關于對利得和損失的理解和實操

1、一、利得和損失的概述利得和損失是2006年頒布的企業(yè)會計準則引入的兩個非常重要的概念,根據(jù)企業(yè)會計準則-基本準則和企業(yè)會計準則講解對利得與損失給出了定義和解釋。（一）利得的含義利得是指由企業(yè)非日常活動形成的,會導致所有者權益增加的,與所有者投入資本無關經濟利益的流入,包括直接計入所有者權益的利得和直接計入當期利潤的利得;（二）損失的含義損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權益減少的,與所有者分配利潤無關的經濟利益的流出，包括直接計入所有者權益的損失和直接計入當期利潤的損失。二、利得和損失的分類利得和損失分為直接計入所有者權益的利得和損失以及直接計入當期損益的利得和損失。直接計入所有者

2、權益的利得和損失是指不應當計入當期損益、會導致所有者權益增減變動的、與所有者投入資本或者向投資者分配利潤無關的利得或者損失。直接計入當期利潤的利得和損失,是指應當計入當期損益、會導致所有者權益增減變動的、與所有者投入資本或者向投資者分配利潤無關的利得或者損失。三、直接計入所有者權益的利得和損失（一）可供出售金融資產公允價值發(fā)生變動可供出售金融資產的會計處理，與公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理有類似之處，但也有不同。具體而言：初始確認時，都應按公允價值計量但對于可供出售金融資產，相關交易費用應計入初始入賬金額；資產負債表日，都應按照公允價值計量，但對于可供出售金融資產，公允價

3、值變動不是計入當期損益，而通常計入所有者權益。相關會計處理：借：可供出售金融資產公允價值變動 貸：資本公積其他資本公積（二）金融資產的重分類企業(yè)因持有至到期投資部分出售或者重分類的金額較大，且不屬于企業(yè)會計準則所允許的例外情況，使得該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。重分類日該剩余部分的賬面價值與公允價值的差額計入所有者權益。借：銀行存款貸：持有至到期投資成本投資收益借：可供出售金融資產成本貸：持有至到期投資成本 資本公積其他資本公積（三）權益法下的長期股權投資的其他權益變動采用權益法核算時，投資企業(yè)對于

4、被投資單位除凈資產以外的所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下，應按照持股比例與被投資單位除凈損益以外的所有者權益的其他變動中歸屬于本企業(yè)的部分，相應調整長期股權投資的賬面價值，同時增加或減少資本公積。借：長期股權投資損益調整 其他權益變動貸：投資收益 資本公積其他資本公積（四）以權益結算的股份支付股份支付的會計處理必須以完整、有效的股份支付協(xié)議為基礎。1、授予日除了立即可行權的股份支付外，無論權益結算的股份支付還是現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會計處理。2、等待期內每個資產負債表日企業(yè)應當在等待期內的每個資產負債表日，將取得的職工或其他方提供的服務計入成本費用，同時確認所有者權

5、益或負債。對于附有市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他非市場條件，企業(yè)應當確認已取得的服務。對于權益結算的涉及職工的股份支付，應當按照授予日權益工具的公允價值計入成本費用和資本公積（其他資本公積），不確認其后續(xù)公允價值的變動；對于現(xiàn)金核算的職工的股份支付，應當按照每個資產負債表日權益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應付職工薪酬。3、可行權日之后對于權益結算的股份支付，可在行權日之后不再對已確認的成本費用和所有者總額進行調整。企業(yè)應在行權日根據(jù)行權情況，確認股本和股本溢價，同時結轉等待期內確認的資本公積（其他資本公積）4、回購股份進行職工期權激勵企業(yè)以回購股份的形式獎勵本企業(yè)職工屬于權益

6、結算的股份支付。企業(yè)回購股份時，應按照回購股份的全部支付作為庫存股處理，同時進行備查登記。按照企業(yè)會計準則第11號股份支付對職工權益結算股份支付的規(guī)定，企業(yè)應在等待期內每個資產負債表日按照權益工具在授予日的公允價值，將取得的職工服務計入成本費用，同時增加資本公積（其他資本公積）。在職工行權購買企業(yè)股份時，企業(yè)應轉銷交付職工的庫存股成本和等待期內資本公積（其他資本公積）累計金額，同時，按照其差額調整資本公積（股本溢價）。借：管理費用貸：資本公積其他資本公積借：銀行存款資本公積其他資本公積貸：股本資本公積股本溢價（五）上市公司與關聯(lián)方的交易顯失公允關聯(lián)方一般是指有關聯(lián)的各方，關聯(lián)方關系是指有關聯(lián)的

