第六章股份支付會計(jì)

1、第六章第六章 股份支付會計(jì)股份支付會計(jì)第一節(jié)第一節(jié) 股份支付概述股份支付概述第二節(jié)第二節(jié) 股份支付的會計(jì)處理股份支付的會計(jì)處理第三節(jié)第三節(jié) 股份支付的特殊問題股份支付的特殊問題核心知識點(diǎn)：核心知識點(diǎn)： 各種結(jié)算形式股份支付的確認(rèn)與計(jì)量各種結(jié)算形式股份支付的確認(rèn)與計(jì)量12 第一節(jié)第一節(jié) 股份支付的含義與種類股份支付的含義與種類一、股份支付的含義與特征一、股份支付的含義與特征二、股份支付的分類二、股份支付的分類三、股份支付的環(huán)節(jié)與時(shí)點(diǎn)三、股份支付的環(huán)節(jié)與時(shí)點(diǎn)四、股份支付的可行權(quán)條件四、股份支付的可行權(quán)條件五、股份支付的作用五、股份支付的作用3 一、股份支付的含義與特征一、股份支付的含義與特征股份支

2、付的含義股份支付的含義股份支付，是股份支付，是“以股份為基礎(chǔ)的支付以股份為基礎(chǔ)的支付”的簡稱，是指企業(yè)為獲取職的簡稱，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。負(fù)債的交易。 本定義中的權(quán)益工具，根據(jù)本定義中的權(quán)益工具，根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號號金融工具確認(rèn)與計(jì)量金融工具確認(rèn)與計(jì)量，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同 ，其實(shí)質(zhì)就是指所有者，其實(shí)質(zhì)就是指所有者權(quán)益，而所有者權(quán)益中股份又

3、是其重要組成部分。權(quán)益，而所有者權(quán)益中股份又是其重要組成部分。4以股份期權(quán)為代表的股份支付制度以企業(yè)股份的價(jià)值作為支付的基以股份期權(quán)為代表的股份支付制度以企業(yè)股份的價(jià)值作為支付的基礎(chǔ)，并且其對員工績效的考察期通常很長（一般在礎(chǔ)，并且其對員工績效的考察期通常很長（一般在1年以上）、獎勵金年以上）、獎勵金額通常較為可觀，使得員工的利益同企業(yè)股份的價(jià)值、企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展額通常較為可觀，使得員工的利益同企業(yè)股份的價(jià)值、企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展有機(jī)聯(lián)系起來，從而有利于理順現(xiàn)代企業(yè)中委托代理關(guān)系下的利益分配有機(jī)聯(lián)系起來，從而有利于理順現(xiàn)代企業(yè)中委托代理關(guān)系下的利益分配關(guān)系，避免了經(jīng)營者、普通員工的短期行為，這使得股份

4、支付逐漸成為關(guān)系，避免了經(jīng)營者、普通員工的短期行為，這使得股份支付逐漸成為現(xiàn)代企業(yè)針對員工的主要的長期激勵方式?，F(xiàn)代企業(yè)針對員工的主要的長期激勵方式。 5企業(yè)通過授予職工股票期權(quán)、認(rèn)股權(quán)證等衍生工具或其他權(quán)益工具企業(yè)通過授予職工股票期權(quán)、認(rèn)股權(quán)證等衍生工具或其他權(quán)益工具以換取職工提供的服務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)對職工的激勵或補(bǔ)償，屬于職工薪酬以換取職工提供的服務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)對職工的激勵或補(bǔ)償，屬于職工薪酬的重要組成部分。由于股份支付是以權(quán)益工具的公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，的重要組成部分。由于股份支付是以權(quán)益工具的公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，因此因此企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第9 號號職工薪酬職工薪酬規(guī)定，以股份為基礎(chǔ)的薪

5、酬規(guī)定，以股份為基礎(chǔ)的薪酬適用適用企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號號股份支付股份支付。6 股份支付的特征股份支付的特征理解股份支付的定義，要把握以下幾個理解股份支付的定義，要把握以下幾個關(guān)鍵詞關(guān)鍵詞：職工或其他方、服：職工或其他方、服務(wù)、權(quán)益工具。務(wù)、權(quán)益工具。只有符合以下三個特征的交易才能按照股份支付進(jìn)行處理：只有符合以下三個特征的交易才能按照股份支付進(jìn)行處理：股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易。股份支付是企業(yè)與職工或其他方之間發(fā)生的交易。 股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易。股份支付是以獲取職工或其他方服務(wù)為目的的交易。 股份支付交易的對價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具的價(jià)

6、值密切相股份支付交易的對價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具的價(jià)值密切相關(guān)。對價(jià)的特殊性可以說是股份支付的顯著特征。關(guān)。對價(jià)的特殊性可以說是股份支付的顯著特征。 職工或其他方為企業(yè)提供了服務(wù)，企業(yè)以股份的形式支付代價(jià)。職工或其他方為企業(yè)提供了服務(wù)，企業(yè)以股份的形式支付代價(jià)。 企業(yè)在這個交易中獲取了企業(yè)在這個交易中獲取了其職工或其它方提供的服務(wù)（可以作為其職工或其它方提供的服務(wù)（可以作為當(dāng)期費(fèi)用當(dāng)期費(fèi)用處理）或取得這些服務(wù)的權(quán)利（可以作為處理）或取得這些服務(wù)的權(quán)利（可以作為資產(chǎn)資產(chǎn)處處理）。企業(yè)獲取這些服務(wù)或權(quán)利的目的是將其用于企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營，不是為了轉(zhuǎn)手獲利等。理）。企業(yè)獲取這些服務(wù)或權(quán)利的目的是將

7、其用于企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營，不是為了轉(zhuǎn)手獲利等。二、股份支付的種類二、股份支付的種類按分享權(quán)益的類型不同劃分按分享權(quán)益的類型不同劃分按分享權(quán)益的類型不同劃分，股份支付可以分為股份增值權(quán)、模按分享權(quán)益的類型不同劃分，股份支付可以分為股份增值權(quán)、模擬股票、股票期權(quán)、限制性股票計(jì)劃、業(yè)績股份、業(yè)績單位、延期支擬股票、股票期權(quán)、限制性股票計(jì)劃、業(yè)績股份、業(yè)績單位、延期支付計(jì)劃、股份獎勵、管理層收購等。付計(jì)劃、股份獎勵、管理層收購等。按支付結(jié)算方式的不同劃分按支付結(jié)算方式的不同劃分企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第11號號股份支付股份支付第二條規(guī)定，根據(jù)股份支第二條規(guī)定，根據(jù)股份支付的方式，股份支付分為以權(quán)益結(jié)算

