效益審計(jì)理念及其實(shí)現(xiàn)途徑

1、效益審計(jì)理念及其實(shí)現(xiàn)途徑     我國(guó)效益審計(jì)的實(shí)踐和理論探討，從1983年國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)立時(shí)就開(kāi)始了，但其真正的拓展、深入是近幾年的事情。如何科學(xué)把握效益審計(jì)理念，尋找效益審計(jì)在我國(guó)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)、政治環(huán)境下的實(shí)現(xiàn)途徑，從而深化管理監(jiān)督、管理控制是個(gè)十分重要的問(wèn)題。本文擬從效益審計(jì)目標(biāo)理念、資源配置方向、“過(guò)程審計(jì)”方式、“業(yè)務(wù)入手”審計(jì)方法等幾個(gè)方面對(duì)效益審計(jì)的理念及其實(shí)現(xiàn)途徑問(wèn)題進(jìn)行探討。    一、以最終提高效益作為目標(biāo)理念引導(dǎo)效益審計(jì)開(kāi)展    隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，政府及其部門(mén)掌握的公共資金

2、、公共資產(chǎn)、公共資源越來(lái)越多。而經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的歷史表明，越是公共的資金、資產(chǎn)、資源，越需要加強(qiáng)管理監(jiān)督、管理控制。論文百事通其道理在于，與市場(chǎng)上多元競(jìng)爭(zhēng)的企業(yè)主體不同，政府及其部門(mén)具有壟斷性和唯一性，很多可以通過(guò)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)解決的效益問(wèn)題，在政府及其部門(mén)這里無(wú)法解決，只有通過(guò)公共治理程序、公共管理手段加以解決，而效益審計(jì)就是促進(jìn)提高公共資源效益的重要管理手段之一。    效益審計(jì)直指公共資金、公共資產(chǎn)、公共資源運(yùn)用的本質(zhì)。合法本身不是目的，合法是公共資金、公共資產(chǎn)、公共資源運(yùn)用的底線(xiàn)要求，而且可以通過(guò)運(yùn)行規(guī)則與控制措施的完善予以保證。政府運(yùn)用公共資源，必須保證其效益，

3、這是其對(duì)納稅人負(fù)責(zé)的本質(zhì)決定的。要保證其效益，就必須建立相應(yīng)的政府部門(mén)內(nèi)部、部門(mén)之間以及政府與議會(huì)之間的制約平衡機(jī)制。而效益審計(jì)就是這重要的機(jī)制之一。發(fā)達(dá)國(guó)家效益審計(jì)的發(fā)展充分表明了這一點(diǎn)，以英國(guó)為例，其國(guó)家審計(jì)署在其年度報(bào)告中指明，英國(guó)國(guó)家審計(jì)署每花費(fèi)l英鎊，就能帶來(lái)8英鎊的效益。主要發(fā)達(dá)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，都把效益審計(jì)作為其主要工作，以美國(guó)審計(jì)署為例，其將80以上的資源用于效益審計(jì)。效益審計(jì)作為現(xiàn)代審計(jì)的主流，是管理監(jiān)督、管理控制的趨勢(shì)和方向，這一點(diǎn)越來(lái)越得到廣泛的認(rèn)同。    為了更好地把握效益審計(jì)理念，我們先對(duì)目前的審計(jì)概念做一梳理。我們分別從目標(biāo)、內(nèi)容和方式等

4、三個(gè)不同的層面來(lái)進(jìn)行這一梳理。    1在目標(biāo)層面上，可以將審計(jì)概括為真實(shí)性審計(jì)、合法性審計(jì)和效益性審計(jì)。        2在內(nèi)容層面上，可以將審計(jì)概括為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)審計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)和業(yè)務(wù)審計(jì)(或營(yíng)運(yùn)審計(jì))。    3在方式層面上，可以將審計(jì)概括為結(jié)果審計(jì)和過(guò)程審計(jì)，或者事前審計(jì)、事中審計(jì)、事后審計(jì)。    這三個(gè)層面的審計(jì)概念之間不是孤立的，而是交互的。比如，建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)，它既是一種效益審計(jì)，也是一種業(yè)務(wù)審計(jì)，還是一種過(guò)程審計(jì)。 