7、各方之間存在的內在聯(lián)系。關聯(lián)方交易：是指在關聯(lián)方之間轉移資源或義務的事項，而不論其是否收取價款。1、關聯(lián)方交易的類型（1）購買或銷售商品（2）購買或銷售商品以外的其他資產（3）提供或接受勞務（4）代理（5）租賃（6）提供資金（7）擔保和抵押（8）管理方面的合同（9）研究與開發(fā)項目的轉移（10）許可協(xié)議（11）關鍵管理人員報酬2、關聯(lián)方交易的會計處理處理原則：以公允性為標準，在公允性范圍之內的允許確認為收入和利潤，但對上市公司與關聯(lián)方之間的交易，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價格是公允的，對顯失公允的交易價格部分，一律不得確認為當期利潤，而作為關聯(lián)方對上市公司的捐贈，計入資本公積，并單獨設置“關聯(lián)交易

8、差價”明細科目進行核算。對顯失公允關聯(lián)交易形成的資本公積，不得用于轉增資本或彌補虧損。 3、上市公司出售資產給關聯(lián)方的會計處理（1）正常的商品銷售當期對非關聯(lián)方的銷售量占該商品總銷售量的較大比例的（通常為20%及以上）按對非關聯(lián)方銷售的加權平均價格作為對關聯(lián)方之間同類交易的計量基礎，并據(jù)以確認收入；實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積。若商品銷售僅限于上市公司與其關聯(lián)方之間，或者與非關聯(lián)方之間的商品銷售未達到商品總銷售量的較大比例（通常為20%以下）時，若實際交易價格不超過商品賬面價值120%的，按實際交易價格確認為收入。若實際交易價格超過所銷售商品賬面價值120%的，將商品賬面價值

9、的120%確認為收入，實際交易價格超過確認為收入的部分，計入資本公積（關聯(lián)交易差價）。（2）非正常商品銷售及其他銷售轉讓固定資產 無形資產等，按賬面價值確認收入，實際交易價格超過賬面價值部分計入資本公積。轉移應收債權。按實際交易價格超過應收債權賬面價值的差額計入資本公積。出售固定資產 無形資產 長期投資和其他資產。4、關聯(lián)方之間承擔債務或費用（不包括債務重組）的會計處理由關聯(lián)方為上市公司承擔債務或費用的，視為上市公司的關聯(lián)方所給予的捐贈。承擔方應按所承擔的債務，計入營業(yè)外支出（承擔關聯(lián)方債務）；被承擔方應按承擔方實際承擔的債務，計入資本公積（關聯(lián)交易差價）。債權人對債務人豁免的債務，仍按債務重

10、組的規(guī)定進行處理。5、關聯(lián)方之間委托及受托經營的會計處理（1）受托經營資產如果所取得的受托經營收益超過按受托經營資產賬面價值與1年期銀行存款利率110%計算的金額，則其差額計入資本公積（關聯(lián)交易差價）。（2）受托經營企業(yè)。上市公司應按以下三者孰低的金額確認為收入：受托經營協(xié)議確定的收益、受托經營企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤、受托經營企業(yè)凈資產收益率超過10%的，按凈資產的10%計算的金額 。取得的受托經營收益超過確認為收入的金額，計入資本公積（關聯(lián)交易差價）。如果按照托管協(xié)議規(guī)定，上市公司受托經營企業(yè)發(fā)生的凈虧損時需承擔部分虧損的，則應承擔的虧損額直接計入當期管理費用；假定托管協(xié)議規(guī)定，上市公司受托經營企

11、業(yè)發(fā)生凈虧損需承擔部分虧損，同時仍能獲得受托經營收益的，則上市公司取得的受托經營收益先沖減應承擔的虧損額，取得的受托經營收益超過應承擔的虧損額部分，計入資本公積（關聯(lián)交易差價）：假定托管協(xié)議規(guī)定，上市公司受托經營企業(yè)發(fā)生凈虧損仍能獲得受托經營收益的，同時也不需要上市公司承擔受托經營企業(yè)發(fā)生的虧損的，則上市公司取得的受托經營收益直接計入資本公積（關聯(lián)交易差價）。如果上市公司受托經營企業(yè)發(fā)生凈虧損，需要上市公司承擔受托經營企業(yè)發(fā)生的虧損的，則上市公司承擔的虧損全部計入管理費用。6、上市公司與關聯(lián)方之間占用資金的會計處理上市公司的關聯(lián)方以支付資金使用費的形式占用上市公司的資金，上市公司應按取得的資金