8、的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份付的方式，股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。支付。8二、股份支付的種類二、股份支付的種類l以權(quán)益結(jié)算的股份支付以權(quán)益結(jié)算的股份支付l以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付是指企業(yè)是指企業(yè)為獲得服務(wù)而以為獲得服務(wù)而以股份或其他權(quán)益股份或其他權(quán)益工具作為對價(jià)進(jìn)工具作為對價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。行結(jié)算的交易。限制性股票限制性股票股票期權(quán)股票期權(quán) 是指企業(yè)為獲取服是指企業(yè)為獲取服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其務(wù)而承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的義務(wù)的交易。的義務(wù)的交易。 模擬股票模擬股票現(xiàn)金股票增值權(quán)

9、現(xiàn)金股票增值權(quán) 9 三、股份支付的環(huán)節(jié)與時(shí)點(diǎn)三、股份支付的環(huán)節(jié)與時(shí)點(diǎn) 典型的股份支付通常涉及四個主要環(huán)節(jié)：授予環(huán)節(jié)、等待可行權(quán)環(huán)典型的股份支付通常涉及四個主要環(huán)節(jié)：授予環(huán)節(jié)、等待可行權(quán)環(huán)節(jié)、行權(quán)環(huán)節(jié)和出售環(huán)節(jié)。節(jié)、行權(quán)環(huán)節(jié)和出售環(huán)節(jié)。 授予日授予日可行權(quán)日可行權(quán)日 行權(quán)日行權(quán)日 失效日失效日 出售日出售日等待期（行權(quán)限制期）等待期（行權(quán)限制期）禁售期禁售期授予日，是指股份支授予日，是指股份支付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。付協(xié)議獲得批準(zhǔn)的日期。 可行權(quán)日是指可行權(quán)條件得到滿足，可行權(quán)日是指可行權(quán)條件得到滿足，職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具職工或其他方具有從企業(yè)取得權(quán)益工具或現(xiàn)金權(quán)利的日期。有的股份支

10、付協(xié)議或現(xiàn)金權(quán)利的日期。有的股份支付協(xié)議是一次性可行權(quán)，有的則是分批可行權(quán)。是一次性可行權(quán)，有的則是分批可行權(quán)。 行權(quán)日是指職工和其他方行使行權(quán)日是指職工和其他方行使權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。權(quán)利、獲取現(xiàn)金或權(quán)益工具的日期。 出售日是指股票的持有人將出售日是指股票的持有人將行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售行使期權(quán)所取得的期權(quán)股票出售的日期。的日期。 失效日是指權(quán)利失效的日期。失效日是指權(quán)利失效的日期。行權(quán)有有效期間，在此期間均可行權(quán)有有效期間，在此期間均可以行權(quán)，有效期的最后一天，即以行權(quán)，有效期的最后一天，即為失效日。為失效日。行權(quán)有效期行權(quán)有效期10 四、股份支付的可行權(quán)條件四、股份支付

11、的可行權(quán)條件服務(wù)期限條件服務(wù)期限條件可行權(quán)條件可行權(quán)條件業(yè)績條件業(yè)績條件指職工完成規(guī)定服指職工完成規(guī)定服務(wù)期間才可行權(quán)的條件。務(wù)期間才可行權(quán)的條件。 指企業(yè)達(dá)到特定指企業(yè)達(dá)到特定業(yè)績目標(biāo)職工才可行業(yè)績目標(biāo)職工才可行權(quán)的條件。權(quán)的條件。市場條件市場條件非市場條件非市場條件指行權(quán)價(jià)格、可指行權(quán)價(jià)格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場價(jià)性與權(quán)益工具的市場價(jià)格相關(guān)的業(yè)績條件，不格相關(guān)的業(yè)績條件，不影響企業(yè)對預(yù)計(jì)可行權(quán)影響企業(yè)對預(yù)計(jì)可行權(quán)情況的估計(jì)。情況的估計(jì)。 除市場條件之外除市場條件之外的其他業(yè)績條件，影的其他業(yè)績條件，影響企業(yè)對預(yù)計(jì)可行權(quán)響企業(yè)對預(yù)計(jì)可行權(quán)情況的估計(jì)。情況

12、的估計(jì)。 五、股份支付的作用五、股份支付的作用股份支付的積極作用主要體現(xiàn)在以下幾個方面：股份支付的積極作用主要體現(xiàn)在以下幾個方面：降低企業(yè)代理成本降低企業(yè)代理成本提升企業(yè)經(jīng)營業(yè)績提升企業(yè)經(jīng)營業(yè)績提高員工的工作積極性提高員工的工作積極性吸引、留住高素質(zhì)人才吸引、留住高素質(zhì)人才然而，任何事物都有其兩面性。股份支付盡管具備上述積極作用，然而，任何事物都有其兩面性。股份支付盡管具備上述積極作用，但是，如果一旦在設(shè)計(jì)、實(shí)施、監(jiān)管環(huán)節(jié)出現(xiàn)漏洞、舞弊，其消極影但是，如果一旦在設(shè)計(jì)、實(shí)施、監(jiān)管環(huán)節(jié)出現(xiàn)漏洞、舞弊，其消極影響也是值得警惕的。響也是值得警惕的。12 第二節(jié)第二節(jié) 股份支付的會計(jì)處理股份支付的會計(jì)處

13、理一、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量一、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量二、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量二、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量三、兩種股份支付的綜合比較三、兩種股份支付的綜合比較四、股份支付的信息披露四、股份支付的信息披露13 一、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量一、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量換取職工服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則換取職工服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則就確認(rèn)時(shí)點(diǎn)來看，換取職工服務(wù)的股份支付可以分為：就確認(rèn)時(shí)點(diǎn)來看，換取職工服務(wù)的股份支付可以分為：有等待期的股份支付有等待期的股份支付企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。在企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所

14、授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。在等待期等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。 授予后立即可行權(quán)的股份支付授予后立即可行權(quán)的股份支付應(yīng)在應(yīng)在授予日授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)按照權(quán)益工具的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公