5、   目前在效益審計(jì)概念討論中，有“對(duì)效益的審計(jì)”和“為了效益的審計(jì)”之分。其實(shí)，從本質(zhì)上講兩者并無(wú)二質(zhì)。    從上述審計(jì)概念層面的劃分中可以看出，效益審計(jì)在這些概念體系中屬于第一種層面，是對(duì)效益性的審計(jì)，但對(duì)效益性審計(jì)的目的也是為了提高效益。這如同合法性審計(jì)也是為了提高合法性一樣。所以說(shuō)“對(duì)效益的審計(jì)”也好，“為了效益的審計(jì)”也好，在提高效益這一目標(biāo)上是完全相同的。不同之處也許在于，要不要進(jìn)行效益評(píng)價(jià)。但不管要不要，評(píng)價(jià)都只是一種手段，而不是目的。評(píng)價(jià)之后，還是要解決效益提高的問(wèn)題。    在我國(guó)，效益審計(jì)的評(píng)

6、價(jià)標(biāo)準(zhǔn)問(wèn)題一直困擾著效益審計(jì)的開(kāi)展。但本文以為，這不是問(wèn)題的關(guān)鍵所在。問(wèn)題的關(guān)鍵是通過(guò)效益審計(jì)最終促進(jìn)效益的提高，促進(jìn)問(wèn)題的解決。所以，只要能夠促進(jìn)效益提高，能評(píng)價(jià)更好，不能評(píng)價(jià)也罷，都不應(yīng)影響效益審計(jì)的開(kāi)展。    進(jìn)而言之，這種解決問(wèn)題的導(dǎo)向是更符合現(xiàn)代管理規(guī)律和發(fā)展方向的?，F(xiàn)代管理要求不光要發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，更要解決問(wèn)題，解決問(wèn)題遠(yuǎn)比發(fā)現(xiàn)問(wèn)題更重要。因此，以解決效益問(wèn)題，最終提高效益、創(chuàng)造效益，而不僅僅是評(píng)價(jià)效益的目標(biāo)理念來(lái)引導(dǎo)效益審計(jì)發(fā)展，更能使效益審計(jì)走出一片新天地。    二、根據(jù)資源配置方向確定效益審計(jì)的領(lǐng)域與項(xiàng)目 &

7、#160;  從某種意義上說(shuō)，資源配置的方向就是審計(jì)的方向，更是效益審計(jì)的方向。確定效益審計(jì)的領(lǐng)域和項(xiàng)目必須牢牢把握住政府或本組織資源配置的方向。    由于地方政府與中央政府事權(quán)不同，所以其財(cái)政支出結(jié)構(gòu)也不相同。中央財(cái)政與地方財(cái)政在支出結(jié)構(gòu)上的共同點(diǎn)是，基本建設(shè)支出成為財(cái)政支出的大項(xiàng)，這反映了我國(guó)發(fā)展中國(guó)家的特點(diǎn)。在基本建設(shè)領(lǐng)域，效益性不高的現(xiàn)象比較普遍，因此，把基本建設(shè)資金的效益審計(jì)作為重點(diǎn)，能夠取得明顯效益。一些地方基本建設(shè)效益審計(jì)的實(shí)踐充分說(shuō)明了這一點(diǎn)。    如果說(shuō)資源配置的方向就是效益審計(jì)的方向，那么，管理控制的

8、缺失部位、薄弱部位、銜接部位就應(yīng)當(dāng)成為效益審計(jì)的重點(diǎn)。管理控制不到位的領(lǐng)域與環(huán)節(jié)，盡管未必出現(xiàn)違法犯罪行為，但效率低下、效益損耗則幾乎是一定的了。    前面所述雖為國(guó)家審計(jì)，但其原則對(duì)內(nèi)部審計(jì)來(lái)說(shuō)是一樣的，內(nèi)部審計(jì)必須不斷研究所在組織內(nèi)部資源配置的方向、結(jié)構(gòu)及其變化，資源配置與管理控制的關(guān)系；關(guān)注資源配置的新方向、新變化；從而確定效益審計(jì)的領(lǐng)域、方向、重點(diǎn)，把資源配置的方向作為效益審計(jì)的方向；把管理控制薄弱的環(huán)節(jié)作為效益審計(jì)的重點(diǎn)，最大限度地發(fā)揮為組織增加價(jià)值、創(chuàng)造效益的作用。論文百事通    三、“過(guò)程審計(jì)”方式、“業(yè)務(wù)入手”審計(jì)

