稅收籌劃的三個理論問題探討

1、稅收籌劃的三個理論問題探討稅收籌劃被稱為新世紀(jì)的“朝陽產(chǎn)業(yè) " ，這種提法雖然不甚貼切，但卻體現(xiàn)了稅收籌 劃的重大影響。因此，進(jìn)一步加強稅收籌劃的研究仍顯得十分重要和迫切 . 筆者現(xiàn)就稅收 籌劃的三個理論問題進(jìn)行探討 , 以拋磚引玉。一、稅收籌劃的概念及與避稅、偷稅的區(qū)別1、稅收籌劃的概念稅收籌劃有廣義與狹義之分。 廣義稅收籌劃是指從征納雙方的角度出發(fā)， 對稅收的立 法、征管以及納稅事務(wù)等進(jìn)行全方位的策劃， 以期達(dá)到最好的征收效果或最好的減輕稅收 負(fù)擔(dān)效果 ,實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險活動的總和 . 狹義稅收籌劃是指從稅務(wù)機(jī)關(guān)的角度出發(fā)， 通過加 強稅收立法、完善稅收法制、改進(jìn)征管措施等提高稅務(wù)

2、工作水平，增加財政收入。廣義稅 收籌劃是狹義稅收籌劃和納稅籌劃的總和。其中納稅籌劃是指從納稅人的角度出發(fā), 在不違犯稅法及其他法規(guī)的前提下，充分利用稅法中固有的起征點、稅率、稅目、稅收優(yōu)惠政 策等對納稅人的籌資活動、投資活動、消費活動、經(jīng)營活動等進(jìn)行巧妙的安排，以達(dá)到在 合法前提下少繳或不繳稅收及優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)等目的。顯然, 納稅籌劃是稅收籌劃的最主要部分。需要強調(diào)指出的是， 實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險是稅收籌劃希望達(dá)成的一個主要目標(biāo)。 所謂涉稅 零風(fēng)險是指納稅人賬目清楚 , 納稅申報正確，稅款繳納及時、足額，不會出現(xiàn)任何關(guān)于稅 收方面的處罰，即在稅收方面沒有任何風(fēng)險，或風(fēng)險極小可以忽略不計。有人認(rèn)為納稅人

3、 只有能夠直接獲得稅收上好處的籌劃才是成功的籌劃 , 不能直接獲取稅收上好處的籌劃是 不成功的籌劃 . 筆者不贊成此種觀點。因為有些籌劃雖然不能直接使納稅人獲取稅收上的 好處，但卻能使其間接地獲取較多的其他經(jīng)濟(jì)和社會利益， 更加有利于納稅單位的長遠(yuǎn)發(fā) 展與規(guī)模擴(kuò)大，這種籌劃實質(zhì)上也是成功的籌劃 , 從某種意義上說甚至是一種更為成功的 籌劃。2、稅收籌劃與避稅的區(qū)別由于避稅和稅收籌劃在區(qū)別上有難度， 因此世界各國對避稅和稅收籌劃的法律界定存 在較大分歧。 有的國家認(rèn)為稅收不能以道德名義提出額外要求， 應(yīng)根據(jù)稅法要求負(fù)擔(dān)其法 定的稅收義務(wù)，只要不違法都應(yīng)允許，不必劃分什么是避稅，什么是稅收籌劃。有

4、的國家 把避稅分為正當(dāng)避稅和不正當(dāng)避稅兩種，將其中的正當(dāng)避稅稱之為稅收籌劃, 在法律上不予反對。 我國對避稅的概念在法律上未作表述， 只散見于稅收的政策文件和人們的理論研 討文章之中，普遍的看法是反對非法避稅和默認(rèn)合法避稅 . 筆者認(rèn)為，避稅雖然不違法 , 但屬于主觀上鉆稅法的空子，有悖于國家的稅收政策 , 實踐中不應(yīng)提倡鼓勵。稅收籌劃則 不同，它是納稅人主觀上用合法手段減輕稅收負(fù)擔(dān)的行為， 原則上并不違反國家的稅收政 策，從某種意義上說還對促進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)加強稅收征管有積極作用 , 因而實踐中應(yīng)該予以引 導(dǎo)和鼓勵。3、稅收籌劃與偷稅的區(qū)別稅收籌劃與偷稅有著本質(zhì)的區(qū)別。 稅收籌劃是納稅人在稅收法律

