎn)業(yè)營業(yè)稅的籌劃內(nèi)容。一、建筑安裝營業(yè)稅的籌劃1、籌劃的契機國稅發(fā)2000117號文件、財稅200316號文件的出臺在很大程度上降低了建筑安裝業(yè)務及其他工程業(yè)務營業(yè)稅的計稅基礎，但在實際工作中卻很少被房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利用，主要是由于了解稅務法規(guī)的財務部門與編制預決算的核算部門之間工作聯(lián)系脫節(jié)所造成的。現(xiàn)行工程預決算書編制的基本格式是:工程直接費（包含材料、機械與人工及乙方采購的設備）+工程管理費+稅費（工程直接費+工程管理費）*稅率總結(jié)算價款從以上計算方法可以看出，構(gòu)成總結(jié)算價款的“稅費”的計稅基礎擴大了稅法規(guī)定的計稅基礎,它包含了稅法規(guī)定的不予征稅的“設備”的價值，如：玻璃幕墻的鋼結(jié)構(gòu)和玻璃

3、、鋁合金門窗、各種管線等材料（將在法規(guī)依據(jù)中詳述）本身的價值。2、法規(guī)依據(jù)1）國家稅務總局關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務并同時提供建筑業(yè)勞務征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知（國稅發(fā)2002117號）2）轉(zhuǎn)發(fā)財政部、國家稅務總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知京財稅20031376號第三條第十三款：通信線路工程和輸送管道工程所使用的電纜、光纜和構(gòu)成管道工程主體的防腐管段、管件（彎頭、三通、冷彎管、絕緣接頭）、清管器、收發(fā)球筒、機泵、加熱爐、金屬容器等物品均屬于設備，其價值不包括在工程的計稅營具體設備業(yè)額中。其他建筑安裝工程的計稅營業(yè)額也不應包括設備價值,名單可由省級地方稅務機關(guān)根據(jù)各自實際情況列舉。說明:

4、（1）目前，北京市地方稅務機關(guān)尚未列舉出具體設備名單，所以我們有理由參照（或套用）上述條款所列舉的“設備”范圍。（2）條款中規(guī)定不包括在工程計稅營業(yè)額中的分項工程通常有：A、通信線路工程，在開發(fā)項目中通常有小市政范圍內(nèi)的通信線路工程，包含電話線路、寬帶、防盜監(jiān)控系統(tǒng)等；B、 輸送管道工程，在開發(fā)項目中通常有小市政范圍內(nèi)的供水、供電、供熱、供氣、排洪、排污等；C、 安裝工程，在開發(fā)項目中通常有小市政范圍內(nèi)的變電器、分泵站、污水處理、通訊設備、監(jiān)控系統(tǒng)、電梯、玻璃幕墻、鋁合金門窗、入戶防盜門、家庭鍋爐、其他設備等;D、 其他工程，其范圍根據(jù)營業(yè)稅稅目注釋的定義是：除建筑、安裝、修繕、裝飾等工程作業(yè)

5、以外的各種工程作業(yè)，稱“其他工程作業(yè)”。即只要工程內(nèi)容涉及條款中所列舉的材料'設備，均可適用“其他建筑安裝工程的計稅營業(yè)額也不應包括設備價值”的免稅規(guī)定。3、該環(huán)節(jié)的節(jié)稅方法由于現(xiàn)行工程預決算書的編制方法是長期的習慣做法，并且有行業(yè)規(guī)范的約束，所以在工程整體發(fā)包的情況下，很難通過協(xié)調(diào)降低決算書中稅費的計稅基礎。但可以通過甲方供料的方式達到節(jié)稅目的：(1)對大量使用上述所列舉材料的獨立的分項工程，不列入總包范圍，而以發(fā)包方供料的方式單獨發(fā)包。因為材料在采購過程中的總體稅負不變，發(fā)包方在材料撥付后可以憑購料發(fā)票及出庫單直接計入開發(fā)成本，按新稅法的規(guī)定，上述材料的撥付不構(gòu)成施工方的計稅承包價

