我國財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)選擇

1、我國財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)選擇筆者以為，現(xiàn)時期我國財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)究竟應(yīng)如何定位，目前尚缺乏深切的研究，也未形成學(xué)術(shù)界認(rèn)同的結(jié)論。而會計(jì)到底應(yīng)該向哪些人提供信息和提供什么樣的信息，那么是會計(jì)目標(biāo)理論所要重點(diǎn)研究的內(nèi)容。本文試圖從我國實(shí)際情形動身對這一問題展開研究。一、誰是我國會計(jì)信息的要緊利用者我國是社會主義國家，實(shí)行社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制。我國政府具有社會治理者和國有財(cái)產(chǎn)所有者的雙重身份。作為社會治理者，政府要監(jiān)督市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行，及時通過各項(xiàng)宏觀經(jīng)濟(jì)政策來避免市場機(jī)制失控，保證其優(yōu)化資源配置踴躍作用的發(fā)揮；作為國有財(cái)產(chǎn)的所有者，政府有權(quán)通過各項(xiàng)安排與治理，保證并增進(jìn)國有企業(yè)和其他企業(yè)中的國有股分取得保

2、值增值。顯而易見，政府履行這些職責(zé)離不開會計(jì)信息。中國證監(jiān)會、國有資產(chǎn)治理部門等機(jī)構(gòu)是企業(yè)會計(jì)信息的直接利用者。中國證監(jiān)會作為中國證券市場的直接監(jiān)管機(jī)構(gòu)，其重要職責(zé)之一確實(shí)是監(jiān)管上市公司的信息披露（主若是會計(jì)信息披露），借以保障投資者的合法權(quán)益，維持資本經(jīng)營秩序的公正與穩(wěn)固舊有資產(chǎn)治理部門代表國家直接治理各級各類國家控股公司、投資公司等國家股權(quán)和國家出資形成的其他產(chǎn)權(quán)，它以投資者的身份直接利用國有企業(yè)的信息（主若是會計(jì)信息），通過參與投資，分派利益，錄用或聘請國家代表、董事會、監(jiān)事會成員等方法，對上述各類公司、企業(yè)的國有資產(chǎn)實(shí)施治理；另外，政府有關(guān)部門為避免訛詐破產(chǎn)，保護(hù)正常的信貸制度和社會主

3、義市場經(jīng)濟(jì)的健康進(jìn)展，也必需利用企業(yè)的會計(jì)信息，要求會計(jì)信息真實(shí)公平地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。經(jīng)營功效和財(cái)務(wù)狀況的變更。政府在這些方面對會計(jì)信息的需求與投資者、債權(quán)人完全一致。中央和地址各級稅務(wù)機(jī)關(guān)也是會計(jì)信息的要緊利用者。稅收是國家財(cái)政收入的要緊來源，也是國家干與經(jīng)濟(jì)、調(diào)控商品供求、增進(jìn)資源有效配置的要緊經(jīng)濟(jì)杠桿之一。不管是流轉(zhuǎn)稅、所得稅或其他稅種，其計(jì)稅依據(jù)無不來源于企業(yè)所提供的銷售額、利潤等會計(jì)信息。但由于稅收制度過量地考慮國家的財(cái)政政策和財(cái)政經(jīng)受力，較少乃至是無視會計(jì)理論和會計(jì)原那么的要求，如堅(jiān)持歷史本錢法。折舊率太低等，限制了會計(jì)信息知足其他利用者需要的功能，因此致使了納稅會計(jì)從財(cái)務(wù)會計(jì)

