高財?shù)?章企業(yè)所得稅會計(3)

1、Chapter 9 企業(yè)所得稅會計高級財務(wù)會計Group 1 曾華裔 宋珂 李沐軒IMCSection 1. Section 1. 所得稅會計概述所得稅會計概述Section 2. Section 2. 資產(chǎn)負債表債務(wù)法下的資產(chǎn)負債表債務(wù)法下的 所得稅會計處理所得稅會計處理Section 3. Section 3. 所得稅會計處理的演變所得稅會計處理的演變Section 4. Section 4. 所得稅會計對企業(yè)合并的影響所得稅會計對企業(yè)合并的影響目錄 CONTENTSIMC所得稅會計概述Section 1IMC 在經(jīng)濟領(lǐng)域，會計和稅收是兩個不同的分支，分別遵循不同的原則，規(guī)范不同的對象。會

2、計遵循的是企業(yè)會計準(zhǔn)則，稅收遵循的是國家制定的稅收法規(guī)。由此，往往導(dǎo)致資產(chǎn)、負債的賬面價與其計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生差異。 因此，如何處理這種差異，是所得稅會計研究的主要問題。1.1 1.1 背景介紹背景介紹IMC1.2兩組概念兩組概念 會計收益vs.應(yīng)稅收益 永久性差異vs.暫時性差異IMC應(yīng)稅收益會計收益 通過調(diào)整會計準(zhǔn)則和稅法規(guī)定在收入和費用的確認(rèn)范圍、確認(rèn)時間上在收入和費用的確認(rèn)范圍、確認(rèn)時間上都有可能不同，這樣就使得稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間產(chǎn)生差異。 根據(jù)會計準(zhǔn)則和制度所確 認(rèn)的收入和費用的差額 企業(yè)內(nèi)財務(wù)會計核算的進 入財務(wù)報表的收益企業(yè)根據(jù)稅法的規(guī)定所確認(rèn)的收入總額和準(zhǔn)予扣除的費用

3、的差額，又稱為應(yīng)納稅所得額企業(yè)內(nèi)所得稅會計核算應(yīng)納所得稅的依據(jù)IMC如：發(fā)給員工使用的自造商品 建造固資領(lǐng)用的自造商品如：會計準(zhǔn)扣，稅法不準(zhǔn)扣如：國債利息收入治理三廢污染的收益 永久性差異是指某一會計期間，由于會計準(zhǔn)則和稅法在計算收益、費用 或損失時的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計利潤與納稅所得之間的差異。 永久性差異不會隨時間的推移而消除。會計算收，稅法不算收會計不算收，稅法算收 稅收滯納金 罰款、罰金 三類主要永久性差異：IMC 如：資產(chǎn)減值損失如：房地產(chǎn)企業(yè)的預(yù)收款項會計后期收，稅法當(dāng)期收如：權(quán)益法核算長投時，會計當(dāng)期按應(yīng)享有份額確認(rèn)收益，稅法按得到分配盈利時確認(rèn) 暫時性差異是資產(chǎn)負債表債務(wù)

4、法下的概念，是指資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差異。暫時性差異直接導(dǎo)致了企業(yè)形成遞延所得稅資產(chǎn)和負債，而且隨著時間的推移會逐漸消除。會計當(dāng)期收，稅法后期收會計當(dāng)期扣，稅法后期扣四類主要暫時性差異：會計后期扣，稅法當(dāng)期扣如：某些類型的固資折舊，稅法可采用加速折舊法，而會計采用平均年限法IMC1.3 當(dāng)期所得稅的計算當(dāng)期所得稅的計算 企業(yè)在計算應(yīng)納所得稅時，以稅前會計為基礎(chǔ)，按照稅法調(diào)整算出應(yīng)納稅額。 計算公式： 應(yīng)納稅所得額稅前會計利潤永久性差異暫時性差異彌補以前年度虧損 應(yīng)納稅額應(yīng)納稅所得額適用稅率減免稅額抵免稅額 IMC資產(chǎn)負債表債務(wù)法Section 2IMC2.1 資產(chǎn)負債表債務(wù)

