探討企業(yè)的戰(zhàn)略成本管理

1、戰(zhàn)略成本管理是成本會計理論中一個較新的課題， 在經(jīng)濟全球化的今天， 企業(yè)的成本管 理越來越成為企業(yè)經(jīng)營和發(fā)展的重中之重。 本文是從企業(yè)成本管理的角度出發(fā)， 由戰(zhàn)略成本 管理的概念及內(nèi)涵入手，初步探討了戰(zhàn)略成本管理的基本思想及企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的特點， 并簡要分析了構(gòu)成戰(zhàn)略成本管理的基本框架為價值鏈分折、戰(zhàn)略定位分析、成本動因分析。 特別是這其中成本動因分析對目前的企業(yè)經(jīng)營最為重要。 本文著重從結(jié)構(gòu)性成本動因及執(zhí)行 性成本動因兩個方面做了深入闡述并提出了相應(yīng)的成本決策。 期望可以給企業(yè)的經(jīng)營者和決 策者以一些啟迪。一、戰(zhàn)略成本管理概述（一）戰(zhàn)略成本管理的基本思想 戰(zhàn)略成本管理思想是關(guān)于戰(zhàn)略成本管理

2、理論構(gòu)架的概括與總結(jié)， 可以概括為以下幾個方 面：1、與企業(yè)戰(zhàn)略相匹配思想戰(zhàn)略成本管理要以企業(yè)戰(zhàn)略為核心展開， 企業(yè)可以采取的基本戰(zhàn)略有多種， 不同的戰(zhàn)略 對成本和成本管理有不同的要求。 企業(yè)的發(fā)展階段不同， 其目標和戰(zhàn)略重點也不同， 所要求 的管理戰(zhàn)略也不同， 成本管理措施的構(gòu)造與選擇要與企業(yè)的發(fā)展階段相適應(yīng)。 成本是多種成 本動因共同作用的結(jié)果， 不同的戰(zhàn)略措施對成本動因的影響各不相同， 有可能引起不同方面 的成本發(fā)生反向變動， 為了避免戰(zhàn)略措施之間的沖突， 所采取的各種管理戰(zhàn)略措施之間要協(xié) 調(diào)配合。2、成本的源流管理思想管理成本要從成本發(fā)生的源流著手， 成本管理的重點內(nèi)容應(yīng)該是成本發(fā)生的

3、源流， 成本 管理措施的著力點也應(yīng)該是成本發(fā)生的源流。 成本發(fā)生的源流包括時間源流、 空間源流和業(yè) 務(wù)源流。 從成本發(fā)生的角度來看， 成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件是成本發(fā)生的三大源流的交匯點， 是 企業(yè)可資利用經(jīng)濟資源的性質(zhì)及其相互之間的聯(lián)系方式， 包括勞動資料的技術(shù)性能、 勞動對 象的質(zhì)量標準、勞動者的素質(zhì)和技能、產(chǎn)品的技術(shù)標準、企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)、職能分工、管理 制度以及企業(yè)文化、 外部協(xié)作關(guān)系等。 這些因素的性質(zhì)及其相互之間的聯(lián)系方式構(gòu)成了成本 發(fā)生的基礎(chǔ)條件。 改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件是成本不斷降低的源泉， 代表了成本管理的源流 管理思想，它同時是現(xiàn)代管理“不斷改進”思想在成本領(lǐng)域的綜合體現(xiàn)。3、成本

4、管理方法措施的融入思想 有效的成本管理方法措施是那些融入到各部門的業(yè)務(wù)管理和業(yè)務(wù)活動過程之中的方法 措施，只有將成本管理的理念、方法、規(guī)章制度融入到各部門的業(yè)務(wù)管理和業(yè)務(wù)過程之中， 融入到企業(yè)各成員的頭腦之中， 才有可能變成真正有效的成本管理措施， 成本管理的方法才 能發(fā)揮作用。成本管理方法措施的應(yīng)用機制要優(yōu)先于成本管理措施與方法本身。（二）企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的特點 要明確企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的基本特點， 必須注意企業(yè)戰(zhàn)略成本管理與戰(zhàn)術(shù)成本管理的區(qū) 別，不應(yīng)相互混淆。我認為，企業(yè)戰(zhàn)略成本管理具有以下的基本特點：1、對影響企業(yè)成本的因素分析的全面性和管理的整體性。 戰(zhàn)略成本管理是將管理置于影響企業(yè)成本