6、，不會增加承包方的稅負。而且，合理的保留部分項目的材料供應權(quán)，也可以為消化利潤尋找最低的成本途徑預留空間。(2)在設置會計科目時，注意在“開發(fā)成本建安工程費-棟號”科目下增設“設備”及其他必要科目，將免稅“設備”與其他計稅材料分開核算，避免免稅材料因未單獨核算而被合并征稅。另外，在會計核算時還需注意以下兩個細節(jié)。一、代收費用的會計處理1、法規(guī)依據(jù)1）暫行條例第五條：納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)向?qū)Ψ绞杖〉娜績r款和價外費用；2）關(guān)于對房地產(chǎn)開發(fā)公司有關(guān)稅收和使用票據(jù)問題的通知京地稅征1995561號：征收營業(yè)稅的計稅依據(jù)為實際開具發(fā)票的收款金額（不包括以代收單

7、位名義開具的代收款金額），依此計算繳納稅款。2、財務工作中，注意將房款與房款以外的代收費用及違約收入等其他收入分開核算，分別設置“預收帳款”“其他應付款”、“銷售收入”和“其他應付款”、”其他業(yè)務收入”科目。、注意各種折扣的會計處理1、法規(guī)依據(jù)轉(zhuǎn)發(fā)財政部、國家稅務總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知京財稅20031376號第三條第二款：單位和個人在提供營業(yè)稅應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)時，如果將價款與折扣額在同一張發(fā)票上注明的，以折扣后的價款為營業(yè)額；如果將折扣額另開發(fā)票的,不論其在財務上如何處理，均不得從營業(yè)額中減除。2、在財務工作中，如碰到折扣業(yè)務的發(fā)生，最終銷售額低于已收款項而需要退款

8、的，應將已經(jīng)開具的票據(jù)收回作廢，將價款與折扣額在同一張發(fā)票上注明，不能另開紅字發(fā)票沖減。第二節(jié)土地增值稅的籌劃土地增值稅暫行條例實施細則賦予各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局根據(jù)當?shù)厍闆r自行制定預征辦法的權(quán)力，有的省級稅務機關(guān)甚至賦予各市縣可以制定一些具體補充規(guī)定的權(quán)力，所以，各地對預征辦法的具體規(guī)定千變?nèi)f化。以下結(jié)合北京市的具體規(guī)定對該稅種進行籌劃。一、法規(guī)匯總1、土地增值稅暫行條例國務院令1993138號1994年1月1日實行2、中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則財法19956號1995-01-27起實行1、關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)財政部、國家稅務總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知的通知京財稅19

9、96645號4、關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)北京市人民政府關(guān)于征收土地增值稅有關(guān)政策問題的通知的通知京財稅1996646號5、關(guān)于土地增值稅若干征收管理問題的通知京地稅二1996240號6、關(guān)于辦理土地增值稅納（免）稅手續(xù)的通告京地稅二1996241號7、關(guān)于印發(fā)土地增值稅納稅指南的通知京地稅二1996251號8、關(guān)于印發(fā)委托代征土地增值稅管理辦法的通知京地稅二1996351號9、市地稅局轉(zhuǎn)發(fā)國家稅務總局'建設部關(guān)于土地增值稅征收管理有關(guān)問題的通知和國家稅務總局,國家土地管理局關(guān)于土地增值稅若干征管問題的通知的通知1996年9月24日京地稅二1996407號10、土地增值稅若干征收管理問題的補充通知京地稅