15、積中的股本溢價(jià)。成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的股本溢價(jià)。 以權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量原則以權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量原則14換取其他方服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則換取其他方服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則l對于換取其他方服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所換取的服對于換取其他方服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所換取的服務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其他方服務(wù)在務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照其他方服務(wù)在取得日取得日的公允價(jià)值，將的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。l如果其他方服務(wù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，但權(quán)益工具的公允價(jià)值如果其他方

16、服務(wù)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，但權(quán)益工具的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在能夠可靠計(jì)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日服務(wù)取得日的公允價(jià)值，將取的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用。通過比較上述兩種情況的確認(rèn)和計(jì)量可以發(fā)現(xiàn)，換取其他方服務(wù)的通過比較上述兩種情況的確認(rèn)和計(jì)量可以發(fā)現(xiàn)，換取其他方服務(wù)的股份支付一般是以股份支付一般是以所取得服務(wù)的公允價(jià)值所取得服務(wù)的公允價(jià)值來確定計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或資產(chǎn)成來確定計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或資產(chǎn)成本的金額；而換取職工服務(wù)的股份支付是以本的金額；而換取職工服務(wù)的股份支付是以所支付股份的公允價(jià)值所支付股份的公允價(jià)值來確來確

17、定計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或資產(chǎn)成本的金額。定計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或資產(chǎn)成本的金額。15 二、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會計(jì)處理二、以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會計(jì)處理授予日授予日除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日不需要做會計(jì)處理。除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日不需要做會計(jì)處理。對于立即可行權(quán)的股份支付，其會計(jì)處理與可行權(quán)日的會計(jì)處理相同。對于立即可行權(quán)的股份支付，其會計(jì)處理與可行權(quán)日的會計(jì)處理相同。等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日對于以權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債對于以權(quán)益結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用

18、或資產(chǎn)成本，同時(shí)表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用或資產(chǎn)成本，同時(shí)確認(rèn)所有者權(quán)益。確認(rèn)所有者權(quán)益。 借：生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、研發(fā)支出、在建工程等借：生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、研發(fā)支出、在建工程等 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會計(jì)處理以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會計(jì)處理16可行權(quán)日可行權(quán)日在可行權(quán)日，也就是等待期結(jié)束，有權(quán)利參加行權(quán)的職工人數(shù)應(yīng)當(dāng)在可行權(quán)日，也就是等待期結(jié)束，有權(quán)利參加行權(quán)的職工人數(shù)應(yīng)當(dāng)確定，預(yù)計(jì)可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量也應(yīng)當(dāng)確定，這和未來實(shí)際可行權(quán)工確定，預(yù)計(jì)可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量也應(yīng)當(dāng)確定，這和未來

19、實(shí)際可行權(quán)工具的數(shù)量保持一致。具的數(shù)量保持一致。 可行權(quán)日之后可行權(quán)日之后對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本或?qū)τ跈?quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本或費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。17行權(quán)日行權(quán)日企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認(rèn)股本和股本溢價(jià)，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)等企業(yè)應(yīng)在行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，確認(rèn)股本和股本溢價(jià)，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認(rèn)的資本公積（其他資本公積）。待期內(nèi)確認(rèn)的資本公積（其他資本公積）。 借：銀行存款行權(quán)時(shí)收到的款項(xiàng)借：銀行存款行權(quán)時(shí)收到的款項(xiàng) 資本公積資本公積其他資本公積結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認(rèn)的資本公積其他資本公積結(jié)轉(zhuǎn)等待期內(nèi)確認(rèn)

20、的資本公積貸：股本轉(zhuǎn)換成的股本數(shù)貸：股本轉(zhuǎn)換成的股本數(shù) 資本公積資本公積股本溢價(jià)差額股本溢價(jià)差額18 以權(quán)益結(jié)算的股份支付的應(yīng)用舉例以權(quán)益結(jié)算的股份支付的應(yīng)用舉例附服務(wù)年限的權(quán)益結(jié)算的股份支付附服務(wù)年限的權(quán)益結(jié)算的股份支付例例65MM公司為上市公司。公司為上市公司。208年年12月，月，MM公司董事會批準(zhǔn)公司董事會批準(zhǔn)了一項(xiàng)股份支付協(xié)議。協(xié)議規(guī)定，了一項(xiàng)股份支付協(xié)議。協(xié)議規(guī)定，210年年1月月1日，公司向其日，公司向其400名管理名管理人員每人授予人員每人授予1,000份股票期權(quán)，這些管理人員必須從份股票期權(quán)，這些管理人員必須從210年年1月月1日起在日起在公司連續(xù)服務(wù)公司連續(xù)服務(wù)3年，服務(wù)期

21、滿時(shí)才能夠以每股年，服務(wù)期滿時(shí)才能夠以每股5元的價(jià)格購買元的價(jià)格購買1,000 股股MM公司股票。公司估計(jì)該期權(quán)在授予日（公司股票。公司估計(jì)該期權(quán)在授予日（210年年1月月1日）的公允價(jià)值為日）的公允價(jià)值為12元人民幣。元人民幣。第一年有第一年有40名管理人員離開名管理人員離開MM公司，該公司估計(jì)三年中離開的管公司，該公司估計(jì)三年中離開的管理人員比例將達(dá)到理人員比例將達(dá)到20%。第二年又有第二年又有20名管理人員離開公司，公司將估計(jì)的管理人員離開比名管理人員離開公司，公司將估計(jì)的管理人員離開比例修正為例修正為15%。第三年又有第三年又有30 名管理人員離開。名管理人員離開。第四年末（第四年末（

22、213年年12月月31日），有日），有30名管理人員放棄了股票期權(quán)。名管理人員放棄了股票期權(quán)。第五年末（第五年末（214年年12月月31日），剩余日），剩余280名管理人員全部行權(quán)，名管理人員全部行權(quán)，MM公司股票面值為每股公司股票面值為每股1元，管理人員以每股元，管理人員以每股5元購買。元購買。19根據(jù)上述資料，根據(jù)上述資料，MM公司所作的會計(jì)處理如下：公司所作的會計(jì)處理如下：計(jì)算費(fèi)用和資本公積（計(jì)算過程如下表）計(jì)算費(fèi)用和資本公積（計(jì)算過程如下表）年份年份計(jì)計(jì) 算算當(dāng)期費(fèi)用當(dāng)期費(fèi)用累計(jì)費(fèi)用累計(jì)費(fèi)用210400（120%）1,00012131,280,0001,280,000211400（11

