合并報表應(yīng)用指南

1、精選優(yōu)質(zhì)文檔-傾情為你奉上新會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南之合并財務(wù)報表我國財政部于1992年11月發(fā)布的企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定：“企業(yè)對外投資如占被投資企業(yè)資本總額半數(shù)以上，或者實質(zhì)上擁有被投資企業(yè)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表?！边@是我國有關(guān)于合并會計報表編制要求的最早規(guī)范性文件。此后，1995年2月，財政部制定并頒布了合并會計報表暫行規(guī)定（下稱暫行規(guī)定），填補了我國長期以來企業(yè)合并會計報表實務(wù)在理論上的空白。之后，在1998年1月發(fā)布的股份有限公司會計制度會計科目和會計報表和2000年12月頒布的企業(yè)會計制度第158條中都規(guī)定：“公司對其他單位投資如占該單位資本總額50%以上（不含50%），或雖然占該單位

2、資本總額不足50%單具有實質(zhì)控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)編制合并會計報表?！倍P(guān)于合并會計報表的合并范圍、合并原則、編制程序和方法等則按照暫行規(guī)定執(zhí)行?？梢钥闯觯谶^去的近10年多時間中，該規(guī)定在指導(dǎo)合并會計報表編制的實踐方面發(fā)揮著相當(dāng)重要的作用，然而，隨著資本市場的發(fā)展和會計準(zhǔn)則國際趨同步伐的加快，我國財政部于2005年6月22日發(fā)布了企業(yè)會計準(zhǔn)則第××號合并財務(wù)報表（征求意見稿）。該意見稿是在我國合并會計報表暫行規(guī)定的基礎(chǔ)上，參照國際會計準(zhǔn)則第27號合并財務(wù)報表和單獨財務(wù)報表的規(guī)定和我國上市公司、國有企業(yè)等企業(yè)在合并財務(wù)報表方面的實際情況制定的。下文為了敘述上的方便，將征求意見稿之前

3、發(fā)布的有關(guān)合并會計報表相關(guān)規(guī)范行文件統(tǒng)稱為“舊準(zhǔn)則”，同時，將征求意見稿簡稱為“新準(zhǔn)則”。一、新舊會計準(zhǔn)則主要差異1、相關(guān)概念界定上的差異對比新舊準(zhǔn)則，其中有關(guān)合并財務(wù)報表的概念以及子公司概念在新舊準(zhǔn)則中有所不同。在暫行規(guī)定中，合并會計報表是指“由母公司編制的，將母公司和子公司形成的企業(yè)集團(tuán)作為一個會計主體，綜合反映企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營成果、財務(wù)狀況及其變動情況的會計報表?！痹谛聹?zhǔn)則中，合并財務(wù)報表是指綜合反映母公司和子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報告。可見，新舊準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表的定義在本質(zhì)上是相同的，即合并報表提供的信息是以母公司與子公司組成的企業(yè)集團(tuán)為基礎(chǔ)提供的。

4、新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則之間的細(xì)微差異就是考慮了合并現(xiàn)金流量表的編制要求，導(dǎo)致該差異的原因是因為直到1998年企業(yè)才開始編制現(xiàn)金流量表。對子公司概念的界定對于合并財務(wù)報表的編制相當(dāng)重要，直接關(guān)系到合并財務(wù)報表的編制范圍。在暫行規(guī)定中，“子公司是指被另一公司擁有控制權(quán)的被投資公司，包括由母公司直接或間接控制其過半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)和通過其他方式控制的被投資企業(yè)?！痹谛聹?zhǔn)則中，子公司是“指被母公司控制的企業(yè)，同時被母公司控制的其他被投資單位（如信托基金等）也視同子公司。”可以看出，新準(zhǔn)則中是基于“控制”概念對子公司進(jìn)行定義的，當(dāng)母公司能夠統(tǒng)馭一個主體的財務(wù)和經(jīng)營政策，并藉此從該主體的經(jīng)營活動中獲取