10、二1996431號11、國家稅務總局'建設部關(guān)于土地增值稅征收管理有關(guān)問題的通知國稅發(fā)199648號12、關(guān)于土地增值稅若干征管問題的通知國稅發(fā)19964號13、關(guān)于土地增值稅若干政策及征收管理問題的通知京財稅1997198號14、關(guān)于對舊城改造成片開發(fā)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)征免土地增值稅政策和征管問題的通知京財稅19971435號15、轉(zhuǎn)發(fā)財政部、國家稅務總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)市場稅收政策的通知京財稅19991201號16、財政部國家稅務總局關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)市場若干稅收政策的通知財稅字199921017、關(guān)于簡化我市土地增值稅辦稅規(guī)程的通知京地稅二1999308號18、關(guān)于部署我市土地增值稅改變納稅地

11、點工作的通知京地稅二1999309號19、轉(zhuǎn)發(fā)北京市人民政府關(guān)于同意調(diào)整本市國內(nèi)單位土地增值稅納稅地點有關(guān)問題的批復的通知京地稅二1999324號21、北京市地方稅務局印發(fā)關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算土地增值稅附送專項審計報告的管理辦法的通知京地稅地2002305號稅征22、北京市地方稅務局轉(zhuǎn)發(fā)國家稅務總局關(guān)于認真做好土地增值收管理工作的通知京地稅地2002398號23、關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算土地增值稅附送專項審計報告的管理辦法23、國家稅務總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)清算土地增值稅款時附送專項審計報告的批復（國稅函2002512號）24、關(guān)于地方政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代收的費用如何計征土地增值稅問題25

12、、北京市地方稅務局關(guān)于明確土地增值稅征收管理若干問題的通知京地稅地20037326、北京市地方稅務局關(guān)于進一步明確土地增值稅征收管理若干問題的通知京地稅地2003653號27、北京市“九五”住宅建設標準28、土地增值稅審計報告29、土地增值稅納稅鑒證說明二、籌劃要點我們知道，稅款籌劃的具體對象包括納稅總額和納稅時點稅款總額的合理減少和納稅義務發(fā)生時間的時點后延。下面我們根據(jù)以上列舉的法規(guī)所規(guī)定的內(nèi)容，結(jié)合房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的經(jīng)營特點，從納稅總額和時點兩方面進行探討。1、納稅時點后延的籌劃我們先了解一下國家稅務總局和北京市地方稅務局對土地增值稅預征政策的歷史和現(xiàn)狀，有助于我們理清籌劃的思路，詳見下北

13、京市土地增值稅預征規(guī)定的變化時段物業(yè)類型法規(guī)依據(jù)預征比例（銷售額的）計稅單位匯算時間1994-1996.06.05所有征稅對象暫行條例沒有具體的預征規(guī)XE以“項目”為單位，規(guī)定不明確“項目'竣工，辦理結(jié)算后1996.06.05-1996.09.24賓館、飯店、天于土3明確指出年度結(jié)利辦公、與子樓地增值稅若干征收管理問題的通知2“按單位工程（棟號）計算繳納，后一個月內(nèi)和項目竣工清算后2個月內(nèi)，清算期限3年公寓、別墅、非普通標準住宅普通標準住宅0.5其他11996.09.25-1999.06.il賓館、飯店、辦公、與子樓轉(zhuǎn)發(fā)國家稅務總局、建設部關(guān)于土地增值稅征收管理有關(guān)問題的通知和國家稅務

14、總局、國家土地管理局關(guān)于土地增值稅若干征管問題的通知的通知普通標準住宅暫緩預征，其他同上同上同上公寓、別墅、非普通標準住宅普通標準住宅其他1999.06.11-2002.12.31同上同上同上同上取消年終結(jié)利后匯算清繳，調(diào)整為項目竣工清算后2個月內(nèi)，清算期限3年2003.01.01-2003.12.31同上北京市地方稅務局關(guān)于認真做好土地增值稅征收管理的通知普通標準住宅仍然暫緩預征，其余統(tǒng)一調(diào)整為1同上同上2004.01.1起賓館、飯店、辦公、與子樓關(guān)于進一步明確土地增值稅征收管理若干問題的通知1同上項目銷售率達到可銷售總面積的85%,即可申請清算公寓、別墅0.5非普通標準住宅、普通標準住宅、