23、5%）1,00012231, 280,0001,440,0002,720,0002123101,000122,720,0001,000,0003,720,00020會計(jì)處理會計(jì)處理授予日授予日210年年1月月1日，授予日不做處理。日，授予日不做處理。等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日210年年12月月31日日借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 1,280,000 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 1,280,000211年年12月月31日日借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 1,440,000 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 1,440,000212年年12月月

24、31日日借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 1,000,000 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 1,000,00021可行權(quán)日及之后可行權(quán)日及之后 213年年12月月31日日不調(diào)整成本費(fèi)用和資本公積。不調(diào)整成本費(fèi)用和資本公積。214年年12月月31日日借：銀行存款借：銀行存款 1,400,000 （2801,0005） 資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積 3,720,000 貸：股本貸：股本 280,000 （2801,0001） 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 4,840,00022附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算的股份支付附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算的股份支付例例66212年年1月

25、月1日，日，MM公司為其公司為其200名管理人員每人授予名管理人員每人授予1,000份股票期權(quán)，其可行權(quán)條件為：份股票期權(quán)，其可行權(quán)條件為：212年年末，公司當(dāng)年凈利潤增年年末，公司當(dāng)年凈利潤增長率達(dá)到長率達(dá)到20；213年年末，公司年年末，公司212年年213年兩年凈利潤平均年兩年凈利潤平均增長率達(dá)到增長率達(dá)到15；214年年末，公司年年末，公司212年年214年三年凈利潤平年三年凈利潤平均增長率達(dá)到均增長率達(dá)到10。每份期權(quán)在。每份期權(quán)在212年年1月月1日的公允價(jià)值為日的公允價(jià)值為20元。元。212年年12月月31日，凈利潤增長了日，凈利潤增長了18，同時(shí)有，同時(shí)有16名管理人員離開，名

26、管理人員離開，公司預(yù)計(jì)公司預(yù)計(jì)213年將以同樣速度增長，即年將以同樣速度增長，即212年年213年兩年凈利潤年兩年凈利潤平均增長率能夠達(dá)到平均增長率能夠達(dá)到18，因此預(yù)計(jì)，因此預(yù)計(jì)213年年12月月31日可行權(quán)。另外，日可行權(quán)。另外，預(yù)計(jì)第二年又將有預(yù)計(jì)第二年又將有16名管理人員離開公司。名管理人員離開公司。213年年12月月31日，公司凈利潤僅增長了日，公司凈利潤僅增長了10，但公司預(yù)計(jì)，但公司預(yù)計(jì)212年年214年三年凈利潤平均增長率可達(dá)到年三年凈利潤平均增長率可達(dá)到12，因此預(yù)計(jì)，因此預(yù)計(jì)214年年12月月31日將可行權(quán)。另外，實(shí)際有日將可行權(quán)。另外，實(shí)際有20名管理人員離開，預(yù)計(jì)第三年

27、將有名管理人員離開，預(yù)計(jì)第三年將有24名名管理人員離開公司。管理人員離開公司。214年年12月月31日，公司凈利潤增長了日，公司凈利潤增長了8，三年平均增長率為，三年平均增長率為12，滿足了可行權(quán)條件（即三年凈利潤平均增長率達(dá)到，滿足了可行權(quán)條件（即三年凈利潤平均增長率達(dá)到10）。當(dāng)年有）。當(dāng)年有16名管理人員離開。名管理人員離開。23分析分析按照股份支付會計(jì)準(zhǔn)則，本例中的可行權(quán)條件是一項(xiàng)非市按照股份支付會計(jì)準(zhǔn)則，本例中的可行權(quán)條件是一項(xiàng)非市場業(yè)績條件。場業(yè)績條件。第一年年末，雖然沒能實(shí)現(xiàn)凈利潤增長第一年年末，雖然沒能實(shí)現(xiàn)凈利潤增長20的要求，但公司預(yù)計(jì)下的要求，但公司預(yù)計(jì)下年將以同樣的速度增

28、長，因此能實(shí)現(xiàn)兩年平均增長年將以同樣的速度增長，因此能實(shí)現(xiàn)兩年平均增長15的要求。所以公的要求。所以公司將其預(yù)計(jì)等待期調(diào)整為司將其預(yù)計(jì)等待期調(diào)整為2 年。由于有年。由于有16名管理人員離開，公司同時(shí)調(diào)名管理人員離開，公司同時(shí)調(diào)整了期滿（兩年）后預(yù)計(jì)可行權(quán)期權(quán)的數(shù)量（整了期滿（兩年）后預(yù)計(jì)可行權(quán)期權(quán)的數(shù)量（2001616 ）。）。第二年年末，雖然兩年實(shí)現(xiàn)第二年年末，雖然兩年實(shí)現(xiàn)15增長的目標(biāo)再次落空，但公司仍然增長的目標(biāo)再次落空，但公司仍然估計(jì)能夠在第三年取得較理想的業(yè)績，從而實(shí)現(xiàn)估計(jì)能夠在第三年取得較理想的業(yè)績，從而實(shí)現(xiàn)3 年平均增長年平均增長10的目的目標(biāo)。所以公司將其預(yù)計(jì)等待期調(diào)整為標(biāo)。所

29、以公司將其預(yù)計(jì)等待期調(diào)整為3 年。由于第二年有年。由于第二年有20 名管理人員名管理人員離開，高于預(yù)計(jì)數(shù)字，因此公司相應(yīng)調(diào)整了第三年離開的人數(shù)（離開，高于預(yù)計(jì)數(shù)字，因此公司相應(yīng)調(diào)整了第三年離開的人數(shù)（200162024）。）。第三年年末，目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，實(shí)際離開人數(shù)為第三年年末，目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，實(shí)際離開人數(shù)為16人。公司根據(jù)實(shí)際情況人。公司根據(jù)實(shí)際情況確定累計(jì)費(fèi)用，并據(jù)此確認(rèn)了第三年費(fèi)用和調(diào)整。確定累計(jì)費(fèi)用，并據(jù)此確認(rèn)了第三年費(fèi)用和調(diào)整。24費(fèi)用和資本公積計(jì)算過程見表：費(fèi)用和資本公積計(jì)算過程見表： 費(fèi)用和資本公積計(jì)算過程表費(fèi)用和資本公積計(jì)算過程表單位：元單位：元 年份年份計(jì)計(jì) 算算當(dāng)期費(fèi)用當(dāng)期費(fèi)用累計(jì)費(fèi)用