5、法的思路和程序資產(chǎn)負債表債務(wù)法的思路和程序賬面價值計稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異遞延所得稅負債遞延所得稅資產(chǎn)當(dāng)期所得稅 資產(chǎn)負債表債務(wù)法的一般思路圖示IMC資產(chǎn)負債表債務(wù)法的一般程序為：ACCAStep 1. 確定其他資產(chǎn)和負債的賬面價值Step 2. 確定上述資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)Step 3. 比較賬面價值與計稅基礎(chǔ)，分別確 定應(yīng)納稅和可抵扣暫時性差異，據(jù)此 確定遞延所得稅負債和資產(chǎn)的期末余 額。將該期末余額與期初余額比較 確定本期發(fā)生額，從而確定本期遞延 所稅費用。Step 4. 計算當(dāng)期應(yīng)納稅所得額和當(dāng)期應(yīng)交 所得稅費用。Step 5. 算出確定利潤表中的所得稅費用。IMC2.

6、2 計稅基礎(chǔ)和暫時性差異計稅基礎(chǔ)和暫時性差異 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅 所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即某一項 資產(chǎn)在未來期間計稅時按照稅法規(guī)定可以稅前抵扣的金額。 初始確認(rèn)時：計稅基礎(chǔ)一般為取得成本 在持續(xù)持有的過程中：計稅基礎(chǔ)為取得成本已稅前扣除的金額IMC幾種資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)示例： 1.初始確認(rèn)時：計稅基礎(chǔ)一般等于固定資產(chǎn)賬 面價值 2.后續(xù)計量時：計稅基礎(chǔ)與固資賬面價值主要 發(fā)生如下差異： 因使用折舊年限和方法的差異 因計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的差異 固定資產(chǎn)IMC 1.除內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)外,初始確認(rèn)入賬金額一般等于其計稅基礎(chǔ)

7、。 2.內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，研究階段費用化，開發(fā)階段符合條件后資本化。符合“三新”的項目，未形成無形資產(chǎn)的，在發(fā)生當(dāng)期按150%稅前扣除；形成無形資產(chǎn)的，按成本的150%攤銷。計稅基礎(chǔ)=成本150%. 3.后續(xù)計量時，對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，會計不要求攤銷，每期末進行減值測試。計稅時按規(guī)定的攤銷額稅前扣除，但計提的減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除，計稅基礎(chǔ)與賬面價值發(fā)生差異。計稅基礎(chǔ)=成本-攤銷額。 無形資產(chǎn)IMC 1. 持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額；實際處置時，價款扣除歷史成本后的差額計入處置期間的應(yīng)納稅所得額。 2. 持有期間的計稅基礎(chǔ)為初始計量成本，從而在公允價值變動中，

8、與賬面價值發(fā)生差異。以公允價 值計量的金融資產(chǎn)IMC 1.投資性房地產(chǎn)： 成本模式下，賬面價值與計稅基礎(chǔ)的確定與固 資、無形資產(chǎn)相同； 公允模式下，賬面價值按公允價值調(diào)整，計稅 基礎(chǔ)的確定與固資、無形資產(chǎn)相同。 2.其他計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)： 計稅基礎(chǔ)不隨提取減值準(zhǔn)備而變化，在計提資 產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，與賬面價值之間發(fā)生差異。 其他資產(chǎn)IMC2.2 計稅基礎(chǔ)和暫時性差異計稅基礎(chǔ)和暫時性差異 “負債的計稅基礎(chǔ)”是指負債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅 所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。 一般類的負債：計稅基礎(chǔ)即為賬面價值。 某些類的負債：其確認(rèn)可能影響企業(yè)的稅前收益，進而影響不同 期間的應(yīng)納稅所