4、中分離出來。使納稅會計(jì)的計(jì)稅依據(jù)仍然是財(cái)務(wù)會計(jì)所提供的會計(jì)信息。我國國家宏觀經(jīng)濟(jì)治理部門如國家計(jì)委、體改委、政策研究部門、財(cái)政部、中國人民銀行總行等對國民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行有效治理和宏觀調(diào)控所需的信息大多直接來源于國家統(tǒng)計(jì)部門提供的國民經(jīng)濟(jì)核算資料，包括國內(nèi)生產(chǎn)總值和增加值表、投入產(chǎn)出表、現(xiàn)金流量表、資產(chǎn)欠債表和國際收支平穩(wěn)表及其補(bǔ)充表。另外，還有反映國民經(jīng)濟(jì)和社會進(jìn)展的各項(xiàng)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)。這些資料能夠直接為國家制定宏觀經(jīng)濟(jì)決策，制定打算、監(jiān)督和預(yù)警國民經(jīng)濟(jì)活動提供客觀依據(jù)。會計(jì)信息是我國國民經(jīng)濟(jì)核算的重要信息來源，這一點(diǎn)與國外有較大不同。在美、英、法等發(fā)達(dá)國家，國民經(jīng)濟(jì)核算中所用的原始資料大多不是為進(jìn)行核算

5、而專門組織搜集，而是來源于政府財(cái)政、農(nóng)業(yè)、勞動、經(jīng)濟(jì)普查部門，和民間組織如貿(mào)易聯(lián)合會、工會等以各類方式搜集的各類數(shù)據(jù)資料?？茖W(xué)的調(diào)查方式、發(fā)達(dá)的信息網(wǎng)絡(luò)是發(fā)達(dá)國家取得國民經(jīng)濟(jì)核算資料的大體手腕。在我國，會計(jì)信息成為國民經(jīng)濟(jì)核算要緊信息來源的緣故是多方面的。從歷史上看，與長期的打算經(jīng)濟(jì)治理相適應(yīng)，企業(yè)連年來按期編制、呈報(bào)和逐級匯總會計(jì)報(bào)表。從改革與進(jìn)展的角度看，新國民經(jīng)濟(jì)核算體系的成立和健全擺脫了過去片面重視生產(chǎn)量、以實(shí)物量為中心的核算方式，加倍重視價值量，注重從整個國民經(jīng)濟(jì)進(jìn)程加以核算。而價值量指標(biāo)更依托于會計(jì)核算的結(jié)果，如國民收入核等離不開會計(jì)所提供的增加值核算資料；社會現(xiàn)金流量核算離不開會

6、計(jì)所提供的現(xiàn)金流量資料；國民資產(chǎn)欠債和國際收支核算離不開會計(jì)的資產(chǎn)欠債核算。從會計(jì)核算的性質(zhì)來看，會計(jì)核算程序的周密性和會計(jì)資料的準(zhǔn)確性是其他核算方式無法比擬的，而且直接利用會計(jì)核算資料測算統(tǒng)計(jì)指標(biāo)本錢較低。因此，在我國財(cái)務(wù)會計(jì)為國民經(jīng)濟(jì)核算提供基礎(chǔ)信息，是財(cái)務(wù)會計(jì)為宏觀經(jīng)濟(jì)治理效勞的具體表現(xiàn)。另一方面，我國的資本市場和貨幣市場在不斷進(jìn)展，會計(jì)信息一樣也擔(dān)負(fù)著為投資者和債權(quán)人提供決策所需信息的重要任務(wù)。因此，筆者以為，在現(xiàn)時期我國會計(jì)信息的效勞功能應(yīng)定位于既知足投資者和債權(quán)人的需要，同時又知足國家宏觀經(jīng)濟(jì)治理的需要，二者并重。會計(jì)目標(biāo)的兩個方面，投資者、債權(quán)人和國家宏觀經(jīng)濟(jì)治理的需要，可簡化為