5、利益時，該母公司就具有控制權(quán)。2、合并范圍的差異關(guān)于合并范圍的規(guī)定，新舊準(zhǔn)則對合并范圍的規(guī)定基本一致，但是在新準(zhǔn)則中進(jìn)一步強調(diào)了以控制為基礎(chǔ)確定合并范圍的基本理念，如新準(zhǔn)則明確規(guī)定母公司應(yīng)該合并其所有的子公司，除非存在例外情況，如按照破產(chǎn)程序已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產(chǎn)的子公司；非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；母公司不再控制的子公司；聯(lián)合控制主體以及其他非持續(xù)經(jīng)營的火母公司不能控制的被投資單位。無論是對應(yīng)納入合并范圍的子公司的規(guī)定，還是對例外情形的規(guī)定，準(zhǔn)則所強調(diào)的是，控制是實際意義上的控制，而不是僅僅法律形式的控制。在某種情況下，雖然某一方具有形式上控股權(quán)，但是根據(jù)公司章程或其

6、他協(xié)議合同規(guī)定，可能這一方并沒有實際的控制權(quán)，這時就不應(yīng)編制合并財務(wù)報表；相反，雖然某一方?jīng)]有控股權(quán)，但根據(jù)公司章程的規(guī)定，對投資對象卻具有實際的控制權(quán)且能取得相應(yīng)的控制利益，這時也應(yīng)編制合并報表。其次，將母公司控制的所有子公司都納入合并范圍還體現(xiàn)在對特殊行業(yè)子公司以及小規(guī)模公司的合并上，在關(guān)于合并會計報表合并范圍請示的復(fù)函（財會二字19962號）中曾經(jīng)規(guī)定：“對于子公司的資產(chǎn)總額、銷售收入及當(dāng)期凈利潤小于母公司與其所有子公司相應(yīng)指標(biāo)合計數(shù)的10%時，該子公司可以不納入合并范圍，同時，對于銀行和保險業(yè)等特殊行業(yè)的子公司，也可以不納入合并范圍。”但是，在新準(zhǔn)則中根據(jù)控制原則，規(guī)定母公司控制的所有

7、子公司都納入合并范圍，這表明，無論是小規(guī)模公司還是經(jīng)營業(yè)務(wù)性質(zhì)特殊的子公司都應(yīng)納入合并范圍，從而使得合并報表是對由母公司和子公司所構(gòu)成的企業(yè)集團(tuán)經(jīng)營成果和財務(wù)狀況信息的真實反映。3、取消了比例合并法對比例合并法的規(guī)定主要體現(xiàn)在企業(yè)會計制度第158條中有關(guān)合并報表的相關(guān)規(guī)定中。企業(yè)會計制度第158條規(guī)定，企業(yè)在編制合并會計報表時，應(yīng)當(dāng)將合營企業(yè)合并在內(nèi)，并按照比例合并法予以合并。在新準(zhǔn)則中，考慮到控制實質(zhì)上意味著只有一方能夠?qū)α硪环綄嵤┛刂?，而在?lián)合控制主體中，難找啊合同約定同受兩方或多方控制的合營企業(yè)不完全符合以上對控制的定義，因為母公司黨方面實際上是控制不了的，如果合并到母公司報表中的話并不

8、具有實際上的意義，因此在新的準(zhǔn)則中取消了合并比例法的適用，而是規(guī)定對合營企業(yè)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。4、合并財務(wù)報表的范圍在暫行規(guī)定中合并財務(wù)報表的范圍包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并損益表、合并財務(wù)狀況變動表和合并利潤分配表四個部分，而在新準(zhǔn)則中規(guī)定，合并財務(wù)報表的種類不僅包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表和合并利潤分配表，而且還包括合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益增減變動表和附注三個部分，其中對合并現(xiàn)金流量表編制的規(guī)范及時有效地填補了現(xiàn)行實務(wù)當(dāng)中的理論空白。5、少數(shù)股東權(quán)益的列報我國暫行規(guī)定中指出，“子公司所有者權(quán)益?zhèn)€項目中不屬于母公司擁有的數(shù)額，應(yīng)當(dāng)作少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目之前單列

9、一類，以總額反映，在合并收益表中作凈利潤之前的扣減項目?！倍凑招聹?zhǔn)則第13條規(guī)定，子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為非控制權(quán)益。非控制權(quán)益應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)確定，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下以“非控制權(quán)益”項目單獨列示。此外，子公司當(dāng)期凈損益中屬于非控制權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)確定，在合并利潤表“凈利潤”項目下以“非控制權(quán)益損益”項目列示。二、新會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則主要差異1、合并政策的比較對于編制合并財務(wù)報表的要求，新準(zhǔn)則和國際會計準(zhǔn)則都要求母公司編制合并財務(wù)報表，并都規(guī)定了編制合并財務(wù)報表的例外情況，不過兩個準(zhǔn)則在具體