9、方法是開(kāi)展效益審計(jì)更為有效的方式方法    (一)“過(guò)程審計(jì)”方式    如果不僅僅把評(píng)價(jià)效益，而是把創(chuàng)造效益作為效益審計(jì)的目標(biāo)的話(huà)，過(guò)程審計(jì)無(wú)疑是開(kāi)展效益審計(jì)更為有效的方式。    “結(jié)果審計(jì)”以檢查和評(píng)價(jià)為主，審計(jì)結(jié)果往往是“馬后炮”。很多領(lǐng)域的效益性很難評(píng)價(jià)，如果不是重大損失，往往是很難追究的。以基本建設(shè)領(lǐng)域?yàn)槔簧俟膊块T(mén)或事業(yè)單位的建設(shè)項(xiàng)目單方造價(jià)普遍高于房地產(chǎn)商的項(xiàng)目，而結(jié)果審計(jì)對(duì)此往往是無(wú)可奈何，由于房屋這種產(chǎn)品的非標(biāo)準(zhǔn)化屬性，單方造價(jià)高就高了，很難認(rèn)定存在違規(guī)問(wèn)題或效益問(wèn)題。 

10、   “結(jié)果審計(jì)”只是檢查和評(píng)價(jià)不同，“過(guò)程審計(jì)”在檢查和評(píng)價(jià)之外，更好地體現(xiàn)了審計(jì)的控制職能，并通過(guò)控制職能的履行，促進(jìn)了效益的提高或直接創(chuàng)造了效益。其道理在于，在過(guò)程審計(jì)中，把原來(lái)結(jié)果審計(jì)中的審計(jì)依據(jù)變成了審計(jì)對(duì)象。例如，在建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程審計(jì)中，作為工程結(jié)算審計(jì)(結(jié)果審計(jì))依據(jù)的招標(biāo)文件、工程合同等資料在工程全過(guò)程審計(jì)中變成了審計(jì)的對(duì)象，這就使得招標(biāo)文件、施工合同中對(duì)于建設(shè)方的不利因素得以避免，使得工程造價(jià)在招投標(biāo)階段就得到有效控制。    “過(guò)程審計(jì)”可以在過(guò)程中發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)活動(dòng)中存在的潛在問(wèn)題和風(fēng)險(xiǎn)，做到規(guī)范管理、防患于未然；可以通過(guò)對(duì)業(yè)務(wù)

11、管理過(guò)程的審計(jì)控制來(lái)實(shí)現(xiàn)效益，可以通過(guò)促進(jìn)建立一系列機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)效益。而“結(jié)果審計(jì)”作為一種事后的檢查，只能發(fā)現(xiàn)過(guò)去業(yè)務(wù)活動(dòng)中已經(jīng)存在的問(wèn)題，雖然有時(shí)可以起到一定的警示作用，但是，如果采取這種方式來(lái)開(kāi)展效益審計(jì)，那么，審計(jì)所能帶來(lái)的效益就大打折扣甚至于事無(wú)補(bǔ)。所以說(shuō)，“過(guò)程審計(jì)”能夠解決“結(jié)果審計(jì)”所不能解決的問(wèn)題?！斑^(guò)程審計(jì)”是開(kāi)展效益審計(jì)更為有效的方式。    “過(guò)程審計(jì)”融入了“事前審計(jì)”、“事中審計(jì)”的成分，變事后檢查為事前控制，變“事后沒(méi)辦法”為“事前有辦法”，才有效益之產(chǎn)生。而對(duì)于事前、事中審計(jì)的認(rèn)識(shí)，目前，仍然存在著一定分歧。分歧主要在于：開(kāi)展事前、事