7、投資者、債權(quán)人和國民經(jīng)濟(jì)核算的需要。二、會計(jì)制度改革對會計(jì)目標(biāo)的挑戰(zhàn)會計(jì)目標(biāo)的兩個方面，對會計(jì)信息的需求卻存在著多方面的不同。因此，實(shí)現(xiàn)會計(jì)目標(biāo)的關(guān)鍵問題是從研究二者之間的不同入手，對現(xiàn)有財(cái)務(wù)會計(jì)提供的信息內(nèi)容加以擴(kuò)展，使兩方面的需求取得最好的知足。第一研究國民經(jīng)濟(jì)核算和企業(yè)會計(jì)核算之間的不同。國民經(jīng)濟(jì)核算與會計(jì)核算并非是完全對等、簡單包容匯總的關(guān)系。它們的不同表此刻：l、核算對象的不同。會計(jì)核算的對象是一個特定企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，而國民經(jīng)濟(jì)核算的對象是一國國民經(jīng)濟(jì)活動的整體。2 大體概念和內(nèi)容的不同。（1）國民經(jīng)濟(jì)核算和會計(jì)核算對資產(chǎn)的概念盡管相同，但關(guān)于資產(chǎn)的分類卻是不同的。會計(jì)核算依據(jù)資

8、產(chǎn)的流動性，將資產(chǎn)分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。國民經(jīng)濟(jì)核算那么第一強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的形態(tài)，把資產(chǎn)區(qū)分為金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)，然后再做進(jìn)一步的分類。因此，會計(jì)核算中把存貨（屬非金融資產(chǎn)）與現(xiàn)金、存款等金融資產(chǎn)項(xiàng)目放在一路，不符合國民經(jīng)濟(jì)核算的需要。（2）對欠債和所有者權(quán)益的概念，二者表面看來雖具有相似性，但實(shí)質(zhì)內(nèi)容卻有重大不同。企業(yè)會計(jì)核算立足于投資者，因此，會計(jì)意義上的欠債是企業(yè)對債權(quán)人所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)義務(wù)，所有者權(quán)益是投資者對企業(yè)凈資產(chǎn)的要求權(quán)。國民資產(chǎn)欠債核算中，企業(yè)部門與其他部門的關(guān)系統(tǒng)一規(guī)定為資金利用者與提供者的關(guān)系。企業(yè)部門的欠債是其利用的全數(shù)外來資金，包括了會計(jì)上的欠債和所有者投入資本，企業(yè)部門

9、獨(dú)自擁有的凈資產(chǎn)才是權(quán)益。因此，投資者對企業(yè)的投資，企業(yè)會計(jì)視為所有者權(quán)益，而國民經(jīng)濟(jì)核算那么視為欠債。（3）國民經(jīng)濟(jì)核算中總產(chǎn)出確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)不同于會計(jì)時收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。會計(jì)是按銷售發(fā)生來確信收入的，而總產(chǎn)出是依照生產(chǎn)來作為記錄時刻的標(biāo)準(zhǔn)。（4）費(fèi)用和中間消耗的內(nèi)容也不盡相同。國民經(jīng)濟(jì)核算的中間消耗是指生產(chǎn)進(jìn)程中對各類非耐用物品和效勞的花費(fèi)，即勞動對象的花費(fèi)，而會計(jì)核算中的費(fèi)用除以上內(nèi)容外，還包括活勞動的花費(fèi)和生產(chǎn)銷售進(jìn)程形成的營業(yè)稅金及附加。（5）利潤與增加值之間一樣存在不同。一方面活勞動的費(fèi)用和生產(chǎn)銷售進(jìn)程中的納稅是利潤計(jì)算的扣除項(xiàng)，卻是增加值的組成要素；另一方面，利潤以銷售為基礎(chǔ)，是銷售收