10、的規(guī)定方面還是存在一定的差異。比如在新準(zhǔn)則的第四條中規(guī)定，根據(jù)法律、法規(guī)和制度需要對外提供合并財務(wù)報表的，投資者、債權(quán)人要求提供合并財務(wù)報表的，企業(yè)管理層為管理目的需要編制合并財務(wù)報表的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則規(guī)定編制合并財務(wù)報表。2、關(guān)于合并報表報告日中外會計準(zhǔn)則對合并財務(wù)報表的報告日一般都規(guī)定以母公司報表的報告日為基準(zhǔn)，并要求子公司財務(wù)報表報告日應(yīng)與母公司保持一致，但是對于報告日不同的情形，國際會計準(zhǔn)則中要求，子公司通常為合并需要應(yīng)編制與母公司報表日相同的財務(wù)報表，此外，IAS27還規(guī)定，若子公司資產(chǎn)負(fù)債表日與母公司資產(chǎn)負(fù)債表日相差在三個月以內(nèi)時，也可以以三個月以內(nèi)子公司編制的會計報表為基礎(chǔ)編制合

11、并會計報表，但應(yīng)對子公司資產(chǎn)負(fù)債報表日與母公司資產(chǎn)負(fù)債表日之間發(fā)生的重大交易或其他事項的影響作必要的調(diào)整。新準(zhǔn)則中指出母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司的財務(wù)報表決算日和會計期間，使子公司的財務(wù)報表決算日和會計期間與母公司保持一致。子公司的財務(wù)報表決算日和會計期間與母公司不一致的，母公司應(yīng)當(dāng)按照自身的決算日和會計期間對子公司財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的決算日和會計期間另行編制財務(wù)報表。不過，我國沒有規(guī)定兩者報告日之間差別的最大值。3、會計政策一般地，各國會計準(zhǔn)則都要求子公司與母公司采用統(tǒng)一的會計政策。IAS27規(guī)定如果被合并的主體對類似交易和事項，采用了與在合并財務(wù)報表中采用的不同的會計政策

12、，則在編制合并財務(wù)報表時必須加以調(diào)整。新準(zhǔn)則中要求母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的，母公司應(yīng)當(dāng)按照自身的會計政策對子公司財務(wù)報表進(jìn)行必要的調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編制財務(wù)報表。4、少數(shù)股東權(quán)益的列報在國際會計準(zhǔn)則和我國準(zhǔn)則征求意見稿中，對少數(shù)股東權(quán)益的列示要求基本一致，在合并財務(wù)報表中，少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)與負(fù)債和母公司的股東權(quán)益分開列示，如在IAS27中，少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表的權(quán)益類中單獨列示，在收益表中當(dāng)期凈損益分為歸屬于母公司股東的及歸屬于少數(shù)股東兩類，分別列報。而按照新準(zhǔn)則第13條規(guī)

13、定，子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為非控制權(quán)益。非控制權(quán)益應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)確定，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下以“非控制權(quán)益”項目單獨列示。此外，子公司當(dāng)期凈損益中屬于非控制權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)確定，在合并利潤表“凈利潤”項目下以“非控制權(quán)益損益”項目列示。三、具體使用方法說明(一)合并財務(wù)報表的合并范圍1、合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)加以確定?？刂剖侵敢粋€企業(yè)（或主體，下同）能夠決定其他企業(yè)（或主體，下同）的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從其他企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權(quán)力。母公司在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)將其所有

14、子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍，不得因某子公司的經(jīng)營活動與其他子公司的經(jīng)營活動不同而將其排除在外。2、母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)（含當(dāng)期可執(zhí)行的或可轉(zhuǎn)換的認(rèn)股權(quán)證、可轉(zhuǎn)換公司債券等潛在表決權(quán)，下同），通常情況下，母公司對被投資單位實施了控制，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位除外。母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，但滿足以下條件之一的，視為母公司控制了被投資單位，應(yīng)當(dāng)將該被投資單位認(rèn)定為子公司，納入合并財務(wù)報表的合并范圍，有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位除外：通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議