5、允許的情況下利用稅 收法規(guī)、稅收政策做文章，這并不損害國家利益，相反 , 通過節(jié)稅促進(jìn)納稅單位發(fā)展生產(chǎn) 增強納稅單位的發(fā)展后勁， 從而使稅收能夠找到新的增長點 ,對這種行為 ,政府是不應(yīng)該反 對的。偷稅則是納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿或記賬憑證，在賬簿上多列 支出或者不列、少列收入，或者進(jìn)行虛假的納稅申報，故意少繳或不繳應(yīng)納稅款的行為 .對偷稅行為我國稅收征管法做了嚴(yán)厲譴責(zé)，并制訂了相應(yīng)的處罰辦法 . 因此，應(yīng)正確 理解稅收籌劃與偷稅的區(qū)別， 對納稅項目進(jìn)行合理的稅收籌劃 , 以提高納稅人的經(jīng)濟(jì)效益， 同時又不真正損害國家利益。二、稅收籌劃的主要功用稅收籌劃對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展和財稅管理

6、具有一系列功用，這些功用主要是 :1、降低納稅人的納稅成本對納稅人來說 , 稅收籌劃的根本目的就是減輕稅收負(fù)擔(dān)，實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險、獲取資金 時間價值等，由此將大大降低其納稅成本，增加其經(jīng)濟(jì)收益，增強其競爭能力，同時也為 納稅單位提高職工工資水平 , 改善福利待遇等創(chuàng)造更為充分的條件 . 這一切都對納稅單位 的長遠(yuǎn)發(fā)展具有十分重要的意義。 納稅人是納稅義務(wù)的直接承擔(dān)者 , 作為市場經(jīng)濟(jì)的主體， 在產(chǎn)權(quán)界定清晰的前提下， 追求自身利益的最大化是其天性。 納稅人經(jīng)濟(jì)利益最大化的實 現(xiàn)不僅要求總收入大于總成本，而且要求總收益與總成本之間的差額最大 . 在總收益一定 的條件下，要實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的最大化，必須

7、使總成本最小化。納稅人的總成本由兩大塊構(gòu) 成，一是內(nèi)在成本，即外購原材料、外購燃料、外購動力、支付工人的工資和津貼、固定 資產(chǎn)投資支出、銷售費用、管理費用、財務(wù)費用等的價值 ;二是外在成本 ,即國家憑借其權(quán) 利按照稅法規(guī)定強制、 無償?shù)貙{稅人征收的稅收的價值。 減少內(nèi)在成本可提高納稅人的 總體經(jīng)濟(jì)效益，減少外在成本照樣可以提高納稅人的總體經(jīng)濟(jì)效益。因此 , 作為市場經(jīng)濟(jì) 主體的納稅人 , 在產(chǎn)權(quán)界定清晰的前提下， 為實現(xiàn)自身經(jīng)濟(jì)利益的最大化 ,必然將減輕稅收 負(fù)擔(dān)作為一個重要的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，而稅收籌劃是促使納稅人實現(xiàn)此一目標(biāo)的最便切手段. 從這種意義上說， 納稅人是稅收籌劃的最主要最直接受益者，

8、 稅收籌劃的最大功用就是滿足 了納稅人的降低納稅成本的需要。 本文為互聯(lián)網(wǎng)收集，請勿用作商業(yè)用途個人收集整理 , 勿做商業(yè)用途2、激勵國家提高財稅管理水平一方面，國家財稅管理機(jī)關(guān)自己主動通過稅收籌劃直接提高立法、執(zhí)法水平 , 堵塞稅 收漏洞; 另一方面，納稅人的稅收籌劃行為激勵國家財稅機(jī)關(guān)間接提高立法、執(zhí)法水平， 同樣將堵塞一定量稅收漏洞。由此，國家的財稅管理水平將提高到一個新的層面 , 財政收 入也將進(jìn)一步增長，這對國家和整個社會都是非常有利的。3、激勵納稅人增強納稅意識社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定水平和一定規(guī)模后，納稅人將開始重視稅收籌劃工作。因此，稅 收籌劃與納稅意識的增強一般具有客觀一致性和同步

9、性的關(guān)系 . 納稅人進(jìn)行稅收籌劃的初 衷的確是為了少繳或緩繳稅款， 但納稅人的這種安排采取的是合法或不違法的形式， 人們 對經(jīng)營、投資、消費、籌資活動等進(jìn)行稅收籌劃不僅 " 鉆”了國家的財稅政策空子，而且 學(xué)到了財稅政策、法規(guī)知識。此外，為了進(jìn)一步提高稅收籌劃的效果，納稅人還會自覺不 自覺地進(jìn)一步鉆研財稅政策、 法規(guī)，從而進(jìn)一步激勵納稅人提高政策水平， 增強納稅意識， 自覺抑制偷、逃稅等違法行為。當(dāng)然，此種功用是在潛移默化的過程中形成的。4、提高國家宏觀調(diào)控效率稅收是國家宏觀調(diào)控經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、國民收入分配等的一個重要工具 , 納稅人的稅收籌劃 過程實際上也是一個接受國家宏觀調(diào)控政策的過程