9、得額，使得計稅基礎(chǔ)與賬面價值之間產(chǎn)生差額。IMC幾類負債的計稅基礎(chǔ)示例： 1.預(yù)計提供售后服務(wù)的支出在當(dāng)期確認(rèn)為費用， 同時確認(rèn)預(yù)計負債。一般情況下，于實際發(fā)生 時在稅前扣除，計稅基礎(chǔ)為零。 2.某些情況下，有些事項的預(yù)計負債均不允許 稅前扣除，此類預(yù)計負債計稅基礎(chǔ)等于賬面價 值。 預(yù)計負債IMC 1.預(yù)收款項不符合收入確認(rèn)條件，作為負債， 一般情況下，在未來期間可以稅前抵扣的金額 為零，計稅基礎(chǔ)等于賬面價值。 2.某些情況下，預(yù)收款項產(chǎn)生時已計算交納所 得稅，未來可全額稅前扣除，計稅基礎(chǔ)為零。 預(yù)收賬款I(lǐng)MC 1.給職工提供的報酬等費用在未支付前確認(rèn)為 負債，在稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)時，允許稅前扣

10、除， 計稅基礎(chǔ)為零。 2.若應(yīng)付薪酬超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，超過的部分不允 許稅前扣除，產(chǎn)生負債的計稅基礎(chǔ)等于賬面價 值。應(yīng)付職工 薪酬IMC 1.與收益有關(guān)的政府補助，作為當(dāng)期的應(yīng)納稅 所得額或免稅，不會形成暫時性差異。 2.與資產(chǎn)有關(guān)的政府補助，于取得時確認(rèn)為遞 延收益，形成負債。 若該項政府補助免稅，則賬面價值等于計稅 基礎(chǔ)；若該項政府補助作為應(yīng)納所得額，則稅 前扣除，即計稅基礎(chǔ)為零。 政府補助IMC 1.如罰款、滯納金等，在未支付前作為費用， 同時作為負債反映。 2.罰款、滯納金不允許稅前扣除，其計稅基礎(chǔ) 等于賬面價值。 其他負債IMC 暫時性差異分類示圖暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異資產(chǎn)的賬面價值

11、計稅基礎(chǔ)負債的賬面價值計稅基礎(chǔ)可抵扣暫時性差異資產(chǎn)的賬面價值計稅基礎(chǔ)負債的賬面價值計稅基礎(chǔ)特殊項目的暫時性差異IMC2.3 遞延所得稅資產(chǎn)和負債的確認(rèn)與計量遞延所得稅資產(chǎn)和負債的確認(rèn)與計量確認(rèn)和計算遞延所得稅資產(chǎn)和負債時注意的要點： 1. 遞延所得稅負債產(chǎn)生于應(yīng)納稅暫時性差異，遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于可 抵扣暫時性差異。 2. 企業(yè)對交易中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和負債的例外情況。 3. 企業(yè)對與子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資中確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和 負債的例外情況。 4. 計算遞延所得稅資產(chǎn)和負債適用的稅率問題。 5. 無論暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)和負債均不要求折現(xiàn)。IMC遞延所得稅資產(chǎn)和

12、負債的確認(rèn)和處理示圖IMC 重要公式： 遞延所得稅費用 =（遞延所得稅負債的期末余額-其期初余額）-（遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額-其期初余額） 應(yīng)納稅所得額 = 會計利潤+計入利潤表但計稅時不允許稅前扣除的費用計入利潤表的費用與可予稅前抵扣金額的差額計入利潤表的收入與應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的收入的差額-稅法規(guī)定的不征稅收入其他需要調(diào)整的因素 當(dāng)期所得稅費用 = 當(dāng)期應(yīng)交所得稅應(yīng)納稅所得額適用的所得稅稅率 所得稅費用 = 當(dāng)期所得稅遞延所得 注意要點： 牢記產(chǎn)生的遞延所得稅不計入所得稅費用的兩種特殊情況。2.4 遞延所得稅費用、當(dāng)期所得稅費用和所得稅費用IMC所得稅會計處理的演變Section 33.