12、使用費，沖減當期財務費用；如果取得的資金使用費超過1年期銀行利率計算的金額，超過的部分應計入資本公積（關聯(lián)交易差價）。 （六）公允價值模式下存貨自用房地產轉為投資性房地產1、作為存貨的房地產轉換為投資性房地產。企業(yè)將作為存貨的房地產轉為采用公允價值模式計量的投資性房地產，應當按該房地產在轉換日的公允價值入賬，借記“投資性房地產成本”科目，原已記提跌價準備的，借記“存貨跌價準備”科目；按期賬面價值余額，貸記“開發(fā)產品”等科目。同時，轉換日的公允價值小于賬面價值的按其差額，借記“公允價值變動損益”科目；轉換日公允價值大于賬面價值的，按其差額，貸記“資本公積其他資本公積”科目。借：投資性房地產成本貸

13、：開發(fā)產品 資本公積其他資本公積借：投資性房地產公允價值變動貸：公允價值變動損益2、自用房地產轉換為投資性房地產企業(yè)將自用的房地產轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產，應當按該項土地使用權或建筑物在轉換日的公允價值，借記“投資性房地產成本”科目；按已計提的累計攤銷或累計折舊，借記“累計攤銷”或者“累計折舊”科目；原已計提減值準備的，借記“無形資產減值準備”、“固定資產減值準備”科目；按其賬面余額，貸記“固定資產”或“無形資產”科目。同時轉換日的公允價值小于賬面價值的差額，借記“公允價值變動損益”科目；轉換日的公允價值大于賬面價值的按其差額，貸記“資本公積其他資本公積”科目。借：投資性房地產

14、成本累計折舊貸：固定資產資本公積其他資本公積（七）利用套期保值工具進行套期保值根據(jù)企業(yè)會計準則第37號金融工具列報的規(guī)定，權益工具是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負債后的資產中的剩余權益的組成內容。比如企業(yè)發(fā)行的普通股，企業(yè)發(fā)行的、使持有者有權以固定價格購入固定數(shù)量該企業(yè)普通股的認股權證等權益工具，就屬于企業(yè)所有者權益的組成部分。企業(yè)發(fā)行金融工具，應當按照該金融工具的實質，以及金融資產、金融負債和權益工具的定義，在初始確認時將該金融工具或其組成部分確認為金融資產、金融負債或權益工具。通常情況下，企業(yè)比較容易分辨所發(fā)行金融工具還是金融負債，但也會遇到比較復雜的情況。企業(yè)發(fā)行金融工具時，如果該工具

15、合同條款中沒有包括在潛在不利條件下與其他單位交換金融資產或金融負債的合同義務，那么該工具應確認為權益工具。如果該工具將來須用或可用自身權益工具進行結算，還需要繼續(xù)區(qū)分不同情況進行判斷。如果該工具是非衍生工具，且企業(yè)沒有義務交付非固定數(shù)量的自身權益工具進行結算，那么該工具應確認為權益工具；如果過該工具是衍生工具，且企業(yè)只有通過交付固定數(shù)量的自身權益工具，換取固定數(shù)額的現(xiàn)金或其它金融資產進行核算沒，那么該工具也應確認為權益工具。（八）與計入所有者權益相關的所得稅遞延所得稅是指按照所得稅準則規(guī)定當期應予以確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的金額，即遞延所得稅資產及遞延所得稅負債當期的發(fā)生額的綜合結

16、果，但不包括計入所有者權益的交易或事項的所得稅影響。用公式表示即為：遞延所得稅=（遞延所得稅負債的期末余額-遞延所得負債的期初余額）-（遞延所得稅資產的期末余額-遞延所得稅資產的期初余額）應予以說明的是企業(yè)應確認遞延所得稅資產和遞延所得稅負債產生的遞延所得稅，一般應計入所得稅費用但以下兩種情況除外：意識某項交易或事項按照會計準則規(guī)定應計入所有者權益的，由該交易或事項產生的遞延所得稅資產或者遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權益，不構成利潤表中的遞延所得稅費用。某企業(yè)持有可供出售金融資產，成本500萬元，會計期末，其公允價值為600萬元，該企業(yè)適用的所得稅率為25%。除該事項外，該企業(yè)不存在其