5、的企業(yè)內(nèi)部與外部環(huán)境之中， 全面分析影響企 業(yè)成本的企業(yè)內(nèi)部與外部環(huán)境因素的。 只有從空間和時間范圍上全面分析影響企業(yè)成本的因 素，才能有效地進行企業(yè)戰(zhàn)略成本管理。2、戰(zhàn)略成本管理目標確定的長期性與短期性的結(jié)合。戰(zhàn)略成本管理的目標， 是企業(yè)考慮其內(nèi)部與外部環(huán)境的有利和不利因素， 為實現(xiàn)企業(yè)使 期目標兩類。 長期目標對短期目標進行控制， 短期目標從屬于長期目標， 是長期目標的執(zhí)行 目標，所以在戰(zhàn)略成本管理中要協(xié)調(diào)好戰(zhàn)略成本管理的長期、中期和短期目標之間的關(guān)系。命所確定的在較長期限內(nèi)要求達到的成本管理結(jié)果。戰(zhàn)略成本管理目標包括了長期目標與短3、企業(yè)戰(zhàn)略成本決策的重大性。 企業(yè)作出的戰(zhàn)略成本決策，

6、對企業(yè)長久生存和發(fā)展目標的實現(xiàn)有深遠性和根本性的影響。 戰(zhàn)略成本決策的重大性表現(xiàn)在決定企業(yè)未來的成本發(fā)展方向、 競爭優(yōu)勢、 協(xié)同效應(yīng)和經(jīng)濟效 益等方面。 從總體上看， 戰(zhàn)略成本決策的項目一般數(shù)額較大、 影響面較寬、 一個項目的成本 全部得到補償?shù)臅r間較長。(三) 戰(zhàn)略成本管理的概念及內(nèi)涵“戰(zhàn)略”一詞原屬軍事術(shù)語。將“戰(zhàn)略”觀念運用于企業(yè)管理形成了企業(yè)戰(zhàn)略管理，其 定義為： 企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)為了保證企業(yè)持續(xù)經(jīng)營和不斷發(fā)展。 根據(jù)對企業(yè)內(nèi)部條件和外部環(huán) 境的分析， 對企業(yè)的全部生產(chǎn)經(jīng)營活動所進行的根本性和長遠性的謀劃和指導(dǎo)。 戰(zhàn)略管理思 想對成本會計系統(tǒng)的影響主要體現(xiàn)在戰(zhàn)略成本管理( Strateg

7、ic Cost Management )的提出。成本管理是企業(yè)管理中的一個重要的組成部分。 在成本管理中導(dǎo)入戰(zhàn)略管理思想， 實現(xiàn) 戰(zhàn)略意義上的功能擴展，便形成了戰(zhàn)略成本管理。戰(zhàn)略成本管理就是運用成本數(shù)據(jù)和信息， 來發(fā)展及確認能促進公司競爭優(yōu)勢的最優(yōu)戰(zhàn)略。(四) 戰(zhàn)略成本管理的基本框架在大多數(shù)的戰(zhàn)略成本管理的理論著作中， 價值鏈分折、 戰(zhàn)略定位分析、 成本動因分析構(gòu) 成了戰(zhàn)略成本管理的基本框架。 價值鏈分析的任務(wù)就是要確定企業(yè)的價值鏈， 明確各價值活 動之間的聯(lián)系， 提高企業(yè)創(chuàng)造價值的效率， 增加企業(yè)降低成本的可能性， 為企業(yè)取得成本優(yōu) 勢和競爭優(yōu)勢提供條件； 戰(zhàn)略定位分析主要包括成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、