15、，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)；根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營政策；有權(quán)任免被投資單位的董事會或類似機構(gòu)的多數(shù)成員；在被投資單位的董事會或類似機構(gòu)會議上有權(quán)投多數(shù)票。3、母公司不應(yīng)將下列被投資單位納入合并財務(wù)報表的合并范圍：按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產(chǎn)的子公司；非持續(xù)經(jīng)營的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；母公司不再控制的子公司；聯(lián)合控制主體；其他非持續(xù)經(jīng)營的或母公司不能控制的被投資單位。(二)合并財務(wù)報表的基本合并程序  1、母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司所采用的會計政策，使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的，母公司應(yīng)

16、當(dāng)按照自身的會計政策對子公司財務(wù)報表進(jìn)行必要的調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務(wù)報表。 2、母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司的財務(wù)報表決算日和會計期間，使子公司的財務(wù)報表決算日和會計期間與母公司保持一致。子公司的財務(wù)報表決算日和會計期間與母公司不一致的，母公司應(yīng)當(dāng)按照自身的決算日和會計期間對子公司財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的決算日和會計期間另行編報財務(wù)報表。3、合并財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)以母公司和其子公司的財務(wù)報表以及其他有關(guān)資料為依據(jù)，由母公司合并有關(guān)項目的數(shù)額編制。子公司應(yīng)當(dāng)向母公司提供下列有關(guān)資料：子公司相應(yīng)期間的財務(wù)報表；子公司所采用的與母公司不同會計政策的說明；子公司財務(wù)

17、報表決算日和會計期間與母公司不同的說明；與母公司及與其他子公司之間發(fā)生的內(nèi)部交易、債權(quán)債務(wù)、投資及其產(chǎn)生的現(xiàn)金流量等資料；子公司所有者權(quán)益變動和利潤分配的有關(guān)資料；編制合并財務(wù)報表所需要的其他資料。(三)合并資產(chǎn)負(fù)債表1、合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的資產(chǎn)負(fù)債表為依據(jù)，在相互抵銷下列項目的基礎(chǔ)上，由母公司合并資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益有關(guān)項目的數(shù)額編制。母公司對子公司的長期股權(quán)投資的賬面價值與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額應(yīng)當(dāng)相互抵銷。母公司對子公司的長期股權(quán)投資的賬面價值與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額不一致的，其差額應(yīng)作為“合并價差”在合并資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列示。各子公司之

18、間的長期股權(quán)投資以及子公司對母公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照上述原則，將長期股權(quán)投資的賬面價值與其對應(yīng)的子公司或母公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項目（具體包括應(yīng)收及應(yīng)付、預(yù)收及預(yù)付、債券投資與應(yīng)付債券等）應(yīng)當(dāng)相互抵銷。    母公司與子公司、子公司相互之間應(yīng)收款項與應(yīng)付款項相互抵銷后，相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備也應(yīng)抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間的債券投資與應(yīng)付債券相互抵銷后，產(chǎn)生的差額計入合并投資收益項目。    母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品（或提供勞務(wù)，下同）或其他方式形成的存貨、

19、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程和無形資產(chǎn)等計提的跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分也應(yīng)抵銷2、子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為非控制權(quán)益。非控制權(quán)益應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)（或章程、協(xié)議）為基礎(chǔ)確定，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項目下以“非控制權(quán)益”項目單獨列示。3、母公司在報告期內(nèi)出售子公司，期末在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。但應(yīng)在合并財務(wù)報表附注中披露出售的子公司對企業(yè)集團(tuán)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。報告期內(nèi)增加子公司：因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司

20、，合并時應(yīng)調(diào)整期初數(shù)，非同一控制下的不調(diào)整。 (四)合并利潤表1、合并利潤表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的利潤表為依據(jù)，在抵銷下列項目的基礎(chǔ)上，由母公司合并有關(guān)項目的數(shù)額編制。母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品所產(chǎn)生的營業(yè)收入和營業(yè)成本應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品期末全部實現(xiàn)對外銷售的，應(yīng)當(dāng)將購買方的營業(yè)成本與銷售方的營業(yè)收入相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品期末未實現(xiàn)對外銷售而形成存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)的，在抵銷購買方的營業(yè)成本和銷售方的營業(yè)收入的同時，應(yīng)當(dāng)將各項資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間銷