17、他會計與稅收之間的差異，且遞延所得稅資產和遞延所得稅負債不存在期初余額。會計期末在確認100萬元的公允價值變動時，帳務處理為：借：可供出售金融資產 1000000貸：資本公積其他資本公積 1000000確認應納稅暫時性差異所得稅影響時，帳務處理：借：資本公積其他資本公積 250000貸：遞延所得稅負債 250000四、直接計入當期損益的利得和損失（一）處置非流動資產1、固定資產的處理企業(yè)出售、轉讓、報廢固定資產或發(fā)生固定資產的毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產一般通過“固定資產清理”科目進行核算。企業(yè)因出售、轉讓、報廢或毀損、對外投資、非貨幣性資產交換、債

18、務重組等處置固定資產，其會計處理一般經過以下幾個步驟：(1)固定資產轉入清理(2)發(fā)生清理費用(3)出售收入和殘料等的處理(4)保險賠償?shù)奶幚?5)清理凈損益的處理。有關會計分錄處理如下：借：固定資產清理累計折舊 固定資產減值準備貸：固定資產借：固定資產清理貸：銀行存款應交稅費借：銀行存款貸：固定資產清理借：營業(yè)外支出處理非流動資產損失貸：固定資產清理2、無形資產的處理企業(yè)出售某項無形資產，表明企業(yè)放棄無形資產的所有權，應將所取得的價款與該無形資產賬面價值的差額計入當期損益。出售無形資產時，應按照實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按已計提的“累計攤銷”科目，原已計提減值準備的，借記“無形

19、資產減值準備”科目，按應支付的相關稅費，貸記“應交稅費”等科目，按其賬面余額，貸記“無形資產”，按其差額，貸記“營業(yè)外收入處置非流動資產利得”科目或借記“營業(yè)外支出處置非流動資產損失”科目。（二）以公允價值計量的非貨幣性資產的交換非貨幣性資產交換具有商業(yè)實質且公允價值能夠可靠計量的，應當以換出資產的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，除非有確鑿證據(jù)表明換入資產的公允價值比換出資產的公允價值更可靠。在公允價值計量的情況下不論是否涉及到補價，只要換出的公允價值與其賬面價值不相同，就一定會涉及到損益的確認，因為非貨幣性資產的交換損益通常是換出資產公允價值與換出資產賬面價值的差額，通過非貨幣

20、性資產交換予以實現(xiàn)。換出資產為存貨的，應視同銷售處理，根據(jù)企業(yè)會計準則第14號收入按照公允價值確認銷售收入，同時結轉銷售成本，相當于按照公允價值確認的收入和賬面價值結轉的成本之間的差額，也即換出資產公允價值和換出資產的賬面價值的差額，在利潤表中作為營業(yè)利潤的構成部分予以列示 換出資產為固定資產、無形資產的，換出資產公允價值和換出資產賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。換出資產為長期股權投資、可供出售金融資產的，換出資產的公允價值和換出資產賬面價值的差額計入投資收益。（三）政府補助政府補助通常包括以下三種情況財政撥款、財政貼息、稅收返還。從理論上講，政府補助有兩種會計處理方法：收益法與資

21、本法。我們這里只討論收益法。所謂收益法是將政府補助計入當期收益或遞延收益；所謂資本法是將政府補助計入所有者權益 ，收益法又有兩種具體的方法：總額法與凈額法?？傤~法是在確認政府補助時將其全額計入收益，而不是作為相關資產賬面余額或者費用的扣減，凈額法是將政府補助確認為對相關資產賬面余額或者所補償費用的扣減。政府補助準則要求采用的是收益法中的總額法，以便更真實、完整地反映政府補助的相關信息。與收益法相關的政府補助應當在其補償?shù)南嚓P費用或損失發(fā)生的期間計入當期損益，即：用于補償企業(yè)以后期間費用或損失的，在取得時先確認為遞延收益，然后再確認相關費用的期間計入當期營業(yè)外收入；用于補償企業(yè)已放生費用或損失的