30、累計(jì)費(fèi)用2 21212（20020016161616）1,0001,00020201 12 21,680,0001,680,0001,680,0001,680,0002 21313（200200161620202424）1,0001,00020202 23 31,680,0001,680,000186,666.67186,666.671,866,666.671,866,666.672 21414（200200161620201616）1,0001,00020201,866,666.671,866,666.671,093,333.331,093,333.332,960,0002,960,000會

31、計(jì)分錄如下：會計(jì)分錄如下：212年年1月月1日：日：授予日不作賬務(wù)處理。授予日不作賬務(wù)處理。25212年年12月月31日：日： 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 1,680,000 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 1,680,000213年年12月月31日：日： 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 186,666.67 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 186,666.67214年年12月月31日：日： 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 1,093,333.33 貸：資本公積貸：資本公積其他資本公積其他資本公積 1,093,333.33 26二、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的會計(jì)處理二、以現(xiàn)金

32、結(jié)算的股份支付的會計(jì)處理l在實(shí)際行權(quán)或者結(jié)算之前，以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付實(shí)質(zhì)上是企業(yè)欠職在實(shí)際行權(quán)或者結(jié)算之前，以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付實(shí)質(zhì)上是企業(yè)欠職工的一項(xiàng)負(fù)債。工的一項(xiàng)負(fù)債。l企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)情況的最佳估企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)情況的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資計(jì)為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入負(fù)債負(fù)債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動計(jì)入算日對

33、負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動計(jì)入公允價(jià)值變動損益公允價(jià)值變動損益。l對于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按對于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入負(fù)債負(fù)債，并，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動計(jì)入變動計(jì)入損益損益。以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量原則以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)與計(jì)量原則27二、以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的會計(jì)處理二、以現(xiàn)金結(jié)算的

34、股份支付的會計(jì)處理授予日授予日和權(quán)益結(jié)算的股份支付相同，除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)和權(quán)益結(jié)算的股份支付相同，除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日不做會計(jì)處理。在授予日不做會計(jì)處理。等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入成本或費(fèi)用成本或費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)負(fù)債。，同時(shí)確認(rèn)負(fù)債?，F(xiàn)金結(jié)算的股份支付在未結(jié)算前確認(rèn)為負(fù)債，這相當(dāng)于是欠職工的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付在未結(jié)算前確認(rèn)為負(fù)債，這相當(dāng)于是欠職工的薪酬薪

35、酬負(fù)債負(fù)債，這是和權(quán)益結(jié)算的股份支付較大的區(qū)別之一。，這是和權(quán)益結(jié)算的股份支付較大的區(qū)別之一。借：生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、研發(fā)支出、借：生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、研發(fā)支出、 在建工程、銷售費(fèi)用等在建工程、銷售費(fèi)用等 貸：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付會計(jì)處理以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付會計(jì)處理28可行權(quán)日可行權(quán)日在可行權(quán)日，也就是等待期結(jié)束，有權(quán)利參加行權(quán)的職工人數(shù)應(yīng)當(dāng)在可行權(quán)日，也就是等待期結(jié)束，有權(quán)利參加行權(quán)的職工人數(shù)應(yīng)當(dāng)確定，預(yù)計(jì)應(yīng)付職工薪酬也應(yīng)當(dāng)確定，這和未來實(shí)際應(yīng)支付金額保持一確定，預(yù)計(jì)應(yīng)付職工薪酬也應(yīng)當(dāng)確定，這和未來實(shí)際應(yīng)支付金額保持一致。因此，

36、可行權(quán)日的會計(jì)處理和等待期內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債表日處理一樣，致。因此，可行權(quán)日的會計(jì)處理和等待期內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債表日處理一樣，只是只是應(yīng)付金額應(yīng)付金額是確定的。是確定的。可行權(quán)日之后可行權(quán)日之后對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本或費(fèi)對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本或費(fèi)用，但是由于賴以計(jì)算負(fù)債的權(quán)益工具公允價(jià)值發(fā)生變動引起的負(fù)債用，但是由于賴以計(jì)算負(fù)債的權(quán)益工具公允價(jià)值發(fā)生變動引起的負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）公允價(jià)值的變動應(yīng)當(dāng)進(jìn)行確認(rèn)，計(jì)入當(dāng)期損益，即（應(yīng)付職工薪酬）公允價(jià)值的變動應(yīng)當(dāng)進(jìn)行確認(rèn)，計(jì)入當(dāng)期損益，即公公允價(jià)值變動損益允價(jià)值變動損益。這也是和權(quán)益結(jié)算的股份支付較

37、大的區(qū)別之一。這也是和權(quán)益結(jié)算的股份支付較大的區(qū)別之一。29行權(quán)日行權(quán)日企業(yè)應(yīng)在職工行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，按照所支付的現(xiàn)金企業(yè)應(yīng)在職工行權(quán)日根據(jù)行權(quán)情況，按照所支付的現(xiàn)金借：應(yīng)付職工薪酬借：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 貸：銀行存款等所支付現(xiàn)金貸：銀行存款等所支付現(xiàn)金30以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的應(yīng)用舉例以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的應(yīng)用舉例例例67209年年12月，月，MM公司為其公司為其400名中層以上職員每人授名中層以上職員每人授予予1,000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，并規(guī)定這些職員從份現(xiàn)金股票增值權(quán)，并規(guī)定這些職員從210年年1月月1日起在該公日起在該公司連續(xù)服務(wù)司連續(xù)服務(wù)3年，即可按照當(dāng)時(shí)股價(jià)的增長幅度獲

38、得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在年，即可按照當(dāng)時(shí)股價(jià)的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在214年年12月月31日之前行使。日之前行使。MM公司估計(jì)，該增值權(quán)在負(fù)債結(jié)算之前的公司估計(jì)，該增值權(quán)在負(fù)債結(jié)算之前的每一資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日的公允價(jià)值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支每一資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日的公允價(jià)值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額如下表所示。出額如下表所示。 年份年份公允價(jià)值公允價(jià)值支付現(xiàn)金支付現(xiàn)金2 2101028282 2111130302 21212363632322 21313424240402 214145050各年公允價(jià)值與支付現(xiàn)金一覽表各年公允價(jià)值與支付現(xiàn)金一覽表 單位：元單位：元31第一