10、入中實(shí)際實(shí)現(xiàn)的收益，增加值那么是以生產(chǎn)為基礎(chǔ)，是當(dāng)期生產(chǎn)價值中所包括的新增價值。（6）會計(jì)核算強(qiáng)調(diào)資金量核算，而國民經(jīng)濟(jì)核算那么加倍注重經(jīng)濟(jì)進(jìn)程中的實(shí)物流量，常常通過對價值量和實(shí)物量的分解，以價錢作為同氣宇因素來觀看經(jīng)濟(jì)流量及其變更狀況。3 核算原那么上的不同。國民經(jīng)濟(jì)核算與會計(jì)核算在某些核算原那么上是一致的，如客觀性原那么、可比性原那么、一貫性原那么、及時性原那么、劃分資本性支出和收益性支出原那么。但有些原那么是不同核算必需明確的，有些原那么是某種核算所特有的。其不同具體表此刻：（1）記帳基礎(chǔ)。會計(jì)和國民經(jīng)濟(jì)核算都貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么，但由于對收入有不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，國民經(jīng)濟(jì)核算是在生產(chǎn)層次上

11、貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制原那么，而會計(jì)核算要緊在銷售層次上貫徹這一原那么。（2）會計(jì)和國民經(jīng)濟(jì)核算都強(qiáng)調(diào)配比原那么。會計(jì)為正確核算當(dāng)期盈虧、強(qiáng)調(diào)各期間內(nèi)的相關(guān)收入和費(fèi)用要進(jìn)行正確配比，但這種配比是在歷史本錢評判的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的，只注重內(nèi)容配比，不注重收入與費(fèi)用中內(nèi)含價錢的一致性。國民經(jīng)濟(jì)核算在計(jì)算國內(nèi)生產(chǎn)總值時為保證準(zhǔn)確反映當(dāng)期經(jīng)濟(jì)活動的最終功效，要求中間消耗與總產(chǎn)出相配合，中間消耗的計(jì)算范圍須和總產(chǎn)出維持一致，同時中間消耗和總產(chǎn)出一樣，都應(yīng)按當(dāng)期市場價錢估算，與會計(jì)核算相較，其配比原那么更強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)意義上的配比。（3）會計(jì)核算和國民經(jīng)濟(jì)核算都是以貨幣為統(tǒng)一計(jì)量單位的核算，但為了使核算具有客觀性，會計(jì)在可供

12、選擇的多種計(jì)價方式下通常采納歷史本錢作為計(jì)價基礎(chǔ)；而國民經(jīng)濟(jì)核算那么以各類經(jīng)濟(jì)交易當(dāng)期的市場價錢作為計(jì)價基礎(chǔ)，在沒有貨幣交易的情形下，就依照支出的當(dāng)期本錢和可參照的市場價錢進(jìn)行估算，如此可使核算資料更接近實(shí)際情形。（4）謹(jǐn)慎原那么是企業(yè)會計(jì)核算所特有的，它要求會計(jì)核算中合理估量可能發(fā)生的費(fèi)用和損失，幸免估量可能發(fā)生的收人，這是為了保證向投資者提供比較穩(wěn)健的信息；而國民經(jīng)濟(jì)核算無需表現(xiàn)謹(jǐn)慎原那么，在收支的確認(rèn)上，只對已發(fā)生的收入、費(fèi)用、損失加以確認(rèn)，而對可能發(fā)生的收入、費(fèi)用和損失不予計(jì)量。由上述能夠得出結(jié)論，會計(jì)信息要成為國民經(jīng)濟(jì)核算的基礎(chǔ)信息，其數(shù)據(jù)的形式轉(zhuǎn)換和內(nèi)容調(diào)整是必不可少的。這些任務(wù)一

13、部份由會計(jì)核算解決，另一部份那么必需由國民經(jīng)濟(jì)核算自行解決。關(guān)于后者，咱們再也不贅述。第二研究當(dāng)前會計(jì)制度改革對國民經(jīng)濟(jì)核算的阻礙。提高會計(jì)信息質(zhì)量是我國當(dāng)前會計(jì)工作的中心任務(wù)。繼新的會計(jì)法和企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告條例公布實(shí)施后，最近財(cái)政部又公布了企業(yè)會計(jì)制度，這是我國提高會計(jì)信息質(zhì)量的又一重大舉措，無疑能更好地知足投資者、債權(quán)人對會計(jì)信息的需求，增進(jìn)我國資本市場的健康進(jìn)展。但是，會計(jì)制度的改革，尤其是對一些重要問題處置方式的改變，擴(kuò)大了國民經(jīng)濟(jì)核算和企業(yè)會計(jì)核算之間的不同。具體表此刻：l、為抑制利潤操縱等違法、違規(guī)行為，企業(yè)會計(jì)制度對公平價值的應(yīng)用作出了嚴(yán)格的限制，強(qiáng)化帳面價值的應(yīng)用。二、企業(yè)會計(jì)