22、，取得時直接計入當期營業(yè)外收入。企業(yè)在日?；顒又邪凑展潭ǖ亩~標準取得的政府補助，（四）固定資產盤虧固定資產盤虧造成的損失，應當計入當期損益，企業(yè)在財產清查中的固定資產，按盤虧固定資產的賬面價值借記“待處理財產損益待處理固定資產損益”按已計提的累計折舊，借記累計折舊科目，按已計提的減值準備，借記“固定資產減值準備”科目，按固定資產原價，貸記“固定資產”科目。按管理權限報經批準后處理時，按可收回的保險賠償或過失人賠償，借記“其他應收款”科目，按應計入營業(yè)外支出的金額，借記“營業(yè)外支出盤虧損失”科目，貸記“待處理財產損益”科目。甲公司年末對固定資產進行清查時，發(fā)現(xiàn)丟失一臺冷凍設備。該設備原價為52

23、000元，已計提折舊20000元，并已計提減值準備12000元，經查設備丟失的原因在于保管不善，經批準，由保管員賠償5000元。有關會計處理如下：發(fā)現(xiàn)冷凍設備丟失時借：待處理財產損益 20000累計折舊 20000固定資產減值準備 12000貸：固定資產 52000經批準后借：其他應收款 5000營業(yè)外支出盤虧損失 15000貸：待處理財產損益 20000（五）債務重組損益?zhèn)鶆罩亟M是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項。債務重組主要有以下幾種方式：1、以財產清償債務債務人以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當將重組的賬面價值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認為

24、債務重組利得，作為營業(yè)外收入，計入當期損益，其中，相關重組債務應當滿足金融負債終止確認的條件時應予以終止確認。債務人以現(xiàn)金清償債務的，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額確認為債務重組損失，作為營業(yè)外支出，計入當期損益，其中，相關重組債權應當在滿足金融資產終止確認時予以終止確認。重組債權已經計提減值準備的，應當先將上述差額沖減已計提的減值準備，沖減后仍有損失的，計入營業(yè)外支出（債務重組損失）；沖減后減值準備仍有余額的應予以轉回并抵減當期資產減值損失。債務人以非現(xiàn)金方式清償某項債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產的公允價值之間的差額確認為重組利得，作為營業(yè)外收

25、入，計入當期損益，其中，相關的非現(xiàn)金資產的公允價值與其賬面價值的差額作為轉讓資產的損益，計入當期損益。2、債務轉增資本債務人將債務轉增資本，即債務人將債權轉為股權。在這種方式下，債權人應將重組債權的賬面余額與因放棄債權而享有的股權的公允價值之間的差額，先沖減已計提的減值準備，減值準備不足以沖減的部分，或未計提減值準備的，將該差額確認為債務重組損失。同時，債權人應當將因放棄債權而享有的股權按照公允價值計量。發(fā)生的相關稅費，分別按照長期股權投資或者金融工具確認和計量的規(guī)定進行處理。3、修改其他償債條件（1）不附或有條件的債務重組已修改其他債務條件進行債務重組，如修改后的債務條件不涉及或有應收金額，

26、則債權人應當將修改其他債務條件后的債權的公允價值作為重組后的債權的賬面價值，重組債權的賬面余額與重組后債權賬面價值之間的差額確認為債務重組損失，計入當期損益。如果債權人已對該項債權計提了減值準備，應當先沖減已計提的減值準備。（2）附有條件的債務重組附有條件的債務重組是指在債務重組的協(xié)議中附或有條件的重組。債務人應將該或有應付金額確認為預計負債。重組債務的賬面價值與重組后債務的入賬價值和預計負債金額之和的差額作為債務重組利得。計入營業(yè)外收入。需要說明的是，在附或有支出的債務重組方式下債務人應當在期末，按照或有事項確認和計量的要求，確定其最佳估計數(shù)，期末所確定的最佳估計數(shù)與原預計數(shù)的差額，計入當期損益。（六）接受捐贈和對外捐贈捐贈利得，指企業(yè)接受捐贈產生的利得。公益性捐贈支出，指企業(yè)對外進行公益性捐贈發(fā)生的支出。企業(yè)人應當通過“營業(yè)外收入”和“營業(yè)外支出”科目核算營業(yè)外收入和營業(yè)外支出的取得支出和結轉情況。該科目可按照營業(yè)外收入和營業(yè)外支出項目進行明細核算。期末，應將該科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后該科目無余額。（七）支付罰款和收到罰款企業(yè)支付罰款包括向稅務部門支付