39、年有第一年有40名職員離開名職員離開MM公司，公司，MM公司估計(jì)三年中還將有公司估計(jì)三年中還將有30名職名職員離開；第二年又有員離開；第二年又有20名職員離開公司，公司估計(jì)還將有名職員離開公司，公司估計(jì)還將有20名職員離開；名職員離開；第三年又有第三年又有30名職員離開。第三年末，有名職員離開。第三年末，有140人行使股份增值權(quán)取得了人行使股份增值權(quán)取得了現(xiàn)金。第四年末，有現(xiàn)金。第四年末，有100人行使了股份增值權(quán)。第五年末，剩余人行使了股份增值權(quán)。第五年末，剩余70人也人也行使了股份增值權(quán)。行使了股份增值權(quán)。32費(fèi)用和負(fù)債計(jì)算過程見表費(fèi)用和負(fù)債計(jì)算過程見表 ：費(fèi)用和負(fù)債金額計(jì)算表費(fèi)用和負(fù)債金

40、額計(jì)算表 單位：元單位：元年份年份負(fù)債計(jì)算負(fù)債計(jì)算支付現(xiàn)金計(jì)算支付現(xiàn)金計(jì)算負(fù)債負(fù)債支付現(xiàn)金支付現(xiàn)金當(dāng)期費(fèi)用當(dāng)期費(fèi)用2 21010（4004007070）1,0001,00028281 13 33,080,0003,080,0003,080,0003,080,0002 21111（4004008080）1,0001,00030302 23 36,400,0006,400,0003,320,0003,320,0002 21212（4004009090140140）1,0001,00036361401401,000 1,000 32326,120,0006,120,0004,480,0004,480

41、,0004,200,0004,200,0002 21313（4004009090140140100100）1,0001,00042421001001,000 1,000 40402,940,0002,940,0004,000,0004,000,000820,000820,0002 214140 070701,000 1,000 50500 03,500,0003,500,000560,000560,000總額總額11,980,00011,980,00011,980,00011,980,000上表中：上表中： 計(jì)算得出計(jì)算得出 ， 計(jì)算得出計(jì)算得出 當(dāng)期當(dāng)期 前一期前一期 當(dāng)期當(dāng)期 當(dāng)期當(dāng)期 3

42、3會計(jì)分錄：會計(jì)分錄： 210年年12月月31日日 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 3,080,000 貸：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 3,080,000 211年年12月月31日日 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 3,320,000 貸：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 3,320,000 212年年12月月31 日日 借：管理費(fèi)用借：管理費(fèi)用 4,200,000 貸：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 4,200,000 借：應(yīng)付職工薪酬借：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 4,480,000 貸：銀行存款貸：銀行存款 4,480,000 34 213年年12月月3

43、1日日 借：公允價(jià)值變動損益借：公允價(jià)值變動損益 820,000 貸：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 820,000 借：應(yīng)付職工薪酬借：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 4,000,000 貸：銀行存款貸：銀行存款 4,000,000 214年年12月月31日日 借：公允價(jià)值變動損益借：公允價(jià)值變動損益 560,000 貸：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 560,000 借：應(yīng)付職工薪酬借：應(yīng)付職工薪酬股份支付股份支付 3,500,000 貸：銀行存款貸：銀行存款 3,500,00035 三、兩種股份支付的綜合比較三、兩種股份支付的綜合比較權(quán)益結(jié)算與現(xiàn)金結(jié)算股份支付的

44、相同點(diǎn)權(quán)益結(jié)算與現(xiàn)金結(jié)算股份支付的相同點(diǎn)支付媒介相同。支付媒介相同。目的相同。目的相同。計(jì)量屬性相同。計(jì)量屬性相同。都要滿足一定的可行權(quán)條件。都要滿足一定的可行權(quán)條件。除授予后立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日都不做會計(jì)處理。除授予后立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日都不做會計(jì)處理。都要將取得的服務(wù)確認(rèn)為相關(guān)的成本或費(fèi)用（管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用都要將取得的服務(wù)確認(rèn)為相關(guān)的成本或費(fèi)用（管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等）。等）。36 三、兩種股份支付的綜合比較三、兩種股份支付的綜合比較權(quán)益結(jié)算與現(xiàn)金結(jié)算股份支付的不同點(diǎn)權(quán)益結(jié)算與現(xiàn)金結(jié)算股份支付的不同點(diǎn)屬性不同。屬性不同。企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)不同。企業(yè)承擔(dān)的義務(wù)不同

45、。會計(jì)處理不同。會計(jì)處理不同。公允價(jià)值的確定不同。公允價(jià)值的確定不同。兩者的比較見教材兩者的比較見教材P215，表，表611。37 四、股份支付的信息披露四、股份支付的信息披露表內(nèi)披露表內(nèi)披露l無論是權(quán)益結(jié)算的股份支付，還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)無論是權(quán)益結(jié)算的股份支付，還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)與計(jì)量的資產(chǎn)成本應(yīng)在的每個資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)與計(jì)量的資產(chǎn)成本應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)負(fù)債表中列示，而相中列示，而相關(guān)費(fèi)用應(yīng)在關(guān)費(fèi)用應(yīng)在利潤表利潤表中列示。中列示。l權(quán)益結(jié)算的股份支付確認(rèn)的資本公積在資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益中列權(quán)益結(jié)算的股份支付確認(rèn)的資本公積在資產(chǎn)負(fù)債表的所

46、有者權(quán)益中列示，現(xiàn)金結(jié)算的股份支付確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬在資產(chǎn)負(fù)債表的流動負(fù)債中示，現(xiàn)金結(jié)算的股份支付確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬在資產(chǎn)負(fù)債表的流動負(fù)債中列示。列示。其他相關(guān)的確認(rèn)與計(jì)量的信息披露基本上按照會計(jì)分錄中的項(xiàng)目進(jìn)行。其他相關(guān)的確認(rèn)與計(jì)量的信息披露基本上按照會計(jì)分錄中的項(xiàng)目進(jìn)行。38表外披露表外披露與股份支付本身有關(guān)與股份支付本身有關(guān)的信息披露的信息披露股份支付對當(dāng)期財(cái)務(wù)股份支付對當(dāng)期財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響的狀況和經(jīng)營成果的影響的信息披露信息披露當(dāng)期授予、行權(quán)和失效的各項(xiàng)權(quán)益工具當(dāng)期授予、行權(quán)和失效的各項(xiàng)權(quán)益工具總額。總額。期末發(fā)行在外的股份期權(quán)或其他權(quán)益工期末發(fā)行在外的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具行