8、 差異領(lǐng)先戰(zhàn)略、 目標集聚戰(zhàn) 略、生命周期戰(zhàn)略及整合戰(zhàn)略等； 成本動因可分為兩個層次： 一是微觀層次的與企業(yè)的具體 生產(chǎn)作業(yè)相關(guān)的成本動因，如物耗、作業(yè)量等；二是戰(zhàn)略層次上的成本動因，如規(guī)模、技術(shù) 多樣性，質(zhì)量管理等。二、由成本動因看企業(yè)戰(zhàn)略成本管理存在的問題及解決對策(一) 戰(zhàn)略成本動因的定義、特點及分類成本動因( cost driver )是指引起產(chǎn)品成本發(fā)生的原因。 這些原因構(gòu)成了成本的決定性因素( determinant )。 所謂戰(zhàn)略成本動因是指從戰(zhàn)略上對企業(yè)的產(chǎn)品成本產(chǎn)生影響的因素。它具有如下特點：1、與企業(yè)的戰(zhàn)略密切相連，如企業(yè)的規(guī)模、整合程度等。2、它們對產(chǎn)品成本的影響更長期、

9、更持久、更深遠。3、與作業(yè)性成本動因相比，這些動因的形成與改變均較為困難。 戰(zhàn)略成本動因可以分為結(jié)構(gòu)性成本動因( structural costdriver )與執(zhí)行性成本動因 (executional cost driver )。由于這些成本動因在成本計算中常不予考慮，因此常常被傳統(tǒng) 的成本管理所忽視。 對成本這樣研究和劃分， 就能從經(jīng)營戰(zhàn)略的意義上作出成本決策， 為我 國企業(yè)進行有效的成本管理提供了一條有益的思路。(二) 結(jié)構(gòu)性成本動因帶來的問題與對策 結(jié)構(gòu)性成本動因是指決定企業(yè)基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)如長期投資等相關(guān)的成本動因。 其形成常需 要較長時間；而且一經(jīng)確定往往很難變動；同時， 這些因素往往

10、發(fā)生在生產(chǎn)開始之前， 因此 必須慎重行事，在支出前進行充分評估與分析。另外，這些因素既決定了企業(yè)的產(chǎn)品成本， 也會對企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量、人力資源、財務(wù)、生產(chǎn)經(jīng)營等方面產(chǎn)生極其重要的影響。因此，對 結(jié)構(gòu)性成本動因的選擇可以決定企業(yè)的成本態(tài)勢。結(jié)構(gòu)性成本動因主要有：1、規(guī)模經(jīng)濟：所謂規(guī)模經(jīng)濟是指在價值鏈活動規(guī)模較大時，活動的效率提高或活動成 本因可分攤于較大規(guī)模的業(yè)務(wù)量而使單位成本降低。2、整合程度： 上述規(guī)模經(jīng)濟與水平一體化相關(guān)聯(lián)， 而整合程度指的是垂直一體化程度。整合（ integrate ）是指企業(yè)為了為自己所負責(zé)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域更廣泛更直接，在本企業(yè)業(yè)務(wù)流中 向兩端延伸至直接銷售、零部件內(nèi)制和原材料

11、提供等。3、學(xué)習(xí)（ learning ）與溢出：企業(yè)價值鏈活動可以經(jīng)過學(xué)習(xí)的過程提高作業(yè)效率從而使 成本下降。通過學(xué)習(xí)降低成本的因素有：（1）隨著時間的推移，來自用戶信息的反饋對企業(yè)的作用。表現(xiàn)為根據(jù)市場的反映改 善產(chǎn)品的設(shè)計，提高優(yōu)質(zhì)品率。（2）通過逐步改善廠房布置、生產(chǎn)排程、作業(yè)進度降低成本。（3）通過工人活動量的累積使勞動熟練程度提高。（4）通過對同業(yè)和外部專家顧問的學(xué)習(xí)而不斷改善生產(chǎn)技術(shù)水平和管理水平。4、地理位置：企業(yè)的地理位置可以若干種方式影響成本。主要表現(xiàn)在：（1）由于工資水平和稅率在不同國家、不同城市的差異，影響了企業(yè)的工資成本和納 稅支出。（2）企業(yè)所處環(huán)境的交通便利程度及可