12、中審計(jì)是否有越位之嫌?本文認(rèn)為，只要堅(jiān)持這樣一條原則就夠了，即：在過(guò)程審計(jì)中，必須堅(jiān)持由業(yè)務(wù)管理方(被審計(jì)方)先提出意見(jiàn)或方案，審計(jì)方再進(jìn)行審計(jì)。不能因?yàn)槭切б鎸徲?jì)就共同商量或先行提出意見(jiàn)，那更像是咨詢(xún)而不是審計(jì)。例如，在工程全過(guò)程審計(jì)中，對(duì)于施工方提交的工程洽商，必須堅(jiān)持先由工程管理方初步審核，再由審計(jì)方審計(jì)，而不能管理方先來(lái)征求審計(jì)方意見(jiàn)再做初步審核。    這種“過(guò)程審計(jì)”方式對(duì)國(guó)家審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)而言，都是可以適用的。對(duì)于大量政府建設(shè)投資，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)完全可以采用過(guò)程控制式的而不是結(jié)果檢查式的效益審計(jì)，切實(shí)創(chuàng)造效益。這方面，深圳市審計(jì)局已經(jīng)有了很多的成功經(jīng)驗(yàn)

13、。內(nèi)部審計(jì)作為組織內(nèi)部的管理控制手段，則更便于采用“過(guò)程審計(jì)”方式。事實(shí)上，我國(guó)內(nèi)部審計(jì)也越來(lái)越廣泛地采取這種方式為所在組織創(chuàng)造效益。    (二)  “業(yè)務(wù)人手”審計(jì)方法    效益審計(jì)是對(duì)財(cái)務(wù)合規(guī)合法性審計(jì)的一個(gè)超越，對(duì)審計(jì)方法也提出了挑戰(zhàn)。    本文不擬全面闡述效益審計(jì)的技術(shù)方法，而是想從整體方法論的角度做一簡(jiǎn)要論述。從整體審計(jì)方法論的角度，可將目前的審計(jì)實(shí)施方法概括為“賬面入手”、“賬戶(hù)入手”、“業(yè)務(wù)入手”三種審計(jì)方法。    在效益審計(jì)中，要實(shí)現(xiàn)效益目標(biāo)

14、，就必須了解業(yè)務(wù)內(nèi)容和改進(jìn)控制方法；離開(kāi)業(yè)務(wù)、業(yè)務(wù)過(guò)程控制來(lái)談“效益”是不可能的。從前述審計(jì)概念層面的論述中不難看出，效益審計(jì)、業(yè)務(wù)審計(jì)是相互聯(lián)系的。這就要求我們?cè)谛б鎸徲?jì)工作中要充分運(yùn)用“業(yè)務(wù)人手”審計(jì)方法，而不僅僅是“賬面入手”和“賬戶(hù)人手”審計(jì)方法。    “業(yè)務(wù)入手”審計(jì)方法是以了解被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)為審計(jì)工作的切入點(diǎn)，通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)活動(dòng)的了解，提取業(yè)務(wù)信息，并結(jié)合相關(guān)財(cái)務(wù)信息來(lái)揭示存在的合規(guī)性問(wèn)題、效益性問(wèn)題、控制薄弱環(huán)節(jié)和潛在風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)方法。    這種方法要求審計(jì)人員在審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中既要關(guān)注被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息，也要關(guān)注被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)信息；既要了解財(cái)務(wù)情況，也要了解業(yè)務(wù)情況；既運(yùn)用查賬手段，也運(yùn)用調(diào)研手段，來(lái)揭示存在的問(wèn)題，提供有用信息和分析結(jié)果，并從體制上、機(jī)制上解決和防范問(wèn)題的發(fā)生。    這種審計(jì)方法不僅關(guān)注業(yè)務(wù)活動(dòng)的結(jié)果，而且關(guān)注業(yè)務(wù)活動(dòng)的過(guò)程；不僅能夠發(fā)現(xiàn)已經(jīng)存在的效益問(wèn)題，而且能夠發(fā)現(xiàn)潛在的可能發(fā)生的效益問(wèn)題。這種審計(jì)方法，有利于實(shí)現(xiàn)效益審計(jì)的目標(biāo)，符合開(kāi)展效益審計(jì)的本質(zhì)要求。所以說(shuō)，“業(yè)務(wù)入手”審計(jì)方法應(yīng)成為效益審計(jì)的主要方法。