47、權(quán)價(jià)格的范圍和合同剩余期限。具行權(quán)價(jià)格的范圍和合同剩余期限。當(dāng)期行權(quán)的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具以當(dāng)期行權(quán)的股份期權(quán)或其他權(quán)益工具以其行權(quán)日價(jià)格計(jì)算的加權(quán)平均價(jià)格。其行權(quán)日價(jià)格計(jì)算的加權(quán)平均價(jià)格。權(quán)益工具公允價(jià)值的確定方法。權(quán)益工具公允價(jià)值的確定方法。當(dāng)期因以權(quán)益結(jié)算的股份支付而確認(rèn)當(dāng)期因以權(quán)益結(jié)算的股份支付而確認(rèn)的費(fèi)用總額。的費(fèi)用總額。當(dāng)期因以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付而確認(rèn)當(dāng)期因以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付而確認(rèn)的費(fèi)用總額。的費(fèi)用總額。當(dāng)期以股份支付換取的職工服務(wù)總額當(dāng)期以股份支付換取的職工服務(wù)總額及其他方服務(wù)總額。及其他方服務(wù)總額。39第三節(jié)第三節(jié) 股份支付的特殊問題股份支付的特殊問題一、權(quán)益工具公允價(jià)值的

48、確定一、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定二、權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠確定時(shí)的處理二、權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠確定時(shí)的處理三、可行權(quán)條件和條款的變更與修改三、可行權(quán)條件和條款的變更與修改四、回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵四、回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵五、集團(tuán)股份支付的會計(jì)處理原則五、集團(tuán)股份支付的會計(jì)處理原則40 一、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定一、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定l這里的權(quán)益工具，根據(jù)這里的權(quán)益工具，根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號號金融工具確認(rèn)與計(jì)金融工具確認(rèn)與計(jì)量量，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除所有負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同合同 ，其實(shí)質(zhì)

49、就是指所有者權(quán)益，而所有者權(quán)益中股份又是其重要組成部，其實(shí)質(zhì)就是指所有者權(quán)益，而所有者權(quán)益中股份又是其重要組成部分。分。l股份支付中權(quán)益工具的公允價(jià)值的確定，應(yīng)當(dāng)以市場價(jià)格為基礎(chǔ)。一股份支付中權(quán)益工具的公允價(jià)值的確定，應(yīng)當(dāng)以市場價(jià)格為基礎(chǔ)。一些股份和股票期權(quán)沒有一個活躍的交易市場，在這種情況下，應(yīng)當(dāng)考慮估些股份和股票期權(quán)沒有一個活躍的交易市場，在這種情況下，應(yīng)當(dāng)考慮估值技術(shù)。值技術(shù)。l在通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照在通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號號金融工具確金融工具確認(rèn)與計(jì)量認(rèn)與計(jì)量的有關(guān)規(guī)定確定權(quán)益工具的公允價(jià)值，并根據(jù)股份支付協(xié)議的的有關(guān)規(guī)定確定權(quán)益工具的公允價(jià)值，

50、并根據(jù)股份支付協(xié)議的條款的條件進(jìn)行調(diào)整。條款的條件進(jìn)行調(diào)整。41 一、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定一、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定限制性股票限制性股票限制性股票公允價(jià)值的確定相對比較簡單，股票在市場上自由交易，限制性股票公允價(jià)值的確定相對比較簡單，股票在市場上自由交易，屬于存在活躍市場的金融資產(chǎn)，因此其市價(jià)即為權(quán)益工具的公允價(jià)值。但屬于存在活躍市場的金融資產(chǎn)，因此其市價(jià)即為權(quán)益工具的公允價(jià)值。但如果限制性股票的取得條件包含了市場條件，將使激勵方式具有期權(quán)的特如果限制性股票的取得條件包含了市場條件，將使激勵方式具有期權(quán)的特征，應(yīng)準(zhǔn)確認(rèn)定所屬期權(quán)工具的類別并按估值模型確定其公允價(jià)值。征，應(yīng)準(zhǔn)確認(rèn)定所屬期權(quán)工具

51、的類別并按估值模型確定其公允價(jià)值。42股票期權(quán)和股票增值權(quán)股票期權(quán)和股票增值權(quán)l(xiāng)如果不存在條款和條件相似的交易期權(quán)，就應(yīng)通過期權(quán)定價(jià)模型估計(jì)如果不存在條款和條件相似的交易期權(quán)，就應(yīng)通過期權(quán)定價(jià)模型估計(jì)所授予的期權(quán)的公允價(jià)值。從概念上講，股份增值權(quán)的公允價(jià)值和股票期所授予的期權(quán)的公允價(jià)值。從概念上講，股份增值權(quán)的公允價(jià)值和股票期權(quán)相同，都包含時(shí)間價(jià)值和內(nèi)在價(jià)值兩部分，其公允價(jià)值也可以采用期權(quán)權(quán)相同，都包含時(shí)間價(jià)值和內(nèi)在價(jià)值兩部分，其公允價(jià)值也可以采用期權(quán)定價(jià)模型確定。定價(jià)模型確定。l期權(quán)估價(jià)模型有很多，比較常用的主要有布萊克期權(quán)估價(jià)模型有很多，比較常用的主要有布萊克斯科爾斯（斯科爾斯（BS）和二

52、項(xiàng)模型。利用這類模型估計(jì)期權(quán)公允價(jià)值需考慮的主要因素有：和二項(xiàng)模型。利用這類模型估計(jì)期權(quán)公允價(jià)值需考慮的主要因素有：期權(quán)的行權(quán)價(jià)格期權(quán)的行權(quán)價(jià)格期權(quán)期限期權(quán)期限股份的預(yù)計(jì)股利股份的預(yù)計(jì)股利估計(jì)的預(yù)計(jì)波動率估計(jì)的預(yù)計(jì)波動率基礎(chǔ)股份的現(xiàn)行價(jià)格基礎(chǔ)股份的現(xiàn)行價(jià)格期權(quán)期限內(nèi)的無風(fēng)險(xiǎn)利率期權(quán)期限內(nèi)的無風(fēng)險(xiǎn)利率43二、權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠確定時(shí)的處理二、權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠確定時(shí)的處理l在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公允價(jià)值無法可靠計(jì)量，企業(yè)應(yīng)在在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公允價(jià)值無法可靠計(jì)量，企業(yè)應(yīng)在獲取服務(wù)的時(shí)點(diǎn)、后續(xù)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日，以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量該獲取服務(wù)的時(shí)點(diǎn)、后續(xù)的每個資產(chǎn)