14、制度踴躍貫徹國際通行的會計(jì)謹(jǐn)慎原那么，要求企業(yè)至少在每一年年關(guān)對各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，對可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提資產(chǎn)減值預(yù)備，具體包括短時間投資跌價預(yù)備、存貨跌價預(yù)備、應(yīng)收款項(xiàng)壞帳預(yù)備、長期投資減值預(yù)備、委托貸款減值預(yù)備、固定資產(chǎn)減值預(yù)備、在建工程減值預(yù)備和無形資產(chǎn)減值預(yù)備。3、企業(yè)會計(jì)制度專門強(qiáng)調(diào)了“實(shí)質(zhì)重于形式”的原那么。如收入的確認(rèn)并非僅僅依照所有權(quán)憑證或?qū)嵨镄问缴系慕桓叮且勒丈唐匪袡?quán)上的要緊風(fēng)險和報(bào)酬發(fā)生轉(zhuǎn)移等實(shí)質(zhì)性的條件來判定等?？傊?993年以來的會計(jì)制度改革，給國民經(jīng)濟(jì)核算帶來的挑戰(zhàn)是多方面的。例如，由于本錢資料作為企業(yè)的商業(yè)秘密，國家再也不要求匯總上報(bào)，阻礙了國家級增

15、加值的計(jì)算；利用現(xiàn)有的會計(jì)核算資料無法測算支出法增加值；在計(jì)算生產(chǎn)法增加值時缺乏全數(shù)行業(yè)會計(jì)資料的總量數(shù)據(jù)和內(nèi)部結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)等。三、實(shí)現(xiàn)會計(jì)目標(biāo)的思路綜上所述，為了實(shí)現(xiàn)會計(jì)目標(biāo)，關(guān)鍵問題是如何對會計(jì)目標(biāo)兩個方面的信息需求進(jìn)行和諧，以提高信息的共享度，節(jié)約社會資源。其可能途徑是對現(xiàn)有會計(jì)信息的內(nèi)容加以改良和擴(kuò)展，使它能同時知足投資者、債權(quán)人、宏觀經(jīng)濟(jì)治理部門和其他信息利用者的需求。第一必需強(qiáng)調(diào)的是和諧的起點(diǎn)。咱們不可能為了知足國民經(jīng)濟(jì)核算的需要，來轉(zhuǎn)換會計(jì)信息中所提供的資產(chǎn)、欠債、所有者權(quán)益等大體要素的內(nèi)涵，剔除謹(jǐn)慎性原那么；正如沒必要為知足納稅的需要而改變會計(jì)信息的內(nèi)容一樣。咱們需要提供能同時知足

16、投資者、債權(quán)人、宏觀經(jīng)濟(jì)治理部門和其他信息利用者需求的會計(jì)信息。只有在這一前提下討論會計(jì)信息內(nèi)容的擴(kuò)展才有現(xiàn)實(shí)意義?；谶@一原那么，筆者以為能夠從以下幾個方面進(jìn)行和諧：l、在現(xiàn)有的以歷史本錢計(jì)價的基礎(chǔ)上，同時披露以公平價值（當(dāng)期的市場價錢或以后現(xiàn)金流量的現(xiàn)值）計(jì)價的會計(jì)信息。這是國民經(jīng)濟(jì)核算和投資者和債權(quán)人的一起需要。在信息技術(shù)時期，金融業(yè)迅速進(jìn)展，金融工具和衍生金融工具推陳出新，為公平價值會計(jì)制造了客觀環(huán)境。投資者、債權(quán)人對企業(yè)以后信息的關(guān)注超過對歷史信息的關(guān)注，公平價值信息比歷史本錢信息關(guān)于利用者以后的經(jīng)濟(jì)決策更具相關(guān)性。但采納公平價值計(jì)價必需解決公平價值會計(jì)信息的靠得住性和公平價值會計(jì)方