15、0其他1精品資料推薦1）預征稅款的政策變化極為頻繁。側(cè)面要求我們不僅要及時預測以后政策變化的方向，而且需要與稅務部門保持良好的外聯(lián)關(guān)系，及時了解可能或已經(jīng)發(fā)生的變化。其實，良好的外部關(guān)系也是納稅籌劃得以順利實施的重要方面。2）依物業(yè)類型的不同，2004年始預征率分為3個不同的檔次：1%、0.5%、0o3）項目全體竣工清盤前，稅款的匯算是由企業(yè)“申請”的。4）另外，需要說明的是，送交稅務部門備案的材料中，只在“立項批文”及“預售許可證”中可以見到“物業(yè)類型”的種類，并且，除了“普通標準住宅”在北京市“九五”住宅建設標準中有具體的指標規(guī)定外，其他政府部門均未對“別墅、公寓、非普通標準住宅、其他”等

16、物業(yè)類型作出具有法律意義的規(guī)定。5）暫行條例規(guī)定的對土地成本的分攤方法有三種：按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分攤'或按建筑面積計算分攤'按稅務機關(guān)確認的其他方式計算分攤。6）由于在項目整體竣工結(jié)算前即可以申請匯算，但在實際匯算時，應該分攤到申請匯算項目的成本費用不一定全部發(fā)生，（如基礎設施'配套設施'開發(fā)間接費用等），按照權(quán)責發(fā)生制的會計原則，可以進行合理預提。另外，土地增值稅是以“項目”作為計稅主體，“項目”的間接成本和費用可以跨項目分攤，匯算時間是在“竣工清算后”；而精品資料推薦企業(yè)所得稅是以“企業(yè)”整個經(jīng)營主體作為征稅主體，征稅對象是年度企業(yè)所經(jīng)

17、營的所有項目的稅前利潤的匯總，是以“年度”為時間尺度計算的。綜上所述，除純粹銷售符合北京市“九五”住宅建設標準的普通標準住宅并且該住宅按照暫行條例的規(guī)定所計算的增值率不超過20%免于征收土地增值稅外，銷售其他類型的不動產(chǎn)均可以就“納稅時點”進行籌劃?？捎糜诨I劃的節(jié)點主要有：A、利用物業(yè)類型概念的不明確性，在項目前期辦理立項批文'規(guī)劃許可證'預售許可證時等前期工作時，注意盡量避免在文件上出現(xiàn)“飯店、寫字樓'別墅、商住”等不能免征、減征土地增值稅的字眼，可以使用概念較廣泛的“住宅”。為以后向稅務機關(guān)申請免予預征創(chuàng)造條件；B、利用對銷售不同物業(yè)類型實行不同預征率的規(guī)定，在向稅

18、務部門報備項目材料及申報時，可以合理地調(diào)整相關(guān)內(nèi)容，以使整體預征率最低。因為，項目設計的更改是正常的經(jīng)營行為，報備資料與實際建設情況不一致是正?，F(xiàn)象。而且，在年度中間少申報預征稅款不構(gòu)成征管法所規(guī)定的“偷稅”要件；C、利用相關(guān)規(guī)定對匯算時間的模糊規(guī)定，企業(yè)可以比較實際預征稅款額和預計匯算額的大小，確定申請匯算的最佳時間；D、利用相關(guān)規(guī)定對匯算“項目”的模糊規(guī)定，可以對構(gòu)成項目整體的各個棟號進行組合，選擇整體稅負最小的最佳組合，在財務核算時縮小或擴大“項目”概念，成本核算對象可以是單棟'多棟或項目整體。注意不同預征率的單項不能不能構(gòu)成一個組合。在選擇以多棟2精品資料推薦或項目整體作為計稅