13、1 所得稅會計處理方法的演進所得稅會計處理方法的演進123IMC 應(yīng)付稅款法 利潤表遞延法 利潤表債務(wù)法 資產(chǎn)負債表債務(wù)法近年我國所得稅會計處理方法演進示圖會計準(zhǔn)則重心的轉(zhuǎn)移增強會計信息可比性與國際會計準(zhǔn)則趨同 IMC所得稅會計處理類型應(yīng)付稅款法納稅影響會計法利潤表遞延法債務(wù)法利潤表債務(wù)法 資產(chǎn)負債表債務(wù)法 所得稅會計處理類型示圖IMC3.2 應(yīng)付稅款法、利潤表遞延法和利潤表債務(wù)法應(yīng)付稅款法、利潤表遞延法和利潤表債務(wù)法 應(yīng)付稅款法要求企業(yè)按稅法規(guī)定計算的納稅所得為依據(jù)計算應(yīng)繳納所得稅，并列作所得稅費用處理。 應(yīng)付稅款法對所得稅不進行跨期分?jǐn)?，對兩類差異不做區(qū)分，均當(dāng)期進行確認(rèn)。 應(yīng)付稅款法的特

14、點有： 當(dāng)期所得稅費用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅 利潤表中所得稅費用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅 不確認(rèn)時間性差異的所得稅影響，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負債 IMC 時間性差異和暫時性差異的區(qū)分 “遞延稅款”科目 利潤表遞延法是把本期由于時間性差異而產(chǎn)生的影響納稅的金額，保留到這一差異發(fā)生相反變化的以后期間予以轉(zhuǎn)銷。 利潤表債務(wù)法首先計算當(dāng)期所得稅費用，然后根據(jù)當(dāng)期所得稅費用 與當(dāng)期應(yīng)納稅額之間的差額，倒擠出本期發(fā)生的遞延稅款。 利潤表遞延法和利潤表債務(wù)法的共同特點有： 以利潤表為導(dǎo)向，強調(diào)“配比”原則 只確認(rèn)影響當(dāng)期利潤的時間性差異對所得稅的影響3.3 3.3 四種處理方法的比較四種處理方法的比較應(yīng)付稅款法與其余三

15、種會計處理方法的主要區(qū)別是：所得稅無跨期分?jǐn)?，不確認(rèn)遞延所得稅。 利潤表遞延法和利潤表債務(wù)法的主要區(qū)別在于：所得稅稅率發(fā)生 變化時，利潤表遞延法不需要對遞延稅款余額進行調(diào)整，而利潤 表債務(wù)法需要。在所得稅稅率不變時，這兩種方法處理相同。 資產(chǎn)負債表債務(wù)法與利潤表債務(wù)法和的共同點在于：兩者都是納 稅影響會計法的具體運用，都遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算要求。兩者 的不同點主要在于： 關(guān)注的財務(wù)報表不同 核算遞延所得稅的出發(fā)點不同 核算遞延所得稅的范圍不同 在財務(wù)報表上披露的信息不同 IMC 應(yīng)付稅款法 利潤表遞延法 利潤表債務(wù)法 資產(chǎn)負債表債務(wù)法是否永久性差異是否確認(rèn)時間性差異對未來所得稅的影響 稅率變動

16、或開征新稅時是否調(diào)整遞延稅款賬面余額是否按暫時性差異確認(rèn)遞延稅款 - - - - - - 項 目四種所得稅會計處理方法比較表IMC所得稅會計對企業(yè)合并的影響Section 4IMC4.1 企業(yè)合并及其分類企業(yè)合并及其分類 企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告 主體的交易或事項。 按照受否屬同一控制，企業(yè)合并分為： 同一控制下的企業(yè)合并、非同一控制下的企業(yè)合并兩種。 按照企業(yè)合并的方式，企業(yè)合并可分為： 吸收合并、新設(shè)合并和控股合并 三種。 IMC 吸收合并：合并方在企業(yè)合并中取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，并將有關(guān)資產(chǎn)負債并入合并方的賬簿和報表進行核算。 控股合并：合并方通過企