53、負(fù)債表日和結(jié)算日，以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量該權(quán)益工具，內(nèi)在價(jià)值的變動應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)以最終可行權(quán)權(quán)益工具，內(nèi)在價(jià)值的變動應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)以最終可行權(quán)或?qū)嶋H可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額?；?qū)嶋H可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額。是指交易對方有權(quán)認(rèn)購是指交易對方有權(quán)認(rèn)購或取得股份的公允價(jià)值，與或取得股份的公允價(jià)值，與其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當(dāng)支其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當(dāng)支付的價(jià)格間的差額。付的價(jià)格間的差額。 44三、可行權(quán)條件和條款的變更與修改三、可行權(quán)條件和條款的變更與修改l通常情況下，股份支付協(xié)議生效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。通常情況下，股份支付協(xié)議生

54、效后，不應(yīng)對其條款和條件隨意修改。但在某些情況下，可能需要修改授予權(quán)益工具的股份支付協(xié)議中的條款但在某些情況下，可能需要修改授予權(quán)益工具的股份支付協(xié)議中的條款和條件。和條件。 l在會計(jì)上，在會計(jì)上，無論無論已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取已授予的權(quán)益工具的條款和條件如何修改，甚至取消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的消權(quán)益工具的授予或結(jié)算該權(quán)益工具，企業(yè)都應(yīng)至少確認(rèn)按照所授予的權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值來計(jì)量獲取的相應(yīng)的服務(wù)，權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值來計(jì)量獲取的相應(yīng)的服務(wù)，除非除非因不能滿因不能滿足權(quán)益工具的可行權(quán)條件（除市場條件外）而無法可行權(quán)。足權(quán)益

55、工具的可行權(quán)條件（除市場條件外）而無法可行權(quán)。45條款和條件的有利修改條款和條件的有利修改如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值公允價(jià)值，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益，企業(yè)應(yīng)按照權(quán)益工具公允價(jià)值的增加相應(yīng)地確認(rèn)取得服務(wù)的增加。工具公允價(jià)值的增加相應(yīng)地確認(rèn)取得服務(wù)的增加。 如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的如果修改增加了所授予的權(quán)益工具的數(shù)量數(shù)量，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益，企業(yè)應(yīng)將增加的權(quán)益工具的公允價(jià)值相應(yīng)地確認(rèn)為取得服務(wù)的增加。工具的公允價(jià)值相應(yīng)地確認(rèn)為取得服務(wù)的增加。如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待期、如果企業(yè)按照有利于職工的方式修改可行權(quán)條件，如縮短等待

56、期、變更或取消業(yè)績條件（而非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，應(yīng)變更或取消業(yè)績條件（而非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。46條款和條件的不利修改條款和條件的不利修改如果修改減少了所授予的權(quán)益工具的如果修改減少了所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值公允價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)以，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)以權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額，而不應(yīng)考慮權(quán)益工具公允價(jià)值的減少。慮權(quán)益工具公允價(jià)值的減少。如果修改減少了授予的權(quán)益工具的如果修改減少了授予的權(quán)益工具的數(shù)量數(shù)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將減少部分

57、作，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將減少部分作為已授予的權(quán)益工具的取消來進(jìn)行處理。為已授予的權(quán)益工具的取消來進(jìn)行處理。如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如延長等待期、如果企業(yè)以不利于職工的方式修改了可行權(quán)條件，如延長等待期、增加或變更業(yè)績條件（而非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，不增加或變更業(yè)績條件（而非市場條件），企業(yè)在處理可行權(quán)條件時(shí)，不應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。應(yīng)當(dāng)考慮修改后的可行權(quán)條件。47取消或結(jié)算取消或結(jié)算如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)如果企業(yè)在等待期內(nèi)取消了所授予的權(quán)益工具或結(jié)算了所授予的權(quán)益工具（因未滿足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當(dāng)：益工具（因未滿

58、足可行權(quán)條件而被取消的除外），企業(yè)應(yīng)當(dāng)：將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額。期內(nèi)確認(rèn)的金額。在取消或結(jié)算時(shí)支付給職工的所有款項(xiàng)均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，在取消或結(jié)算時(shí)支付給職工的所有款項(xiàng)均應(yīng)作為權(quán)益的回購處理，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。用。如果向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認(rèn)定所授如果向職工授予新的權(quán)益工具，并在新權(quán)益工具授予日認(rèn)定所授予的新權(quán)益工具是用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以處理

59、原權(quán)益予的新權(quán)益工具是用于替代被取消的權(quán)益工具的，企業(yè)應(yīng)以處理原權(quán)益工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權(quán)益工具進(jìn)行處理。工具條款和條件修改相同的方式，對所授予的替代權(quán)益工具進(jìn)行處理。權(quán)益工具公允價(jià)值的增加是指，權(quán)益工具公允價(jià)值的增加是指，在替代權(quán)益工具的授予日，替代權(quán)益在替代權(quán)益工具的授予日，替代權(quán)益工具公允價(jià)值與被取消的權(quán)益工具凈工具公允價(jià)值與被取消的權(quán)益工具凈公允價(jià)值之間的差額。公允價(jià)值之間的差額。被取消的權(quán)益工具凈公允價(jià)值是指，被取消的權(quán)益工具凈公允價(jià)值是指，其在取消前立即計(jì)量的公允價(jià)值減去因取消其在取消前立即計(jì)量的公允價(jià)值減去因取消原權(quán)益工具而作為權(quán)益回購支付給職工的款原權(quán)益

60、工具而作為權(quán)益回購支付給職工的款項(xiàng)，如果企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認(rèn)定為項(xiàng)，如果企業(yè)未將新授予的權(quán)益工具認(rèn)定為替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項(xiàng)新授予的替代權(quán)益工具，則應(yīng)將其作為一項(xiàng)新授予的股份支付進(jìn)行處理。企業(yè)如果購其職工已可股份支付進(jìn)行處理。企業(yè)如果購其職工已可行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)借記所有者權(quán)益，回行權(quán)的權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)借記所有者權(quán)益，回購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允購支付的金額高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。48 四、回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵四、回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵 企業(yè)以回購本企業(yè)股份的形式獎勵本企業(yè)職工的，屬于以權(quán)益結(jié)算企業(yè)以回購本企