12、利用的基礎(chǔ)設(shè)施的狀況都會影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng) 營成本。（3）企業(yè)所處氣候、文化、觀念等人文環(huán)境，不僅影響了產(chǎn)品的需求，而且影響了企 業(yè)經(jīng)營的觀念和方式。（4）地理位置可能在很大程度上決定了人才的流入。處于擁有優(yōu)越的生活環(huán)境、良好 的文化氛圍和較高的生活水平城市的企業(yè)往往能吸引更多的人才。（5）地理位置對營運成本有重要的影響。相對能源和原材料供應(yīng)商的地理位置是影響 購貨成本的一個重要因素。 而相對買方的地理位置會影響企業(yè)的促銷成本和銷售成本如運費。（三）執(zhí)行性成本動因帶來的問題與對策 執(zhí)行性成本動因是指決定企業(yè)作業(yè)程序的成本動因。 它是在結(jié)構(gòu)性成本動因決定以后才 成立的。 而且這些成本動因多屬非量化

13、的成本動因， 其它成本的影響因企業(yè)而異。 這些動因 若能執(zhí)行成功，則能降低成本，反之則會使成本提高。執(zhí)行性成本動因主要有：1、生產(chǎn)能力運用模式：生產(chǎn)能力運用模式主要通過固定成本影響企業(yè)的成本水平。由 于固定成本在相關(guān)的范圍內(nèi)不隨產(chǎn)量的增加而改變， 當企業(yè)的生產(chǎn)能力利用率提高， 產(chǎn)量上 升時， 單位產(chǎn)品所分擔的固定成本相對較少， 從而引起企業(yè)單位成本的降低。 對于固定成本 所占比重較大的企業(yè)而言， 生產(chǎn)能力運用模式將對其產(chǎn)生重大影響， 產(chǎn)量的上升會帶來單位 成本的明顯下降。2、聯(lián)系：所謂聯(lián)系，是指各種價值活動之間彼此的相互關(guān)聯(lián)。這種關(guān)聯(lián)可分為兩類： 一類是企業(yè)內(nèi)部聯(lián)系；另一類是企業(yè)與供應(yīng)商（上游

14、）、客戶（下游）間的垂直聯(lián)系。（ 1）企業(yè)內(nèi)部聯(lián)系。企業(yè)內(nèi)部各種價值活動之間的聯(lián)系遍布整個價值鏈。例如基本生 產(chǎn)和維修活動的聯(lián)系、 生產(chǎn)作業(yè)和內(nèi)部后勤的聯(lián)系、 廣告和直接上門推銷之間的聯(lián)系、 品質(zhì) 控制與售后服務(wù)之間的聯(lián)系。針對相互聯(lián)系的活動，企業(yè)可以采取協(xié)調(diào)（ coordination ）和 最優(yōu)化（ optimum ）兩種策略來提高效率或降低成本。（ 2）垂直聯(lián)系：垂直聯(lián)系反映的是企業(yè)活動與供應(yīng)商和銷售渠道之間的相互依存關(guān)系。 與上游供應(yīng)商的聯(lián)系主要是供應(yīng)商的產(chǎn)品設(shè)計特征、服務(wù)、 質(zhì)量保證程序、 產(chǎn)品運送程序和定單處理程序等。3、全面質(zhì)量管理：與傳統(tǒng)質(zhì)量管理不同的是，全面質(zhì)量管理強調(diào)質(zhì)量管理的范圍應(yīng)是 全過程的質(zhì)量控制。 全面質(zhì)量管理的宗旨是以最少的質(zhì)量成本獲得最優(yōu)的產(chǎn)品質(zhì)量。 故全面 質(zhì)量管理的改進總是能降低成本， 是一個重要的成本動因， 能給企業(yè)帶來降低成本的重大機 會。上述兩種戰(zhàn)略成本動因的最主要的區(qū)別是， 對于結(jié)構(gòu)性成本動因而言， 并不是程度越高 越