10、， 由此將使國家的宏觀調(diào)控政策進(jìn)一步 細(xì)微落實到位，大大提高國家的宏觀調(diào)控效率， 改善國家的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和國民收入分配格局， 促使社會更和諧、更協(xié)調(diào)地發(fā)展 . 道理很簡單，當(dāng)納稅人根據(jù)稅法中稅基與稅率的差別及 稅收的各項優(yōu)惠、鼓勵政策進(jìn)行投資、消費、籌資、企業(yè)制度改造、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整等決策 時，盡管人們在主觀上是為了減輕自己的稅收負(fù)擔(dān)， 但客觀上卻使自己的生產(chǎn)或消費活動 在國家稅收政策杠桿的引導(dǎo)下逐步走向了優(yōu)化產(chǎn)業(yè)、 產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力布局的道路， 體現(xiàn) 了國家的產(chǎn)業(yè)政策，有利于促進(jìn)資本的流動和資源的合理配置 . 由此，納稅人的稅收籌劃 愈周密，國家的稅收調(diào)控作用愈到位 , 這對社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的積極作用

11、比之納稅人所獲得的 減稅效益不知要大多少倍。5、增加未來財政收入誠然，從短期來看， 納稅人的稅收籌劃確實會減少一定量財政收入， 但從中長期考慮 , 由于納稅人通過稅收籌劃取得的收入大多數(shù)還是會用于社會再生產(chǎn)的， 由此將進(jìn)一步擴(kuò)大 社會生產(chǎn)規(guī)模，提高社會經(jīng)濟(jì)效益水平，從而增加更多未來財政收入。此外, 稅收籌劃有利于貫徹國家的宏觀調(diào)控政策，實現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)的健康、有序和穩(wěn)步發(fā)展。納稅人進(jìn)行稅收 籌劃雖然降低了自己的稅負(fù)，但隨著產(chǎn)業(yè)布局的合理調(diào)整，社會生產(chǎn)將進(jìn)一步發(fā)展，社會 總收入和總利潤將進(jìn)一步增加，國家的稅收收入也將同步增長 . 因此，稅收籌劃從中長期 來看無論對納稅人還是對國家都十分有益 .6、溝

12、通國際聯(lián)系稅收籌劃至少從兩個方面起著溝通國際聯(lián)系的作用。 一是財稅研究工作者通過與外國 同行的學(xué)術(shù)交流增進(jìn)了解和友誼 , 加強了國際聯(lián)系與合作。二是財稅管理人員通過與外資 或中外合資企業(yè)的有關(guān)人員從事稅收籌劃業(yè)務(wù)時增進(jìn)了交流和合作， 進(jìn)一步密切了國際聯(lián) 系?？梢院敛豢鋸埖卣f，稅收籌劃像一座橋梁彌合了中外財稅工作者的心理鴻溝，使雙方 抹平了財稅理論與實踐的一個現(xiàn)實差距。三、稅收籌劃應(yīng)注意的幾個事項稅收籌劃雖然對征納雙方都有好處 ,但若使用失當(dāng)， 卻有可能引出許多不必要的麻煩， 問題嚴(yán)重時還可能給征納雙方帶來經(jīng)濟(jì)負(fù)效應(yīng)。 因此， 稅收籌劃在實踐中還應(yīng)注意如下一 些事項：1、必須以法律為準(zhǔn)繩，一切按

13、法律、政策要求進(jìn)行從稅收籌劃的定義看，它本質(zhì)上是一種合法行為，理論上本不存在違法可能性問題。 但是，理論與實踐畢竟存在一定距離， 由于某些行為的違法與守法判斷在實踐中主要看主 觀意識的定位，因而實踐上也存在稅收籌劃違法的可能性。為了防止此種現(xiàn)象發(fā)生，納稅 人進(jìn)行稅收籌劃時在主觀上必須做到以法律為準(zhǔn)繩 , 嚴(yán)格按國家的各項法律、法規(guī)和政策 辦事。首先，納稅人的稅收籌劃只能在稅法許可的范圍內(nèi)進(jìn)行。征納關(guān)系是稅收的基本關(guān) 系，稅收法律是規(guī)范征納雙方關(guān)系的共同準(zhǔn)繩，納稅人有義務(wù)依法納稅 , 也有權(quán)利依法對 各種納稅方案進(jìn)行選擇。違反法律規(guī)定、逃避稅收負(fù)擔(dān)是偷漏稅行為 , 廣大納稅人應(yīng)該自 覺反對和制止