17、業(yè)合并交易或事項取得對被合并方的控制權(quán)， 合并方能夠主導(dǎo)被合并方的生產(chǎn)經(jīng)營決策并從中獲利，且被合并方仍 維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。 新設(shè)合并 : 參與合并的各方在企業(yè)合并后法人資格均被注銷，重新成立一家新企業(yè)，由新企業(yè)經(jīng)營。IMC4.2 同一控制下的企業(yè)合并中所得稅會計處理同一控制下的企業(yè)合并中所得稅會計處理 同一控制下的企業(yè)合并中，所得稅會計處理注意的要點有： 1.取得的資產(chǎn)和負債在合并日在被合并方按賬面價值計量。取得的凈 資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值的差額（即商譽）調(diào)整資 本公積或留存收益。 2.牢記企業(yè)重組的一般性稅務(wù)規(guī)定。 3.牢記企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)規(guī)定及其適用條件。 4.

18、同一控制下，被合并方的暫時性差異影響的金額，合并方確認(rèn)遞延 所得稅資產(chǎn)或負債，相關(guān)的遞延所得稅費用或收益調(diào)整資本公積。IMC4.3 非同一控制下的企業(yè)合并中所得稅會計處理非同一控制下的企業(yè)合并中所得稅會計處理 非同一控制下的企業(yè)合并中，所得稅會計處理注意的要點有： 1.取得的資產(chǎn)和負債在合并日在購買方按公允價值計量。 2.牢記企業(yè)重組的一般性稅務(wù)規(guī)定。 3.牢記企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)規(guī)定及其適用條件。 4.非同一控制下，被購買方的暫時性差異影響的金額，購買方確認(rèn)遞 延所得稅資產(chǎn)或負債，相關(guān)的遞延所得稅費用（或收益）調(diào)整商譽 或營業(yè)外收入（或留存收益）。IMC4.4 抵銷內(nèi)部交易產(chǎn)生的遞延所得稅抵

19、銷內(nèi)部交易產(chǎn)生的遞延所得稅 處理合并報表中因抵消內(nèi)部交易產(chǎn)生的遞延所得稅，要注意： 1.因抵消內(nèi)部交易導(dǎo)致的暫時性差異，在合并資產(chǎn)負債表中確認(rèn)遞延所得 稅資產(chǎn)或負債，在合并利潤表中調(diào)整所得稅費用。 2.與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。 3.編制合并財務(wù)報表時，將合并范圍內(nèi)的企業(yè)間的內(nèi)部未實現(xiàn)損益予以抵 銷。由此因企業(yè)價值發(fā)生變動帶來的暫時性差異，合并財務(wù)報表確認(rèn)其 所得稅影響。 IMC COPYRIGHT BYJAMESZENGIMC活動主題圖片或者表格文字說明內(nèi)容說明圖片或者表格文字說明內(nèi)容說明圖片或者表格文字說明內(nèi)容說明關(guān)鍵詞 +關(guān)鍵詞關(guān)鍵詞+ +關(guān)鍵詞七夕

20、將至關(guān)鍵詞+關(guān)鍵詞在此錄入標(biāo)題內(nèi)容活動背景圖片或者表格文字說明內(nèi)容說明圖片或者表格文字說明內(nèi)容說明圖片或者表格文字說明內(nèi)容說明PHOTO標(biāo)題內(nèi)容觸動傳播+線下活動在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容IMCPHOTOPHOTO1234在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容。IMC在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容。在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容。在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容在此錄入文字內(nèi)容。在此錄入標(biāo)題內(nèi)容IMC在此錄入標(biāo)題內(nèi)容數(shù)據(jù)指標(biāo)數(shù)據(jù)指標(biāo)5,300,759數(shù)據(jù)指標(biāo)數(shù)據(jù)指標(biāo)3,853,294數(shù)據(jù)指標(biāo)數(shù)據(jù)指標(biāo)3,681,176數(shù)據(jù)指標(biāo)數(shù)據(jù)指標(biāo)3,312,241數(shù)據(jù)說明