17、式可操作性兩個難題。對此目前還有必然的難度，而歷史本錢計(jì)量屬性的最大優(yōu)勢是客觀性和可驗(yàn)證性。因此，現(xiàn)時期會計(jì)信息披露中應(yīng)采納多種計(jì)量屬性并存的模式。至于以后，隨著電腦技術(shù)的進(jìn)一步進(jìn)展，理財(cái)學(xué)對金融工具計(jì)量模型（如期權(quán)計(jì)價模型等）的研究日臻完善，會計(jì)界解決了上述公平價值會計(jì)的兩個關(guān)鍵難題后，公平價值將取代已沿用了幾百年的歷史本錢模式，成為會計(jì)最要緊的計(jì)價基礎(chǔ)。二、增加分部信息的內(nèi)容。由于大企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營業(yè)務(wù)涉及到多個行業(yè)，投資者、債權(quán)人在確認(rèn)和分析企業(yè)所面臨的機(jī)遇和風(fēng)險時，常常依托于大公司所提供的分部信息。關(guān)于從事多種業(yè)務(wù)的企業(yè)來講，以分部為基礎(chǔ)預(yù)測收益和現(xiàn)金流量，比以企業(yè)整體為對象進(jìn)行預(yù)測加倍

18、有效。分部可按不同的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行劃分，如按行業(yè)、地域、法律實(shí)體等。但是研究說明，按行業(yè)提供的分部信息最能深切說明一個企業(yè)的機(jī)遇和風(fēng)險，而國民經(jīng)濟(jì)核算那么專門強(qiáng)調(diào)國民經(jīng)濟(jì)內(nèi)部各產(chǎn)業(yè)部門、機(jī)構(gòu)部門的分部核算。因此，會計(jì)信息應(yīng)增加行業(yè)分部信息的內(nèi)容。新的企業(yè)會計(jì)制度已明確要求企業(yè)提供投行業(yè)、按地域填列的分部報(bào)表（事實(shí)上主若是分部損益表），這是一個明顯的進(jìn)步。假設(shè)爾后能提供按行業(yè)編制的分部資產(chǎn)欠債表和分部現(xiàn)金流量表，將更充分地知足我國要緊信息利用者的需求。3、提高會計(jì)信息的及時性。投資者和債權(quán)人固然希望會計(jì)信息的披露越快越好，這能使他們對企業(yè)的風(fēng)險和報(bào)酬作出及時反映。國家統(tǒng)計(jì)部門也對會計(jì)信息披露的及時性于以高度重視。會計(jì)信息披露的不及時，使統(tǒng)計(jì)部門每一年要花大量的人力物力，進(jìn)行各類統(tǒng)計(jì)調(diào)查，并對調(diào)查結(jié)果進(jìn)行匡算、估量。這不僅可能降低核算數(shù)據(jù)的精準(zhǔn)度，還可能延誤國家宏觀經(jīng)濟(jì)決策。因此，應(yīng)加速進(jìn)展企業(yè)的會計(jì)電算化工作并形成全國性的會計(jì)信息搜集、分析和檢索網(wǎng)絡(luò)。4、在原有財(cái)務(wù)報(bào)表體系（資產(chǎn)欠債表、損益表、現(xiàn)金流量表）中，增加“增值表”。編制提供增值表的優(yōu)勢是：（1）顯示