14、。其次，納稅人進(jìn)行稅收籌劃不能違背國家財務(wù)會計法規(guī)及其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)。 國家財務(wù)會計法規(guī)是對納稅人財務(wù)會計行為的規(guī)范， 國家經(jīng)濟(jì)法規(guī)是對納稅人經(jīng)濟(jì)行為的 約束。納稅人在進(jìn)行稅收籌劃時，若違反國家財務(wù)會計法規(guī)和其他經(jīng)濟(jì)法規(guī)，提供虛假的 財務(wù)會計信息或作出違背國家立法意圖的經(jīng)濟(jì)行為，應(yīng)該受到譴責(zé)和法律的處罰。此外， 稅收籌劃也不能違反國家的其他法律或法規(guī)如刑法、行政訴訟法等，以維護(hù)國家 正常的社會秩序。2、要有長遠(yuǎn)規(guī)劃納稅人的稅收籌劃要有長遠(yuǎn)規(guī)劃，不能頭痛醫(yī)頭，腳痛醫(yī)腳。首先，要有事前籌劃。 納稅人在進(jìn)行稅收籌劃時，必須在國家與納稅人的稅收法律關(guān)系形成以前 , 根據(jù)國家稅收 法律的差異性 , 對自己的

15、經(jīng)營、 投資、理財?shù)然顒舆M(jìn)行事前籌劃和安排 , 盡可能地減少應(yīng)稅行為的發(fā)生，降低自己的稅收負(fù)擔(dān)水平，為實現(xiàn)稅收籌劃的目的做好充分準(zhǔn)備。否則，一 旦自己的經(jīng)營、投資、理財?shù)然顒右呀?jīng)形成，納稅義務(wù)已經(jīng)產(chǎn)生，再想減輕稅收負(fù)擔(dān)就非 常艱難。其次，各種稅收籌劃方案要通盤考慮，同時兼顧短中長期利益 . 有些稅收籌劃方 案短期看對納稅人有利，但從中長期考察對納稅人無利甚至有害 , 應(yīng)堅決擯棄。有些稅收 籌劃方案短期看對納稅人無利或有害，但從中長期分析對納稅人無害或有利, 則應(yīng)設(shè)法保留并及早付諸實踐。此外，納稅人內(nèi)部不同產(chǎn)品、不同稅種的稅收籌劃要相互銜接, 不能顧此失彼 , 相互沖消影響。3、注意兼顧各方利益

16、一是注意兼顧納稅單位內(nèi)部局部與整體的利益， 對局部有利但對整體不利的稅收籌劃 要擯棄或慎用 , 對局部和整體都有利的稅收籌劃要多用，對局部有大利但對整體無害或?qū)?整體有大利但對局部有小害的稅收籌劃要相機(jī)使用。 二是注意兼顧國家、 集體和個人的利 益。對個人有利但對國家、集體有害的稅收籌劃原則上要擯棄，對國家、集體、個人都有 利的稅收籌劃要多用，對國家、集體無害但對個人有利的稅收籌劃或?qū)?、集體有大利 但對個人僅有小利的稅收籌劃要相機(jī)使用。4、重視分析非稅利益稅收籌劃主要分析的是涉稅利益， 一般情況下對非稅利益分析不夠重視， 而納稅人所 關(guān)心的不僅僅是涉稅利益，還關(guān)心非稅利益。因此，稅收籌劃過

17、程中要重視分析對納稅人 有重大影響的政治利益、環(huán)境利益、規(guī)模經(jīng)濟(jì)利益、結(jié)構(gòu)經(jīng)濟(jì)利益、比較經(jīng)濟(jì)利益、廣告 經(jīng)濟(jì)利益等非稅利益，不能過分看重涉稅利益而忽視重要的非稅利益。個人收集整理 勿做商業(yè)用途 對涉稅利益較大但非稅利益較小甚至有損的稅收籌劃方案要相機(jī)使用， 對涉稅利益和 非稅利益都較小的稅收籌劃方案要少用或不用 , 對涉稅利益和非稅利益都較大的稅收籌劃 方案要多用、快用。換言之, 一方面, 納稅人進(jìn)行稅收籌劃必須著眼于自己整體稅負(fù)的降低， 不能只注重個別稅種的負(fù)擔(dān)，而忽略其它稅種的負(fù)擔(dān) ; 另一方面，納稅人的稅收籌劃不是 單位或本人的稅收負(fù)擔(dān)的簡單比較， 必須充分考慮到資金的時間價值等要素， 因為一個能 降低當(dāng)前稅收負(fù)擔(dān)的方案可能會增加納稅人未來的稅收負(fù)擔(dān)， 這就要求財務(wù)管理者在評估 籌劃方案時要引進(jìn)資金時間價值等觀念， 把不同的納稅方案、 同一納稅方案中不同時期的 稅收負(fù)擔(dān)折算成現(xiàn)值來比較，同時注意其他非稅因素的影響 . 總之，通過稅收籌劃要使納 稅人的綜合經(jīng)濟(jì)、政治、環(huán)境等利益達(dá)成最優(yōu)化狀態(tài) , 不能只考慮涉稅利益的增加。5、及時變革籌劃方法受各種主客觀因素影響，