21、售商品形成的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益抵銷后，固定資產(chǎn)的折舊額或無形資產(chǎn)的攤銷額與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應(yīng)當(dāng)予以抵銷。其中，與當(dāng)期計提的折舊額或攤銷額相關(guān)的部分抵銷合并管理費用等項目；與以前年度計提的折舊額或攤銷額相關(guān)的部分抵銷合并年初未分配利潤項目。母公司與子公司、子公司相互之間持有對方債券所產(chǎn)生的投資收益，應(yīng)當(dāng)與其相對應(yīng)的發(fā)行方財務(wù)費用抵銷。母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益，應(yīng)當(dāng)與對方當(dāng)期未分配利潤相互抵銷。子公司當(dāng)期凈損益中屬于非控制權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)以子公司資產(chǎn)負(fù)債表日的股本結(jié)構(gòu)（或章程、協(xié)議）為基礎(chǔ)確定，在合并利潤表“凈利潤”項目之下

22、“非控制權(quán)益損益”項目列示。2、子公司當(dāng)期發(fā)生的虧損應(yīng)當(dāng)在母公司和非控制權(quán)益之間進(jìn)行分配。分配給非控制權(quán)益的當(dāng)期虧損超過了非控制權(quán)益在該子公司所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額應(yīng)分別以下情況進(jìn)行處理：章程或協(xié)議規(guī)定非控制權(quán)益有義務(wù)承擔(dān)，并且非控制權(quán)益有能力予以彌補的，該項余額應(yīng)沖減非控制權(quán)益在該子公司所有者權(quán)益中所享有的份額；章程或協(xié)議未規(guī)定非控制權(quán)益有義務(wù)承擔(dān)的，該項余額應(yīng)沖減母公司的所有者權(quán)益。該子公司以后期間實現(xiàn)的利潤，在彌補了由母公司的所有者權(quán)益所承擔(dān)的屬于非控制權(quán)益的損失之前，應(yīng)當(dāng)全部歸屬于母公司的所有者權(quán)益。3、母公司在報告期內(nèi)處置子公司（包括減少投資比例，以及將所持股份全部出售），

23、期末在編制合并利潤表時，應(yīng)將子公司期初至處置日止的相關(guān)收入、費用、利潤納入合并利潤表。報告期內(nèi)增加子公司：因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，合并時應(yīng)調(diào)整期初數(shù)至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表，非同一控制下的只調(diào)整購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。(五)合并現(xiàn)金流量表1、合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的現(xiàn)金流量表為依據(jù)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對合并現(xiàn)金流量表的影響的基礎(chǔ)上，由母公司合并有關(guān)項目的數(shù)額編制2、合并現(xiàn)金流量表正表的編制方法母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金進(jìn)行投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并收回

24、投資所收到的現(xiàn)金項目、合并吸收投資所收到的現(xiàn)金項目與合并投資所支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金支付股利、利潤、利息所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并取得投資收益所收到的現(xiàn)金項目與分配股利、利潤或償付利息所支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N：現(xiàn)金結(jié)算使母公司與子公司、子公司相互之間應(yīng)收賬款（或應(yīng)收票據(jù)）和應(yīng)付賬款（或應(yīng)付票據(jù)）同時減少的，應(yīng)在合并銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金項目與合并購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷；現(xiàn)金收支使母公司與子公司、子公司相互之間預(yù)收賬款和預(yù)付賬款同時增加

25、的，應(yīng)在合并銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金項目與合并購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷；現(xiàn)金往來使母公司與子公司、子公司相互之間其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款增加或減少，應(yīng)在合并收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金項目與合并支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N：母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品沒有形成固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)在合并銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金項目與合并購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品形成固定資產(chǎn)、工程物

26、資、在建工程、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)在合并銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金項目與合并購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金項目、合并購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)在合并處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所收回的現(xiàn)金凈額項目與合并購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期借款所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)在合并借款所收到現(xiàn)金項目與合并償還債務(wù)所支付的現(xiàn)金項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他交易所產(chǎn)生

27、的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。3、合并現(xiàn)金流量表補充資料的編制方法當(dāng)期子公司的凈利潤和非控制權(quán)益損益與母公司所享有的部分進(jìn)行抵銷，即在合并凈利潤項目和合并非控制權(quán)益損益項目與合并投資損失（減：收益）項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的經(jīng)營性現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并經(jīng)營性應(yīng)收項目的減少（減:增加）項目與合并經(jīng)營性應(yīng)付項目的增加（減:減少）項目之間相互抵銷。期初期末存在母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成存貨的情況下，存貨中所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并凈利潤項目與合并存貨的減少（減:增加）項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售