19、對象時，財務在建安成本的帳務核算時，注意以與計稅對象相對應的決算作為入帳依據(jù)，該決算是以計稅對象為整體編制的，而不是獨立棟號單獨決算的匯總。目的是避免稅務機關(guān)對計稅對象進行調(diào)整;E、預提成本費用時，應當根據(jù)項目的實際情況，確定成本費用在時間上是前置還是后置,是多提還是少提（多提意味著成本費用前 置，少提意味著成本費用后置）o這不僅影響納稅的時點，而且更多地影響到納稅總額。比如，先開發(fā)銷售臨街店面，后開發(fā)銷售非臨街住宅，應當多預計以后將要發(fā)生的配套費用，使臨街店面承擔較多的成本，非臨街住宅承擔較少的成本；F、合理選擇成本費用分攤的三種方法，確定使整體稅負最低的分攤標準。比如，分攤高層寫字樓與多層

20、住宅的土地成本時，就應當選擇以“建筑面積”做為分攤標準，將大部分土地成本攤進寫字樓的成本，使寫字樓的增值率較低。G、利用相關(guān)法規(guī)對匯算時間沒有硬性規(guī)定的缺陷，在項目實際應繳稅款大于預征稅款的情況時，可以無限長的延長匯算時間。2、納稅總額的籌劃總額的籌劃節(jié)點與時點的籌劃節(jié)點基本一致。以下說說會計核算過程中影響納稅總額需要注意的技巧：1）計稅增值額的計算公式計稅增值額=銷售收入-（取得土地使用權(quán)所支付的金額+土地征用及拆遷補償費+前期工程費+建筑安裝工程費+基礎設施費+公共配套設施費+開發(fā)間接費用）*（1+20%）-與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金-與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的'規(guī)定比例內(nèi)的銷售費用、管理

21、費用'財務費用（以上減項稱扣除項目金額）增值率=計稅增值額/扣除項目金額之和應繳土地增值稅額=計稅增值額（非實際增值額）*適檔稅率(0、30%、40%、50%、60%）-速算扣除數(shù)2）通過以上的計算，會計核算上的焦點是在滿足內(nèi)部管理需要的前提下，盡量降低“計稅增值額”的數(shù)額：A、銷售收入：不要將代收的費用計入銷售額；注意折扣的處理方法（在營業(yè)稅中已經(jīng)說明）；B、在不違反稅法規(guī)定的情況下，盡量擴大20%汾的計算基數(shù)，C、特別是“開發(fā)間接費用”與“管理費用”的劃分；利息支出：注意預計實際支付的利息與按5%比例計算的利息費用的比較，選擇更大的一項作為扣除數(shù)?？傊M行土地增值稅的籌劃，財務部

22、門應當在項目的前期工作時就開始介入，在不影響項目建設審批的前提下，充分利用以上提到的方法。并在開發(fā)開始'納稅義務發(fā)生前，充分收集所有項目的資料，預先作好籌劃，按照籌劃的結(jié)果設置會計核算科目，核算經(jīng)營成果，實現(xiàn)最理想的節(jié)稅效果。第三節(jié)企業(yè)所得稅的籌劃2003年國家稅務總局83號文件的頒布，不僅大幅度提高了預售收入的利潤率，而且對開發(fā)企業(yè)如何計征所得稅做出了詳細的規(guī)范，在很大程度上提高了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的實際稅負。所以，合理籌劃所得稅的納稅義務發(fā)生時間和應納稅總額，顯得尤為重要。一法規(guī)依據(jù)1'所得稅暫行條例及實施細則；2、稅收征收管理法；3、國稅發(fā)200383號文件4、北京市地方企業(yè)所得稅稅前扣除辦法的通知二'籌劃的要點所得稅的在納稅時點的籌劃與土地增值稅是一致的。以下僅就所得稅在納稅總額方面進行探討。1、利用法規(guī)對“成本核算對象”未做具體規(guī)定的空白點，若項目預計利潤率高于預征點（15%）,則擴大“成本核算對象”，拖延匯算時間，如以整個項目作為成本核