28、商品形成的固定資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益及當(dāng)期多計提或少計提的折舊額的抵銷處理：母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品形成的固定資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并凈利潤項目與合并經(jīng)營性應(yīng)收項目的減少（減:增加）項目之間相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成的固定資產(chǎn)當(dāng)期多計提或少計提的折舊額應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并凈利潤項目與合并固定資產(chǎn)折舊項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期處置固定資產(chǎn)價差及當(dāng)期多計提或少計提的折舊額應(yīng)當(dāng)?shù)咒N：母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期處置固定資產(chǎn)價差應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并凈利潤項目與合并處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)

29、的損失（減：收益）項目之間相互抵銷；母公司與子公司、子公司相互之間處置固定資產(chǎn)當(dāng)期多計提或少計提的折舊額應(yīng)當(dāng)?shù)咒N，即在合并凈利潤與合并固定資產(chǎn)折舊項目之間相互抵銷。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品形成的無形資產(chǎn)所包含未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益及當(dāng)期多攤銷或少攤銷的費用的抵銷，比照上述（四）當(dāng)期銷售商品形成的固定資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益及多計提或少計提的折舊額的抵銷原則進(jìn)行處理。母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成的存貨、固定資產(chǎn)、在建工程、工程物資、無形資產(chǎn)中多計提或少計提的跌價準(zhǔn)備和減值準(zhǔn)備的抵銷，比照上述（四）當(dāng)期銷售商品形成的固定資產(chǎn)所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益及多計提或少計

30、提的折舊的抵銷原則進(jìn)行處理。母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。不涉及現(xiàn)金收支的投資和籌資活動項目中重復(fù)的部分應(yīng)予銷除。4、母公司在報告期內(nèi)處置子公司，期末在合并現(xiàn)金流量表中，應(yīng)將處置子公司所收到的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物扣除處置日子公司現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物余額的差額，在有關(guān)投資活動類的“收回投資所收到的現(xiàn)金”項目下單列“出售子公司所收到的現(xiàn)金”項目反映；母公司在報告期內(nèi)購買子公司，期末在合并現(xiàn)金流量表中，應(yīng)將購買子公司所支付的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物扣除購買日子公司現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物余額的差額，在有關(guān)投資活動類的“投資所支付的現(xiàn)金”項目下單列“購買子公司所支付的現(xiàn)金”項目反映

31、。增減子公司處理同合并利潤表(六)合并所有者權(quán)益增減變動表1、合并所有者權(quán)益增減變動表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的所有者權(quán)益增減變動表為依據(jù)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對合并所有者權(quán)益增減變動表的影響的基礎(chǔ)上，由母公司合并有關(guān)項目的數(shù)額編制。2、存在非控制權(quán)益的情況下，應(yīng)當(dāng)在合并所有者權(quán)益增減變動表中增加“六、非控制權(quán)益”項目，分別年初非控制權(quán)益、本年非控制權(quán)益損益、年末非控制權(quán)益進(jìn)行列示(七)合并利潤分配表1、合并利潤分配表以母公司和子公司的利潤分配表為依據(jù)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對合并利潤分配表的影響的基礎(chǔ)上，由母公司合并有關(guān)項目的數(shù)額編制。對

32、于全資子公司，應(yīng)當(dāng)將子公司利潤分配表中年初未分配利潤項目以及母公司利潤表中投資收益項目，與子公司利潤分配表中提取法定盈余公積、提取法定公益金、提取儲備基金、提取生產(chǎn)發(fā)展基金、提取任意盈余公積、應(yīng)付普通股股利、轉(zhuǎn)作資本（或股本）的普通股股利等項目相互抵銷。對于非全資子公司，應(yīng)當(dāng)將子公司利潤分配表中年初未分配利潤項目以及母公司利潤表中投資收益項目，非控制權(quán)益損益項目，與子公司利潤分配表中提取法定盈余公積、提取法定公益金、提取儲備基金、提取生產(chǎn)發(fā)展基金、應(yīng)付優(yōu)先股股利、提取任意盈余公積、應(yīng)付普通股股利、轉(zhuǎn)作資本（或股本）的普通股股利等項目相互抵銷。(八)披露合并財務(wù)報表附注中應(yīng)當(dāng)披露以下信息：1、子公司的名稱、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例，成為子公司的原因；2、母公司直接或通過其他子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但未能對其形成控制的原因；3、本期子公司增減變動的情況。本期不再納入合并財務(wù)報表合并范圍的原來子公司的情況（包括公司名稱、業(yè)務(wù)性質(zhì)、母公司的持股比例和表決權(quán)比例），本期不再成